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Richtlinie des BMF vom 22.12.2014, BMF-010216/0044-VI/6/2014 gültig von 22.12.2014 bis 28.03.2018

KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013

Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2013 (KStR 2013) stellen einen Auslegungsbehelf zum Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988 idF AbgÄG 2012, BGBl. I Nr. 112/2012, dar und dienen einer einheitlichen Vorgehensweise. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden. Bei Erledigungen haben Zitierungen mit Hinweisen auf diese Richtlinien zu unterbleiben.

17. Abzugsfähige Ausgaben nach § 11 KStG 1988

17.1 Allgemeines

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Eine Ergänzung erfährt die allgemeine Vorgabe der Übernahme der Betriebsausgaben des EStG 1988 durch Sonderbestimmungen, die das KStG 1988 vorsieht. Diese sind:

Die in § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 idF des StReformG 2005BBG 2014, BGBl. I Nr. 5740/20042014, genannten Zinsen in Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung des Erwerbes von zum Betriebsvermögen zählenden Kapitalanteilen im Sinne des § 10 KStG 1988 (ab, ausgenommen Geldbeschaffungs- und Nebenkosten der Veranlagung 2005Fremdfinanzierung. Zum Umfang der abzugsfähigen Zinsen siehe Rz 1254 bis 1255). Als Erwerb gilt grundsätzlich auch die Gewährung eines Zuschusses an die Tochter- oder Enkelkapitalgesellschaft. Zur zeitlichen Anwendbarkeit siehe Rz 11801253.

Eine EinschränkungEinschränkungen der Abzugsfähigkeit nach § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 erfolgte im Rahmen desergeben sich für konzerninterne Beteiligungserwerbe aus § 12 Abs. 1 Z 9 KStG 1988 idF AbgÄG 2014, BGBl. I Nr. 13/2014 (siehe Rz 1266ad ff; zuvor gemäß § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 idF BBG 2011, BGBl. I Nr. 111/2010) sowie für konzernintern geleistete Zinsen aus § 12 Abs. 1 Z 10 KStG 1988 idF AbgÄG 2014, BGBl. I Nr. 13/2014 (siehe Rz 12521266ai ff).

17.2 Gründungs- und Kapitalveränderungskosten

17.2.1 Betroffene Unternehmer

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Nach § 11 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 sind bei Körperschaften im Sinne des § 7 Abs. 3 KStG 1988 alle Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Gründung, mit offenen oder verdeckten Einlagen und mit Umgründungen stehen, abzugsfähig. Damit wird für diese nach § 7 Abs. 3 KStG 1988 stets gewerbliche Einkünfte besitzenden Körperschaft eine Gleichbehandlung mit den übrigen unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften erreicht, die die Gründungskosten für einen Betrieb oder die Kosten einer betrieblichen Veränderung nach den allgemeinen einkommensteuerrechtlichen Grundsätzen als Betriebsausgaben absetzen können.

17.2.2 Einschränkung der Höhe der abzugsfähigen Gründungskosten

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Abzugsfähig sind jene Gründungs-, Einlage- und Umgründungskosten, die von der Körperschaft zu tragen sind. Bei dieser Beurteilung sind die gesellschaftsrechtlichen Verpflichtungen maßgebend. Diese sind beispielsweise in den Gesellschaftsverträgen festgehalten.

Werden höhere als die so festgelegten Aufwendungen übernommen, liegt in Höhe des übersteigenden Betrages eine verdeckte Ausschüttung vor (siehe Rz 806).

17.3 Einschränkung der Abzugsfähigkeit von Zinsen inim Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung eines Erwerbes von Kapitalanteilen

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Nach § 11 Abs. 1 Z 4 zweiter Teilstrich KStG 1988 idF BBG 2011 ist die Abzugsfähigkeit2014 dürfen Zinsen in Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung des Erwerbes von Finanzierungsaufwendungen ausgeschlossen, wenn dem BetriebsvermögenKapitalanteilen im Sinne des § 10 KStG 1988 zugehörige Kapitalanteile iSd, soweit sie zum § 10 KStG 1988 vonBetriebsvermögen zählen, als Betriebsausgaben abgezogen werden.

Nicht abgezogen werden dürfen

  • unmittelbar oder mittelbar konzernzugehörigen UnternehmenGeldbeschaffungs- und Nebenkosten (siehe Rz 1254 oder )
  • einem unmittelbar oder mittelbar einensowie Aufwendungen, die unter § 12 Abs. 1 Z 9 oder 10 KStG 1988 beherrschenden Einfluss(siehe Rz 1266ad ff ausübenden Gesellschafter erworben werden) fallen.
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Das Abzugsverbot gemäßDurch § 11 Abs. 1 Z 4 zweiter Teilstrich KStG 1988 ist erstmals auf Wirtschaftsjahre anzuwendenwird das Abzugsverbot gemäß § 12 Abs. 2 KStG 1988, die nach dem 31.12.2010 beginnen ( (siehe § 26c Z 23 lit. b KStG 1988Rz 1272 ff) und erfasst ab diesemfür Zinsen (siehe Rz 1254 Zeitpunkt auch Fremdfinanzierungszinsen aus Verbindlichkeiten, die) in Zusammenhang mit vor dem 31.12.2010 erworbenen Beteiligungen stehen. Die Bestimmung ist verfassungskonform (VfGH 29.2.2012,der Fremdfinanzierung des Erwerbes von zum Betriebsvermögen zählenden Kapitalbeteiligungen im Sinne des B 945/11§ 10 KStG 1988 durchbrochen (ab Veranlagung 2005).

12531254

Der Ausschluss des Zinsenabzugs bei fremdfinanzierten Beteiligungserwerben im Konzern nach § 11 Abs. 1 Z 4 zweiter Teilstrich KStG 1988 ist dem Ausschluss der Firmenwertabschreibung bei Erwerben im Konzern gemäß § 9 Abs. 7 KStG 1988 nachgebildet (siehe dazu Rz 1124).

Der Konzernbegriff inMit 13.6.2014 trat § 11 Abs. 1 Z 4 KStG 1988 ist folglichidF BBG 2014 in Kraft. Dieser erfasst Zinsen im engeren Sinne des, da die Bestimmung als Ausnahme vom Abzugsverbot gemäß § 15 AktG12 Abs. 2 KStG 1988 zu verstehen (siehelediglich einen engen Rz 1125). Zum Vorliegen eines unmittelbar oder mittelbar ausgeübten beherrschenden Einflusses siehe Anwendungsbereich haben sollRz 1126. Zur Auslegung des Zinsbegriffes siehe Rz 1274.

1254

EinAbzugsfähig sind daher ausschließlich jene Zinsen, die als unmittelbare Gegenleistung des Schuldners für die Abzugsfähigkeit schädlicher konzerninterner Beteiligungserwerb einer Körperschaft liegtÜberlassung des Fremdkapitals entrichtet werden; dazu zählen auch dann vor, wenn der einheitliche wirtschaftliche Vorgang des Erwerbs eines Konzerns rechtlich derart "aufgespalten" wird, dass zunächst die inländischen Beteiligungen und erst danach die restlichen Konzerngesellschaften erworben werden (siehe auch Zinseszinsen oder ein DisagioRz 1127 zur Konzernklausel bei der Firmenwertabschreibung in der Unternehmensgruppe).

Nicht abzugsfähig sind hingegen die mit der Fremdkapitalaufnahme verbundenen Geldbeschaffungs- und Nebenkosten. Dies betrifft insbesondere:

  • Abrechnungs- und Auszahlungsgebühren,
  • Bankspesen bzw. Bankverwaltungskosten,
  • Bereitstellungsprovisionen und -zinsen,
  • Haftungsentgelte,
  • Kreditvermittlungsprovisionen oder
  • Wertsicherungsbeträge.
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AufNeben Zinsen aus der Fremdfinanzierung von Zuschüssen und Kapitalerhöhungen istim engeren Sinne dürfen auch gemäß § 11 Abs. 1 Z 4 dritter Teilstrich KStG 1988 dann anwendbaridF SteuerreformG 2005 Bereitstellungsgebühren für in der Folge tatsächlich in Anspruch genommene Kredite als Betriebsausgabe abgezogen werden (VwGH 27.2.2014, wenn2011/15/0199). Die als Nebenkosten über die fremdfinanzierten Zuschüsse und Kapitalerhöhungen in Zusammenhang mit schädlichen BeteiligungserwerbenLaufzeit des Kredites als Aufwand zu verteilenden Bereitstellungsgebühren können für das Jahr 2014 im Konzern im SinneWege einer zeitaliquoten Aufteilung für den auf den Zeitraum bis zum Inkrafttreten des § 11 Abs. 1 Z 4 zweiter Teilstrich KStG 1988 stehenBBG 2014 (1.1.2014 bis 12.6.2014) entfallenden Teil als Betriebsausgabe abgezogen werden. Es bestehen jedoch keine Bedenken gegen den Abzug des auf das erste Halbjahr 2014 entfallenden aliquoten Teils des Aufwandes.