LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

• 42 ANHÄNGE
• 42.5 Beispielsammlung

42.5.9 § 26 EStG 1988

§ 26 Z 3 EStG 1988 - Übernahme von Studienbeiträgen durch den Arbeitgeber (Rz 696)

(2004)

Der Arbeitgeber, eine inländische Universität, übernimmt für einige ihrer Bediensteten (zB die ehemals so genannten Studienassistenten) Studiengebühren, mit der Begründung, die universitäre Ausbildung liege im erheblichen Interesse des Arbeitgebers, und verweist dabei auch auf § 101 Abs.1 und 2 des Universitätsgesetzes 2002, welche lauten:

§ 101. Allgemeines Universitätspersonal

(1) Die Angehörigen des allgemeinen Universitätspersonals haben die zur Erfüllung ihrer Aufgaben erforderlichen fachlichen Qualifikationen aufzuweisen. Sie stehen in einem Arbeitsverhältnis zur Universität und sind Vollzeit- oder Teilzeitbeschäftigte.

2) Die Universität hat die berufliche Weiterbildung der Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter gemäß Abs. 1 zu fördern.

Stellt die Übernahme der Studiengebühren durch den Arbeitgeber einen steuerpflichtigen Vorteil aus dem Dienstverhältnis dar?

Gemäß § 26 Z 3 EStG 1988 gehören Beträge, die vom Arbeitgeber im betrieblichen Interesse für die Ausbildung oder Fortbildung des Arbeitnehmers aufgewendet werden, nicht zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit.

Unabhängig davon, ob in jedem Einzelfall tatsächlich ein Überwiegen des betrieblichen Interesses des Dienstgebers nachgewiesen wird (siehe Rz 696), bestehen keine Bedenken, die übernommenen Studienbeiträge als gemäß § 26 Z 3 EStG 1988 nicht steuerbar zu behandeln. Dies insbesondere auch deshalb, weil diese Studienbeiträge, soweit sie vom Abgabepflichtigen selbst gezahlt werden, jedenfalls als Werbungskosten im Sinn des § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 abgezogen werden können.

Diese Rechtsauffassung kann aus Vereinfachungsgründen auch in jenem Fall angewendet werden, in dem der Arbeitgeber dem Angestellten die von ihm gezahlten Studienbeiträge ersetzt, vorausgesetzt, es wird sichergestellt, dass der Abgabepflichtige diese Beträge nicht auch als Werbungskosten geltend machen kann (Übergabe des Originalzahlungsbelegs).

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Dienstreise in Kombination mit Vor/Zwischen/Danach-Privataufenthalt (Rz 700 und Rz 735)

(2007)

Ein dienstlicher Aufenthalt am auswärtigen Ort dauert von Montag bis Donnerstag, der Arbeitnehmer nimmt sich am Freitag Urlaub und bleibt bis Sonntag. Durch die Rückreise am Sonntag kann ein günstigerer Flug gebucht werden.

Liegt eine Dienstreise vor und wenn ja inwieweit?

Grundsätzlich hat der Arbeitnehmer Anspruch auf den Ersatz aller aufgrund der Dienstreise anfallenden Kosten. Unter anderem besteht auch nach der Reisegebührenvorschrift Anspruch auf die fiktiven Kosten der Rückreise, selbst wenn eine solche nicht unmittelbar im Anschluss an die Dienstverrichtung und/oder auf direktem Weg erfolgt. Die Kosten der Rückreise fallen daher auch dann unter § 26 Z 4 EStG 1988, wenn anschließend an die Dienstverrichtung ein Urlaub am Ort der Dienstverrichtung in Anspruch genommen wird. Anders ist der Sachverhalt zu beurteilen, wenn der Arbeitnehmer aufgrund seiner Stellung im Betrieb (zB Geschäftsführer) auf die Gestaltung der Dienstreise und den damit verbundenen Urlaub Einfluss nehmen kann. In diesem Fall ist die Rechtsprechung zu den Werbungskosten für die Beurteilung der Steuerfreiheit der Reisekostenentschädigungen heranzuziehen.

Beim gegenständlichen Fall ist davon auszugehen, dass durch die Inanspruchnahme eines billigeren Tickets für den Wochenendflug ein betriebliches Interesse vorliegt, das jedenfalls eine steuerfreie Behandlung des Reisekostenersatzes gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 rechtfertigt.

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 15 EStG 1988 - Aufwendungen eines bzw. für einen Teleworker (Rz 138 und Rz 703a)

(2000)

Teleworker, die ihre Arbeit ausschließlich zu Hause verrichten, verfügen beim Arbeitgeber über keinen Arbeitsplatz, den sie (mit)benutzen können. Die Arbeit wird auf elektronischem Weg übermittelt.

Ebenso gibt es aber auch zahlreiche andere Außendienstmitarbeiter (Techniker, Vertreter), denen kein Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Die Termine werden von daheim oder von Mobiltelefonen vereinbart. Sonstige Tätigkeiten (zB Vorbereitungen, Berichte) werden zu Hause ausgeübt. Die Reisen werden von der Wohnung aus angetreten und enden auch dort. Üblicherweise wird der Sitz der Firma nicht aufgesucht, um zu arbeiten (nur Abholen von Unterlagen und Ersatzteilen). Die Arbeitnehmer kommen lediglich fallweise an den Sitz des Arbeitgebers, um an Schulungen oder Besprechungen teilzunehmen.

1. Fallen Leistungen des Arbeitgebers für Fahrten zum Sitz der Firma als Tagesgelder, Fahrtkostenersätze, Kilometergelder oder Nächtigungsgelder unter die Bestimmung des § 26 Z 4 EStG1988?

2. Macht es einen Unterschied, ob sich die Wohnung des Arbeitnehmers am Dienstort befindet, außerhalb des Dienstortes jedoch innerhalb von 120 km liegt oder weiter entfernt als 120 km liegt?

3. Hat die Häufigkeit der Fahrten zum Sitz der Firma eine Bedeutung?

4. Wie sind Spesenersätze für Telefongebühren, Internetanschluss, anteilige Miete, Strom Heizung und Betriebskosten zu behandeln?

5. Wie ist die Zurverfügungstellung der technischen Einrichtungen (Computer, Modem, Fax) durch den Arbeitgeber in Hinblick auf eine Privatnutzung zu bewerten.

Ad 1. Arbeitsstätte (Dienstort) ist jener Dienstort, an dem der Arbeitnehmer für den Arbeitgeber regelmäßig tätig wird, im gegenständlichen Fall also die Wohnung des Arbeitnehmers. Hat der Arbeitnehmer keinen Arbeitsplatz am Sitz des Arbeitgebers (und daher dort keine weitere Arbeitsstätte), den er (mit)benützen kann, so stellen diese Fahrten grundsätzlich Dienstreisen dar. Tagesgelder, Fahrtkostenersätze und Nächtigungsgelder, können - sofern die übrigen Voraussetzungen gegeben sind - gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 steuerfrei ersetzt werden.

Ad 2. Am prinzipiellen Vorliegen einer Dienstreise ändert die Entfernung vom Wohnort zum Dienstort nichts. Hinsichtlich allfälliger Tagesgelder ist zu beachten, dass bei nicht täglicher Rückkehr an den Familienwohnsitz ein (weiterer) Mittelpunkt der Tätigkeit erst nach einem Zeitraum von sechs Monaten entsteht (Rz 721), anderenfalls nach einem Zeitraum von 5 oder 15 Tagen (Rz 715 ff).

Ad 3. Die Häufigkeit der Fahrten zwischen Wohnung und Firmensitz hat grundsätzlich keine unmittelbare Bedeutung. Hält sich der Dienstnehmer jedoch häufig am Sitz der Firma auf, ist dies allerdings ein Hinweis, dass sehr wohl eine Arbeitsstätte am Sitz der Firma gegeben ist.

Ad 4. Pauschale Spesenersätze für Telefongebühren, Internetanschluss, anteilige Miete, Strom, Heizung und Betriebskosten sind steuerpflichtiger Arbeitslohn.

Ad 5. Bleibt der Arbeitgeber (wirtschaftlicher) Eigentümer der technischen Einrichtungen, so handelt es sich dabei um die nicht steuerbare Zurverfügungstellung von Arbeitsmitteln durch den Arbeitgeber. Eine allfällige private Nutzung ist (gegebenenfalls im Schätzungsweg) als Sachbezug zu erfassen. Gehen die Geräte ins Eigentum des Arbeitnehmers über, liegt zur Gänze ein steuerpflichtiger Sachbezug vor. Der Arbeitnehmer kann entsprechend der beruflichen Nutzung Werbungskosten geltend machen.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Arbeitskräfteüberlassung / Fahrtkosten bei lohngestaltender Vorschrift (Rz 705 und Rz 739a)

(2005)

Der KV für Arbeitskräfteüberlassung sieht vor, dass bei Entsendung durch den Überlasser in weit entfernte Beschäftigerbetriebe (mehr als 60 km und tägliche Rückkehr an den Wohnort) Fahrtkosten, mit Zustimmung des Arbeitnehmers km-Geld, ersetzt werden.

Der Arbeitnehmer wird am Betriebsort des Überlassers üblicherweise nicht tätig. Die Arbeit wird ausschließlich im Beschäftigerbetrieb ausgeübt.

Handelt es sich dabei um Fahrten Wohnung - Arbeitsstätte?

Sind allfällig bezahlte Tagesgelder bzw. Fahrtkostenersätze steuerfrei?

Gemäß Abschnitt VIII B) Punkt 11 des Kollektivvertrages für das Gewerbe der Arbeitskräfteüberlassung liegt eine Dienstreise vor, wenn der Arbeitnehmer vom Arbeitskräfteüberlasser in einen Betrieb überlassen wird, der mehr als 60 km vom Wohnort des Arbeitnehmers entfernt ist. In diesem Fall hat der Arbeitnehmer Anspruch auf Ersatz der Fahrtkosten des öffentlichen Verkehrsmittels, mindestens jedoch 0,08 €/km. Wird mit Zustimmung des Arbeitnehmers diesem die Verwendung seines Privat-Pkw angeordnet, hat er als Aufwandsentschädigung dafür Anspruch auf ein Kilometergeld. Es handelt sich daher um steuerfreie Aufwandsentschädigungen im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988.

Wird der Arbeitnehmer in einen Betrieb überlassen, der mehr als 120 km vom Wohnort des Arbeitnehmers entfernt ist (Wegstrecke bei Verwendung öffentlicher Verkehrsmittel) und eine Nächtigung angeordnet, besteht Anspruch auf Taggeld von 26,40 € und Nächtigungsgeld von 15 € (Ersatz höherer Nächtigungskosten gegen Beleg) sowie Fahrtkostenersatz für die An - und Abreise. Dasselbe gilt unabhängig von der Entfernung von 120 km, wenn die tägliche Rückkehr dem Arbeitnehmer nicht zugemutet werden kann und der Arbeitnehmer die tatsächliche auswärtige Nächtigung durch Beleg nachweist. Die nach diesen kollektivvertraglichen Bestimmungen ausbezahlten Tagesgelder und Fahrtkostenersätze sind nach den Bestimmungen des § 26 Z 4 EStG 1988 steuerfrei.

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 - Zahlungen von Fahrtkostenvergütungen an Forstarbeiter (Rz 266, Rz 249 und Rz 705)

Siehe Rz 10266

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Bauarbeiterkollektivvertrag / Kilometergeld (Rz 709)

(2005)

Bauarbeiter fahren auf eine Baustelle im Nahebereich (dh. tägliche Rückkehr ist zumutbar). Sie sind nach dem KV auf Dienstreise. Der Arbeitgeber zahlt Kilometergeld.

Ist dieses Kilometergeld steuerfrei?

Fahrtkostenvergütungen, die aus Anlass einer auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift vorliegenden Dienstreise bezahlt werden müssen, bleiben insofern steuerfrei, als sie der Höhe nach die tatsächlichen Kosten oder bei Verwendung eines arbeitnehmereigenen Kraftfahrzeugs die Sätze des § 26 Z 4 lit. a EStG 1988 nicht übersteigen (siehe § 2 der Verordnung betreffend Reisekostenvergütungen gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988, BGBl. II Nr. 306/1997).

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 16 Abs. 1 EStG 1988 - Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, wenn eine gleich bleibende Arbeitsstätte (ständiger Dienstort) nicht vorliegt (Rz 295 und Rz 710)

(1999)

Rz 295 (Werbungskosten) bzw. Rz 710 (Reisekostenersätze nach der Legaldefinition) lauten:

Liegt eine gleich bleibende Arbeitsstätte (ständiger Dienstort) auf Grund der Art der Beschäftigung nicht vor (zB bei Bauarbeitern oder überlassenen Arbeitskräften, die am Firmensitz niemals tätig werden), stehen für Fahrten zwischen der Wohnung und dem Einsatzort für die ersten fünf Tage Fahrtkosten zu. Ab dem sechsten Tag liegen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 vor.

Was ist als Einsatzort in diesem Sinne anzusehen?

Wie ist vorzugehen, wenn zwischenzeitig die Arbeitsstätte nicht angefahren wird und der Arbeitnehmer erst nach einem längeren Zeitraum wieder dorthin zurückkehrt?

Arbeitsstätte (Dienstort) ist jener Ort, an dem der Arbeitnehmer für den Arbeitgeber regelmäßig tätig wird (vgl. VwGH vom 14.10.1992, 91/13/0110). Im Zusammenhang mit Arbeitnehmern, die keine feste Arbeitsstätte haben, hat der VwGH festgestellt, dass der Dienstort nicht die Betriebsstätte des Arbeitgebers, sondern die jeweilige Arbeitsstelle (Baustelle) ist. Lediglich dann, wenn es zu einem kurzfristigen und häufigen Wechsel der Arbeitsstellen kommt, kann eine Dienstreise vorliegen (vgl. VwGH vom 14.10.1980, 2759/80).

Die Rz 295 bzw. Rz 710 ist daher so auszulegen, dass bei Arbeitnehmern ohne feste Arbeitsstätte das Anfahren eines Einsatzortes nach fünf Tagen dazu führt, dass (erstmals) eine Arbeitsstätte begründet wird. Da Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte das Vorliegen einer Dienstreise ausschließen, sind bei Arbeitnehmern ohne feste Arbeitsstätte die Bestimmungen für das Tagesgeld (Mittelpunkt der Tätigkeit nach einem durchgehenden Einsatz von 5 Tagen; vgl. Rz 301 und Rz 718 jeweils erster Teilstrich) auch für die Fahrtkosten heranzuziehen.

Das heißt, als Einsatzort ist die politische Gemeinde (für Fahrten nach Wien: der Gemeindebezirk) maßgebend. Stellt die Fahrt von der Wohnung zu einem Einsatzort eine Fahrt Wohnung - Arbeitsstätte dar (ab dem sechsten Tag), dann liegen beruflich veranlasste Fahrten bzw. Dienstreisen erst dann wieder vor, wenn ein neuer Einsatzort angefahren wird. Die einmal begründete Arbeitsstätte bleibt aber (allenfalls als zweite oder weitere Arbeitsstätte) bestehen, es sei denn, es erfolgt innerhalb von sechs Kalendermonaten kein Einsatz an diesem Ort. Diesfalls kann mit der Berechnung der "Anfangsphase" von fünf Tagen neu begonnen werden.

Bei einem kurzfristigen (das heißt an keinem Einsatzort länger als durchgehend fünf Tage) und häufigen Wechsel der Arbeitsstellen wird an diesen Orten keine Arbeitsstätte begründet.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Lohnsteuerpflicht von "duty-hours" (Rz 715)

(2004)

Die Gehälter der Piloten, Kopiloten und Flugbegleiter setzen sich bei österreichischen Fluglinien aus mehreren Komponenten zusammen. In den Fällen, in denen kein Kollektivvertrag besteht, ist unter anderem das Bezahlen von Tagesdiäten, den so genannten "duty hours", branchenüblich. Die Berechnung dieser Diäten erfolgt dermaßen, dass pro im Flugzeug verbrachter Stunde plus 1,5 Stunden pro Dienst multipliziert mit dem jeweils gültigen Tagessatz für Inlandsdienstreisen (= 2,05 Euro pro Stunde) als Tagesdiät ausbezahlt werden. Die Tagesdiäten dienen dazu, die hohen Ausgaben des Personals für deren Verpflegung abzugelten.

Bis dato wurde dieser Entgeltbestandteil, der nicht gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 lohnsteuerfrei ist, als lohnsteuerpflichtig behandelt. Wird diese Beurteilung weiterhin beibehalten?

Da die Ansprüche kollektivvertraglich nicht geregelt sind, ist die Steuerpflicht nach der Legaldefinition des § 26 Z 4 EStG 1988 zu beurteilen. Soweit daher keine Reise vorliegt (zB bei Kurzstreckenflügen zu ständig gleichen Destinationen), sind die bezahlten Tagesgelder zur Gänze als steuerpflichtiger Arbeitslohn zu behandeln.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Dienstreise (Rz 721)

(2000)

Der Verwaltungsgerichtshof (VwGH 25.11.1999, 99/15/0162) hat angedeutet, dass auch im Rahmen des zweiten Dienstreise-Tatbestandes (unzumutbare tägliche Rückkehr an den Familienwohnsitz) ein Verpflegungsmehraufwand nur für ca. eine Woche gegeben ist. Die Lohnsteuerrichtlinien gehen hingegen davon aus, dass der Einsatzort bei einer Dienstreise nach dem zweiten Tatbestand des § 26 Z 4 EStG 1988 erst nach einem Zeitraum von sechs Monaten zum Mittelpunkt der Tätigkeit wird.

Welche Auswirkungen ergeben sich aus dieser Rechtsprechung für die Verwaltungspraxis?

Bei unzumutbarer täglicher Rückkehr an den Familienwohnsitz resultiert der Verpflegungsmehraufwand nicht nur aus dem außer Haus eingenommenen Mittagessen, sondern auch aus dem zusätzlich anfallenden Abendessen. Da die Mehrheit der erwerbstätigen Steuerpflichtigen zwar das Mittagessen außer Haus einnimmt und bei Reisen nach entsprechender Kenntnis der Verpflegsmöglichkeiten der Mehraufwand entfällt, das Abendessen aber idR zu Hause eingenommen wird, ist bei Dienstreisen mit anschließender Nächtigung eine längere Steuerfreiheit der Tagesgelder gerechtfertigt. Die bisherige Verwaltungspraxis (Steuerfreiheit der Tagesgelder bis sechs Monate) bleibt unverändert.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Dienstreise in Kombination mit Vor/Zwischen/Danach-Privataufenthalt (Rz 700 und Rz 735)

Siehe Rz 10700

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 - Lohngestaltende Vorschrift für Bedienstete von Universitäten (Rz 735c und Rz 1129)

(2004)

Für Bedienstete der Universitäten besteht derzeit kein Kollektivvertrag und somit auch keine kollektivvertragliche Regelung in Bezug auf die Gewährung von Reisekostenersätzen im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988. Ebenso fehlt eine entsprechende kollektivvertragliche Regelung für die steuerfreie Gewährung von Schmutz-, Erschwernis- und Gefahrenzulagen.

Wie ist im Falle der Auszahlung derartiger Bezüge vorzugehen?

Die Ausgliederung der Universitäten zum 1. Jänner 2004 ist im Universitätsgesetz 2002 geregelt. Der Abschluss eines Kollektivvertrages ist bis 1. Jänner 2007 vorgesehen. Bis dahin sind die diesbezüglichen Übergangsbestimmungen in den §§ 126 und 128 Universitätsgesetz 2002 maßgeblich. Dazu ist Folgendes anzumerken:

1.Beamte des Bundes bleiben Beamte, für die weiterhin die bisherigen Bestimmungen maßgeblich sind (zB Reisegebührenvorschrift).

2.Vertragsbedienstete sind mit 1. Jänner 2004 Arbeitnehmer der Universität. Gemäß § 126 Abs. 4 Universitätsgesetz 2002 gilt das Vertragsbedienstetengesetz 1948 in der jeweils geltenden Fassung hinsichtlich der ihm zum Stichtag (1. Jänner 2004) unterliegenden Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer als Inhalt des Arbeitsvertrages mit der Universität.

3.Für Neuaufnahmen ab dem 1. Jänner 2004 gilt bis zum Inkrafttreten eines Kollektivvertrages gemäß § 108 Abs. 3 Universitätsgesetz 2002 das Vertragsbedienstetengesetz 1948 mit Ausnahme der §§ 4, 32 und 34 als Inhalt des Arbeitsvertrages mit der Universität.

Nach den vorliegenden gesetzlichen Regelungen besteht jeweils Anspruch auf Reisekostenersätze nach der Reisegebührenverordnung. Ebenso liegt hinsichtlich allfälliger vorgesehener Bezüge im Sinne des § 68 EStG 1988 eine lohngestaltende Vorschrift vor.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Betriebsvereinbarungen iZm KV-Ermächtigungen (Rz 735c)

(1999)

Sieht eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 vor, dass ein Arbeitnehmer, der über Auftrag des Arbeitgebers

1. seinen Dienstort (Büro, Betriebsstätte, Werksgelände, Lager usw.) zur Durchführung von Dienstverrichtungen verlässt oder

2. so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann,

Tagesgelder zu erhalten hat, so sind diese im Rahmen der Bestimmungen des § 26 Z 4 lit. b und d EStG 1988 steuerfrei. Als Dienstort gilt der sich aus dem Kollektivvertrag ergebende Dienstort.

Nach der Verordnung, BGBl. II Nr. 306/1997, können auch Betriebsvereinbarungen, sofern sie auf Grund besonderer kollektivvertraglicher Ermächtigungen abgeschlossen worden sind, den Begriff der Dienstreise mit steuerlicher Wirkung regeln.

Wie ist vorzugehen, wenn der Kollektivvertrag den Begriff der Dienstreise und die Höhe der Tagesgelder zwar regelt, aber gleichzeitig eine Ermächtigung enthält, entsprechende Betriebsvereinbarungen abzuschließen?

Auf Grund des Verweises in § 26 Z 4 EStG 1988 (in der damals gültigen Fassung) werden lohngestaltende Vorschriften im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 zum unmittelbaren Gesetzesinhalt, sofern sie hinsichtlich des Dienstreisebegriffes günstiger sind als das EStG. Auf Grund des in der Verordnung enthaltenen Hinweises auf lohngestaltende Vorschriften im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 können daher einen auch für steuerliche Zwecke anzuerkennenden Dienstreisebegriff nur die im Arbeitsverfassungsgesetz gesetzlich geregelten Betriebsvereinbarungen enthalten, sofern sie auf Grund besonderer kollektivvertraglicher Ermächtigungen abgeschlossen worden sind. Solche besonderen kollektivvertraglichen Ermächtigungen erklären besondere Betriebsvereinbarungen über konkret umschriebene Punkte als zulässig. Die in fast allen Kollektivverträgen vorzufindende allgemeine Begünstigungsklausel, die regelmäßig nichts anderes darstellt als eine ausdrückliche gesetzliche Festlegung des schon im Arbeitsverfassungsgesetz ausgesprochenen Grundsatzes, dass Sondervereinbarungen nur gültig sind, soweit sie für den Arbeitnehmer günstiger sind, stellt dagegen keine besondere kollektivvertragliche Ermächtigung im Sinne des EStG dar (vgl. Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, TZ 3.6.5 zu § 68). Daher kann eine der Intention des § 26 Z 4 EStG 1988 entsprechende besondere Ermächtigung zum Abschluss einer Betriebsvereinbarung nur dann vorliegen, wenn

• entweder die Regelung des Begriffes der Dienstreise
• oder die Festlegung der Höhe der Tagesgelder

ausdrücklich einer Betriebsvereinbarung überlassen wird. Soweit aber bereits im Kollektivvertrag der Begriff der Dienstreise (erster und zweiter Tatbestand) und die Höhe der dabei zu leistenden Ersätze geregelt sind, bleibt für eine besondere Betriebsvereinbarung im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 5 EStG 1988 kein Raum, weil durch Vereinbarungen, die über die bestehenden kollektivvertraglichen Regelungen hinausgehen, eine steuerliche Schlechterstellung jener Arbeitnehmer eintreten würde, bei denen eine derartige Vereinbarung nicht besteht. Der Gesetzgeber (bzw. Verordnungsgeber) geht jedoch von einer gleichmäßigen Anwendbarkeit der Kollektivverträge und von einer gleichmäßigen steuerlichen Belastung der Arbeitnehmer bei Gleichheit der tatsächlichen Bedingungen aus (vgl. VwGH 4.2.1963, 727/60).

Sieht daher zB ein Kollektivvertrag Tagesgelder in einer bestimmten Höhe (aber weniger als 360 S) vor und werden diese Tagesgelder mit Betriebsvereinbarung auf 360 S pro Kalendertag aufgestockt, hat die Beurteilung des Aufstockungsbetrages nach der Legaldefinition zu erfolgen. Das heißt im Hinblick auf die allgemeinen Kriterien in Bezug auf die Begründung eines weiteren Mittelpunktes der Tätigkeit kann der über den KV hinausgehende Betrag nur für die Anfangsphase von 5 bzw. 15 Tagen bzw. 6 Monaten steuerfrei bleiben. Nach der Anfangsphase ist die Steuerfreiheit mit der Höhe des im KV geregelten Tagesgeldes begrenzt.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Betriebsvereinbarungen infolge des Fehlens eines kollektivvertragsfähigen Vertragsteiles auf der Arbeitgeberseite (Rz 735c)

(1999)

Gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 (in der damals gültigen Fassung) ist in Fällen, in denen eine lohngestaltende Vorschrift im Sinne des § 68 Abs. 5 Z 1 bis 6 EStG 1988 eine besondere Regelung des Begriffes Dienstreise enthält, diese Regelung anzuwenden. Zu diesen lohngestaltenden Vorschriften zählen gemäß § 68 Abs. 5 Z 6 EStG 1988 auch Betriebsvereinbarungen, die infolge des Fehlens eines kollektivvertragsfähigen Vertragsteiles (§ 4 des Arbeitsverfassungsgesetzes, BGBl. Nr. 22/1974) auf der Arbeitgeberseite zwischen einem einzelnen Arbeitgeber und dem kollektivvertragsfähigen Vertragsteil auf der Arbeitnehmerseite abgeschlossen wurden (zB bei Vereinen, die als Arbeitgeber nicht kollektivvertragsfähig sind).

Wie sind derartige Betriebsvereinbarungen abzufassen? Ist die Einbindung des kollektivvertragsfähigen Vertragsteiles auf der Arbeitnehmerseite erforderlich, obwohl dies arbeitsrechtlich nicht vorgesehen ist?

§ 68 Abs. 5 Z 6 EStG 1988 spricht ausdrücklich von Betriebsvereinbarungen. Betriebsvereinbarungen sind gemäß § 29 Arbeitsverfassungsgesetz schriftliche Vereinbarungen, die vom Betriebsinhaber einerseits und dem Betriebsrat andererseits abgeschlossen werden. Die Einbindung eines kollektivvertragsfähigen Vertragsteiles auf der Arbeitnehmerseite ist arbeitsrechtlich für Betriebsvereinbarungen grundsätzlich nicht vorgesehen. Die Bestimmung des § 68 Abs. 5 Z 6 EStG 1988 ist derart auszulegen, dass der besondere Dienstreisebegriff durch eine Betriebsvereinbarung im Sinne des § 29 ArbVG zwischen Betriebsinhaber und Betriebsrat zu regeln ist und - als zusätzliches steuerliches Erfordernis - durch den zuständigen kollektivvertragsfähigen Vertragsteil auf der Arbeitnehmerseite (für Vereine die Gewerkschaft der Privatangestellten, Sektion Handel, Verkehr, Vereine und Fremdenverkehr) zu unterzeichnen ist.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Dienstreise auf Grund lohngestaltender Vorschriften / persönlicher Geltungsbereich eines Kollektivvertrages (Rz 735c)

(1999)

Für die Dienstnehmer eines bestimmten Unternehmens ist ein Kollektivvertrag (KV) maßgebend. Dieser KV sieht eine entsprechende Regelung betreffend Reisekostenvergütungen vor, so dass die Fristen gemäß der Legaldefinition des § 26 Z 4 EStG 1988 nicht zum Tragen kommen. Mit dem Geschäftsführer dieses Unternehmens wurde ein Geschäftsführervertrag abgeschlossen, der die Anwendung des KV für diesen Geschäftsführer ausschließt.

Bedeutet dieser Ausschluss der Anwendbarkeit des KV für den Geschäftsführer gleichzeitig, dass die Reisespesen des Geschäftsführers wegen Fehlens einer Regelung in einer lohngestaltenden Vorschrift nach der Legaldefinition des § 26 EStG 1988 abzurechnen sind?

Der Geschäftsführervertrag kann als Individualvereinbarung die Anwendbarkeit des im Stufenbau höherrangigen Kollektivvertrages nicht ausschließen. Allerdings ist zu beachten, dass Geschäftsführer als Organe der Gesellschaft genauso wie leitende Angestellte idR vom persönlichen Geltungsbereich des Kollektivvertrages ausgenommen sind. Mangels lohngestaltender Vorschrift kommt daher in diesen Fällen die Legaldefinition zur Anwendung.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Dienstreise auf Grund lohngestaltender Vorschriften / teilweise Regelung des Dienstreisebegriffes (Rz 735c)

(1999)

In den LStR finden sich Ausführungen über jene Voraussetzungen, die erfüllt sein müssen, damit eine gegenüber der Legaldefinition der Dienstreise im EStG abweichende günstigere Beurteilung Platz greifen kann.

Wie ist vorzugehen, wenn eine lohngestaltende Vorschrift lediglich eine Regelung für einen Dienstreisebegriff (entweder 1. Reisebegriff oder 2. Reisebegriff) enthält, im Unternehmen aber Reisespesen bei Vorliegen von Dienstreisen beider Reisebegriffe ausbezahlt werden?

Ist in diesen Fällen bei Reiseabrechnungen für jenen Reisebegriff, der in der lohngestaltenden Vorschrift keine Regelung gefunden hat, die steuerliche Beurteilung nach der Legaldefinition vorzunehmen?

Eine Dienstreise auf Grund lohngestaltender Vorschriften liegt nur dann und insoweit vor, als eine lohngestaltende Vorschrift eine entsprechende Regelung normiert. Ist in der lohngestaltenden Vorschrift die Dienstreise nicht oder nicht abschließend geregelt, kommt insoweit die Legaldefinition zum Ansatz.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - KV Arbeitskräfteüberlassung / Definition Wohnort (Rz 739a)

(2005)

Abschnitt VIII Punkt B) regelt die Entsendung durch den Überlasser in weit entfernte Beschäftiger-Betriebe (60 bzw. 120 km vom Wohnort entfernt).

Was wird im KV Arbeitskräfteüberlassung unter "Wohnort" verstanden (zB Schlafstelle oder Wohnung am Einsatzort, Wohnsitz, Familienwohnsitz, ständiger Wohnort, Mittelpunkt der Lebensinteressen)?

Nach den klarstellenden Bemerkungen des Kollektivvertrages (Abschnitt III) gilt bei Arbeitnehmern, die ihren ordentlichen Wohnsitz (Lebensmittelpunkt) im Ausland haben, dieser als Wohnsitz, nicht das inländische Quartier. In Anlehnung an diese Aussage ist daher bei Vorliegen mehrerer Wohnsitze in allen Fällen als Wohnort jener zu verstehen, wo sich der Lebensmittelpunkt des Arbeitnehmers befindet.

§ 26 Z 4 EStG 1988 - Arbeitskräfteüberlassung / Fahrtkosten bei lohngestaltender Vorschrift (Rz 705 und Rz 739a)

Siehe Rz 10705

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988, § 26 Z 5 EStG 1988 - Werkverkehr, Beförderung durch andere Unternehmen, Jahresstreckenkarte (Rz 743 und Rz 222c)

(2000)

Ein Arbeitgeber mit ca. 1000 Mitarbeitern hat den über Jahrzehnte betriebenen Werkverkehr reorganisiert und ist dabei teilweise eine Kooperation mit einem Gemeindeverband für Personennahverkehr eingegangen.

Dies erbrachte folgende Lösung:

Ein Teil der Arbeitnehmer - Voraussetzung ist der Wohnsitz in bestimmten Talschaften - hat weiterhin die Möglichkeit, einen vom Arbeitgeber angebotenen Werkverkehr kostenlos zu nutzen. Für die anderen Arbeitnehmer wurden vertragliche Vorkehrungen mit einem Gemeindeverband für Personennahverkehr in der Weise getroffen, dass die Fahrten von und zur Arbeit (incl. Schichtarbeit) mittels öffentlichem Personennahverkehr möglich ist. Die Linienbusse legen außerhalb der regulären Fahrplanzeiten teilweise Sonderfahrten ein, zu den restlichen Tageszeiten steht der Linienverkehr mit allen Zu-, Um- und Aussteigemöglichkeiten zur Verfügung. Der Arbeitgeber bezahlt laut vertraglicher Vereinbarung jährlich einen fixen Betrag für die Sonderanbindung des Unternehmens an den Gemeindeverband und darüber hinaus jedem Arbeitnehmer, der dieses Liniennetz in Anspruch nimmt, eine Jahresstreckenkarte, deren Preis je nach Entfernung zwischen Wohnort und Betrieb sehr unterschiedlich hoch sein kann (max 6.640 S).

Besteht die Möglichkeit, den Gegenwert der kostenlos bereitgestellten Jahresstreckenkarte nicht als Vorteil aus dem Dienstverhältnis zu versteuern?

Wird der Werkverkehr von einem anderen Unternehmen (nicht mit eigenen Fahrzeugen des Arbeitgebers) durchgeführt, so muss der Arbeitgeber Auftraggeber für die Beförderung sein. Der Beförderungsvertrag muss also zwischen Arbeitgeber und Beförderungsunternehmen abgeschlossen werden, wobei ein Hinweis für das Vorliegen eines Werkverkehrs darin zu sehen ist, wenn vom Beförderungsunternehmen auf die betrieblichen Erfordernisse eingegangen wird (Ausrichtung der Abfahrts- und Ankunftszeiten auf die Arbeitszeiten im konkreten Betrieb). Liegen diese Voraussetzungen vor, stellt der Vorteil, der dem Arbeitnehmer durch die Übernahme der Kosten für die Beförderung durch den Arbeitgeber entsteht, keinen steuerpflichtigen Sachbezug gemäß § 26 Z 5 EStG 1988 dar.

Stellt der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern für die Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte eine Jahresstreckenkarte kostenlos zur Verfügung, liegt kein Werkverkehr im Sinne des § 26 Z 5 EStG 1988 vor. In diesem Fall liegt - gleich dem Fall, dass der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für die Zurücklegung dieser Strecke ein Kraftfahrzeug zur Verfügung stellt (VwGH 16. 7. 1996, 96/14/0033) - ein steuerpflichtiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor. Die Arbeitnehmer können diesfalls - bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen - das Pendlerpauschale gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 geltend machen.

Ist der Arbeitnehmer berechtigt, neben der Werkverkehrsstrecke weitere Strecken des Beförderungsunternehmens unentgeltlich zu nutzen, liegt daher ein steuerpflichtiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis in Höhe einer Jahresstreckenkarte vor.

§ 26 Z 7 lit. a EStG 1988 - Beiträge an Pensionskassen (Rz 756a)

(2003)

Ein größeres Unternehmen bezahlt auf Grund einer Einzelvereinbarung für einen Abteilungsleiter mit Prokura jährlich einen Betrag von 2.800 € (zusätzlich zu seinem Monatsgehalt) an eine Pensionskasse, wobei die Bestimmungen des § 26 Z 7 lit. a EStG 1988 angewendet werden (Arbeitgeberbeiträge).

Nach § 26 Z 7 lit. a EStG 1988 sind Beiträge, die der Arbeitgeber für seine Arbeitnehmer an Pensionskassen im Sinne des Pensionskassengesetzes (PKG) bezahlt, als "Leistungen des Arbeitgebers, die nicht unter die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit fallen" anzusehen.

Das PKG verweist nun seinerseits auf Bestimmungen des Betriebspensionsgesetzes (BPG). Im Übrigen wird im § 4 Abs. 4 Z 2 lit. a EStG 1988 für die Anerkennung von Betriebsausgaben des Arbeitgebers ua. verlangt, dass der Pensionskassenvertrag dem BPG entsprechen muss. Im § 18 BPG wird das Gleichbehandlungsgebot geregelt. Leistungszusagen müssen daher den Arbeitnehmern eine ausgewogene, willkürliche und sachfremde Differenzierung ausschließende Beteiligung am Pensionskassensystem ermöglichen. Diese Voraussetzungen würde eine Einzelvereinbarung keinesfalls erfüllen.

§ 26 Z 7 lit. a EStG 1988 verweist für die Anerkennung von (begünstigten) Arbeitgeberbeiträgen (nur) auf das PKG. Auch nach Rz 756 ist keine weitere Voraussetzung erforderlich.

Sind die laut Einzelvereinbarung gezahlten Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse nach § 26 Z 7 lit. a EStG 1988 zu behandeln?

Die vorliegenden Arbeitgeberbeiträge sind solche gemäß § 26 Z 7 lit. a EStG 1988; die Nichterfüllung des Gleichbehandlungsgebotes schlägt nicht auf diese Bestimmung durch. Die Zitierung "im Sinne des PKG" bezieht sich nur auf die Pensionskasse als solche.