Richtlinie des BMF vom 01.02.2007, BMF-010203/0344-VI/6/2006 gültig von 01.02.2007 bis 20.12.2010

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 2 Einkommen (§ 2 EStG 1988)

2.7 Gewinnermittlungszeitraum (§ 2 Abs. 5 bis 7 EStG 1988)

179

BuchführendeRechnungslegungspflichtige Gewerbetreibende, deren Firma im Firmenbuch eingetragen ist, (§ 5 Abs. 1 und 2 EStG 1988) und buchführende Land- und Forstwirte können ihre Einkünfte aus Gewerbebetrieb bzw. aus Land- und Forstwirtschaft aus nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln. Machen Gewerbetreibende, deren Firmadie nicht im Firmenbuch eingetragen istnach § 189 UGB rechnungslegungspflichtig sind (siehe dazu Rz 430e), Abschlüsse auf einen anderen Zeitpunkt als den Schluss des Kalenderjahres, ist das Ergebnis dieses abweichenden Wirtschaftsjahres für die steuerliche Gewinnermittlung nicht maßgebend. In einem solchen Fall ist auch bei ordnungsmäßiger Buchführung der Gewinn für das Kalenderjahr zu schätzen, wobei nach § 184 BAO sachgerecht in Anlehnung an die vorhandenen Unterlagen der Buchführung vorzugehen ist.

180

Jeder Wechsel des Bilanzstichtages bedarf der vorherigen bescheidmäßigen Zustimmung des Finanzamtes. Vor der Erteilung der Zustimmung ist ein Übergang auf einen anderen Bilanzstichtag unzulässig. Die Zustimmung des Finanzamtes muss nicht bereits vor dem neu gewählten Abschlussstichtag, sondern erst vor der tatsächlichen Bilanzerstellung vorliegen; der Antrag muss vor dem neuen Bilanzstichtag gestellt werden (VwGH 15.2.1978, 2628/77; VwGH 1.3.1989, 88/13/0113). Ist bis zum Ende des Kalenderjahres, in dem die Personenhandelsgesellschaft ihre Tätigkeit aufgenommen hat, deren Eintragung im Firmenbuch nicht erfolgt, ist eine vom Kalenderjahr abweichende Gewinnermittlung unzulässig; ein späterer Übergang auf einen anderen Tag zum regelmäßigen Abschluss bedarf der vorherigen Zustimmung des Finanzamtes (VwGH 26.4.1989, 89/14/0015).

181

Das Erfordernis eines gewichtigen betrieblichen Grundes liegt insbesondere dann vor, wenn der Übergang der erleichterten Bilanzerstellung (Inventarisierung) dient. Bei nur geringem Umfang des zu inventierenden Bestandes liegt ein gewichtiger betrieblicher Grund nicht vor (VwGH 24.5.1977, 2185/76).

182

Über den Antrag auf Wechsel des Bilanzstichtages ist ungesäumt abzusprechen. Gegen den Bescheid ist ein abgesondertes Rechtsmittel zulässig. Die zweitinstanzliche Entscheidung über das Rechtsmittel obliegt im Hinblick auf die taxative Aufzählung des § 260 Abs. 2 BAO nicht dem Berufungssenat.

183

Wird ein Betrieb neu eröffnet und dabei ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr gewählt, so ist mangels eines Überganges auf einen anderen Bilanzstichtag eine Zustimmung des Finanzamtes nicht erforderlichin der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft oder "verdeckten" Kapitalgesellschaft (§ 189 Abs. Als Neueröffnung eines Betriebes gilt auch1 Z 1 UGB, siehe Rz 430j) geführt, kann auf Grund der Zusammenschluss zu einer bisher nicht bestehenden Mitunternehmerschaft und die aus einer Realteilung hervorgehende(n) Einzelunternehmung(en)Rechungslegungspflicht kraft Rechtsform bereits das erste Wirtschaftsjahr ein abweichendes Wirtschaftsjahr sein. Ein zustimmungsbedürftiger Vorgang liegt vor, wenn die WahlMangels eines Überganges auf einen anderen Bilanzstichtag ist eine Zustimmung des vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahres im Rahmen des Überganges zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich erfolgt.Finanzamtes in derartigen Fällen nicht erforderlich. Gleiches gilt

184
  • beim Zusammenschluss zu einer gewerblichen Mitunternehmerschaft, wenn einer der Zusammenschlusspartner bisher bereits rechnungslegungspflichtig war sowie beim Zusammenschluss zu einer bisher nicht bestehenden Mitunternehmerschaft iSd § 189 Abs. 1 Z 1 UGB ("verdeckte" Kapitalgesellschaft, zB GmbH & Co KG), die nicht Einkünfte aus selbständiger Arbeit erzielt und
  • hinsichtlich des aus einer Realteilung hervorgehenden Betriebes, wenn der Nachfolgeunternehmer gemäß § 189 Abs.2 Z 2 UGB als Rechtsnachfolger rechnungslegungspflichtig ist.

Die Eintragung einer Firma im Firmenbuch im Laufe des KalenderjahresSteuerpflichtige, die nicht unter § 189 Abs. 1 Z 1 UGB fallen und die handelsrechtlich erforderliche Erstellung einer Eröffnungsbilanz in diesem Kalenderjahr haben keinen Einfluss auf den Bilanzstichtagauch nicht als Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolger eines bisher schon rechnungslegungspflichtigen Unternehmers nach § 189 Abs. Erst2 Z 2 UGB rechnungslegungspflichtig sind, werden erst nach Erteilung der ZustimmungÜberschreiten des Finanzamtes ist ein Übergang auf ein vom Kalenderjahr abweichendesSchwellenwertes nach § 189 Abs. 1 Z 2 UGB rechnungslegungspflichtig (siehe Rz 430k) und können daher vor Eintritt der Rechnungslegungspflicht den Gewinn nicht nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr zulässigermitteln.

Ein zustimmungsbedürftiger Vorgang liegt vor, wenn die Wahl des vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahres im Rahmen des Überganges zur Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 erfolgt.

Randzahl 184: entfällt

185

Fällt die Rechnungslegungspflicht nach § 189 UGB weg, kann das Wirtschaftsjahr, für das keine Rechnungslegungspflicht mehr besteht, nur ein Regelwirtschaftsjahr zum 31. Dezember eines Jahres sein, sofern nicht die Fortführungsoption nach § 5 Abs. 2 EStG 1988 (siehe Rz 430b und Rz 430c) in Anspruch genommen wird.

Beispiel:

Der rechnungslegungspflichtige Einzelunternehmer bilanziert auf den 31.3. In den Geschäftsjahren 01/02 und 02/03 betragen die Umsatzerlöse jeweils weniger 400.000 €, sodass für das folgende Geschäftsjahr keine Rechnungslegungspflicht mehr besteht. Mangels Rechnungslegungspflicht muss das am 1.4.03 beginnende Wirtschaftsjahr ein Rumpfwirtschaftsjahr auf den 31.12.03 sein.

Fallen Steuerpflichtige, die bisher nach § 189 Abs. 1 Z 1 UGB (umsatzunabhängig) rechnungslegungspflichtig waren, aus der Anwendung des § 189 Abs. 1 Z 1 UGB heraus, weil

  • eine Kapitalgesellschaft in eine nicht unter Z 1 fallende Personengesellschaft oder ein Einzelunternehmen umgewandelt wird oder
  • eine "verdeckte" Kapitalgesellschaft (GmbH & Co KG) zu einer solchen wird, an der eine natürliche Person unbeschränkt haftender Gesellschafter ist (zB Ausscheiden der GmbH aus der bisherigen GmbH & Co KG, die als KG mit natürlichen Personen weiter bestehen bleibt)

gilt Folgendes:

Gemäß § 189 Abs. 2 Z 2 UGB ist bei Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge in den (Teil)Betrieb eines Unternehmens, bei dem der Rechtsvorgänger rechnungslegungspflichtig war, der Rechtsnachfolger ebenfalls rechnungslegungspflichtig, es sei denn, dass der Schwellenwert für den übernommenen Betrieb oder Teilbetrieb in den letzten zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren nicht erreicht worden ist.

Besteht danach die Rechnungslegungspflicht weiter, ist ein abweichendes Wirtschaftsjahr so lange weiterzuführen, als nicht wegen Unterschreiten des Schwellenwertes (§ 189 Abs. 2 UGB) die Rechnungslegungspflicht wieder entfällt und auch kein Antrag auf Fortführung der Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 2 EStG 1988 gestellt wird (siehe Rz 430b und Rz 430c) oder die Umstellung auf ein Regelwirtschaftsjahr erfolgt (§ 2 Abs. 7 EStG 1988).

Besteht nach § 189 Abs. 2 Z 2 UGB die Rechnungslegungspflicht nicht weiter, muss zum 31.12. bilanziert werden.

Beispiel:

An der ABC GmbH & Co KG sind die A-GmbH als Komplementärin und B und C als Kommanditisten beteiligt. Die KG bilanziert auf den 30.6. Mit 31.3.01 veräußert die A-GmbH ihren gesamten Anteil dem B, der Komplementär wird, C verbleibt als Kommanditist in der nunmehrigen BC-KG. Die Umsatzerlöse der ABC GmbH & Co KG haben in den Geschäftsjahren 01/02 und 02/03 betragen:

Variante a:

01/02: 550.000 Euro

02/03: 750.000 Euro

Variante b:

01/02: 350.000 Euro

02/03: 200.000 Euro

In der Variante a besteht auch für die BC-KG für das auf das Geschäftsjahr 02/03 folgende Geschäftsjahr Rechnungslegungspflicht, daher ist das abweichende Wirtschaftsjahr weiter zu führen, so lange die Rechnungslegungspflicht kraft Schwellenwertes besteht.

In der Variante b besteht für die BC-KG für das auf das Geschäftsjahr 02/03 folgende Geschäftsjahr keine Rechnungslegungspflicht mehr, daher muss das am 1.7.03 beginnende Wirtschaftsjahr ein Rumpfwirtschaftsjahr auf den 31.12.03 sein.

Mit dem Tag der Entprotokollierung fallen die Voraussetzungen für die Gewinnermittlung nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr weg. Hat der Steuerpflichtige den Gewinn bisher nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermittelt, dann muss er im Jahr der Löschung zur Gewinnermittlung nach dem Kalenderjahr übergehen, und zwar auch dann, wenn das Finanzamt dem Übergang auf ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr die bescheidmäßige Zustimmung erteilt hat. Die Bildung einer atypischen stillen Gesellschaft mit einem protokolliertenrechnungslegungspflichtigen Gewerbetreibenden schließt im Hinblick auf § 5 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988, wonach der Gewinn einer solchen Gesellschaft gleichfalls nach § 5 EStG 1988 zu ermitteln ist, ein abweichendes Wirtschaftsjahr nicht aus.

186

Es bestehen keineRandzahl 186: entfällt Bedenken, bei nicht schwer wiegenden Mängeln der Buchführung trotzdem den im Wirtschaftsjahr erzielten Gewinn zu schätzen und der Veranlagung zu Grunde zu legen. Bei schwer wiegenden Buchführungsmängeln ist hingegen der im Kalenderjahr erzielte Gewinn zu schätzen. Eine Zurücknahme der Zustimmung des Finanzamtes zum Wechsel des Bilanzstichtages ist in diesem Falle gleichfalls nicht erforderlich.