Info des BMF vom 09.02.2021, 2021-0.087.587 gültig ab 01.01.2021

Fragen und Antworten zum Kontrollsechstel gemäß § 67 Abs. 2 iVm § 77 Abs. 4a EStG 1988 gültig für Lohnzahlungszeiträume nach dem 31.12.2020

1. Zuordnung Sozialversicherung bei Nachversteuerung durch Aufrollen?

Wenn die Kontrollsechstelberechnung nach § 77 Abs. 4a EStG 1988 einen "rückwirkenden" Sechstelüberhang ergibt, stellt sich die Frage, wie die Sozialversicherung aufzuteilen bzw. zuzuordnen ist.

Sind sonstige Bezüge aufgrund der Aufrollung gemäß § 77 Abs. 4a EStG 1988 nachzuversteuern, ist hinsichtlich der Nachversteuerung mit der zuletzt gewährten Sonderzahlung zu beginnen. Die SV-Dienstnehmeranteile werden ebenfalls im Zuge dieser Neuberechnung neu aufgeteilt. War von den Sonderzahlungen (teilweise) keine Sozialversicherung mehr abzuziehen, weil die Höchstbeitragsgrundlage schon von früheren sonstigen Bezügen (teilweise) ausgeschöpft wurde, ist iSd LStR 2002 Rz 1123 vorzugehen.

LStR 2002 Rz 1123: "Sofern für einen einheitlichen sonstigen Bezug (zB Weihnachtsgeld) nur teilweise Sozialversicherungsbeiträge anfallen, weil die jeweilige Höchstbeitragsgrundlage überschritten wird, sind jene Sozialversicherungsbeiträge, die auf nach dem Tarif zu versteuernde sonstige Bezüge entfallen (Sechstelüberhang), anteilig beim laufenden Bezug zu berücksichtigen, indem sie auf Basis der Bruttobeträge entsprechend aufgeteilt werden (vgl. VwGH 14.05.2020, Ra 2019/13/0093)."

Beispiel:

Ein Arbeitnehmer erhält laufende Bezüge in Höhe von monatlich € 3.000 (12-mal). Zusätzlich erhält er in den Monaten Jänner bis Juni eine laufende Prämie in Höhe von € 2.000 (6-mal). In den Monaten April und Juni erhält der Arbeitnehmer einen 13. und 14. Gehalt in Höhe von jeweils € 5.000 (2-mal).

Bezeichnung

01

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10

11

12

Lfd. Bezug

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

3.000

Lfd. Prämie

2.000

2.000

2.000

2.000

2.000

2.000

 

 

 

 

 

 

Sonderzahlung

 

 

 

5.000

 

5.000

 

 

 

 

 

 

Jahressechstel

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

9.428,57

9.000

8.666,67

8.400

8.181,82

8.000

Die Abrechnung Juni ist zu korrigieren. Von der Juni-Sonderzahlung sind € 2.000 gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 gemeinsam mit den Juni-Bezügen nach dem Tarif zu versteuern. Der auf € 2.000 entfallende SV-Teil ist bei der Tarifversteuerung zu berücksichtigen.

 

2. Ist das Kontrollsechstel in das Lohnkonto aufzunehmen?

Ist das Ergebnis der Kontrollsechstelberechnung auf dem Lohnkonto abzubilden?

Das Lohnkonto bildet die Basis für die Ausstellung des Lohnzettels. Da insbesondere die sonstigen Bezüge innerhalb des Jahressechstels auf dem Lohnzettel auszuweisen sind, besteht keine andere Möglichkeit, als die Ergebnisse eine Aufrollung nach § 77 Abs. 4a EStG 1988 im Lohnkonto zu verarbeiten.

3. Kontrollsechstel bei SZ-Abrechnung vor letztem laufendem Bezug möglich?

Kann das "Kontrollsechstel" schon bei Auszahlung des letzten sonstigen Bezuges (zB Weihnachtsremuneration-Fälligkeit schon im Oktober) für die Versteuerung herangezogen werden oder ist diese Berechnung frühestens bei Abrechnung des laufenden Bezuges Dezember zulässig?

Um spätere Nachversteuerungen zu vermeiden, kann bereits im Oktober das Kontrollsechstel (1/6 der laufenden Bezüge bis einschließlich Oktober) herangezogen werden (§ 67 Abs. 2 EStG 1988).

Beispiel:

Ein Teil der WR wurde bei der Abrechnung im Oktober aus diesem Grund schon versteuert. Im Rahmen der Dezemberabrechnung ("letzter laufender Bezug") kann wegen eines nunmehr höheren "Kontrollsechstels" ein bereits nach § 67 Abs. 10 EStG 1988 versteuerter Betrag entsprechend korrigiert werden.

4. Für welchen Lohnzahlungszeitraum ist die Nachversteuerung vorzunehmen?

Ist es zulässig, dass die Korrektur nicht für den Monat erfolgt, in dem die Sonderzahlung angefallen ist, sondern kann die gegebenenfalls sich neu ergebende Hinzurechnung (nachzuversteuernder Teil der Sonderzahlungen über dem Kontrollsechstel) gemeinsam mit den laufenden Bezügen Dezember nachversteuert werden? Die ursprünglichen Abrechnungen in den Sonderzahlungs-Monaten blieben damit unverändert auf dem Jahreslohnkonto stehen.

Nach dem Einleitungssatz des § 77 Abs. 4a EStG 1988 hat der Arbeitgeber bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr ein Sechstel der im Kalenderjahr zugeflossenen laufenden Bezüge zu ermitteln (Kontrollsechstel).

Der Arbeitgeber hat sodann, wenn mehr sonstige Bezüge begünstigt besteuert wurden, abgesehen von den in Z 1 leg. cit. angeführten Ausnahmetatbeständen, die das Kontrollsechstel übersteigenden Beträge durch Aufrollen nach § 67 Abs. 10 EStG 1988 zu versteuern.

Wurden im laufenden Kalenderjahr insgesamt weniger sonstige Bezüge als das Kontrollsechstel begünstigt versteuert, hat der Arbeitgeber den nicht ausgeschöpften Differenzbetrag auf das Kontrollsechstel durch Aufrollen nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 zu versteuern.

Das Gesetz spricht somit vom "Aufrollen", sodass eine Korrektur des jeweiligen Monats erfolgen muss, in dem der sonstige Bezug gewährt wurde.

5. Erhöht ein Sechstelüberhang das Kontrollsechstel?

Gilt ein nach dem Tarif zu versteuernder Sechstelüberhang hinsichtlich des Kontrollsechstels als laufender Bezug, der zur Erhöhung des Kontrollsechstels führt?

Für die Sechstel- bzw. Kontrollsechstelberechnung dürfen nur tatsächliche laufende Bezüge herangezogen werden, nicht hingegen gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 zu versteuernde sonstige Bezüge.

6. Nachversteuerung iZm der Berücksichtigung der Einschleifregelung?

Bei der Sonderzahlungsabrechnung kam die Freigrenze bzw. Einschleifregelung (§ 77 Abs. 4 EStG 1988) zur Anwendung. Aufgrund des Kontrollsechstels kommt es zu einer verpflichtenden Aufrollung und Nachversteuerung.

Wie ist dabei vorzugehen?

Kommt es anlässlich der Kontrollsechstelberechnung gemäß § 77 Abs. 4a EStG 1988 wegen des geringeren Kontrollsechstels zur verpflichtenden Nachversteuerung von sonstigen Bezügen, die bisher innerhalb des (regulären) Jahressechstels lagen und versteuert wurden, ist die bisherige Sonderzahlungsbesteuerung mit allen Konsequenzen zu korrigieren. Bisher einbehaltene Steuerbeträge sind zur Gänze auf das neue Ergebnis anzurechnen, sodass es zu keiner doppelten Besteuerung desselben Bezuges kommt. Wurde bei Auszahlung der Sonderzahlung die Einschleifregelung (bzw. Freigrenze) angewendet, hat die Neuberechnung ebenfalls unter Berücksichtigung der Einschleifregelung (bzw. Freigrenze) zu erfolgen. Wurde § 77 Abs. 4 EStG 1988 bei Abrechnung der Sonderzahlung nicht angewendet bzw. kamen Einschleifregelung bzw. Freigrenze wegen des höheren (regulären) Jahressechstels nicht zum Tragen, vermittelt das Kontrollsechstel jedenfalls nicht die Einschleifregelung bzw. Freigrenze. In diesem Fall erfolgt die Berücksichtigung der Einschleifregelung (bzw. Freigrenze) erst aufgrund der im Lohnzettel in der KZ 220 angeführten Beträge im Rahmen der Veranlagung (§ 41 Abs. 4 EStG 1988).

7. Kontrollsechstel bei Nachzahlungen bis zum 15.2. des Folgejahres?

Bis zum 15.2. des Folgejahres erfolgt eine Nachzahlung von laufenden Bezügen für das abgelaufene Kalenderjahr. Das Dienstverhältnis ist zum Zeitpunkt der Nachzahlung noch aufrecht. Der letzte laufende Bezug wird zwar nicht "im Kalenderjahr" (so wie das § 77 Abs. 4a EStG 1988 explizit fordert) bezahlt, aber wohl "für das Kalenderjahr". Kann das Kontrollsechstel im Dezember korrigiert werden?

Wurde bei Auszahlung des Dezemberbezuges eine Nachversteuerung von sonstigen Bezügen gemäß § 77 Abs. 4a EStG 1988 vorgenommen, ist bei einer Nachzahlung von laufenden Bezügen bis 15.2. ein bereits aufgrund des § 77 Abs. 4a EStG 1988 nach § 67 Abs. 10 EStG 1988 nachversteuerter Betrag zu korrigieren.

Auch eine Korrektur zugunsten des Arbeitnehmers nach § 77 Abs. 4a Z 2 EStG 1988 ist bei Nachzahlungen von laufenden Bezügen für das Vorjahr bis 15.2. möglich (dies gilt nicht für Nachzahlungen für das Jahr 2020).

8. Kontrollsechstel bei BUAK-Betrieben - Jahreszwölftel?

In § 67 Abs. 5 EStG 1988 zweiter Teilstrich finden sich die Ausführungen zum sogenannten "BUAG-Jahreszwölftel".

§ 67 Abs. 5 EStG 1988 zweiter Teilstrich verweist auf die Bestimmungen des § 67 Abs. 2 EStG 1988 und modifiziert sie dahingehend, dass die Begünstigungsgrenze nach oben mit einem Zwölftel der laufenden Bezüge begrenzt ist. Das bedeutet aber auch, dass die neue Aufrollregelung auch dort zum Einsatz gelangt.

9. Beziehen sich die Ausschlussgründe für das Kontrollsechstel nur auf die Nachversteuerung oder auch auf die Aufrollung zugunsten des Arbeitnehmers?

Nach dem Einleitungssatz des § 77 Abs. 4a EStG 1988 ist bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr jedenfalls das Kontrollsechstel zu ermitteln.

Die in Z 1 leg. cit. genannten Ausschlussgründe sind nur dann anzuwenden, wenn im laufenden Kalenderjahr insgesamt mehr sonstige Bezüge als das Kontrollsechstel mit den festen Steuersätzen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 versteuert wurden und somit nur auf die Nachversteuerung aufgrund des Kontrollsechstels.

Wurden im laufenden Kalenderjahr insgesamt weniger sonstige Bezüge als das Kontrollsechstel mit den festen Steuersätzen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 versteuert, hat der Arbeitgeber, sofern entsprechende sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 ausbezahlt und gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 besteuert worden sind, den nicht ausgeschöpften Differenzbetrag auf das Kontrollsechstel durch Aufrollen nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 zu versteuern. Somit ist eine Aufrollung zugunsten der Arbeitnehmer jedenfalls vorzunehmen, unabhängig davon, ob ein Ausnahmetatbestand nach der Z 1 leg. cit. vorliegt.

10. Was gilt als Ausschlussgrund für die Nachversteuerung?

Mit dem COVID-19-StMG, BGBl. I Nr. 3/2021, wurden für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 31. Dezember 2020 enden, die Ausnahmetatbestände wesentlich erweitert, um steuerliche Nachteile zu verhindern. Die Aufrollungsverpflichtung für sonstige Bezüge, wenn diese das Kontrollsechstel übersteigen, gilt nicht, wenn beim Arbeitnehmer im Kalenderjahr einer der folgenden Fälle vorliegt:

  • a) Elternkarenz,
  • b) Bezug von Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung,
  • c) Bezug von Rehabilitationsgeld gemäß § 143a ASVG,
  • d) Pflegekarenz oder Pflegeteilzeit gemäß § 14c oder § 14d AVRAG,
  • e) Familienhospizkarenz oder Familienhospizteilzeit gemäß § 14a oder § 14b AVRAG,
  • f) Wiedereingliederungsteilzeit gemäß § 13a AVRAG,
  • g) Grundwehrdienst gemäß § 20 Wehrgesetz 2001 oder Zivildienst gemäß § 6a Zivildienstgesetz 1986,
  • h) Bezug von Altersteilzeitgeld gemäß § 27 AlVG,
  • i) Teilpension gemäß § 27a AlVG oder
  • j) Beendigung des Dienstverhältnisses, wenn im Kalenderjahr kein neues Dienstverhältnis bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen eingegangen wird.

11. Was gilt bei Elternkarenz oder Elternteilzeit?

Elternkarenz liegt vor, wenn für Eltern gegenüber dem Arbeitgeber ein gesetzlicher Anspruch auf Karenz gemäß Mutterschutzgesetz 1979 bzw. Väterkarenzgesetz besteht (inklusive Papamonat nach § 1a VKG und Mutterschutz).

Wird nach Ablauf des zweiten Lebensjahres eine gesetzliche Karenz in Anspruch genommen (zB aus Anlass einer Adoption bzw. aus Anlass einer Pflegeübernahme eines Kindes oder aus Anlass einer "aufgeschobenen" Karenz), handelt es sich um eine "echte" Elternkarenz, sodass das Kontrollsechstel nicht zum Tragen kommt.

Mangels Aufzählung in § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 hat bei Elternteilzeit eine Versteuerung nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 zu erfolgen, sofern kein anderer Ausschlussgrund zum Tragen kommt. Eine Aufrollung zugunsten der Arbeitnehmer nach § 77 Abs. 4a Z 2 EStG 1988 hat jedenfalls zu erfolgen, wenn die Voraussetzungen vorliegen.

12. Wann und wie ist der Ausschließungsgrund der Beendigung des Dienstverhältnisses zu berücksichtigen?

Beispiel 1:

Ein Dienstverhältnis endet mit 31.12. arbeitsrechtlich (= Ende Beschäftigung). Fraglich ist, ob hier der Ausschlussgrund aus § 77 Abs. 4a Z 1 lit. j EStG 1988 (Beendigung von Dienstverhältnissen) zur Anwendung kommt oder aber dieser Ausschlussgrund nur greift, wenn man spätestens am 30.12. den arbeitsrechtlichen Austritt hat?

Nachdem es bei Beendigung mit Ablauf des 31.12. keinen Tag der Nichtbeschäftigung im Kalenderjahr mehr gibt, ist das Kontrollsechstel zu ermitteln und ist gegebenenfalls eine Aufrollung gemäß § 77 Abs. 4a Z 1 oder Z 2 EStG 1988 durchzuführen.

Ist das Dienstverhältnis am 31.12. nicht mehr aufrecht (Beendigung per 30.12.) ist kein Kontrollsechstel zu rechnen.

Beispiel 2:

Ein Dienstverhältnis endet mit 15.11., jedoch besteht darüber hinaus ein Anspruch auf Entgeltfortzahlung, zB wegen einer einvernehmlichen Auflösung während des Krankenstandes. Greift hier der Ausschlussgrund (Beendigung des Dienstverhältnisses)? Falls er nur für die Nachversteuerung greift, darf bzw. muss dann das Kontrollsechstel bis inklusive den Kalendermonat Dezember für eine allfällige Aufrollung zugunsten der Arbeitnehmer ermittelt werden?

Es kommt auf das arbeitsrechtliche Ende des Dienstverhältnisses und nicht auf die Verlängerung der Pflichtversicherung an. Nachdem das Dienstverhältnis mit 15. November beendet wurde, kommt § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 nicht zur Anwendung, sofern im selben Kalenderjahr kein neues Dienstverhältnis bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen eingegangen wird. Sehr wohl hat aber gegebenenfalls eine Aufrollung nach § 77 Abs. 4a Z 2 EStG 1988 zu erfolgen.

Beispiel 3:

Ein Dienstverhältnis wird während des Kalenderjahres unterjährig beendet.

Variante A) Es ist wahrscheinlich, dass im selben Kalenderjahr ein Dienstverhältnis mit demselben Arbeitgeber bzw einem Konzernunternehmen begründet wird.

Variante B) Es ist nicht bekannt, ob bzw. dass der Arbeitnehmer im selben Kalenderjahr wieder beim selben Arbeitgeber eintritt.

Ist es in beiden Fällen möglich, das Kontrollsechstel erst im Zuge des Wiedereintrittes zu berechnen, dann aber unter Einbeziehung auch der im bereits beendeten Dienstverhältnis gewährten Bezüge?

§ 77 Abs. 4a Z 2 EStG 1988 kommt jedenfalls bei jeder Beendigung zur Anwendung, wenn im Kalenderjahr insgesamt weniger sonstige Bezüge als das Kontrollsechstel mit den festen Steuersätzen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 versteuert wurden und wenn entsprechende sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 ausbezahlt und gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 besteuert worden sind.

Nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 unterbleibt eine Nachversteuerung, bei Beendigung des Dienstverhältnisses, wenn im Kalenderjahr kein neues Dienstverhältnis bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen eingegangen wird.

Kommt es daher nach Beendigung des Dienstverhältnisses im selben Kalenderjahr zu einem Wiedereintritt bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen, ist mit der Auszahlung des letzten laufenden Bezuges nach Wiedereintritt das Kontrollsechstel zu ermitteln und sind die sonstigen Bezüge allenfalls nach § 77 Abs. 4a Z 1 oder Z 2 EStG 1988 aufzurollen. Bei einem Wiedereintritt in einem in- oder ausländischen Konzernunternehmen, wird daher dieses den vorangegangenen Arbeitgeber entsprechend verständigen müssen, damit eine Aufrollung durchgeführt werden kann.

Steht bei der Beendigung des Dienstverhältnisses bereits fest, dass ein Arbeitnehmer im selben Kalenderjahr ein Dienstverhältnis bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen eingehen wird, ist das Kontrollsechstel zu ermitteln und kann eine Nachversteuerung nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 bereits bei der Beendigung des ersten Dienstverhältnisses vorgenommen werden.

Beispiel 4:

Der Eintritt in einem anderen österreichischen Unternehmen desselben Konzerns löst die Kontrollsechstelberechnung beim vorigen österreichischen Konzernunternehmen aus.

Darf bzw. muss dann das nächste Unternehmen die Kontrollsechstelberechnung "weiterführen" oder führt das nächste Konzernunternehmen unter Außerachtlassung des Vorarbeitgebers im selben Konzern eine eigene Beurteilung durch?

Hat es rückwirkend Auswirkungen auf die Lohnverrechnung beim beendeten Dienstverhältnis, wenn im folgenden Dienstverhältnis in einem Konzernunternehmen ein Ausschlussgrund gemäß § 77 Abs. 4a Z 1 lit. a bis i EStG 1988 auftritt (zB Elternkarenz oder Bezug von Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung)?

Grundsätzlich trifft die Verpflichtung zur Nachversteuerung gemäß § 77 Abs. 4a Z 1 lit. j EStG 1988 das Unternehmen, bei welchem das Dienstverhältnis beendet wurde. Dies bedingt eine Verständigung innerhalb des Konzerns über das neu begründete Dienstverhältnis beim Konzernunternehmen. Dieses hat unter den Voraussetzungen des § 77 Abs. 4a EStG 1988 gesondert zu beurteilen, ob es bei der Auszahlung des letzten laufenden Bezuges zu einer Aufrollung kommen muss oder nicht, weil eventuell nachfolgend ein Ausschlussgrund (zB Elternkarenz) vorliegt. Dies hat aber keine Auswirkung auf die Verpflichtungen des Vorarbeitgebers im Konzern.

Die Vorlage eines Jahreslohnzettels in Bezug auf die Vorbezüge bleibt unbenommen. Werden die laufenden Bezüge des Vorarbeitgebers beim nachfolgenden Arbeitgeber für das Jahressechstel berücksichtigt, sind diese auch beim Kontrollsechstel heranzuziehen. Insgesamt sind sonstige Bezüge (vorheriger und nunmehriger Arbeitgeber) jedoch höchstens im Ausmaß des auf Basis der gesamten laufenden Bezüge ermittelten Kontrollsechstels begünstigt.

Der nunmehrige Arbeitgeber hat bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges das Kontrollsechstel unter Berücksichtigung der Vorbezüge zu ermitteln und gegebenenfalls eine Aufrollung nach § 77 Abs. 4a Z 1 oder Z 2 EStG 1988 vorzunehmen.

Beispiel 5:

Ein Arbeitnehmer tritt nach Beendigung des Dienstverhältnisses im selben Kalenderjahr bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen wieder ein und beendet das Dienstverhältnis abermals im selben Kalender.

Ist auch in diesem Fall das Kontrollsechstel zu berechnen?

Nach dem Einleitungssatz des § 77 Abs. 4a EStG 1988 ist bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr jedenfalls das Kontrollsechstel zu ermitteln. Kommt es zu einem Wiedereintritt iSd § 77 Abs. 4a Z 1 lit. j EStG 1988, hat eine Nachversteuerung auch dann zu erfolgen, wenn das nachfolgende Dienstverhältnis ebenso noch im selben Kalenderjahr beendet wird, es sei denn, es kommt ein anderer Ausschließungsgrund nach § 77 Abs. 4a Z 1 lit. a bis i EStG 1988 zum Tragen.

Beispiel 6:

Ist ein Arbeitnehmer wieder eingetreten, muss das Kontrollsechstel für alle vorangegangen Dienstverhältnisse beim selben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen berechnet werden. Erleidet nun der Arbeitnehmer zB beim dritten Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber eine längere Krankheit, sodass es zur Auszahlung von Krankengeld kommt, ist dann eine bereits erfolgte Nachversteuerung bei gemäß § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 wieder zu stornieren?

Tritt während des Kalenderjahres mindestens einer der Fälle nach § 77 Abs. 4a Z 1 lit. a bis j EStG 1988 ein, ist im selben Kalenderjahr unabhängig von der zeitlichen Lagerung mehrerer Dienstverhältnisse beim selben Arbeitgeber keine Nachversteuerung durchzuführen.

Tritt ein Ausschlussgrund des § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 während des Kalenderjahres bei Dienstverhältnissen zu unterschiedlichen Konzernunternehmen ein, gilt der Auschlussgrund nur bei jenem Dienstverhältnis, bei welchem dieser eingetreten ist.

13. Gilt der Ausschlussgrund nach § 77 Abs. 4a Z 1 lit. g EStG 1988 auch für Truppenübungen?

Gilt diese Ausnahme nur bei ordentlichem Grundwehr- oder Zivildienst oder auch bei Milizübungen, freiwilligen Waffenübungen, Zeitsoldaten, außerordentlichen Übungen usw.?

Nach dem Wortlaut des § 77 Abs. 4a Z 1 lit. g EStG 1988 ist nur bei Grundwehrdienst gemäß § 20 Wehrgesetz 2001 oder Zivildienst gemäß § 6a Zivildienstgesetz 1986 keine Aufrollung durchzuführen.

14. Beziehen sich die Ausschließungsgründe nach § 77 Abs. 4a Z 1 lit. a bis j EStG 1988 auch auf die Aufrollung zugunsten der Arbeitnehmer?

§ 77 Abs. 4a EStG 1988 idF COVID-19-StMG untergliedert sich nach dem Einleitungssatz in Z 1 und Z 2. Nach dem Einleitungssatz ist bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr immer ein Kontrollsechstel zu ermitteln.

Eine Aufrollung zum Nachteil der Arbeitnehmer unterbleibt, wenn ein Ausnahmetatbestand laut Z 1 vorliegt.

Unabhängig von diesen Ausnahmetatbeständen ist die Z 2 immer dann anzuwenden, wenn sich für den Arbeitnehmer ein Vorteil ergibt. Damit kann in diesen Fällen ein bereits versteuerter Sechstelüberhang (teilweise) entsteuert werden, dh. er ist der Besteuerung nach den Sätzen des § 67 Abs. 1 EStG 1988 zugänglich.

15. Ist für Bezieher von Firmenpensionen ein Kontrollsechstel zu ermitteln?

Ein Unternehmen zahlt laufend Firmenpensionen aus. § 77 Abs. 4a EStG 1988 spricht von Arbeitgebern und Arbeitnehmern. Pensionisten haben aber kein Dienstverhältnis. Muss also für Bezieher von Firmenpensionen kein Kontrollsechstel gerechnet werden?

Nach § 47 Abs. 1 EStG 1988 ist Arbeitnehmer eine natürliche Person, die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezieht und Arbeitgeber, wer Arbeitslohn im Sinne des § 25 EStG 1988 auszahlt. Daher gilt die Regelung des § 77 Abs. 4a EStG 1988 auch für Bezieher von Firmenpensionen.

16. Ist eine "freiwillige" Karenz eine Elternkarenz?

Es wird über den Ablauf des zweiten Lebensjahres des Kindes hinaus eine Karenz "freiwillig" vereinbart bzw. es steht über den Ablauf des zweiten Lebensjahres des Kindes hinaus aufgrund einer lohngestaltenden Vorschrift eine "Karenz" zu. Ist das Kontrollsechstel zu berechnen?

Sofern im betreffenden Kalenderjahr beim selben Arbeitgeber keine Elternkarenz iSd EStG 1988 angefallen ist, kommt das Kontrollsechstel zum Tragen.

17. Kontrollsechstel bei einem Dienstverhältnis während einer Elternkarenz?

§ 77 Abs. 4a EStG 1988 kommt nicht zur Anwendung in Fällen von Elternkarenz. Gilt dies auch für den Fall, dass parallel zum selben Arbeitgeber während der Elternkarenz ein zweites Dienstverhältnis besteht (geringfügig oder vorübergehend - maximal für 13 Wochen im Zustand der Vollversicherung)?

Können allfällige laufende Bezüge aus der Zeit vor der Karenzierung im selben Kalenderjahr das Jahressechstel für das parallel geführte Beschäftigungsverhältnis erhöhen bzw. sind sonstige Bezüge aus diesem Dienstverhältnis darauf anzurechnen?

Nicht nur arbeitsrechtlich, sondern auch steuerrechtlich liegen zwei getrennte Arbeitsverhältnisse vor. Da die karenzierte Beschäftigung nicht beendet ist und auch keine Vorbeschäftigung insoweit darstellen kann, sind die laufenden Bezüge und die sonstigen Bezüge daraus für das parallel geführte Beschäftigungsverhältnis ohne Belang.

Betreffend das karenzierte Arbeitsverhältnis unterbleibt eine allfällige Nachversteuerung nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988, eine allfällige Aufrollung zugunsten der Arbeitnehmer nach Z 2 leg. cit. hat auch für das karenzierte Dienstverhältnis zu erfolgen.

In Bezug auf das parallel geführte Beschäftigungsverhältnis kommt es zur Neuberechnung des Jahressechstels im Zuge der Auszahlung des letzten laufenden Bezuges (ebendort) im Kalenderjahr, sofern im parallelen Dienstverhältnis kein Ausschlussgrund zum Tragen kommt.

18. Ist die Dauer der Elternkarenz relevant?

Eine arbeitsrechtliche Elternkarenz endet am 1.1. Ab 2.1. erfolgt die Rückkehr. Reicht diese kurze Phase einer Karenz bereits aus, um die Neuberechnung zu "unterbinden".

Das Gesetz (§ 77 Abs. 4a EStG 1988) legt keine Mindestkarenzzeit fest, weshalb auch in diesem Fall keine Neuberechnung stattfindet.

19. Kontrollsechstel bei neuem Arbeitgeber nach Papamonat?

Ein Arbeitnehmer ist im Mai im Papamonat und kommt dann wieder bis September, danach erfolgt der Austritt.

Er tritt bei einem NEUEN Arbeitgeber im November ein und legt ein L16 vor. Die Vorbezüge werden berücksichtigt.

Wie ist nun das Kontrollsechstel zu berechnen?

Darf für das Dienstverhältnis bis September das Sechstel neu berechnet werden?

Sind also für das Kontrollsechstel die Bezüge Jänner bis September außer Ansatz zu lassen?

Beim neuen Arbeitgeber ist die Kontrollsechstelberechnung durchzuführen und eine allfällige Nachversteuerung durchzuführen.

20. Kontrollsechstel bei neuerlichem Dienstverhältnis nach Papamonat beim selben Arbeitgeber?

Der Arbeitnehmer tritt nach dem Papamonat beim GLEICHEN Arbeitgeber wieder ein.

Für das unterjährige hochgerechnete Sechstel werden die Vorbezüge standardmäßig berücksichtigt.

Ist in so einem Fall überhaupt eine Kontrollsechstelberechnung vorzunehmen?

Ja, eine Kontrollsechstelberechnung ist jedenfalls durchzuführen, nur entfällt in diesem Fall die Nachversteuerung nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988, weil in diesem Kalenderjahr beim selben Arbeitgeber eine Elternkarenz angefallen ist.

21. Kontrollsechstel bei Wiedereintritt und Elternkarenz im neuen Dienstverhältnis?

Eine Arbeitnehmerin ist im März aus dem Dienstverhältnis ausgeschieden. Im Juli tritt sie wieder in das Unternehmen ein. Im November befindet sich die Mitarbeiterin im Mutterschutz.

Aufgrund des Mutterschutzes entfällt im November die Verpflichtung zur Nachversteuerung nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988.

Ist aufgrund dieses Sachverhaltes eine allfällige Nachversteuerung im 1. Dienstverhältnisses zu stornieren, oder wird dieses eigene Dienstverhältnis nicht mehr angerührt?

Wenn es um Dienstverhältnisse beim selben Arbeitgeber geht, ist eine "Eliminierung" der Kontrollsechstelberechnung im März zulässig. § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 stellen auf den laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber ab. Der Auschlussgrund der Elternkarenz ist dahingehend zu interpretieren, dass Zeiten einer Elternkarenz, die in einem Kalenderjahr bei ein und demselben Arbeitgeber anfallen, zum Entfall der Kontrollsechstelberechnung bei diesem Arbeitgeber für das ganze Kalenderjahr führen.

Hinweis: Ein parallel zu einem karenzierten Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber geführtes (geringfügiges oder vollversichertes) Dienstverhältnis ist derart losgelöst von der Elternkarenz zu sehen, dass es idZ so eingestuft wird, als ob es bei einem anderen Arbeitgeber eingegangen worden wäre.

22. Elternkarenz bei vorherigem Arbeitgeber und nunmehr neuem Arbeitgeber?

Das erste Dienstverhältnis mit der Karenz oder einem anderen Tatbestand nach § 77 Abs. 4a Z 1 lit. a bis j EStG 1988 war bei einem anderen Arbeitgeber. Hat das für den nachfolgenden Arbeitgeber Auswirkungen? Muss der zweite Arbeitgeber im Dezember das Kontrollsechstel rechnen?

Ja. Nach dem 1. Satz des § 77 Abs. 4a EStG 1988 ist bei Auszahlung des letzten laufenden Bezuges im Kalenderjahr ein Sechstel der im Kalenderjahr zugeflossenen laufenden Bezüge zu ermitteln (Kontrollsechstel).

§ 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 stellen auf den laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber ab. Wie bereits oben erwähnt, lässt sich aus dem Gesetzestext ableiten, dass sich die Ausnahmen nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 auf ein Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber beziehen ("Wurden im laufenden Kalenderjahr insgesamt mehr sonstige Bezüge als das Kontrollsechstel mit den festen Steuersätzen gemäß § 67 Abs. 1 versteuert, hat der Arbeitgeber die das Kontrollsechstel übersteigenden Beträge …"). Ist ein Fall des § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 während eines Dienstverhältnis bei einem anderen Arbeitgeber eingetreten, stellt dies keinen Ausschlussgrund für die Kontrollsechstelberechnung bei einem anderen Arbeitgeber ohne einen derartigen Ausschlussgrund dar.

Da ein parallel zu einem karenzierten Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber geführtes (geringfügiges oder vollversichertes) Dienstverhältnis derart losgelöst von dem karenzierten zu sehen ist, wird es so eingestuft, als ob es bei einem anderen Arbeitgeber eingegangen worden wäre (somit ist die Kontrollsechstelberechnung für das parallele Dienstverhältnis durchzuführen, sofern bei diesem Dienstverhältnis kein anderer Ausschlussgrund vorliegt).

23. Kontrollsechstel bei fallweiser Beschäftigung?

Ein Arbeitnehmer arbeitet bei seinem Arbeitgeber während des Jahres immer wieder im Rahmen einer fallweisen Beschäftigung. Wie ist das Kontrollsechstel bei Anspruch auf sonstige Bezüge zu berechnen?

Beispiel:

Fallweise am 10. Jänner = 60; Kontrollsechstel = 10 (60:6)

Fallweise am 15. Jänner = 60; Kontrollsechstel = 20 (120:6)

Fallweise am 25. März = 60; Kontrollsechstel = 30 (180:6)

24. Kontrollsechstel bei fallweiser Beschäftigung und Urlaubsersatzleistung?

Wird einem fallweise Beschäftigten eine Urlaubserstatzleistung gewährt, gilt für das Kontrollsechstel übersteigende Sonderzahlungen die "Tagestabelle" oder der Monatstarif?

Sofern kein Wiedereintritt (neuerliche fallweise Beschäftigung) bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen erfolgt, besteht nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 keine Verpflichtung zu einer allfälligen Nachversteuerung. Eine Aufrollung zu Gunsten des Arbeitnehmers ist jedenfalls durchzuführen.

Bei einem Wiedereintritt im selben Kalenderjahr gilt: Ein monatlicher Lohnzahlungszeitraum ist bei Auszahlung einer Urlaubsersatzleistung unabhängig von einem durchgängigen oder einem fallweisen Beschäftigungsverhältnis anzunehmen (vgl. LStR 2002 Rz 1108: "Werden sie in einem Kalendermonat neben laufenden Bezügen gezahlt, sind sie gemeinsam mit diesen nach dem Monatstarif (unter Berücksichtigung eines monatlichen Lohnzahlungszeitraumes) zu versteuern.").

25. Kontrollsechstel bei Berücksichtigung der Bezüge des Vorarbeitgebers?

Ein Arbeitnehmer weist durch Vorlage eines Jahreslohnzettels seine Vorbezüge aus dem laufenden Kalenderjahr nach (laufende und sonstige Bezüge).

Im Dezember führt der aktuelle Arbeitgeber eine "Lohnsteueraufrollung nach § 77 Abs. 4a EStG 1988" durch.

Kann es dabei zu einer Nachversteuerung der sonstigen Bezüge kommen, die der Vorarbeitgeber in diesem Kalenderjahr ausbezahlt hatte, weil nun das Jahressechstel gesunken ist?

Die Versteuerung nach § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 im vorangegangenen Dienstverhältnis hat nur dann zu erfolgen, wenn im Kalenderjahr der Arbeitnehmer bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen wieder eintritt.

Der aktuelle Arbeitgeber hat jedenfalls das Kontrollsechstel zu ermitteln und gegebenenfalls eine Aufrollung nach § 77 Abs. 4a Z 1 oder 2 EStG 1988 durchzuführen.

Werden die Bezüge des vorherigen Arbeitgebers berücksichtigt, tritt der fiktive Effekt ein, als ob alle laufenden und sonstigen Bezüge von nunmehrigen Arbeitgeber geflossen wären (vgl. LStR 2002 Rz 1060). Diese Vorbezüge erhöhen somit das Jahressechstel nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 als auch das Kontrollsechstel nach § 77 Abs. 4a EStG 1988.

Bei der begünstigten Besteuerung der sonstigen Bezüge beim Folgearbeitgeber sind die im vorangegangen Dienstverhältnis bereits begünstigt besteuerten Bezüge zu berücksichtigen. Eine allfällige Sechstelüberschreitung (Besteuerung nach § 67 Abs. 10 EStG 1988) beim vorangegangenen Dienstverhältnis kann beim Folgearbeitgeber nicht korrigiert werden. Eine Mitberücksichtigung beim neuen Arbeitgeber kann nur insoweit erfolgen, als beim Folgearbeitgeber tatsächlich entsprechende sonstige Bezüge geflossen sind.

26. Kontrollsechstel bei Konzernwechsel - Beispiel?

Verdeutlichung des neuen Kontrollsechstels bei einem Konzernwechsel während des Jahres:

Der letzte Satz des § 67 Abs. 2 EStG 1988 lautet:

"Der Arbeitgeber darf in einem Kalenderjahr nicht mehr als ein Sechstel der im Kalenderjahr zugeflossenen laufenden Bezüge als sonstige Bezüge mit den festen Steuersätzen gemäß Abs. 1 besteuern (§ 77 Abs. 4a), davon ausgenommen sind die in § 77 Abs. 4a Z 1 lit. a bis lit. j genannten Fälle."

Daraus ergibt sich Folgendes:

Während im Zuflusszeitpunkt von sonstigen Bezügen noch auf die hochgerechneten laufenden Bezüge abgestellt wird, deckeln § 67 Abs. 2 letzter Satz bzw. § 77 Abs. 4a EStG 1988 das Jahressechstel insoweit absolut, als nur mehr auf die tatsächlich zugeflossenen laufenden Bezüge abgestellt wird und davon ein Sechstel begünstigt sein soll.

Beispiel zum Konzernwechsel ab Juli:

Jänner bis Juni werden hohe laufende Bezüge (monatlich 10.000 Euro) gewährt

Der Urlaubszuschuss wird im März ausbezahlt (10.000 Euro = 6% LSt)

Die Weihnachtsremuneration im Juni (10.000 Euro = 6% LSt)

Ab Juli wechselt der Arbeitnehmer in eine andere Konzerngesellschaft

Laufende Bezüge Jänner bis Juni insgesamt 60.000 Euro

Berechnung nach § 77 Abs. 4a EStG 1988: 60.000 : 6 = 10.000 Euro

Daher sind 10.000 Euro nach § 67 Abs. 10 EStG 1988 nachzuversteuern

Laufende Bezüge ab Juli beim neuen Arbeitgeber 5.000 Euro monatlich

Berechnung § 77 Abs. 4a EStG 1988 ohne Vorbezüge: 30.000 : 6 = 5.000

Berechnung § 77 Abs. 4a EStG 1988 mit Vorbezügen: 90.000 : 6 = 15.000

10.000 Euro schon beim Vorarbeitgeber verbraucht = daher 5.000 Euro begünstigt

27. Kontrollsechstel nach Dienstverhältnis-Ende und Folgeprovisionen?

Austritt per 30. September. Der Arbeitnehmer erhält für die Zeit nach dem Austritt noch bis Ende Dezember laufende Folgeprovisionen ausbezahlt (ev. sogar auch noch "Sonderzahlungen").

Ab 1.1.2021 besteht bei diesem Sachverhalt keine Aufrollverpflichtung nach § 77 Abs. 4a Z 1 lit. j EStG 1988, sofern im Kalenderjahr kein neues Dienstverhältnis bei demselben Arbeitgeber oder einem mit diesem verbundenen Konzernunternehmen eingegangen wird.

28. Korrektur Kontrollsechstel bei Wiedereintritt?

Austritt am 31.03.

Erneuter Eintritt am 1. Juli.

Beim Austritt ergibt sich aufgrund des Kontrollsechstels ein Überhang (zB durch 3 Sonderzahlungen).

Dürfen oder müssen die Bezüge des anderen Dienstverhältnisses (beim selben Arbeitgeber) von Jänner bis März gegebenenfalls bei der Berechnung des Kontrollsechstels berücksichtigt werden?

Wird nach einem Austritt (Beendigung) innerhalb des Kalenderjahres ein neues Dienstverhältnis beim selben Arbeitgeber eingegangen, müssen die laufenden Vorbezüge aus dem bisherigen Dienstverhältnis für die Berechnung gemäß § 77 Abs. 4a EStG 1988 herangezogen werden. Da es sich um laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber handelt, kann es wegen eines höheren Kontrollsechstels insoweit zu einer "Entschärfung" eines bereits voll versteuerten Kontrollsechstelüberhanges im vorigen Dienstverhältnis kommen.

29. Kontrollsechstel iZm DBA und Aufteilung nach dem Kausalitätsprinzip?

Zum Zeitpunkt der Auszahlung des letzten laufenden Bezuges unterliegt der Arbeitnehmer nicht (mehr) der österreichischen Besteuerung (Auslandseinsatz).

Nach der Judikatur werden die vom ausländischen Steuerrecht erfassten laufenden Bezüge dennoch für eine Jahressechstelberechnung herangezogen und die sonstigen Bezüge - nach dem Kausalitätsprinzip aufgeteilt - und eben teilweise auf dieses Jahressechstel angerechnet.

Muss die Jahressechstelaufrollung nach § 77 Abs. 4a EStG 1988 somit auch in diesen Fällen erfolgen, wenn Österreich zu diesem Zeitpunkt keinen steuerlichen Zugriff auf das Einkommen hat oder kommt es am Ende darauf an, ob nach dem DBA der Progressionsvorbehalt oder die Anrechnungsmethode zur Anwendung kommen?

Wie ist hier richtig vorzugehen, wenn ein Arbeitnehmer in einem Kalenderjahr ein sinkendes Jahressechstel hat und Sonderzahlungen nach dem Kausalitätsprinzip aufgeteilt werden?

Wenn der letzte laufende Bezug im Kalenderjahr zur Auszahlung gelangt, spielt es keine Rolle, ob Österreich das Besteuerungsrecht in diesem Kalendermonat hat oder nicht. Die Sechstelneuberechnung nach § 77 Abs. 4a EStG 1988 findet (wenn kein Ausschlussgrund gemäß § 77 Abs. 4a Z 1 EStG 1988 vorliegt) jedenfalls statt.

Wurde die Sonderzahlung, die nun steuerlich neu durchgerechnet wird, teilweise nach österreichischem Recht besteuert, erfolgt nun eine - quasi rückwirkende - Neubewertung im Rahmen des österreichischen Steuerrechts. Zur Besteuerung siehe LStR 2002 Rz 1066a.

30. Wie wirken sich Freibetrag und Freigrenze bei steigendem Jahressechstel aus?

Ein Arbeitnehmer ist ganzjährig beschäftigt. Sein Jahressechstel beträgt im Oktober 2.000 Euro und er erhält im Oktober einen sonstigen Bezug in Höhe von 3.000 Euro. Somit besteht im Oktober ein Jahressechstelüberhang von 1.000 Euro.

Bis zum Dezember steigt das Jahressechstel auf 2.300 Euro, somit haben im Jahressechstel noch 300 Euro Platz, welche bisher nach § 67 Abs. 10 EStG 1988 versteuert wurden. Im Dezember erfolgt aber keine Auszahlung eines sonstigen Bezuges.

Wie sind die 300 Euro im Dezember zu behandeln? Muss jetzt trotz Nichtauszahlung einer Sonderzahlung eine Aufrollung hinsichtlich Freibetrag/Freigrenze gemacht werden und insgesamt 2.300 Euro nachträglich nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 mit 6% besteuert werden?

Ja, gemäß § 77 Abs. 4a Z 2 EStG 1988 hat der Arbeitgeber den nicht ausgeschöpften Differenzbetrag auf das Kontrollsechstel durch Aufrollen nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 zu versteuern, wenn im laufenden Kalenderjahr insgesamt weniger sonstige Bezüge als das Kontrollsechstel mit den festen Steuersätzen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 versteuert wurden.

 

Bundesministerium für Finanzen, 9. Februar 2021