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Richtlinie des BMF vom 10.05.2007, BMF-010216/0038-VI/6/2007 gültig von 01.01.2007 bis 12.03.2013

KStR 2001, Körperschaftsteuerrichtlinien 2001

Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 (KStR 2001) stellen einen Auslegungsbehelf zum Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988 idF AbgÄG 2001 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden.
  • 24. Besondere Regelungen zur Besteuerung von Unternehmensgruppen (§ 9 Abs. 8 und 9 in Verbindung mit § 24a)

24.6 Inkrafttreten und Übergang bestehender Organschaften (§ 26c Z 3 KStG 1988)

24.6.1 Inkrafttreten

1578
Nach § 26c Z 3 KStG 1988 gilt die neue Gruppenbesteuerung erstmals bei der Veranlagung für das Kalenderjahr 2005. Das Inkrafttreten ist auf die Veranlagung des Gruppenträgers zu beziehen. Im Falle des Vorliegens eines vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahres beim Gruppenträger können auf Grund des veranlagungsbezogenen Inkrafttretens (künftige bzw. potentielle) Gruppenmitglieder bereits mit deren "Veranlagung 2004" in das Gruppenbesteuerungsregime einbezogen werden, wenn diese (künftigen) Gruppenmitglieder nachweislich bis zum eigenen Bilanzstichtag den Gruppenantrag unterfertigt haben. Hat der Gruppenträger zB den Bilanzstichtag 31. März und das (künftige) Gruppenmitglied den Bilanzstichtag 31. Dezember, kann das (künftige) Gruppenmitglied durch rechtzeitige Unterfertigung bis zum 31. Dezember 2004 in die Unternehmensgruppe und in die "Gruppenveranlagung 2005" einbezogen werden. Ein im Kalenderjahr 2005 beim zuständigen Körperschaftsteuerfinanzamt des Gruppenträgers rechtzeitig eingebrachter Gruppenantrag (2004 unterfertigen müssen, bei abweichendem Wirtschaftsjahr des Gruppenträgers, nur Gruppenmitglieder mit Bilanzstichtag zum 31. Dezember 2004 oder vorher) kann daher zu einer 2005 wirksam werdenden Unternehmensgruppe führen.

24.6.2 Maßgebender Körperschaftsteuersatz

1579
Ab der Veranlagung für das Kalenderjahr 2005 gilt für Körperschaften ein Steuersatz in Höhe von 25%. Um ungerechtfertigte Steuersatzvorteile für Körperschaften mit einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr 2004/05 auszuschließen, sieht § 26c Z 2 KStG 1988 für die Besteuerung des Einkommens entweder eine pauschale Aufteilung nach Kalendermonaten oder eine genaue Aufteilung nach den Gewinnrelationen mit einem Zwischenabschluss zum 31. Dezember 2004 vor. Dies gilt sinngemäß für das Einkommen des Gruppenträgers und der Gruppenmitglieder. Hinsichtlich des für die Unternehmensgruppe anzuwendenden Steuersatzes (34% oder 25%) ist daher jedes Gruppenmitglied und der Gruppenträger gesondert zu behandeln und dem jeweils zutreffenden Steuersatz zu unterwerfen.
1580
Gewinne von Gruppenmitgliedern aus der Zeit vor dem 1. Jänner 2005 sind auch dann mit einem Steuersatz von 34% zu erfassen, wenn sie auf Grund abweichender Bilanzstichtage beim Gruppenträger erst 2006 oder später veranlagt werden. Auf Grund der Verrechnung von Gewinnen und Verlusten in der Unternehmensgruppe sind zwar gewisse "Überschneidungen" hinsichtlich der theoretisch anzuwendenden Steuersätze möglich (der Gewinn eines Gruppenmitglieds aus dem Jahr 2004 wird mit dem Verlust des Gruppenträgers 2005 verrechnet), das beim Gruppenträger zur Veranlagung gelangende Gesamteinkommen ist aber auf die mit 34% und 25% zu besteuernden Einkommensanteile zu untersuchen und entsprechend aufzuteilen. Beispiel: Der Gruppenträger (GT) ist am Gruppenmitglied 1 (GM1) zu 100% beteiligt, GM1 ist an GM2 zu 100% beteiligt. die Mitgliedskörperschaften haben folgende Bilanzstichtage:

GT

31. 1.

GM1

31. 3.

GM2

31.12.

GM2 unterfertigt den Gruppenantrag rechtzeitig bis zum 31.12.2004. Auf Grund der abweichenden Bilanzstichtage wird das Einkommen 2004 von GM2 beim Gruppenträger erst bei der Veranlagung 2006 erfasst. a) GM2 erzielt im Jahr 2004 einen Gewinn von 100, GM1 erleidet im abweichenden Wirtschaftsjahr 2004/05 einen Verlust von -60, GT erzielt im abweichenden Wirtschaftsjahr 2005/06 einen Gewinn von 100. Das Gesamteinkommen bei der Veranlagung 2006 beträgt 140. Da die Gewinne von GM2 (34%) und von GT (25%) gleichhoch sind, unterliegt die Hälfte des Gesamteinkommens einem Steuersatz von 34%. b) GM2 erzielt im Jahr 2004 einen Gewinn von 400, GM1 erleidet im abweichenden Wirtschaftsjahr 2004/05 einen Verlust von -180, GT erzielt im abweichenden Wirtschaftsjahr 2005/06 einen Gewinn von 250. Das Gesamteinkommen bei der Veranlagung 2006 beträgt 470. Da die Gewinne von GM2 (34%) und von GT (25%) 61,5% bzw. 38,5% des Gesamteinkommens betragen, ist der Verlust von GM1 in diesem Verhältnis auf den Gewinn von GM2 und GT aufzuteilen. Dies ergibt für GM1 einen bereinigten Gewinn von 289,3 (400 - 110,7) und für GT eine solchen von 180,7 (250 - 69,3), zusammen 470. Davon sind 289,3 mit 34% = 98,36 und 180,7 mit 25% = 45,17 zu besteuern. c) GM2 erleidet im Jahr 2004 einen Verlust von -110, GM1 erzielt im abweichenden Wirtschaftsjahr 2004/05 einen Gewinn von 60, GT erzielt im abweichenden Wirtschaftsjahr 2005/06 einen Gewinn von 100. Das Gesamteinkommen bei der Veranlagung 2006 beträgt 50. Die Aufteilung des Gesamteinkommens erfolgt im Verhältnis der auf GM1 und GT anzuwendenden Steuersätze. GM1 unterliegt zu 9/12 einem Steuersatz von 34% und zu 3/12 einem Steuersatz von 25%. Von den Gewinnen von GM1 und GT in Höhe von 160 würden daher 45 einem Steuersatz von 34% und 115 einem Steuersatz von 25% unterliegen. Diese Relation ist auf das zu versteuernde Gesamteinkommen in Höhe von 50 zu übertragen. 14,63 (45/160)sind daher mit 34% und 35,94 (115/160) mit 25% zu besteuern.

24.6.3 Übergang bestehender Organschaften

1581
Nach § 26c Z 3 KStG 1988 geht ein bestehendes Organschaftsverhältnis unabhängig davon, ob der Ergebnisabführungsvertrag aufgelöst wird oder nicht, nahtlos auf eine Unternehmensgruppe über, wenn der Gruppenantrag bis zum 31. Dezember 2005 dem für die Unternehmensgruppe zuständigen Finanzamt, oder dem bisher zuständigen FA für die Organschaft übermittelt wird.
1582
Besteht die Organschaft schon längere Zeit und ist dabei die Zurechnung von mindestens drei vollen Wirtschaftsjahresergebnissen der jeweiligen Organgesellschaften bereits erfolgt, ist keine neue Mindestdauerverpflichtung gegeben. Besteht die Organschaft erst kurzfristig, werden die Zurechnungsjahre innerhalb der Organschaft auf die Mindestdauer des § 9 Abs. 10 KStG 1988 angerechnet.
1583
Wird ein Organschaftsverhältnis mangels einer Antragstellung nicht überbunden, kommt es bei der Veranlagung für 2004 letztmalig zu einer Organschaftsverrechnung. Ist dabei die für die neue Gruppenbesteuerung erforderliche Mindestdauer von drei Jahren für die Organschaft nicht gegeben, kommt es zur Aufrollung und Nichtanerkennung des Organschaftsverhältnisses. Liegt die dreijährige Mindestdauer bei der Organschaft bereits vor, ergeben sich ab 2005 keine steuerlichen Folgen, alle organschaftlich verbundenen Körperschaften sind ab 2005 selbständig steuerpflichtig. Sollte der Ergebnisabführungsvertrag nicht aufgehoben werden, bleibt er unternehmensrechtlich wirksam, dh. abgeführte Gewinne der steuerpflichtigen Tochter werden bei der Mutter als nach § 10 Abs. 1 KStG 1988 beteiligungsertragsbefreit behandelt, übernommene Verluste werden bei der Mutter als auf die Beteiligung zu aktivierende Einlagen iSd § 8 Abs. 1 KStG 1988 und bei der Tochter als auf Kapitalrücklage einzustellende steuerneutrale Vermögensvermehrungen behandelt.