Richtlinie des BMF vom 20.10.2005, 06 8603/1-IV/6/03 gültig von 20.10.2005 bis 21.08.2007

UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002

  • 4. Zusammenschlüsse (Art. IV UmgrStG)
  • 4.1. Begriff und Anwendungsvoraussetzungen (§ 23 UmgrStG)

4.1.12. Erfordernis einer Gegenleistung

1374

Anwendungsvoraussetzung des § 23 Abs. 1 UmgrStG ist ua., dass das übertragene Vermögen ausschließlich gegen Gewährung von Gesellschafterrechten an der übernehmenden Personengesellschaft erfolgt. Im Gegensatz zu Einbringungen (siehe Rz 1040 ff) gibt es von der Ausschließlichkeit der Gewährung von Gesellschafterrechten keine Ausnahme.

4.1.12.1. Gewährung von Gesellschafterrechten

1375

Der Begriff der Gesellschafterrechte ist gemäß Einkommensteuerrecht auszulegen (siehe EStR 2000 Rz 5804 ff). Jede positive Veränderung der Rechtsstellung des Gesellschafters ist als Gewährung von Gesellschafterrechten anzusehen. Zum Mitunternehmeranteils- und Beteiligungsbegriff siehe Rz 1309 f. Zur Übernahme des Gesellschafterrechts siehe Rz 1465.

1376

In allen Personengesellschaften, bei denen die Beteiligung am Vermögen auf fixe Quoten abgestellt wird, ist das Gewähren einer Substanzbeteiligung an der Mitunternehmerschaft (Einstellen in ein starres Kapitalkonto) als Gegenleistung zu verstehen, sie ist auch in der Erweiterung schon bestehender Substanzbeteiligungen (Erhöhen des starren Kapitalkontos) gegeben. Kommt es durch Einlagen aller Mitunternehmer zu einer gleichmäßigen Erhöhung der starren Kapitalkonten, liegt darin ebenfalls das Gewähren von Gesellschafterrechten.

1377

Um dem Ausschließlichkeitserfordernis zu entsprechen, muss sich jede weitere Gegenleistung ebenfalls in Gesellschafterrechten abbilden (etwa eine von der Beteiligung abweichende höhere Gewinnbeteiligung oder eine besondere Form eines Mitwirkungsrechtes), es darf sohin zu keiner zusätzlichen über Gesellschafterrechte hinausgehenden Gegenleistung kommen (zB Zahlung in das Privatvermögen des Übertragenden).

1378

Der Eintritt in eine neugegründete oder bestehende Personengesellschaft als Arbeitsgesellschafter begründet ein Gesellschafterrecht (in Form einer Gewinnbeteiligung) und begründet daher dem Grunde nach einen Zusammenschluss im Sinne des Art. IV UmgrStG, er vermag allerdings keine Substanzveränderung in der Rechtsposition des oder der Zusammenschlusspartner bewirken.

1379

Das Gewähren eines Gesellschafterrechtes und damit ein Zusammenschlusstatbestand liegen in Personengesellschaften mit fixierten Beteiligungsverhältnissen nicht vor, wenn Einlagen die Beteiligungsverhältnisse nicht berühren (Einstellen in das variable Kapitalkonto).

1380

In allen Personengesellschaften, in denen die Beteiligungsverhältnisse nicht fixiert sind, spiegeln die Veränderungen der Kapitalkonten durch Einlagen und Gewinnzuweisungen auch die jeweiligen Beteiligungsverhältnisse wieder. Es kann daher zumindest am jeweiligen Bilanzstichtag zu einer positiven Veränderung der Rechtsstellung und damit unter Umständen jährlich zu einem Zusammenschluss im Sinne des Art. IV UmgrStG kommen.

4.1.12.2. Teilweises Unterbleiben der Gewährung von Gesellschafterrechten

1381

Werden für übertragenes Vermögen teilweise Gesellschafterrechte gewährt, teilweise hingegen Zahlungen in das Privatvermögen des Übertragenden geleistet, ist Art. IV UmgrStG zur Gänze nicht anwendbar. Siehe Rz 1506 ff.

4.1.13. Erfordernis einer übernehmenden Personengesellschaft

1382

Gemäß § 23 Abs. 3 UmgrStG muss das Vermögen auf eine Gesellschaft übertragen werden, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind. Die übernehmende Personengesellschaft kann eine inländische oder ausländische, eine bereits bestehende oder eine erst anlässlich des Zusammenschlusses neu errichtete Mitunternehmerschaft sein.

1383

Vermögensverwaltende Personengesellschaften können zivilrechtlich übernehmende Gesellschaften sein, umgründungssteuerrechtlich sind sie Partner eines Zusammenschlusses, wenn von mindestens einem anderen Partner begünstigtes Vermögen im Sinne des § 23 Abs. 2 UmgrStG übertragen wird.

Beispiel:

In die (Liegenschaften besitzende) vermögensverwaltende A-GmbH & Co KEG tritt ein neuer Gesellschafter ein, der einen Betrieb als Sacheinlage überträgt. Umgründungssteuerrechtlich übertragen die A-GmbH & Co KEG ihr Liegenschaftsvermögen und B seinen Betrieb auf die "neue" A-GmbH & Co KEG, damit liegt dem Grunde nach ein Zusammenschluss im Sinne des Art. IV UmgrStG vor.

4.1.13.1. Inländische übernehmende Personengesellschaft

1384

Als übernehmende Personengesellschaft kommen nach Art. IV UmgrStG alle Mitunternehmerschaften, die betriebliche Einkünfte gemäß § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 erzielen, in Betracht, insb. folgende Personengesellschaften mit betrieblichen Einkünften:

  • Personengesellschaften des Handelsrechts
  • Eingetragene Erwerbsgesellschaften
  • Gesellschaften bürgerlichen Rechts
  • Atypische stille Gesellschaften
  • Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigungen.

4.1.13.2. Ausländische übernehmende Personengesellschaft

1385

Für eine ausländische übernehmende Personengesellschaft gelten die gleichen Voraussetzungen wie für eine inländische übernehmende Personengesellschaft. Die ausländische Mitunternehmerschaft muss daher einer inländischen Mitunternehmerschaft vergleichbar sein. Die Beurteilung der Vergleichbarkeit richtet sich dabei ausschließlich nach österreichischem innerstaatlichem Recht. Nicht entscheidend ist die steuerliche Behandlung der Gesellschaft im ausländischen Staat.