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Richtlinie des BMF vom 04.07.2008, BMF-010222/0157-VI/7/2008 gültig ab 04.07.2008

LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 stellen einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Die Lohnsteuerrichtlinien sind als Zusammenfassung des geltenden Lohnsteuerrechts und somit als Nachschlagewerk für die Verwaltungspraxis und die betriebliche Praxis anzusehen. Sie basieren auf den Lohnsteuerrichtlinien 1999.
  • 42 ANHÄNGE
  • 42.5 Beispielsammlung

42.5.8 § 25 EStG 1988

10648a

Versteuerung von Eigenleistungen bei Firmenpensionen (Rz 648a)

(2004)

Werden Eigenleistungen des Arbeitnehmers für eine Firmenpension geleistet, kommt es bei der Auszahlung der Pension erst in dem Ausmaß und zu dem Zeitpunkt zu einem steuerpflichtigen Arbeitslohn, in dem die auf Grund der Eigenleistungen bereits versteuerten Beträge überschritten werden. Das Gleiche gilt für Eigenleistungen aufgrund eines Gehaltsverzichtes.

a) Wie wird das Ausmaß der Eigenleistung ermittelt? Wird eine Verzinsung bzw. eine Valorisierung berücksichtigt?

b) Wie wird der Eigenleistungsanteil bewertet, wenn die Ansprüche an eine Pensionskasse übertragen werden, und dabei die Eigenleistungsanteile verzinst und aufgewertet berücksichtigt überwiesen werden.

ad a) Eine Steuerpflicht der Firmenpension ist erst dann gegeben, wenn die Summe der ausgezahlten Beträge aus der Firmenpension den Wert der Gegenleistung überschreitet. Als Gegenleistung ist der Nominalwert der Eigenleistung des Arbeitnehmers (eingezahlte Prämien) anzusehen.

Beispiel: Monatliche Pension: 100 Euro, Eigenleistung des Arbeitnehmers: 4.000 Euro (ohne Zinskomponente)

Die ersten 40 Monatsbezüge zu je 100 Euro stellen die Rückzahlung der Eigenleistung dar und führen nicht zu steuerpflichtigen Bezügen. Eine Zinskomponente ist nicht zu berücksichtigen. Ab der 41. Pensionszahlung liegen steuerpflichtige Bezüge vor.

ad b) Bei Übertragung der Ansprüche auf eine Pensionskasse ist der Nominalwert der Eigenleistung des Arbeitnehmers als Arbeitnehmerbeitrag zu behandeln.

Beispiel: Der Pensionsanspruch gegenüber dem Arbeitgeber wird an eine Pensionskasse übertragen, und zwar inklusive der bisherigen Eigenleistungen des Arbeitnehmers. Eigenleistung: 4.000 Euro, Übertragungsbetrag: 56.000 Euro

Die bisherige Eigenleistung (ohne Zinskomponente) ist als Arbeitnehmerbeitrag zu einer Pensionskasse zu behandeln.

§ 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 - Umwandlung von Arbeitslohn (Rz 648a und Rz 680)

(1999)

Gemäß § 85 Abs. 1 des Kärntner Landesvertragsbedienstetengesetzes 1994 ist einem unkündbar gestellten Vertragsbediensteten, sofern er auf 25% der ihm gesetzlich gebührenden Abfertigung verzichtet, eine Zusatzpension zu gewähren. Im Abs. 2 leg. cit. wird normiert, dass die Verzichtserklärung binnen drei Monaten nach Enden des Dienstverhältnisses beim Dienstgeber einlangen muss.

Ist der Lohnverzicht durch den Dienstgeber zu besteuern? Wenn ja, wie?

Kann der Arbeitnehmerbeitrag (Lohnverzicht) unter dem Titel Werbungskosten oder Sonderausgaben steuerlich berücksichtigt werden?

Wann und wie hat die Besteuerung der Zusatzpension zu erfolgen?

Im gegenständlichen Fall besteht ein konkreter Entgeltanspruch des Arbeitnehmers auf eine Abfertigung. Der Arbeitnehmer kann auf einen Teil dieses Abfertigungsanspruches verzichten und erhält in der Folge als Gegenleistung für den Verzicht eine "Zusatzpension" vom Arbeitgeber. Der Verzicht auf Auszahlung eines Teiles der Abfertigung kann vor Auszahlung der Abfertigung erfolgen, ebenso kann aber ein Teil der Abfertigung zum Erwerb der "Zusatzpension" innerhalb einer im Gesetz vorgesehenen Frist nach Auszahlung der Abfertigung zurückgezahlt werden. Wirtschaftlich betrachtet entspricht die angeführte "Zusatzpension" (auf Grund der zugrunde liegenden gesetzlichen Regelung im Kärntner Landesvertragsbedienstetengesetz) einer freiwilligen Höherversicherung in der gesetzlichen Pensionsversicherung, sodass auch die steuerliche Beurteilung nach denselben Grundsätzen zu erfolgen hat. Jener Betrag, auf den vor Auszahlung der Abfertigung verzichtet wurde oder der im Nachhinein zum Erwerb der "Zusatzpension" aufgewendet wird, führt nicht zu Werbungskosten, sondern ist analog zur freiwilligen Höherversicherung im Rahmen der Topfsonderausgaben abzugsfähig.

Die Auszahlung der Zusatzpension ist nur im Ausmaß von 25% (analog zur freiwilligen Höherversicherung) steuerlich zu erfassen.

10663

§ 19 EStG 1988, § 25 EStG 1988 - Pensionsrückdeckungsversicherung im Zusammenhang mit einer Pensionszusage (Rz 663)

(2007)

Seitens der XY GmbH erfolgten an den Geschäftsführer H. und den Arbeitnehmer O. Pensionszusagen auf Grund von direkten Leistungszusagen und werden dafür von der GmbH Prämien in eine so genannte Pensionsrückdeckungsversicherung eingezahlt. Im Versicherungsvertrag wurde festgehalten, dass alle Rechte und Ansprüche aus diesem Vertrag zur Gänze zugunsten des Geschäftsführers H. bzw. des Arbeitnehmers O. verpfändet werden.

Im Falle des Konkurses der GmbH könnten die Ansprüche somit nicht in die Masse fallen, der Geschäftsführer/Arbeitnehmer kann uneingeschränkt über die bisher einbezahlten Beträge verfügen, was für ihn eine absolute Absicherung für den Fall des Falles vorsieht.

Stellen in diesem Fall durch die erfolgte Verpfändung bereits die Prämienzahlungen (und nicht erst der tatsächliche Zufluss der Pensionsleistungen) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 25 EStG 1988 dar?

Der UFS ist mit der Entscheidung vom 02.04.2007, RV/0539-K/06, der Auffassung des FA nicht gefolgt. Die bloße Anführung eines Dienstnehmers als versicherte Person führe nicht zu einer Übertragung der Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag und somit zu einer dem Dienstnehmer gehörenden Versicherung. Auch im Falle der Verpfändung der Ansprüche an die Dienstnehmer könne nicht von einem Vorteil aus dem Dienstverhältnis gesprochen werden. Selbst bei unwiderruflich verpfändeten Ansprüchen aus einer als Kapitalversicherung abgeschlossenen, die Leistungen aus einer Firmenpension absichernden Rückdeckungsversicherung hat der Verwaltungsgerichtshof (VwGH 5.8.1993, 93/14/0046) erkannt, dass eine solche Verpfändung dem versicherten Arbeitnehmer noch nicht die rechtliche Stellung verschafft, über die Ansprüche aus der Versicherung verfügen zu können. Das Pfandrecht ist nämlich gemäß § 447 ABGB das dingliche Recht, welches dem Gläubiger eingeräumt wird, aus einer Sache, wenn die Verbindlichkeit zur bestimmten Zeit nicht erfüllt wird, die Befriedigung zu erlangen. Pfandrecht und Bezugsrecht sind völlig verschiedene Institute, zwischen denen kein Zusammenhang erkennbar sei, aus dem sich ein unwiderruflicher Anspruch der versicherten Arbeitnehmer aus den Versicherungsverträgen und damit eine Übertragung der Versicherungsverträge an diese ergäbe.

BMF und Fachbereich Lohnsteuer schließen sich dieser Auffassung des UFS an.

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988, § 15 EStG 1988 - Unfallversicherung mit Erlebenskomponente als Zukunftssicherung (Rz 81a und Rz 663)

Siehe Rz 10081a

10665

§ 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 - Steuerliche Beurteilung von Folgeprovisionen in Zusammenhang mit Pensionseinkünften (Rz 665 und Rz 808)

(2007)

Ehemalige Versicherungsangestellte beziehen Pensionseinkünfte und daneben Folgeprovisionen, wobei zur Betreuung ihres ehemaligen Kundenstocks ein Nachfolger bestellt wurde.

Sind diese Folgeprovisionen bei einem pensionierten Versicherungsangestellten, der in diesem Zusammenhang keine aktive Tätigkeit ausübt, steuerlich wie ein Pensionsbezug zu behandeln?

Gemäß Rz 665 sind Provisionen dann Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, wenn sie im Rahmen des Dienstverhältnisses anfallen (siehe Rz 963 ff). Provisionen und Folgeprovisionen, die ein im Innendienst tätiger Versicherungsangestellter dafür erhält, dass er während der Arbeitszeit in den Arbeitsräumen des Arbeitgebers und in dessen Interesse Versicherungsverträge abschließt, sind infolge der engen Verbindung dieser Tätigkeit mit dem Dienstverhältnis lohnsteuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (VwGH 26.2.1965, 1879/64). Zur Annahme eines Dienstverhältnisses bei Vertretern siehe auch "Vertreter", Rz 1017.

Bei Folgeprovisionen aus Versicherungsabschlüssen während der aktiven Dienstzeit handelt es sich um lohnsteuerpflichtiges Entgelt, das als laufender Arbeitslohn zu erfassen ist (VwGH 8.10.1969, 0847/68; VwGH 22.10.1969, 1634/68). Stockablösen eines Versicherungsvertreters (Ablöse künftiger Folgeprovisionen) sind sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988.

Auch wenn sich der Provisionsempfänger in der gesetzlichen Alterspension befindet, sind seine Vorteile aus dem früheren Dienstverhältnis Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Es ist für die Folgeprovisionen ein Lohnzettel für Aktiveinkünfte unter Berücksichtigung des Arbeitnehmerabsetzbetrages und des Verkehrsabsetzbetrages auszustellen.

10670

§ 22 Z 2 EStG 1988, § 25 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 - Erhöhung der Beteiligung eines Gesellschafter-Gesellschaftsführers, die zu einer Änderung der Einkunftsart führt (Rz 670 und Rz 1220)

(1999)

Ein Gesellschafter-Geschäftsführer ist an einer GmbH zu 20% beteiligt. Am 15. März 1998 verstirbt ein Mitgesellschafter, der zu 30% an der Gesellschaft beteiligt war. Der Gesellschafter-Geschäftsführer erbt vom verstorbenen Mitgesellschafter einen Anteil von 10%. Zusammen mit seinem bisherigen Anteil 20% verfügt er somit über einen Anteil von 30%. Die Einantwortung erfolgt am 20. Oktober 1998. Für die Monate März bis Oktober 1998 wurde von den Geschäftsführerbezügen Lohnsteuer einbehalten.

Ab welchem Zeitpunkt liegen beim oa. Gesellschafter-Geschäftsführer Einkünfte gemäß § 22 Z 2 EStG 1988 vor? Wie ist die einbehaltene Lohnsteuer zu behandeln?

§ 22 Z 2 EStG 1988 fingiert (gesetzliche Fiktion), dass bei Vorliegen einer Beteiligung von mehr als 25% Einkünfte aus sonstiger selbständiger Tätigkeit vorliegen. Inwieweit und ob tatsächlich Weisungsgebundenheit vorliegt oder nicht, ist nicht maßgeblich. Durch die rückwirkende Zurechnung von ererbten Geschäftsanteilen auf den Todestag kommt es aber automatisch zum Zutreffen der Voraussetzungen des § 22 Z 2 EStG 1988 zum Todestag. Die Bezüge des oa. Geschäftsführers sind daher ab dem 15. März (Todestag) als Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 22 Z 2 EStG 1988) zu behandeln (rückwirkend). Für den Zeitraum vom 1. Jänner bis 14. März 1998 liegen hinsichtlich des Geschäftsführerbezuges Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor, für die ein Lohnzettel auszustellen ist. Wurde die Lohnsteuer, die für den Zeitraum vom 15. März bis Oktober 1998 einbehalten wurde, nicht gemäß § 240 Abs. 1 BAO bis zum Ablauf dieses Kalenderjahres zurückgezahlt, bestehen keine Bedenken, wenn die gemäß § 66 und § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 einbehaltene Lohnsteuer in den Lohnzettel als anrechenbare Lohnsteuer aufgenommen wird und dadurch die Anrechnung im Veranlagungsverfahren erfolgen kann.

10680

§ 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 - Umwandlung von Arbeitslohn (Rz 648a und Rz 680)

Siehe Rz 10648a