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Richtlinie des BMF vom 25.08.2015, BMF-010203/0233-VI/6/2015 gültig von 25.08.2015 bis 06.05.2018

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 11 Gewinn- bzw. Überschussermittlung nach Durchschnittssätzen (§ 17 EStG 1988)
  • 11.3 Land- und Forstwirtschaft (LuF-PauschVO 2011, BGBl. II Nr. 471/2010 idF BGBl. II Nr. 164/2014 für die Veranlagungsjahre 2011 bis 2014 bzw. LuF-PauschVO 2015, BGBl. II Nr. 125/2013 idF BGBl. II Nr. 164/2014 für die Veranlagungsjahre ab 2015)

11.3.9 Gewinnerhöhende Beträge und gewinnmindernde Beträge (§§ 15 LuF-PauschVO 2015 13 der Verordnung)

4243

Rechtslage ab 2011bis 2014 (§ 13 LuF-PauschVO 2011)

§ 13. (1) Die nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 6 oder 8 bis 12 sich ergebende Zwischensumme ist um vereinnahmte Pachtzinse (einschließlich Jagdpacht und Verpachtung von Fischereirechten), um Einkünfte aus Wildabschüssen sowie um Einkünfte aus gemäß § 1 Abs. 4 und 5 nicht erfassten Vorgängen und um Einkünfte aus gemäß §§ 30 Abs. 2 Z 6 und 11 Abs. 4 des Bewertungsgesetzes 1955 nicht zum Einheitswert gehörenden Wirtschaftsgütern zu erhöhen, sofern diese Einkünfte nicht gemäß § 97 Abs. 1 Einkommensteuergesetz 1988 als endbesteuert behandelt werden. Der gesonderte Ansatz dieser durch die Pauschalierung nicht erfassten Vorgänge darf in jedem einzelnen Fall zu keinem Verlust führen.

(2) Der sich nach Zurechnung gemäß Abs. 1 ergebende Betrag ist um den Wert der Ausgedingelasten (Geld- und Sachleistungen), um Beiträge, die an die Sozialversicherungsanstalt der Bauern entrichtet wurden, um bezahlte Schuldzinsen und um bezahlte Pachtzinse zu vermindern, wobei der Abzug der bezahlten Pachtzinse 25% des auf die zugepachteten Flächen entfallenden Einheitswertes nicht übersteigen darf. Durch den Abzug dieser gewinnmindernden Beträge darf insgesamt kein Verlust entstehen.

(3) Die aus Sachleistungen bestehenden Ausgedingelasten sind pro Person mit 700 Euro jährlich anzusetzen. Werden die Sachleistungen nachgewiesen oder glaubhaft gemacht, sind sie in der nachgewiesenen (glaubhaft) gemachten Höhe zu berücksichtigen.

Rechtslage ab 2015 (§ 15 LuF-PauschVO 2015)

§ 15. (1) Die sich nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 7 oder 9 bis 14 ergebende Zwischensumme ist um vereinnahmte Pachtzinse (einschließlich Jagdpacht und Verpachtung von Fischereirechten), um Einkünfte aus Wildabschüssen sowie um Einkünfte aus gemäß § 1 Abs. 4 und 5 nicht erfassten Vorgängen und um Einkünfte aus gemäß §§ 30 Abs. 2 Z 6 und 11 Abs. 4 BewG. 1955 nicht zum Einheitswert gehörenden Wirtschaftsgütern zu erhöhen, sofern diese Einkünfte nicht gemäß § 97 Abs. 1 EStG 1988 als endbesteuert behandelt werden. Der gesonderte Ansatz dieser durch die Pauschalierung nicht erfassten Vorgänge darf in jedem einzelnen Fall zu keinem Verlust führen.

(2) Der sich nach Zurechnung gemäß Abs. 1 ergebende Betrag ist um den Wert der Ausgedingelasten (Geld- und Sachleistungen), um Beiträge, die an die Sozialversicherungsanstalt der Bauern entrichtet wurden, um bezahlte Schuldzinsen und um bezahlte Pachtzinse zu vermindern, wobei der Abzug der bezahlten Pachtzinse 25% des auf die zugepachteten Flächen entfallenden Einheitswertes nicht übersteigen darf. Durch den Abzug dieser gewinnmindernden Beträge darf insgesamt kein Verlust entstehen.

(3) Die aus Sachleistungen bestehenden Ausgedingelasten sind pro Person mit 700 Euro jährlich anzusetzen. Werden die Sachleistungen nachgewiesen oder glaubhaft gemacht, sind sie in der nachgewiesenen (glaubhaft) gemachten Höhe zu berücksichtigen.

Die nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 67 oder der §§ 89 bis 1214 der LuF-PauschVO 20112015 ermittelte Gewinnsumme ist um

  • vereinnahmte Pachtzinse (einschließlich Einnahmen aus Jagdpacht und Verpachtung von Fischereirechten),
  • Einkünfte aus Wildabschüssen,
  • Einkünfte aus Beteiligungen,
  • Einkünfte aus nichtlandwirtschaftlicher Nutzungsüberlassung von Grund und Boden (zB Verpachtung von Schipisten, Vermietung von Gebäuden für land- und forstwirtschaftliche Zwecke siehe Rz 4245) und
  • weitere nicht durch die Pauschalierung abgegoltene EinnahmenEinkünfte (zB Veräußerung von Rechten, Holzbezugsrechte, Grundstücken im Falle der Regelbesteuerung, "Vermietung" von Bienen für Bestäubungsleistungen)

zu erhöhen.

Der gesonderte Ansatz der durch die Pauschalierung nicht erfassten Vorgänge (zB Verkauf des Milchkontingents, Veräußerung von stehendem Holz oder im Falle der Regelbesteuerung von betrieblichen Grundstücken sowie die Veräußerung von Anteilen an Agrargemeinschaften) darf in jedem einzelnen Fall zu keinem Verlust führen.

Ausschüttungen von körperschaftlich organisierten Agrargemeinschaften sind endbesteuert (siehe Rz 6210 ff). Nur wenn der Anteilsinhaber die Anrechnung einer einbehaltenen KESt im Zuge der Veranlagung beantragt (§ 97 Abs. 42 EStG 1988 idF vor AbgÄG 2011 bzw. § 27a Abs. 5 EStG 1988) und somit auf die Endbesteuerung verzichtet, sind die Bruttoausschüttungen (vor Abzug der KESt) als gewinnerhöhende Beträge zu erfassen und mit dem Hälftesteuersatzbesonderen Steuersatz gemäß § 3727a EStG 1988 idF vor BBG 2011 (bis 31.3.2012) bzwbzw. im Fall einer Regelbesteuerungsoption gemäß § 27a Abs. 5 EStG 1988. mit dem allgemeinen Steuertarif (ab 1.4.2012) zu versteuern. In diesemletzterem Fall sind sämtliche endbesteuerungsfähige Kapitalerträge (zB auch Zinserträge aus Sparbüchern) in die Einkommensteuererklärung aufzunehmen.

4244

Der Begriff "Beteiligungen" ist weit auszulegen. Es sind darunter Mitunternehmeranteile im Betriebsvermögen ebenso wie Genossenschaftsanteile zu verstehen.

4245

Bei der nichtlandwirtschaftlichen Nutzungsüberlassung von Grund und Boden ist jedenfalls das reine Nutzungsentgelt anzusetzen.

Zur vereinfachten Ermittlung des steuerfreien Anteils aus einer Gesamtentschädigung bei Leitungsrechten (zB Strom- oder Gasleitungen) siehe Rz 5174.

Zur vereinfachten Ermittlung des steuerfreien Anteils aus einer Gesamtentschädigung in anderen Fällen (zB für Schipisten und Aufstiegshilfen oder Langlaufloipen) gilt:

Bei der nichtlandwirtschaftlichen Nutzungsüberlassung von Grund und Boden ist jedenfalls das reine Nutzungsentgelt anzusetzen. Es bestehen keine Bedenken, bei Entgelten bis zu einer jährlichen Gesamthöhe von 10.000 Euro sowie bei Einmalentgelten bis 15.000 Euro den Anteil der reinen Nutzungsentgelte mit 70% des jeweiligen Gesamtentgeltes anzunehmen. Bei höheren Beträgen ist eine Feststellung im Einzelfall zu treffen; es bestehen jedoch keine Bedenken auch in diesem Fall jedenfalls einen Betrag von 3.000 Euro bzw. 4.500 Euro als Anteil der Bodenwertminderung anzusetzen.

Zur steuerlichen Behandlung der Abgeltung der Bodenwertminderung auf Grund von nach dem 31.3.2012 geschlossenen Verträgen siehe Rz 4197 und Rz 6653.

4245a

Entschädigungen einschließlich Sachzuwendungen für die Einräumung des Rechtes der Duldung des Bestandes und der Benützung eines Handymastes auf land- und forstwirtschaftlich genutzten Flächen (ausgenommen auf landwirtschaftlichen Gebäuden und GebäudenBetriebsanlagen, zB Stallgebäude, Maschinenhallen, Silos) stellen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar (VwGH 30.3.2006, 2003/15/0062). Gleiches gilt für Windräder.

Allfällige damit zusammenhängende Werbungskosten können nur bei entsprechendem Nachweis in Abzug gebracht werden. Rz 4245 ist nicht anwendbar.

4246

Von der Summe der einzelnen Betriebssparteneinkünfte (aus Landwirtschaft, Forstwirtschaft usw.) und der gewinnerhöhenden Beträge können noch folgende Beträge in Abzug gebracht werden:

  • Bezahlte Pachtzinse; ab 2011 sind bezahlte Pachtzinse sind nur insoweit abzugsfähig, als sie 25% des auf die zugepachteten Flächen jeweils entfallenden Einheitswertes (iSd § 125 Abs. 1 lit. b BAO; eigener Hektarsatz) nicht übersteigen.
  • Bezahlte, die Land- und Forstwirtschaft betreffende Schuldzinsen (ohne Kapitalrückzahlung und Bankspesen).
  • Ausgedingslasten (Geld- und Sachleistungen). Als Wert der freien Station (Sachleistung) sind für jede Person pauschal 700 Euro anzusetzen. An Stelle dieses Betrages können auch die nachgewiesenen oder glaubhaft gemachten tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden. Die Ausgedingslasten können bei Bilanzierern und Einnahmen-Ausgaben-Rechnern mit dem Pauschalbetrag als Sonderausgabe in Abzug gebracht werden.
  • An die Sozialversicherungsanstalt der Bauern bezahlte Sozialversicherungsbeiträge; ab der Veranlagung 2011 sind an das Finanzamt gemäß § 30 Abs. 3 BSVG entrichtete Zuschläge für die Unfallversicherung sowie Beiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen gemäß § 44 FLAG 1967 (insgesamt 425% (bis 30.6.2012 325%) des Grundsteuermessbetrages) sind nicht gesondert abzugsfähig.
  • Beiträge, die aufgrund der Option in die Selbständigenvorsorge gemäß § 64 BMSVG an die Sozialversicherungsanstalt der Bauern zu entrichten sind und von dieser an eine Betriebliche Vorsorgekasse (BV-Kasse) überwiesen werden.
  • Bis zur Veranlagung 2010: Ertragsausfälle durch außergewöhnliche Ernteschäden wie Dürre, Hochwasser oder Hagelschlag, Wind- oder Schneebruch und bei besonderen Viehverlusten, sofern eine Abweichung von mehr als 25% des sonst im Durchschnitt der Jahre erzielten Normalertrages vorliegt und keine entsprechende Berücksichtigung im Einheitswert stattgefunden hat und außerdem die Ableitung des Gewinnes vom Einheitswert erfolgt (siehe dazu Rz 4247 und 4248).

Beispiele zur Beschränkung des Abzuges von bezahlten Pachtzinsen (ab 2011):

1. Beispiel Vollpauschalierung

Selbstbewirtschaftete Fläche 35 ha,

EW insgesamt 63.000 €, davon EW Pachtanteil 9.000 €

Eigengrund 30 ha (Hektarsatz 1.800 €), Zupachtung 5 ha á 500 € = 2.500 €

Sozialversicherungsbeiträge 12.576 € (ohne Option)

 

EW x 39 42% =

24.57026.460

 

 

- Sozialversicherung

12.576 €

 

 

- Pachtzins

2.250 €

(9.000 € x 0,25 statt 2.500 €)

 

 

9.74411.634

 

2. Beispiel Teilpauschalierung

Selbstbewirtschaftete Fläche 100 ha

EW insgesamt 120.000 €, davon EW Pachtanteil 48.000 €

Eigengrund 60 ha (Hektarsatz 1.200 €), Zupachtung 40 ha á 400 € = 16.000 €

Einnahmen 140.000 €

Sozialversicherungsbeiträge 14.126 € (ohne Option)

Einnahmen

 

Einnahmen

 

 

 

- 70 % =

42.000 €

 

 

- Pachtzins max.

12.000 €

(48.000 € x 0,25 statt tatsächlich 16.000 €)

 

- Sozialversicherung

14.126 €

 

 

 

15.874 €

 

3. Beispiel Weinbau

Selbstbewirtschaftete Fläche 15 ha

Einheitswert insgesamt 45.000 €, davon EW Pachtanteil 9.000 €,

Eigengrund 12 ha (Hektarsatz 3.000 €), Zupachtung 3 ha á 500 € = 1.500 €,

Sozialversicherungsbeiträge (ohne Option) 11.161 €

Bruttoeinnahmen 150.000 € (5.000 l Flaschenwein/ha a 2 €)

 

Bruttoeinnahmen

150.000 €

(5.000 l Flaschenwein/ha a 2 €)

 

- 70% =

45.000 €

 

 

- Sozialversicherung

11.161 €

 

 

- Pachtzins

1.500 €

(ungekürzt )

 

 

32.339 €

 

4. Beispiel gemischter Betrieb (Vollpauschalierung und Weinbau)

Selbstbewirtschaftete Fläche 35 ha

30 ha Landwirtschaft (Hektarsatz 1. 500 €),

5 ha Weinbau (Hektarsatz 4.000 €, Einnahmen 10.000 €/ha),

Eigengrund 25 ha, Zupachtung von 10 ha Ackerland á 300 € = 3.000 €

Einheitswert insgesamt 65.000 €, davon EW Pachtanteil 15.000 €, Sozialversicherungsbeiträge 12.596 € (ohne Option)

 

EW LW x 39 42% =

17.55018.900

 

 

+ Einnahmen Weinbau 30%

15.000 €

 

 

- Sozialversicherung

12.596 €

 

 

- Pachtzins

3.000 €

(ungekürzt )

 

 

16.95418.304

 

4247

Bis zur Veranlagung 2010

Soweit die Pauschalierung nicht durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung mit pauschalen Ausgabensätzen vorgenommen wird, dürfen außergewöhnliche Ernteschäden und besondere Viehverluste zusätzlich abgezogen werden. Als Ernteschaden oder Viehverlust kann nur der Schaden abzüglich einer allfälligen Entschädigung geltend gemacht werden. Bei der Ermittlung der Schadenssumme sind 25% des Durchschnittsertrages (Normalschwankungen) abzuziehen. Die abzuziehende Schadenshöhe ist bei Ernteschäden auf die jeweilige Fläche zu begrenzen. Die Flächenbegrenzung ist am jeweiligen Grundbetrag zu messen.

4248

Bis zur Veranlagung 2010

Die Abzugsfähigkeit selbst ist an drei Voraussetzungen geknüpft, die kumulativ vorliegen müssen:

  • Außergewöhnlichkeit des Ereignisses selbst.
  • Schadenshöhe (abzüglich einer dafür erhaltenen Entschädigung) von mehr als 25% des Durchschnittsertrages. Als Durchschnittsertrag ist ein Mittelwert der Erträge von mindestens fünf unmittelbar vor dem Veranlagungszeitraum liegenden Jahren anzunehmen. Bei der Ermittlung des Durchschnittsertrages sind Förderungen zu berücksichtigen. Die Höhe des Durchschnittsertrages ist wegen des Begünstigungscharakters des § 7 der Verordnung und der damit verbundenen erhöhten Mitwirkungspflicht vom Steuerpflichtigen selbst durch geeignete Unterlagen nachzuweisen oder glaubhaft zu machen.
  • Keine entsprechende Berücksichtigung im Einheitswert (zB Abschläge für geringe Niederschläge, Hagelhäufigkeit, Hochwassergefährdung oder Frostgefahr). Diese Bestimmung kommt zum Tragen, wenn die betreffenden Einheitswertabschläge größer als 25% sind. In einem derartigen Fall muss an Stelle der Abweichung von 25% die Abweichung vom Durchschnittsertrag größer als der für das jeweilige Ereignis vorgenommene Abschlag bei der Einheitsbewertung sein.
4248a

Der Abzug der gewinnmindernden Beträge darf insgesamt zu keinem Verlust der laufenden Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft führen. Veräußerungsgewinne und -verluste sowie Übergangsgewinne und -verluste sind außerhalb der Pauschalierung gesondert zu erfassen.

Bei Mitunternehmerschaften darf der Abzug der gewinnmindernden Beträge beim jeweiligen Mitunternehmer zu keinem Verlust führen.

42494248

Eine außergewöhnliche technische (oder wirtschaftliche) Abnutzung (AfA) von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens kann bei Teilpauschalierung nicht vorgenommen werden.

Randzahl 4248a: entfallen

4249

Rechtslage bis 2014

§ 7. Wechselt der Steuerpflichtige in Anwendung dieser Verordnung von der pauschalen Gewinnermittlung mittels eines Durchschnittssatzes gemäß § 2 Abs. 1 zur Gewinnermittlung mittels Berücksichtigung pauschaler Betriebsausgaben oder umgekehrt, hat die Ermittlung eines Übergangsgewinnes bzw. -verlustes gemäß § 4 Abs. 10 des Einkommensteuergesetzes 1988 zu unterbleiben.

§ 15. (2) § 7 ist auf den Wechsel von der pauschalen Gewinnermittlung in Anwendung der LuF PauschVO 2006, BGBl. II Nr. 258/2005, zur pauschalen Gewinnermittlung in Anwendung dieser Verordnung entsprechend anzuwenden.

Rechtslage ab 2015

§ 8. Wechselt der Steuerpflichtige in Anwendung dieser Verordnung von der pauschalen Gewinnermittlung mittels eines Durchschnittssatzes gemäß § 2 Abs. 1 zur Gewinnermittlung mittels Berücksichtigung pauschaler Betriebsausgaben oder umgekehrt, hat die Ermittlung eines Übergangsgewinnes bzw. -verlustes gemäß § 4 Abs. 10 EStG 1988 zu unterbleiben.

§ 17. (2) § 8 ist auf den Wechsel von der pauschalen Gewinnermittlung in Anwendung der LuF-PauschVO 2011, BGBl. II Nr. 471/2010 in der Fassung der Verordnung BGBl. II Nr. 164/2014, zur pauschalen Gewinnermittlung in Anwendung dieser Verordnung entsprechend anzuwenden.

Der Wechsel der Gewinnermittlungsart innerhalb der Anwendung der LuF-PauschVO 2011 bzw. LuF-PauschVO 2015 (Wechsel von der Vollpauschalierung zur Teilpauschalierung und umgekehrt) erfordert keine Ermittlung eines Übergangsgewinnes oder -verlustes.

Bei einem Wechsel von einer pauschalen Gewinnermittlung nach der LuF-PauschVO 2011 bzw. LuF-PauschVO 2015 zur vollständigen Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG 1988 und umgekehrt ist jedoch ein allfälliger Übergangsgewinn oder -verlust zu ermitteln. Gleiches gilt auch im Falle der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteiles. In diesen Fällen ist aber zu beachten, dass die Vollpauschalierung eine pauschale Art der Buchführung ist, die Teilpauschalierung aber als Einnahmen-Ausgaben-Rechnung gilt. Anlässlich des Wechsels aus einer pauschalen Gewinnermittlung zu einer vollständigen Gewinnermittlung ist daher ein Übergangsergebnis nur dann zu ermitteln, wenn es dabei zum Wechsel der Grundgewinnermittlungsart kommt. So ist ein Übergangsergebnis zu ermitteln, wenn ein bisher buchführender Betrieb zur Teilpauschalierung wechselt und umgekehrt.

Wechselt ein vollpauschalierter Land- und Forstwirt, der wegen Überschreitens der Forsteinheitswertgrenze von 11.000 Euro (nur) hinsichtlich des forstwirtschaftlichen Betriebszweiges die Teilpauschalierung anwendet, zur Buchführung, ist nur hinsichtlich des forstwirtschaftlichen Betriebszweiges ein Übergangsgewinn zu ermitteln. Gleiches gilt in einem derartigen Fall für den land- und forstwirtschaftlichen Nebenerwerb und Nebenbetrieb, für teilpauschalierte Winzer und Gärtner sowie für den Betrieb eines Mostbuschenschankes.

Im Übrigen siehe zum Wechsel der Gewinnermittlungsart Rz 689 ff.

Der Ausschluss eines Übergangsgewinnes im Falle des Wechsels der Pauschalierungsmethode gilt auch für einen Wechsel der Pauschalierungsmethode im Zuge des Wechsels von der Anwendung der LuF-PauschVO 2011 zur LuF-PauschVO 2015.

Übersicht der Anwendungsfälle

Übergangsgewinn/-verlust ist zu ermitteln

Vollpauschalierung zur Teilpauschalierung

nein

Teilpauschalierung zur Vollpauschalierung

nein

Vollpauschalierung zur Bilanzierung

nein

Bilanzierung zur Vollpauschalierung

nein

Teilpauschalierung zur vollständigen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung

nein

Vollständige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zur Teilpauschalierung

nein

Vollpauschalierung zur vollständigen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung

ja

Vollständige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zur Vollpauschalierung

ja

Teilpauschalierung zur Bilanzierung

ja

Bilanzierung zur Teilpauschalierung

ja