Richtlinie des BMF vom 05.12.2007, BMF-010203/0501-VI/6/2007 gültig von 05.12.2007 bis 15.06.2008

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 8 Rückstellungen (§§ 9 und 14 EStG 1988)
  • 8.5 Vorsorge für Abfertigungen

8.5.2 Bildung und Fortführung der Rückstellung

8.5.2.1 Berechnungsmethode

3336

Die Berechnung der Rückstellung hat ausschließlich nach der in § 14 Abs. 1 EStG 1988 festgelegten Methode zu erfolgen. Die Bildung einer versicherungsmathematisch oder durch Abzinsung errechneten Rückstellung für Abfertigungsansprüche ist unzulässig.

8.5.2.2 Erstmalige Bildung einer Abfertigungsrückstellung

8.5.2.2.1 Ausmaß der Rückstellung
3337

Im ersten Jahr der Bildung der Rückstellung wird das prozentuelle Ausmaß der Rückstellungsbildung festgelegt. Das maximale steuerliche Ausmaß beträgt grundsätzlich 50%, für ältere Arbeitnehmer 60% (siehe Rz 3342 ff). Das bei der erstmaligen Bildung festgelegte Ausmaß ist beizubehalten (§ 14 Abs. 3 EStG 1988). Entstehen in späteren Wirtschaftsjahren für einzelne Arbeitnehmer oder Gruppen von Arbeitnehmern Abfertigungsansprüche, so sind diese in die Rückstellung mit jenem prozentuellen Ausmaß aufzunehmen, welches für die bereits vorher anspruchsberechtigten Arbeitnehmer maßgebend ist. Eine Verteilung des Aufstockungsbetrages auf mehrere Jahre ist sohin unzulässig.

Wurde keine Erklärung über das gewählte Ausmaß abgegeben, jedoch in der Bilanz eine Rückstellung gebildet, ist das gewählte Ausmaß der Rückstellung im steuerlichen Ermittlungsverfahren festzustellen.

Eine Abfertigungsrückstellung kann

  • für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2001 enden, im Ausmaß bis zu 47,5%, und
  • für folgende Wirtschaftsjahre im Ausmaß bis zu 45% der am Bilanzstichtag bestehenden fiktiven Abfertigungsansprüche

steuerlich geltend gemacht werden. Für ältere (über 50jährige) Arbeitnehmer bleibt das Ausmaß von 60% aufrecht. Von der Zurücknahme des Ausmaßes steuerlich wirksam gebildeter Abfertigungsrückstellungen sind auch jene betroffen, die bereits am 31. Dezember 2001 bzw. zum Bilanzstichtag des folgenden Wirtschaftsjahres bestanden haben. Zur steuerlichen Erfassung von Auflösungsgewinnen aus der Absenkung des Rückstellungsausmaßes siehe Rz 3351b.

8.5.2.2.2 Bildung einer Abfertigungsrückstellung bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988
3338

Bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 muss der Steuerpflichtige eine Abfertigungsrückstellung in der Steuerbilanz bilden, sofern er eine solche bereits in der Handelsbilanz gebildet hat. Hinsichtlich der Höhe kann er sich - unabhängig vom handelsrechtlichen Prozentsatz - innerhalb der Grenzen des § 14 Abs. 1 EStG 1988 auf ein Ausmaß festlegen. Hat er handelsrechtlich keine Abfertigungsrückstellung gebildet, so darf er dies auch steuerlich nicht tun (Maßgeblichkeit hinsichtlich des Ansatzes dem Grunde nach).

Beispiel:

Die Höhe der handelsrechtlichen Abfertigungsrückstellung in Relation zu den handelsrechtlichen Abfertigungsansprüchen beträgt bei der erstmaligen Bildung im Jahr 2001 35%. Der Betrieb beschäftigt keine älteren Arbeitnehmer. Das prozentuelle Höchstausmaß der für Zwecke der Steuerbilanz zu bildenden Abfertigungsrückstellung kann bis zu 50% frei gewählt werden.

8.5.2.2.3 Bildung einer Abfertigungsrückstellung bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988
3339

Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 kann sich der Steuerpflichtige zunächst dem Grunde nach für die Bildung einer Abfertigungsrückstellung entscheiden; hinsichtlich der Höhe kann er sich innerhalb der Grenzen des § 14 Abs. 1 EStG 1988 auf ein Ausmaß festlegen.

8.5.2.2.4 Ermittlung des Ausmaßes bei der Zusammenführung von Betrieben
3340

Werden zwei oder mehrere Betriebe zu einem einheitlichen Betrieb zusammengeführt und war die Vorgangsweise bezüglich der Bildung von Abfertigungsrückstellungen in den einzelnen zusammengeführten Betrieben vor der Zusammenführung uneinheitlich - sei es, dass einzelne Betriebe überhaupt keine Abfertigungsrückstellung gebildet hatten, sei es, dass die Bildung der Abfertigungsrückstellung mit unterschiedlichen Prozentsätzen erfolgte -, dann ist nach der Zusammenführung bezüglich der Bildung und Fortführung der Abfertigungsrückstellung einheitlich vorzugehen. Dabei ist für das Rückstellungsausmaß der höchste Prozentsatz maßgebend, mit dem die Abfertigungsrückstellung in einem der Betriebe vor der Zusammenführung zulässigerweise gebildet wurde.

Wird in einem Betrieb die Abfertigungsrückstellung steuerfrei aufgelöst (Rz 3351a) oder "eingefroren" (Rz 3351c) und in anderem Betrieb die Abfertigungsrückstellung weitergeführt (Rz 3351b), ist nach Zusammenführung der Betriebe hinsichtlich der Abfertigungsvorsorge jeweils getrennt vorzugehen.

8.5.2.2.5 Gleichmäßige Verteilung
3341

Das gewählte Ausmaß ist gleichmäßig auf fünf aufeinander folgende Wirtschaftsjahre verteilt zu erreichen. Der Steuerpflichtige ist auch in den Folgejahren an das gewählte prozentuelle Ausmaß gebunden.

Beispiel:

a) Ein Steuerpflichtiger entschließt sich im Jahr 1998 zur Rückstellungsbildung im Ausmaß von 50%. Die Abfertigungsansprüche und die jeweilige Rückstellung betragen zu den Bilanzstichtagen (umgerechnet für alle Jahre in Euro):

1998

100.000 Euro

davon 10%

=

10.000 Euro

1999

120.000 Euro

davon 20%

=

24.000 Euro

2000

110.000 Euro

davon 30%

=

33.000 Euro

2001

130.000 Euro

davon 40%

=

52.000 Euro

2002

140.000 Euro

davon 50%

=

70.000 Euro

Nach Ablauf des Aufstockungszeitraumes können die neuen oder erhöhten Abfertigungsverpflichtungen sofort in voller Höhe im gewählten Prozentsatz rückgestellt werden.

b) Ein Steuerpflichtiger entschließt sich im Jahr 1999 zur Rückstellungsbildung im Ausmaß von 50%. Die Abfertigungsansprüche und die jeweilige Rückstellung betragen unter Berücksichtigung der Reduzierung des Ausmaßes ab 2002 zu den Bilanzstichtagen (umgerechnet für alle Jahre in Euro):

1999

100.000 Euro

davon 10%

=

10.000 Euro

2000

120.000 Euro

davon 20%

=

24.000 Euro

2001

110.000 Euro

davon 30%

=

33.000 Euro

2002

130.000 Euro

davon 38%

(47,5% x 80%)

=

49.400 Euro

2003

140.000 Euro

davon 45%

=

63.000 Euro

8.5.2.3 Anhebung des Höchstausmaßes für ältere Arbeitnehmer

8.5.2.3.1 Prozentsatz
3342

Das steuerliche Höchstausmaß der Abfertigungsrückstellung von 50% wurde mit dem Steuerreformgesetz 1993, BGBl. Nr. 818/1993, für Personen, die am Bilanzstichtag das 50. Lebensjahr vollendet haben, auf 60% angehoben, wobei dieses Höchstausmaß in einer fünfjährigen Übergangsphase ab 1994 erreicht werden konnte.

Ab dem Wirtschaftsjahr 1998 kann bzw. muss (in Bezug auf das sonst verlorene Wahlrecht) bei erstmaligem Überschreiten des 50. Lebensjahres auch nur eines Dienstnehmers der Prozentsatz sofort im gewählten Höchstausmaß (mit maximal 60%) angenommen werden.

8.5.2.3.2 Anhebung des Höchstausmaßes
3343

Sowohl bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 als auch bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 steht ein Wahlrecht bei der Inanspruchnahme des erhöhten Rückstellungsausmaßes zu. Diese Wahl bezieht sich jedoch grundsätzlich nur auf die Höhe des Rückstellungsausmaßes (zwischen 50% bzw. 47,5% / 45% und 60%), nicht jedoch auf den Zeitpunkt. Bestehen daher in einem Wirtschaftsjahr erstmalig Abfertigungsrückstellungen für Anwartschaftsberechtigte über 50 Lebensjahren, so muss in diesem Jahr auf das gewählte Rückstellungsausmaß angehoben werden, andernfalls davon auszugehen ist, dass vom Wahlrecht nicht Gebrauch gemacht wurde.

3344

Der Steuerpflichtige kann sich auch nur einheitlich für ein Herabsetzen der Obergrenzen entscheiden. Nimmt er daher bei Rückstellungen für anwartschaftsberechtigte Personen unter 50 Jahren einen geringeren Prozentsatz als 50% bzw. 47,5% / 45% in Anspruch, so kann er auch für Personen über 50 Jahren nur das verhältnismäßige Höchstmaß bilden.

Beispiel:

Ein Unternehmer hatte bisher die Abfertigungsrückstellungen im Höchstmaß von 40% (das sind 80% vom Höchstausmaß von 50%) gebildet. Der Dienstnehmer C ist am 3.5.1949 geboren. Die fiktiven Abfertigungsansprüche und die Abfertigungsrückstellungen betragen:

Dienstnehmer C

31. 12. 1999

520.000 S

x

48% (= 80% von 60%)

=

249.600 S

8.5.2.4 Betriebsübertragung und Betriebsaufgabe

8.5.2.4.1 Entgeltliche Betriebsübertragung
3345

Gehen die Abfertigungsverpflichtungen im Falle einer entgeltlichen Betriebsübertragung auf den Erwerber über, ist für Zwecke der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes nur der Betrag der Rückstellung als Passivposten zu behandeln (vgl. VwGH 2.4.1965, 2126/64). Der Erwerber hat die Rückstellung gemäß § 14 Abs. 4 EStG 1988 weiterzuführen (mit dem vom Vorgänger gewählten Prozentsatz).

Werden die Abfertigungsverpflichtungen in der Kaufvereinbarung mit einem höheren Wert angesetzt als dem Betrag der Rückstellung entspricht, kürzt dies beim Veräußerer den Veräußerungsgewinn. Ist die Abfertigungsrückstellung steuerneutral aufgelöst worden (§ 124b Z 68 EStG 1988), erhöht die Übernahme der Abfertigungsverpflichtung (im vereinbarten betraglichen Ausmaß) hingegen zunächst den Veräußerungsgewinn. Der Betrag für die Übernahme der Abfertigungsverpflichtung ist beim Veräußerer aber wirtschaftlich einer Abfertigungszahlung entsprechend auf fünf Jahre verteilt abzusetzen (analog § 124b Z 68 lit. c EStG 1988). Im Falle der Veräußerung des ganzen Betriebes liegen nachträgliche negative Einkünfte iSd § 32 Z 2 EStG 1988 vor (Rz 3351a).

Beispiel:

Schlussbilanz Veräußerer 31.12.2003

Aktiva

320

Kapital

320

(Teilwert inkl. Firmenwert

500)

 

 

Die Abfertigungsrückstellung ist vom Veräußerer 2002 steuerneutral auf das Kapitalkonto übertragen worden. Im Zuge der Betriebsveräußerung zum 31.12.2003 werden Abfertigungsverpflichtungen in Höhe von 60 mitübernommen, der Barkaufpreis beträgt daher statt 500 nur 440. Der Veräußerungsgewinn iSd § 24 EStG 1988 beträgt (500 - 320=) 180. In den Jahren 2003 bis 2007 sind jeweils 12 als (nachträgliche) Betriebsausgabe absetzbar.

Werden die AbfertigungsverpflichtungenDer Erwerber hat in der Kaufvereinbarung mit einem höheren Wert angesetzt alsersten Eröffnungsbilanz für den Unterschiedsbetrag zwischen dem Betrag der Rückstellung entspricht, kürzt dies beim Veräußerer den Veräußerungsgewinn. Der Erwerber hatRückstellungsbetrag und dem in der ersten Eröffnungsbilanz für den Unterschiedsbetrag zwischen dem Rückstellungsbetrag und demKaufvereinbarung angesetzten Wert einen Passivposten einzustellen. Sofern beim Übertragenden (insbesondere wegen steuerneutraler Auflösung in 2002 oder 2003) keine Abfertigungsrückstellung bestanden hat, ist der Kaufvereinbarung angesetzten Wert einengesamte für die Übernahme der Abfertigungsverpflichtung errechnete Betrag als Passivposten einzustellenauszuweisen. In den Folgejahren ist eine Aufstockung der Rückstellung jeweils (gewinnneutral) gegen den Passivposten zu verrechnen. In Wirtschaftsjahren, in denen die Abfertigungsrückstellung sinkt, ist der Passivposten unverändert weiterzuführen. Fallen die Abfertigungsverpflichtungen hingegen zur Gänze weg, ist der Passivposten gemeinsam mit der Rückstellung gewinnerhöhend aufzulösen. Im Fall einer steuerfreien Auflösung der Rückstellung (Rz 3351a) ist der Passivposten weiterzuführen und im Zeitpunkt des Entstehens der Abfertigungsverpflichtung gewinnerhöhend aufzulösen. Im Fall einer Vollübertragung der Abfertigungsansprüche an eine Mitarbeitervorsorgekasse ist der Passivposten gewinnerhöhend aufzulösen. Im Fall des "Einfrierens der Abfertigungsrückstellung" (Rz 3351c) ist der Passivposten weiterzuführen und im Zeitpunkt des Entstehens der Abfertigungsverpflichtung gewinnerhöhend aufzulösen.

Werden Abfertigungsverpflichtungen im Rahmen einer Betriebsübertragung übernommen und hat der Erwerber von der steuerfreien Auflösung der Abfertigungsrückstellung Gebrauch gemacht, sind die übernommenen Verpflichtungen zu passivieren. Dieser Passivposten ist im Zeitpunkt des Entstehens der Abfertigungsverpflichtung gewinnerhöhend aufzulösen.

3346

Wird ein Betrieb entgeltlich übertragen und gehen die Abfertigungsverpflichtungen nicht auf den Erwerber über, ist die Abfertigungsrückstellung im Falle des Geltendmachens von Abfertigungsansprüchen zu Gunsten des laufenden Gewinnes aufzulösen.

3347

Erlöschen Abfertigungsverpflichtungen im Zuge einer Betriebsveräußerung, erhöht die Auflösung der Abfertigungsrückstellung den Veräußerungsgewinn. Die vorstehenden Ausführungen gelten sinngemäß in den Fällen der Betriebsaufgabe.

8.5.2.4.2 Unentgeltliche Betriebsübertragung und Betriebsverpachtung
3348

Übernimmt im Falle der unentgeltlichen Übertragung eines Betriebes der Rechtsnachfolger die Abfertigungsverpflichtungen, ist die Rückstellung beim Rechtsnachfolger gemäß § 14 Abs. 4 EStG 1988 fortzuführen. Werden die Abfertigungsverpflichtungen vom Rechtsnachfolger nicht übernommen oder fallen die Abfertigungsverpflichtungen anlässlich der unentgeltlichen Übertragung des Betriebes weg, ist die Abfertigungsrückstellung zu Gunsten des laufenden Gewinnes aufzulösen.

3349

Werden bei einer Betriebsverpachtung, die als Betriebsaufgabe zu beurteilen ist, vom Rechtsnachfolger die Abfertigungsverpflichtungen aus Vordienstzeiten beim Vorgänger übernommen und hat der Rechtsvorgänger (Verkäufer, Verpächter) in der Folge die Abfertigungen aus den bei ihm verbrachten Vordienstzeiten zu übernehmen (aus Vertrag oder Gesetz), so hat er die geschuldete Vergütung zu passivieren. Gleichzeitig fällt die Rückstellung weg. Der Passivposten ist bis zum Wegfall dem Betriebsvermögen zuzurechnen. Der Rechtsnachfolger hat die Abfertigungsrückstellung weiterzuführen und zwar in Höhe der vom Vorgänger geschuldeten Vergütungen, höchstens jedoch im Ausmaß des § 14 Abs. 1 EStG 1988. Der Vergütungsanspruch ist vom Rechtsnachfolger zu aktivieren. In Höhe der Differenz zwischen Vergütungsanspruch und Rückstellung ist ein Passivposten einzustellen. In den Folgejahren ist eine Aufstockung der Rückstellung jeweils gewinnneutral gegen den Passivposten zu verrechnen.

3350

Geht ein Betrieb unentgeltlich an einen bisherigen Dienstnehmer über, dann ist eine für diesen als Arbeitnehmer gebildete Abfertigungsrückstellung beim Übergeber des Betriebes gewinnerhöhend aufzulösen. Abfertigungszahlungen sind nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig (siehe Rz 1167 und Rz 1458).

8.5.2.4.3 Umgründungsfälle
3351

Die in Rz 3340 und 3348 ff dargestellte Vorgangsweise gilt auch für die unter das Umgründungssteuergesetz fallenden Tatbestände der Verschmelzung, der Umwandlung, der Einbringung, des Zusammenschlusses, der Realteilung und der Spaltung. Die Abfertigungsrückstellung ist dabei in der zum Umgründungsstichtag zu erstellenden Bilanz (Schlussbilanz, Jahres- oder Zwischenabschluss) nach den allgemeinen Grundsätzen des § 14 EStG 1988 zu bilden. Die Vorgangsweise gilt auch bei gesetzlich vorgesehenen Ausgliederungen und/oder Umstrukturierungen, sofern keine Regelungen in Sondergesetzen vorgesehen sind. Veräußerer ist jede natürliche oder juristische Person, die als Inhaber ausscheidet, Erwerber ist jede natürliche oder juristische Person, die als Inhaber in den Betrieb eintritt.

8.5.2.4.4 Entgeltliche Übernahme von Dienstnehmern

Bei der Übernahme von Dienstnehmern unter Anrechnung von Vordienstzeiten gegen eine Entschädigung ist iSd Rz 3345 ff vorzugehen.

8.5.2.5 Steuerliche Behandlung der Abfertigungsrückstellung ab 2002

8.5.2.5.1 Steuerfreie Auflösung der Abfertigungsrückstellung 2002 oder 2003
3351a

Im Wirtschaftsjahr 2002 kann erstmals der Gesamtbetrag der Abfertigungsrückstellung nach steuerwirksamer Verrechnung der wegfallenden Abfertigungsansprüche (im Wirtschaftsjahr 2002 entstandene Abfertigungsansprüche, unabhängig vom Auszahlungszeitpunkt) auf das Kapitalkonto oder auf eine als versteuert geltende Rücklage übertragen werden. Wird im Wirtschaftsjahr 2002 von der Möglichkeit der Übertragung nicht Gebrauch gemacht, kann der Gesamtbetrag der Abfertigungsrückstellung auch im Wirtschaftsjahr 2003 nach steuerwirksamer Verrechnung der wegfallenden Abfertigungsansprüche (im Wirtschaftsjahr 2003 entstandene Abfertigungsansprüche, unabhängig vom Auszahlungszeitpunkt) auf das Kapitalkonto oder auf eine als versteuert geltende Rücklage übertragen werden. Dies gilt insoweit, als die Ansprüche nicht vorher oder gleichzeitig an eine Mitarbeitervorsorgekasse oder ein Versicherungsunternehmen (Rz 3369a) übertragen worden sind.

Die Auflösung ist nur hinsichtlich der gesamten Rückstellung (nach oben dargestellten Verrechnungsmodalitäten) möglich, andernfalls ist die Rückstellung fortzuführen.

Eine steuerfreie Auflösung des Gesamtbetrages der Abfertigungsrückstellung ist nur zum Bilanzstichtag zulässig, allerdings vor Neubewertung (vor Rückstellungszuführung bzw. Abstockung auf 47,5% / 45%).

Die steuerrechtliche Auflösungsbestimmung gilt unabhängig davon, dass Rückstellungen für Abfertigungen in der Handelsbilanz fortgeführt werden. Die steuerfreie Auflösung ist in einer Beilage zur Einkommensteuer- oder Körperschaftsteuererklärung zu dokumentieren. Wird von der Möglichkeit der steuerfreien Auflösung der Abfertigungsrückstellung Gebrauch gemacht, sind später anfallende Abfertigungsansprüche und Übertragungsbeträge an eine Mitarbeitervorsorgekasse steuerlich gleichmäßig auf fünf Jahre verteilt abzusetzen.

Im Fall einer Betriebsveräußerung oder -aufgabe sind noch nicht abgesetzte Fünftelbeträge als nachträgliche Betriebsausgaben (§ 32 EStG 1988) zu behandeln. Im Fall einer Liquidation sind offene Fünftelbeträge in einem Betrag abzusetzen. Im Fall von Betriebsübertragungen mit Buchwertfortführung (unentgeltliche Übertragung, Umgründungen) setzt der Rechtsnachfolger die Fünftelabsetzung fort.

Beispiel:

Der Arbeitgeber beschäftigt ausschließlich Arbeitnehmer, die noch nicht das 50. Lebensjahr vollendet haben, deren Arbeitsverhältnis gemäß Arbeitsvertrag vor dem 1.1.2003 begonnen hat und für die bereits eine Abfertigungsrückstellung (50%) dotiert worden ist.

Die Abfertigungsrückstellung beträgt zum 31.12.2001 10.000. Der Arbeitgeber kündigt 2002 den Arbeitnehmer A, wobei auf ihn eine Abfertigungsrückstellung von 2.000 entfällt. Der Arbeitnehmer C (auf ihn entfällt eine Abfertigungsrückstellung von 1.500) kündigt 2002 selbst und erhält keine Abfertigung. Der Arbeitgeber kündigt 2003 den Arbeitnehmer B, wobei auf ihn eine Abfertigungsrückstellung von 1.000 entfällt.

a) Der Arbeitgeber macht 2002 von der Möglichkeit der steuerfreien Auflösung der Abfertigungsrückstellung Gebrauch. Die Ansprüche steigen im Jahr 2002 nach Berücksichtigung des Ausscheidens des Arbeitnehmers C um 1.000. Im Jahr 2003 überträgt er an eine betriebliche Mitarbeitervorsorgekasse (MVK) Ansprüche in der Höhe von 15.000 (inklusive Steigerung von 1.000 im Jahr 2003).

 

Abfertigungsanspruch

Abfertigungsrückstellung

Ausmaß

31.12.2001

20.000,00

10.000,00

50,00%

Neudotierung steuerlich 2002

1.000,00

0,00

0,00%

Verrechnung Abfertigung A

4.000,00

- 2.000,00

 

verbleiben

 

8.000,00

 

davon steuerfreier Auflösungsbetrag 2002

8.000,00

 

steuerwirksamer Abfertigungsbetrag 2002 (keine Fünftelverteilung)

2.000,00

 

 

Abfertigungsanspruch

steuerwirksam

Ausmaß

Anspruchszuwachs 2003

1.000,00

0,00

0,00%

Steuerwirksamer Abfertigungsbetrag 2003 an B*

2.000,00

400,00

20,00%

Übertragung der Ansprüche an MVK 2003**

15.000,00

3.000,00

20,00%

* Die Aufwendungen aus der Abfertigungsverpflichtung an den Arbeitnehmer B sind im Wirtschaftsjahr 2003 und den folgenden 4 Wirtschaftsjahren jeweils mit einem Fünftel, das sind 400 absetzbar.

** Der Übertragungsbetrag an die MVK ist 2003 und in den folgenden 4 Wirtschaftsjahren steuerlich mit jeweils einem Fünftel, das sind 3.000, absetzbar.

b) Der Arbeitgeber macht 2003 von der Möglichkeit der steuerfreien Auflösung der Abfertigungsrückstellung Gebrauch. Die Ansprüche steigen im Jahr 2002 nach Berücksichtigung des Ausscheidens des Arbeitnehmers C um 1.000. Im Jahr 2003 überträgt er an die MVK Ansprüche in der Höhe von 10.000.

 

Abfertigungsanspruch

Abfertigungsrückstellung

Ausmaß

31.12.2001

20.000,00

10.000,00

50,00%

Verrechnung Abfertigung A

4.000,00

- 2.000,00

50,00%

vorläufig vor Neubewertung

16.000,00

8.000,00

50,00%

Neubewertung

16.000,00

7.600,00

47,50%

Neudotierung steuerlich 2002

1.000,00

+ 475,00

47,50%

Rückstellung 31.12.2002

17.000,00

8.075,00

47,50%

steuerwirksamer Abfertigungsbetrag 2002

2.000,00

 

 

Abfertigungsanspruch

steuerwirksam

Ausmaß

Rückstellung 31.12.2002

17.000,00

8.075,00

47,50%

Verrechnung Abfertigung B

2.000,00

- 950,00

47,50%

Übertragung der Ansprüche an MVK 2003

10.000,00

- 4.750,00

47,50%

31.12.2003 vorläufig

5.000,00

2.375,00

47,50%

steuerfreier Auflösungsbetrag 2003

2.375,00

 

Rückstellung übersteigender Übertragungsbetrag (10.000 - 4.750)

5.250,00

 

davon steuerwirksam 2003*

 

1.050,00

20,00%

steuerwirksamer Abfertigungsbetrag 2003 (2.000 - 950)

1.050,00

 

* Der die Rückstellung übersteigende Übertragungsbetrag an die MVK ist im Jahr 2003 und den folgenden vier Wirtschaftsjahren zu einem Fünftel, das sind 1.050, absetzbar.

Nach steuerfreier Auflösung der Abfertigungsrückstellung besteht ein steuerliches Verbot der Neubildung von Abfertigungsrückstellungen. Dies gilt sowohl für Abfertigungsansprüche aus der aufgelösten Rückstellung als auch für Abfertigungsansprüche von Arbeitnehmern, deren Arbeitsverhältnis gemäß Arbeitsvertrag vor dem 1. Jänner 2003 begonnen hat, für die aber erst nach steuerlicher Auflösung der Abfertigungsrückstellung erstmals eine Abfertigungsrückstellung zu bilden wäre, weiters für Abfertigungsansprüche, die nach § 48 Abs. 2 BMVG für ein nach dem 31. Dezember 2002 abgeschlossenes Dienstverhältnis entstehen.

Beispiel:

Der Arbeitgeber (Bilanzstichtag 31.12.) beschäftigt ausschließlich Arbeitnehmer, die noch nicht das 50. Lebensjahr vollendet haben und deren Arbeitsverhältnis gemäß Arbeitsvertrag vor dem 1.1.2003 begonnen hat. Der Arbeitnehmer A hat laut Arbeitsvertrag sein Dienstverhältnis am 1.10.2002 begonnen. Nach einer Dauer des Dienstverhältnisses von 3 Jahren hat er Anspruch auf eine Abfertigung von 2 Monatsentgelten. Im Kalenderjahr 2005 ist jedoch keine steuerliche Rückstellungsbildung möglich, wenn sich der Arbeitgeber zur steuerfreien Auflösung der Abfertigungsrückstellung im Jahr 2002 oder 2003 entschlossen hat.