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Richtlinie des BMF vom 20.06.2012, BMF-010203/0249-VI/6/2012 gültig ab 20.06.2012

VereinsR 2001, Vereinsrichtlinien 2001

4 Kommunalsteuer

4.1 Steuerpflicht

553

Ein Verein unterliegt der Kommunalsteuer, wenn er unternehmerisch tätig ist und in einer inländischen Betriebsstätte seines Unternehmens Dienstnehmer iSd KommStG 1993 beschäftigt.

4.2 Dienstnehmer iSd KommStG 1993

Dienstnehmer sind:

554
  • Personen, die zum Verein in einem Dienstverhältnis iSd § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen.
555
  • Personen, die von einem ausländischen Arbeitskräfteüberlasser dem Verein zur Arbeitsleistung überlassen werden.
556
  • Personen, die seitens einer Körperschaft des öffentlichen Rechts dem Verein zur Dienstleistung zugewiesen werden.
556a

4.2.1 Dienstverhältnis iSd § 47 Abs. 2 EStG 1988

557
  • Darunter fallen vor allem Personen, die in einem lohnsteuerlichen Dienstverhältnis zum Verein stehen, weiters beim Verein tätige Grenzgänger. Grenzgänger sind im Ausland ansässige Dienstnehmer, die im Inland ihren Arbeitsort haben und sich in der Regel an jedem Arbeitstag von ihrem Wohnort dorthin begeben. Nicht in einem Dienstverhältnis stehen Personen, die aufgrund eines echten Werkvertrages für den Verein tätig werden.

4.2.2 Arbeitskräfteüberlassung

4.2.2.1 Einsatz im Unternehmen

558
  • Arbeitskräfte, die von einem inländischen Überlasser einem unternehmerischen Verein zur Arbeitsleistung überlassen werden, gelten für Zwecke der Kommunalsteuer nicht mehr als Dienstnehmer des Vereins; Steuerschuldner ist generell der inländische Überlasser. Hingegen gelten Arbeitskräfte, die von einem ausländischen Überlasser einem unternehmerischen Verein zur Arbeitsleistung überlassen werden, für Zwecke der Kommunalsteuer als Dienstnehmer des Vereins (Beschäftiger, Gestellungsnehmer); diese Arbeitskräfte werden für Zwecke der Kommunalsteuer - mit Ausnahme der Bemessungsgrundlage - wie die lohnsteuerlichen Dienstnehmer des Vereins behandelt, zB bei der Betriebsstättenzuordnung. Ohne Bedeutung ist Wohnsitz oder Staatsbürgerschaft der überlassenen Person.

Beispiel

Ein Verein hat den Hauptsitz in der Gemeinde A und eine Betriebsstätte in der Gemeinde B. Beschäftigt der Verein Arbeitskräfte eines ausländischen Überlassers in der Betriebsstätte B, ist die Kommunalsteuer an die Gemeinde B abzuführen, auch wenn die Rechnungslegung des ausländischen Überlassers an den Hauptsitz in der Gemeinde A erfolgt.

4.2.2.2 Einsatz außerhalb eines Unternehmens

559

Hat der Verein kein Unternehmen oder wird die Arbeitskraft des ausländischen Überlassers nicht im unternehmerischen Bereich des Vereins eingesetzt, kann der Verein nicht Steuerschuldner der Kommunalsteuer sein.

Im Falle der Überlassung der Arbeitskraft eines ausländischen Überlassers an einen Verein mit unternehmerischem und nichtunternehmerischem Bereich gilt Folgendes:

560
  • Arbeitskraft wird nur im nichtunternehmerischen Bereich eingesetzt: Der Verein kann nicht Steuerschuldner der Kommunalsteuer sein.
561
  • Arbeitskraft wird nur im unternehmerischen Bereich eingesetzt: Steuerschuldner ist zur Gänze der Verein.
562
  • Arbeitskraft wird im unternehmerischen und nichtunternehmerischen Bereich eingesetzt. Es ist eine Aufteilung vorzunehmen:
563
  • Soweit die Arbeitskraft im unternehmerischen Bereich tätig wird, ist Steuerschuldner der Verein (Bemessungsgrundlage: 70% des anteiligen Gestellungsentgelts).
564
  • Soweit die Arbeitskraft im nichtunternehmerischen Bereich tätig wird, fällt beim Verein keine Kommunalsteuer an.
565

Hinsichtlich der Zuordnung zum unternehmerischen und nichtunternehmerischen Bereich wird auf die Möglichkeit einer Vereinbarung mit der Gemeinde (den Gemeinden) hingewiesen.

4.2.2.3 Abgrenzung des Gestellungsvertrages vom Werkvertrag

566

Eine Gestellung von Arbeitskräften liegt vor, wenn ein Unternehmer (Gesteller, Überlasser) seine Dienstnehmer einem Dritten (Beschäftiger, Gestellungsnehmer) zur Verfügung stellt, ohne dass zwischen dem Gestellungsnehmer und den Arbeitnehmern des Gestellers ein Dienstverhältnis begründet wird. Im Unterschied zum Werkvertrag liegt das Gefahrenrisiko ausschließlich beim Gestellungsnehmer. Der Gesteller haftet nicht für die tatsächlichen Leistungen der von ihm gestellten Arbeitnehmer, sondern nur für ihre grundsätzliche Qualifizierung.

4.2.3 Dienstzugeteilte Personen

567
  • Bedienstete einer Körperschaft öffentlichen Rechts können nach diversen Ausgliederungsgesetzen dem ausgegliederten Unternehmen zur Dienstleistung zugewiesen werden. Diese zur Dienstleistung zugewiesenen Bediensteten gelten für die Kommunalsteuer als Dienstnehmer des zB von einem Verein geführten ausgegliederten Unternehmens.
  • Ist die ausgegliederte Einrichtung kein Unternehmen oder gemäß § 8 Z 2 KommStG 1993 von der Kommunalsteuer befreit, fällt keine Kommunalsteuer an.

4.3 Unternehmen

4.3.1 Begriff

568
  • § 3 KommStG 1993 knüpft an den Unternehmens- und Unternehmerbegriff iSd § 2 Abs. 1 und Abs. 2 Z 1 UStG 1994 an. Danach umfasst das Unternehmen die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede selbständige, nachhaltige Betätigung zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn (Überschuss) zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Keine Bedeutung im Bereich der Kommunalsteuer haben Liebhabereivermutungen (zB LVO, BGBl. Nr. 33/1993; Durchführungserlass AÖF Nr. 178/1993, 187/1990). Daher zählen auch so genannte Liebhabereitätigkeiten zum Unternehmensbereich.
569
  • Ob die umsatzsteuerbaren Leistungen von der Umsatzsteuer befreit sind, hat für die Kommunalsteuer keine Bedeutung,

4.3.2 Befreiung

570
  • Bei gemeinnützigen Vereinen, die zwar die Voraussetzungen einer Begünstigung auf abgabenrechtlichem Gebiet erfüllen, aber nicht unter die Befreiung des § 8 Z 2 KommStG 1993 fallen (zB gemeinnütziger Sportverein gemäß § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994), zählen auch die unentbehrlichen Hilfsbetriebe iSd § 45 Abs. 2 BAO sowie vermögensverwaltende Tätigkeiten (zB Mietwohnhaus) zum unternehmerischen Bereich.

4.3.3 Abgrenzung der unternehmerischen von der nichtunternehmerischen Sphäre

571

Zur Abgrenzung der unternehmerischen von der nichtunternehmerischen Sphäre siehe Abschn. 3.2.

572

Ein Verein ist nicht unternehmerisch tätig, soweit er satzungsgemäße Gemeinschaftsaufgaben besorgt, für die er echte Subventionen, Spenden oder so genannte echte Mitgliedsbeiträge erhält. Hingegen ist der Verein insoweit unternehmerisch tätig, als er für im Rahmen eines Leistungsaustausches erbrachte Tätigkeiten Leistungsentgelte oder so genannte unechte Mitgliedsbeiträge erhält; diesen Beiträgen steht eine konkrete Gegenleistung des Vereines an den Beitragszahler gegenüber (vgl. VwGH 21.09.2006, 2003/15/0026).

Zur Abgrenzung echter und unechter Mitgliedsbeiträge siehe Rz 432 bis 438.

573
  • Auch Subventionen können zum unternehmerischen Bereich gehören; siehe dazu Rz 439 bis 443. Im Gegensatz dazu ist ein Verein nichtunternehmerisch tätig, wenn er seine Leistungen unentgeltlich erbringt und erst die Subventionen den Verein in die Lage versetzen, seine nach dem Vereinszweck obliegenden Aufgaben erfüllen (VwGH 24.11.1999, 95/13/0185).

4.4 Betriebsstätte

4.4.1 Begriff

574

Als Betriebsstätte gilt jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die mittelbar oder unmittelbar der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit dient (§ 4 Abs. 1 KommStG 1993 mit Verweis auf § 29 Abs. 2 BAO). Durch das Wort "mittelbar" werden auch jene Einrichtungen einbezogen, die nach der BAO nicht als Betriebsstätten angesehen werden, bspw. Arbeiterwohnstätten, vom Unternehmer den Dienstnehmern zur Verfügung gestellte Betriebserholungsheime (Urlaubsheime), Sport-, Fitness-, Freizeitanlagen und dgl.), Mietobjekte.

4.4.2 Sonderfälle

575
  • In einer Arbeiterwohnstätte wohnhafte Dienstnehmer können nur dann dieser Betriebsstätte zugerechnet werden, wenn und insoweit sie dort tätig werden, wie zB ein Dienstnehmer, der als Hausbesorger für die Betreuung des unternehmerisch genutzten Gebäudes ganz oder teilweise eingesetzt wird. Die gleiche Beurteilung gilt für Freizeitanlagen und dgl. Das bloße Wohnen eines Dienstnehmers in einer Werkswohnung oder dessen Aufenthalt in einem Betriebserholungsheim allein begründet sohin keine Kommunalsteuer-Pflicht der Arbeitslöhne dieses Dienstnehmers.

4.5 Bemessungsgrundlage

4.5.1 Arbeitslöhne an Dienstnehmer iSd § 47 Abs. 2 EStG1988

576

Die Bemessungsgrundlage entspricht jener des Dienstgeberbeitrages gemäß § 41 FLAG 1967. Heranzuziehen ist grundsätzlich die Summe der in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer gewährten Bruttobezüge (Geld und geldwerte Vorteile).

4.5.1.1 Nicht zur Bemessungsgrundlage gehören:

577
  • Ruhe- und Versorgungsbezüge
578
  • die im § 67 Abs. 3 und 6 EStG 1988 genannten Bezüge (Abfertigungen und Abfindungen anlässlich der Beendigung des Dienstverhältnisses; nicht aber Urlaubsabfindungen und -entschädigungen);
579
  • die im § 3 Abs. 1 Z 10, 11 und 13 - 21 EStG 1988 genannten Bezüge (ua. pauschale Reiseaufwandsentschädigungen an Sportler, Schiedsrichter und Sportbetreuer, begünstigte Auslandstätigkeit, Sachzuwendungen bei Betriebsveranstaltungen, Zukunftssicherungszuwendungen, Mitarbeiterbeteiligungen, freie Mahlzeiten und Getränke);
580
  • Arbeitslöhne an Dienstnehmer, die als begünstigte Personen gemäß den Vorschriften des Behinderteneinstellungsgesetzes beschäftigt werden. Diese Befreiung auch dann anwendbar ist, wenn das Unternehmen ohne Einstellungspflicht begünstigte Behinderte iSd § 2 BEinStG beschäftigt.

4.5.1.2 Nachträgliche Änderung der Bemessungsgrundlage

581

Wird anlässlich einer Prüfung durch das Finanzamt der von einem Verein gewährte Arbeitslohn wegen Überhöhung auf das angemessene Ausmaß gekürzt und dem Verein rückerstattet, fällt der überhöhte Teil nicht unter die Arbeitslöhne und damit nicht unter die Kommunalsteuer (zB überhöhtes Gehalt, verdeckte Ausschüttungen). Fehlende oder unvollständige Aufzeichnungen über die Arbeitslöhne berechtigen bzw. verpflichten die Behörde zur Schätzung der Bemessungsgrundlage.

4.5.2 Überlassene (gestellte) Arbeitskräfte

581a

Bei Überlassungen ist der inländische Überlasser Steuerschuldner. Bemessungsgrundlage sind die gewährten Arbeitslöhne.

582
  • Bei ausländischen Überlassern ist der Beschäftiger der Arbeitskräfte Steuerschuldner. Bemessungsgrundlage ist 70% des an den ausländischen Überlasser gezahlten Gestellungsentgeltes (ohne Umsatzsteuer und abzüglich allfälliger Skonti).
583
  • Auf gestellte behinderte Personen ist die Befreiung des § 5 Abs. 2 lit. e KommStG 1993 sinngemäß anwendbar (keine Kommunalsteuer auf das Gestellungsentgelt für gestellte behinderte Personen).

4.5.3 Zugeteilte Dienstnehmer

584
  • Bemessungsgrundlage sind die vom Verein der Körperschaft öffentlichen Rechts ersetzten Aktivbezüge. Dazu gehören nicht die vom lohnsteuerlichen Dienstgeber zu tragenden Lohnnebenkosten. Ist die Höhe der ersetzten Aktivbezüge für dienstzugeteilte Arbeitskräfte nicht bekannt, kann vom in Rechnung gestellten Betrag ein Abschlag von 30% erfolgen (vgl. Bemessungsgrundlage Rz 582).

4.5.4 Zuordnung der Dienstnehmer

585

Für die Zuordnung der Dienstnehmer zu einer Betriebsstätte kann die Verwaltungspraxis und Rechtsprechung herangezogen werden.

Beispiel:

Ein Verein vermietet und verpachtet Grundstücke (= Betriebsstätten) in den Gemeinden A, B und C, die von einer in der Gemeinde A gelegenen Dienststelle (= Betriebsstätte) des Vereins aus verwaltet werden. Das Grundstück in der Gemeinde B ist ein Mietwohnhaus, in dem ein Hausbesorger angestellt ist. Die in den Gemeinden A und C gelegenen Grundstücke sind unbebaut. Kommunalsteuerpflichtig sind daher die Hausbesorgerbezüge in der Gemeinde B und die mit der Verwaltung (ganz oder teilweise) im Zusammenhang stehenden Bezüge der Dienstnehmer in der Gemeinde A.

4.5.5 Gemischte Tätigkeiten

4.5.5.1 Aufteilung der Bemessungsgrundlage

586

Ist ein Dienstnehmer teilweise im unternehmerischen und teilweise im nichtunternehmerischen Bereich tätig, sind die Arbeitslöhne entsprechend zuzuordnen und nur mit dem unternehmerischen Teil steuerpflichtig. Die Aufteilung wird, wenn der Dienstnehmer nach der Arbeitszeit entlohnt wird, idR nach dem zeitlichen Ausmaß der Tätigkeiten (zeitlicher Arbeitseinsatz) zu erfolgen haben (zB eine Haushaltshilfe, die auch im Geschäftslokal eingesetzt wird).

4.5.5.2 Sonderformen der Aufteilung

587

Führt eine zeitanteilige Aufteilung im Einzelfall zu einem unangemessenen Ergebnis, können auch andere Aufteilungsmaßstäbe herangezogen werden.

Beispiele

Bei Herausgabe einer nicht begünstigungsschädlichen Vereinszeitung mit Inseratengeschäft durch einen gemeinnützigen Verein (siehe Rz 370 bis 371) kann auch die Seitenanzahl der Vereinszeitung für die Aufteilung in Betracht kommen (Verhältnis der Inseratenseiten zu den übrigen Seiten).

Finanziert ein Sportverein zB die Sportausbildung durch echte Mitgliedsbeiträge, echte Subventionen, Spenden und Entgelte der auszubildenden Sportler, fällt nur der Leistungsaustausch mit den Sportlern in den unternehmerischen Bereich. Als Abgrenzungsmaßstab für die Zuordnung der Arbeitslöhne der Ausbildner zum unternehmerischen Bereich kann auch das Verhältnis [zur Finanzierung der Ausbildung verwendete echte Mitgliedsbeiträge, echte Subventionen und Spenden] : [Entgelte der auszubildenden Sportler] herangezogen werden.

4.5.5.3 Vereinbarung der Bemessungsgrundlage

588

Ist die Feststellung der mit der unternehmerischen Tätigkeit zusammenhängenden Arbeitslöhne mit einem unverhältnismäßigen Aufwand verbunden, können die erhebungsberechtigten Gemeinden mit dem Steuerschuldner eine Vereinbarung über die Höhe der Bemessungsgrundlage treffen.