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Richtlinie des BMF vom 13.03.2013, BMF-010216/0009-VI/6/2013 gültig von 13.03.2013 bis 21.12.2014

KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013

Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2013 (KStR 2013) stellen einen Auslegungsbehelf zum Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988 idF AbgÄG 2012, BGBl. I Nr. 112/2012, dar und dienen einer einheitlichen Vorgehensweise. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden. Bei Erledigungen haben Zitierungen mit Hinweisen auf diese Richtlinien zu unterbleiben.
  • 21. Einkommensermittlung bei Beginn und Ende der Steuerpflicht (§§ 18 bis 20 KStG 1988)
  • 21.2 Auflösung und Abwicklung (§ 19 KStG 1988)

21.2.4 Liquidationszeitraum

1431
  • Der Einkommensermittlungszeitraum weicht nach § 19 Abs. 3 KStG 1988 vom normalen Besteuerungszeitraum ab.
  • Durch die Auflösung stiller Reserven anlässlich der Aufgabe tritt nämlich eine steuererhöhende Wirkung (Besteuerungsspitze) ein, die insoweit entschärft wird, als § 19 KStG 1988 eine Erweiterung des Veranlagungszeitraumes auf bis zu drei (im Falle der Abwicklung auf Grund eines Insolvenzverfahrens bis zu fünf) Jahre vorsieht. Dadurch soll im Wesentlichen der gleiche Effekt wie nach § 24 EStG 1988 erreicht werden, als im Rahmen der Liquidation verwirklichte Gewinne und Verluste in einem einheitlichen Gewinnermittlungszeitraum zusammengefasst werden.
  • Da § 24 Abs. 5 EStG 1988 ausdrücklich auf die Einkommensteuer Bezug nimmt, kommt diese Begünstigung bei Körperschaften jedenfalls nicht in Betracht.
1432
  • Beim Freibetrag nach § 24 Abs. 4 EStG 1988 ist zu unterscheiden:
  • Bei Körperschaften im Sinne des § 7 Abs. 3 KStG 1988 kommt er nicht zur Anwendung, zumal diese Befreiung durch die speziellen Bestimmungen des § 19 KStG 1988 verdrängt wird, während er Körperschaften außerhalb des Anwendungsbereiches des § 19 KStG 1988 als sachliche Steuerbefreiung zusteht.
1433
  • Aus § 19 Abs. 5 KStG 1988 ergibt sich, dass der Besteuerungszeitraum mit dem Ende des Wirtschaftsjahres beginnt, das unmittelbar vor Wirksamwerden des Auslösungsbeschlusses abgelaufen ist, wobei es darauf ankommt, für welchen Zeitpunkt die Auflösung beschlossen wurde.
  • Beispiel:
  • Die Generalversammlung einer GmbH (Geschäftsjahr ist das Kalenderjahr) beschließt nach § 84 GmbHG am 15.11.2001, die Gesellschaft mit sofortiger Wirkung aufzulösen.
  • Die tatsächliche Abwicklung dauert von 12.01.2002 bis 27.07.2003.
  • Der Besteuerungszeitraum für die Ermittlung des Abwicklungseinkommens läuft vom 01.01.2001 bis 27.07.2003.
  • Der Einschub eines Rumpfwirtschaftsjahres für den Zeitraum vom Beginn des Wirtschaftsjahres bis zum Tag des Gesellschafterbeschlusses ist dabei auf Grund der vom Gesetzgeber vorgenommenen Bezugnahme auf das vorangegangene Wirtschaftsjahr nicht zulässig. Dies gilt unabhängig davon, ob die Auflösung zu Beginn eines Wirtschaftsjahres oder während des laufenden Wirtschaftsjahres stattfindet.
  • Der Eintritt in die Liquidation stellt auch keinen gewichtigen betrieblichen Grund dar, auf ein anderes Wirtschaftsjahr überzugehen, also ein Rumpfwirtschaftsjahr bis zum Tag des Liquidationsbeschlusses einzuschieben.
  • Liegt einer der in der Rz 1427 genannten Auflösungsgründe vor, bedarf es keines Auflösungsbeschlusses. Für die Auflösung ist der Eintritt des die Auflösung nachsichziehenden Tatbestandes maßgeblich.
1434
  • Der gesetzlich vorgesehene Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 von drei Jahren kann in berücksichtigungswürdigen Fällen auf Antrag vom Finanzamt im Rahmen einer Ermessensentscheidung auch mehrmals jeweils wieder bis zu drei Jahren verlängert werden, wobei bei wiederholter Verlängerung der Zweckmäßigkeit eine besondere Bedeutung zukommt. Ein derartiger Antrag ist vor Ablauf des Dreijahreszeitraumes einzubringen. Die Abgabenbehörde hat darüber mit verfahrensrechtlicher Verfügung abzusprechen.
  • Für den Insolvenzfall sieht das Gesetz (§ 19 Abs. 3 KStG 1988) eine automatische Verlängerung auf bis zu fünf Jahre vor. Diese Verlängerung ist nicht von einer Ermessensentscheidung der Behörde abhängig, bedarf keiner verfahrensrechtlicher Verfügung, verhindert aber nicht eine weitere Verlängerung aus berücksichtigungswürdigen Fällen.
  • Ein berücksichtigungswürdiger Grund liegt bspw. dann vor, wenn die Körperschaft bei Verwertung des Vermögens unverschuldeterweise auf Schwierigkeiten stößt, nicht hingegen aber dann, wenn das Vermögen nicht verwertbar erscheint.
  • Wird kein Verlängerungsantrag gestellt oder wird er abgewiesen, endet der Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 nach 3 bzw. 5 Jahren unabhängig davon, ob die Liquidation abgeschlossen ist oder nicht.
  • Ist hingegen die Liquidation bereits vor Ablauf dieses dreijährigen bzw. fünfjährigen Zeitraumes beendet, endet der Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 ebenfalls, maßgeblich ist also die tatsächliche Abwicklungsdauer.
  • Wird der Drei- bzw. Fünfjahreszeitraum überschritten und kommt es zu keiner Verlängerung dieses Zeitraumes, ist danach auf jährliche Veranlagungen überzugehen. Auch der Zeitraum nach dem Ende des Drei- bzw. Fünfjahreszeitraums zählt bis zum Ende der Liquidation zum Liquidationszeitraum im Sinne des § 19 Abs. 2 KStG 1988; es liegen daher auch in diesen Jahren Liquidationsgewinne vor, auf die die Verrechnungsgrenze des § 2 Abs. 2b EStG 1988 nicht anzuwenden ist. Dauert nach dem Drei- bzw. Fünfjahreszeitraum die tatsächliche Abwicklung kein ganzes Jahr mehr, ergibt sich ein Rumpfwirtschaftsjahr.

Beispiel:

Der Besteuerungszeitraum für die Ermittlung des Abwicklungseinkommens läuft vom 01.01.01 bis 31.12.03 und wurde nicht verlängert. Die Abwicklung wird aber erst am 16.5.04 beendet. Ab 01.01.04 ist auf eine jährliche Veranlagung überzugehen, wobei hier der Gewinnermittlungszeitraum am 16.5.04 endet (abweichendes Wirtschaftsjahr).

  • Da der Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 als ein Veranlagungszeitraum gilt, sind während dieser Zeit für die einzelnen Jahre auch keine Steuererklärungen abzugeben, wobei auch keine Veranlagung stattfindet. Vorauszahlungen auf die endgültige Körperschaftsteuer sind allerdings zu leisten.
1435
  • Der Besteuerungszeitraum gemäß § 19 Abs. 3 KStG 1988 und dessen Verlängerung hat keinen Einfluss auf das normale Wirtschaftsjahr der steuerpflichtigen Körperschaft, das nach den unternehmensrechtlichen Bestimmungen weiterläuft. Dies deshalb, weil ein Wirtschaftsjahr gemäß § 7 Abs. 5 KStG 1988 in Verbindung mit § 2 Abs. 6 EStG 1988 nur kürzer, jedoch niemals länger als 12 Monate sein kann.
  • Die Gewinne und Verluste der einzelnen Wirtschaftsjahre werden in diesem Zeitraum zwar ausgeglichen und zusammengefasst besteuert, das einzelne Wirtschaftsjahr entfaltet aber überall dort, wo an den Ablauf Rechtsfolgen geknüpft sind, weiter seine Wirkung.