Richtlinie des BMF vom 13.12.2018, BMF-010222/0113-IV/7/2018 gültig ab 13.12.2018

LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 stellen einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Die Lohnsteuerrichtlinien sind als Zusammenfassung des geltenden Lohnsteuerrechts und somit als Nachschlagewerk für die Verwaltungspraxis und die betriebliche Praxis anzusehen. Sie basieren auf den Lohnsteuerrichtlinien 1999.
  • 7 SONDERAUSGABEN (§ 18 EStG 1988)
  • 7.12 Höhe des Sonderausgabenabzuges (§ 18 Abs. 2 EStG 1988)
  • 7.12.2 Sonderausgaben mit Höchstbetragsbeschränkungen

7.12.2.2 Höchstbetrag für Kirchenbeiträge

585

Beiträge an gesetzlich anerkannte Kirchen und Religionsgesellschaften, die ab 1. Jänner 2012 geleistet werden, können bis zu 400 Euro (bis 2008 100 Euro; von 2009 bis 2011 200 Euro) jährlich als Sonderausgaben berücksichtigt werden. Eine Erhöhung des Höchstbetrages beim Alleinverdiener oder Alleinerzieher bzw. für Kinder ist nicht vorgesehen.

7.12.2.3 Höchstbetrag für Zuwendungen im Sinne der §§ 4a, 4b und 4c EStG 1988

586

Ab der Veranlagung 2013 sind als Sonderausgaben Zuwendungen an nach § 4a EStG 1988 spendenbegünstigte Empfänger gemäß § 18 Abs. 1 Z 7 EStG 1988 abzugsfähig, wobei der Gesamtbetrag aller als Betriebsausgaben und Sonderausgaben abzugsfähiger Zuwendungen mit 10% des sich nach Verlustausgleich ergebenden Gesamtbetrages der Einkünfte (des jeweiligen Veranlagungsjahres) begrenzt ist. Der Gesamtbetrag der Einkünfte umfasst auch solche, für die Österreich nach einem DBA kein Besteuerungsrecht zusteht (VwGH 24.5.2007, 2004/15/0051; BFG 30.6.2014, RV/4100587/2013).

Beispiel 1:

Ein Arbeitnehmer erzielt im Jahre 2013 steuerpflichtige Bezüge (KZ 245 des Jahreslohnzettels) in Höhe von 23.500 Euro. Im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung 2013 beantragt er das Pendlerpauschale in Höhe von 1.476 Euro, Fortbildungskosten in Höhe von 2.024 Euro und absetzbare Spenden im Ausmaß von 1.900 Euro.

Bemessungsgrundlage für den Maximalbetrag iZm der Absetzbarkeit der Spenden ist der Gesamtbetrag der Einkünfte. Dieser beträgt 20.000 Euro (23.500 - 1.476 - 2.024). Die Absetzbarkeit der Spenden ist mit 10% dieses Betrages (ds. 2.000 Euro) begrenzt. Die Spenden können daher in der beantragten Höhe von 1.900 Euro berücksichtigt werden.

Beispiel 2:

Ein Steuerpflichtiger erzielt im Jahre 2013 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 30.000 Euro und einen Verlust aus Gewerbebetrieb von 15.000 Euro. In seiner Einkommensteuererklärung für 2013 beantragt er absetzbare Spenden in Höhe von 2.500 Euro.

Bemessungsgrundlage für den Maximalbetrag iZm der Absetzbarkeit der Spenden ist der Gesamtbetrag der Einkünfte. Dieser beträgt 15.000 Euro (30.000 - 15.000). Die Absetzbarkeit der Spenden ist mit 10% dieses Betrages (ds. 1.500 Euro) begrenzt. Die beantragten Spenden können daher nur im Ausmaß von 1.500 Euro berücksichtigt werden.

Ab der Veranlagung 2016 sind als Sonderausgaben Zuwendungen an nach § 4b EStG 1988 spendenbegünstigte Empfänger gemäß § 18 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 abzugsfähig, wenn diese zum Zweck der Vermögensausstattung an eine privatrechtliche Stiftung oder an eine damit vergleichbare Vermögensmasse erbracht werden. Diese Zuwendungen dürfen zusammen mit Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen im Kalenderjahr der erstmaligen Zuwendung und den folgenden vier Kalenderjahren insgesamt den Betrag von 500.000 EUR nicht übersteigen. Zusätzlich sind Zuwendungen nur bis zu 10% des sich nach Verlustausgleich ergebenden Gesamtbetrages der Einkünfte des jeweiligen Kalenderjahres als Sonderausgaben zu berücksichtigen.

Ab der Veranlagung 2017 sind als Sonderausgaben Zuwendungen an die Innovationsstiftung für Bildung (§ 1 Innovationsstiftung-Bildung-Gesetz, ISBG) sowie an deren Substiftungen (§ 4 Abs. 5 ISBG) zur Förderung ihrer Tätigkeiten gemäß § 3 Abs. 1 und 2 ISBG oder zum Zweck der ertragsbringenden Vermögensausstattung im Sinne des § 4c EStG 1988 gemäß § 18 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 abzugsfähig. Derartige Zuwendungen sind zusammen mit Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen im Kalenderjahr der Zuwendung grundsätzlich in Höhe von 10% des sich nach Verlustausgleich ergebenden Gesamtbetrages der Einkünfte abzugsfähig. Insoweit derartige Zuwendungen jedoch gemeinsam mit Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen weder den Betrag von 500.000 Euro noch den Gesamtbetrag der Einkünfte übersteigen, sind sie jedenfalls als Sonderausgaben abzugsfähig. Die Abzugsfähigkeit als Sonderausgabe ist daher wie folgt begrenzt:

  • Abzugsfähig sind Zuwendungen - unter allfälliger Berücksichtigung von Zuwendungen, die als Betriebsausgaben nach § 4c EStG 1988 berücksichtigt wurden - in Höhe von höchstens 10% des Gesamtbetrages der Einkünfte.
  • Übersteigen die Zuwendungen, die Grenze von 10% des Gesamtbetrages der Einkünfte, sind sie bis zur Höhe des Gesamtbetrages der Einkünfte abzugsfähig, wobei die insgesamt berücksichtigten Zuwendungen den Betrag von 500.000 Euro nicht übersteigen dürfen.

Beispiel 3:

  • Gewinn (vor Gewinnfreibetrag): 100.000 Euro
  • Zuwendung aus dem Betriebsvermögen: 160.000 Euro
  • Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung: 30.000 Euro

Als Betriebsausgabe sind gemäß § 4c EStG 1988 100.000 Euro abziehbar; der Gewinn beträgt demnach 0, der Gesamtbetrag der Einkünfte beträgt 30.000, die 10%-Grenze beträgt 3.000 Euro. Von der noch nicht als Betriebsausgabe berücksichtigten Zuwendung (60.000 Euro) ist der Betrag von 30.000 Euro als Sonderausgabe abziehbar.

Beispiel 4:

  • Gewinn (vor Gewinnfreibetrag): 100.000 Euro
  • Zuwendung aus dem Betriebsvermögen: 120.000 Euro
  • Zuwendungen aus dem Privatvermögen: 500.000 Euro
  • Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung: 800.000 Euro

Als Betriebsausgabe sind gemäß § 4c EStG 1988 100.000 Euro abziehbar; der Gewinn beträgt demnach 0, der Gesamtbetrag der Einkünfte beträgt 800.000, die 10%-Grenze beträgt 80.000 Euro. Von dem für die Berücksichtigung als Sonderausgabe in Betracht kommenden Betrag der Zuwendung (20.000 Euro + 500.000 Euro = 520.000 Euro) ist der Betrag von 380.000 Euro als Sonderausgabe abziehbar, sodass insgesamt 500.000 Euro berücksichtigt werden.

587

Wird bis zur Veranlagung 2011 im betrieblichen Bereich eine Geldspende geleistet, die 10% des Vorjahresgewinnes übersteigt, so liegt insoweit eine Entnahme vor, die als Sonderausgabe absetzbar sein kann. War der Gesamtbetrag der Einkünfte des Vorjahres negativ, dann kann kein Sonderausgabenabzug erfolgen.

Beispiel 1:

Ein Steuerpflichtiger leistet 2002 aus seinem Betriebsvermögen eine Geldspende von 10.000 Euro. Auf Grund der Bilanzerstellung 2001 ergibt sich ein Vorjahresgewinn von nur 50.000 Euro. 2002 sind als Betriebsausgabe nur 5.000 Euro abzugsfähig; hinsichtlich der weiteren 5.000 Euro liegt eine Entnahme vor. Beträgt der Gesamtbetrag der Einkünfte 2001 mindestens 100.000 Euro, so sind diese weiteren 5.000 Euro als Sonderausgabe absetzbar (insgesamt maximal 10.000 Euro).

Beispiel 2:

Angaben wie Beispiel 1. Der Gesamtbetrag der Einkünfte 2001 beträgt nur 80.000 Euro. Als Sonderausgabe absetzbar sind nur noch 3.000 Euro.

Beispiel 3:

Der Vorjahresgewinn beträgt 100.000 Euro. Daneben wurde ein Verlust aus VuV in Höhe von 50.000 Euro erwirtschaftet. Der Gesamtbetrag der Einkünfte beträgt 50.000 Euro. Die Deckelung des Betriebsausgabenabzuges für Zuwendungen nach § 4a EStG 1988 knüpft an den Vorjahresgewinn an. Der geringere Gesamtbetrag der Einkünfte ist daher unbeachtlich. Es können Zuwendungen in Höhe von 10.000 Euro als Betriebsausgaben abgezogen werden. Ein Abzug von Zuwendungen als Sonderausgaben kommt nicht in Betracht.

588

Werden bis zur Veranlagung 2011 Wirtschaftsgüter aus dem Betriebsvermögen gespendet, so ist der gemeine Wert der WirtschaftsgüterRandzahlen 587 und nicht ihr588: derzeit frei Buchwert für die 10%-Grenze maßgebend. Soweit der gemeine Wert über 10% des Vorjahresgewinnes liegt, kommt eine Sonderausgabe in Betracht.

Beispiel 1:

Der Buchwert eines gespendeten Wirtschaftsgutes beträgt 1.000 Euro, der gemeine Wert 12.000 Euro. Der Vorjahresgewinn beträgt 50.000 Euro und der Gesamtbetrag der Vorjahreseinkünfte 150.000 Euro.

Es fällt kein Entnahmegewinn an.

Betriebsausgabe der Zuwendung (maximal 10% des Vorjahresgewinnes) in Höhe von 5.000 Euro.

Der Buchwert ist nicht zusätzlich als Betriebsausgabe absetzbar.

Da die Zuwendung von 12.000 Euro 10% der Vorjahreseinkünfte nicht übersteigt, ist die gesamte Differenz zwischen 12.000 Euro und 5.000 Euro (das sind 7.000 Euro) als Sonderausgabe abzugsfähig.

Beispiel 2:

Der Buchwert eines gespendeten Wirtschaftsgutes beträgt 5.000 Euro, der gemeine Wert 12.000 Euro. Der Vorjahresgewinn beträgt 20.000 Euro und der Gesamtbetrag der Vorjahreseinkünfte 80.000 Euro.

Es fällt kein Entnahmegewinn an.

Betriebsausgabe für Zuwendung (maximal 10% des Vorjahresgewinnes) in Höhe von 2.000 Euro.

Der Buchwert ist nicht zusätzlich als Betriebsausgabe absetzbar.

Die Zuwendung in Höhe von 12.000 Euro übersteigt 10% der Vorjahreseinkünfte (das sind 8.000 Euro). Es kann daher nur die Differenz zwischen 8.000 Euro und 2.000 Euro (das sind 6.000 Euro) als Sonderausgabe abgesetzt werden.

Beispiel 3:

Ein Künstler spendet ein selbst hergestelltes Kunstwerk einer begünstigten Einrichtung. Der gemeine Wert beträgt 50.000 Euro, die Herstellungskosten (Buchwert) betragen 1.000 Euro. Der Vorjahresgewinn beträgt 100.000 Euro und die Vorjahreseinkünfte 110.000 Euro.

Es fällt kein Entnahmegewinn an.

Betriebsausgabe für Zuwendung (maximal 10% des Vorjahresgewinnes) in Höhe von 10.000 Euro.

Der Buchwert ist nicht zusätzlich als Betriebsausgabe absetzbar.

Die Zuwendung in Höhe von 50.000 Euro übersteigt 10% der Vorjahreseinkünfte (das sind 11.000 Euro). Es kann daher nur die Differenz zwischen 11.000 Euro und 10.000 Euro (das sind 1.000 Euro) als Sonderausgabe abgesetzt werden.