Richtlinie des BMF vom 16.12.2005, 07 2501/4-IV/7/01 gültig von 16.12.2005 bis 31.12.2005

LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 stellen einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Die Lohnsteuerrichtlinien sind als Zusammenfassung des geltenden Lohnsteuerrechts und somit als Nachschlagewerk für die Verwaltungspraxis und die betriebliche Praxis anzusehen. Sie basieren auf den Lohnsteuerrichtlinien 1999.
  • 3 STEUERBEFREIUNGEN (§ 3 EStG 1988)
  • 3.3 Die einzelnen Steuerbefreiungen

3.3.10 Begünstigte Auslandstätigkeiten (§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988)

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Diese Bestimmung bewirkt ungeachtet bestehender Doppelbesteuerungsabkommen eine (inländische) Steuerbefreiung für alle Fälle einer Auslandstätigkeit von inländischen Arbeitnehmern, die mit der Errichtung von Anlagen im Ausland (begünstigte ausländische Vorhaben) im Zusammenhang stehen und deren Dauer jeweils ununterbrochen über den Zeitraum von einem Monat hinausgeht. Zur Veranlagung bei Bezug von derartigen Einkünften siehe Rz 119 bei § 3 Abs. 3 EStG 1988.

3.3.10.1 Art der begünstigten Tätigkeiten (Bauausführungen, Montagen usw.)

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Die Begünstigung kommt zur Anwendung, wenn als Grundvoraussetzung ein inländisches Unternehmen im Ausland eine begünstigte Anlage errichtet und zu diesem Zweck eigene Arbeitnehmer im Ausland einsetzt (siehe auch VwGH 17.11.2004, 2000/14/0105). Nur dann, wenn diese Grundvoraussetzung erfüllt ist, kommt die Steuerbefreiung auch für weitere damit im Zusammenhang stehende Tätigkeiten (Wartung, Personalgestellung, Planung, Beratung, Schulung usw.) zum Tragen. Die Errichtung einer Anlage liegt auch dann vor, wenn der Auftrag an das inländische Unternehmen die Bauleitung (Planung, Konstruktion und Engineering) umfasst, die unmittelbare Bauausführung aber durch ein ausländisches Unternehmen erfolgt. Nicht als Errichtung gilt eine ausschließliche Planung oder eine reine Beratungstätigkeit.

Unter Bauausführung im weitesten Sinne sind alle Maßnahmen zu verstehen, die mit der Errichtung oder Erweiterung von Bauwerken (Hoch- und Tiefbauten) im Zusammenhang stehen. Dies ist auch dann der Fall, wenn der Auftragnehmer (Generalunternehmer) sich zur Erfüllung des Vertrages eines inländischen Unternehmers (Subunternehmers) bedient, weiters bei der Personalgestellung an ein inländisches Unternehmen anlässlich der Errichtung begünstigter Vorhaben.

Wird von einem inländischen Subunternehmer für einen ausländischen Generalunternehmer ein Teil eines Gesamtprojektes ausgeführt und stellt dieses Teilprojekt für sich gesehen eine begünstigte Anlage dar, steht die Begünstigung bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen zu. Zu den begünstigten Tätigkeiten im Zusammenhang mit Bauausführungen im Ausland zählen auch die Vorbereitungshandlungen wie das Aufsuchen des entsprechenden Standortes sowie Vermessungen auf Grund eines bereits erteilten Auftrages und daran anschließende Tätigkeiten (Projektierung und bauliche Planung). Die bloße Einrichtung fertig gestellter Baulichkeiten mit beweglichem Mobiliar und ähnlichem zählt nicht zu den begünstigten Tätigkeiten (zB Aufstellen von Regalen, Büromöbel und sonstiger Einrichtungsgegenstände).

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Begünstigte Montagen liegen sowohl bei der Aufstellung von ortsfesten Anlagen als auch bei der Aufstellung von nicht ortsfesten Maschinen und Arbeitsgeräten vor, die wegen ihres Umfanges an Ort und Stelle montiert werden müssen (zB Straßenbaumaschinen, Kräne, Rechenanlagen, aus Hard- und/oder Software bestehende EDV-Anlagen). Der Zusammenbau von nicht ortsfesten Maschinen und Arbeitsgeräten (zB Triebwägen) ist keine begünstigte Anlagenerrichtung, wenn die Maschine (das Arbeitsgerät) auch in Österreich zusammengebaut und das fertige Produkt ins Ausland transportiert werden kann.

EDV-Softwareprodukte (Gesamtsystemlösungen) sind dann als begünstigte Anlage zu qualifizieren, wenn sie auf Grund ihrer Komplexität einer Installierung im Ausland bedürfen. Eine Gesamtsystemlösung liegt vor, wenn verschiedene Teilprodukte (selbst entwickelte, aber auch angekaufte Software-Produkte) zu einem funktionierenden Gesamtsystem verbunden werden. Die bloße Einschulung für nicht selbst entwickelte Software-Produkte stellt keine begünstigte Tätigkeit dar. Gleichgültig ist, ob Anlagen als unbeweglich (wie maschinelle Einrichtungen und ähnliche Anlagen, die Bestandteil eines Bauwerkes geworden sind, zB Aufzüge, Schilifte, Sprungschanzen, Seilbahnen, Eisenbahnstränge) oder als beweglich anzusehen sind. Begünstigt ist auch der Transport solcher Anlagen oder Anlagenbestandteile, soweit er im Ausland ausgeführt wird.

Der nachträgliche Einbau elektronischer Steuerungen von Maschinen und Produktionsabläufen durch ein inländisches Unternehmen ist begünstigt; nicht begünstigt sind laufende Reparaturen und Servicearbeiten, soweit sie nicht im Zusammenhang mit der Errichtung vorgenommen werden.

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Begünstigt ist nicht nur die Montage, sondern auch die Montageüberwachung sowie die Inbetriebnahme solcher Anlagen. Eine begünstigte Inbetriebnahme liegt auch dann vor, wenn ein zeitlich begrenzter Probebetrieb durchgeführt wird. Die Bedienung der Anlage nach Abschluss des Probebetriebes ist nicht begünstigt, wohl aber das Anlernen von Bedienungskräften und deren Unterweisung (Beratung und Schulung).

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Von einer Errichtung von Anlagen (Bauausführung, Montage, usw.) kann nur dann ausgegangen werden, wenn zumindest ein Auftrag für das (Teil-)Projekt erteilt worden ist. Vorbereitende Arbeiten zur Erlangung eines Auftrages (Arbeiten für eine Anbotserstellung) fallen nicht unter die Begünstigung, und zwar auch dann nicht, wenn im Nachhinein ein Auftrag für dieses Projekt erteilt wird. Tätigkeiten wie die Inbetriebnahme, Instandsetzung, Montageüberwachung, Wartung von Anlagen, Engineering, Planung und Gestellung von Arbeitskräften sind nur dann begünstigt, wenn sie mit einem begünstigten ausländischen Vorhaben im Sinne der Rz 56 und Rz 57 in Zusammenhang stehen.

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Begünstigt ist ferner das Aufsuchen und die Gewinnung von Bodenschätzen im Ausland. Ein begünstigtes Vorhaben liegt in diesem Zusammenhang dann vor, wenn einem inländischen Unternehmen Rechte zur Aufsuchung und Gewinnung von Bodenschätzen verliehen werden. Mit einer solchen Erlaubnis muss allerdings auch die Verpflichtung zum Tätigwerden verbunden sein.

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Allen begünstigten Vorhaben ist gemeinsam, dass nicht nur eine unmittelbare, sondern auch eine mittelbare Mitwirkung am begünstigten Vorhaben des Arbeitgebers unter die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 fällt. Somit liegt auch bei den als Hilfspersonen im Ausland eingesetzten Arbeitnehmern (zB Bürokräfte, Krankenpersonal) eine begünstigte Auslandstätigkeit vor.

3.3.10.2 Monatsfrist

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Die Dauer der begünstigten Tätigkeiten muss jeweils ununterbrochen über den Zeitraum eines Monats hinausgehen. Ein Monat ist immer dann vollendet, wenn im Folgemonat der von der Bezeichnung betroffene nächstfolgende Tag durch die Auslandstätigkeit (Auslandsaufenthalt) noch angebrochen wird (vgl. § 108 BAO).

Beispiel:

Beginn der Auslandstätigkeit 10. Februar, Ende der Monatsfrist 11. März.

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Für die Berechnung der Monatsfrist ist auch die Reisezeit im Ausland heranzuziehen. Eine länger als einen Monat dauernde Tätigkeit kann auch dann vorliegen, wenn die Tätigkeit nicht beim selben Vorhaben, sondern bei verschiedenen begünstigten Vorhaben desselben inländischen Unternehmens verbracht wird. Ein Wechsel des Arbeitgebers während eines Auslandsaufenthaltes unterbricht diesen begünstigten Auslandsaufenthalt, ausgenommen es kommen die Bestimmungen der §§ 3 ff AVRAG, BGBl. Nr. 459/1993, zum Tragen.

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Eine begünstigte Auslandstätigkeit liegt grundsätzlich nur dann vor, wenn der Monatszeitraum bei dem einzelnen Tätigkeitsabschnitt überschritten wird. Während dieses Monats darf die ausländische Tätigkeit nur

  • an Wochenenden,
  • an (ausländischen) gesetzlichen Feiertagen,
  • an verlängerten Wochenenden, wenn keine Arbeitszeit verkürzt wird (zB Dekadenarbeit, Zeitausgleich, der sich auf im Rahmen der Auslandstätigkeit geleistete Überstunden bezieht),
  • bei (kurzfristigen) Krankenständen, wenn der Arbeitnehmer nicht in das Inland zurückkehrt,
  • bei betriebsbedingten (kurzfristigen) Einstellungen der Arbeiten (zB Schlechtwetter, Reparaturen),
  • bei Dienstfreistellungen bzw. bezahlter Freizeit, worunter jene gesetzlich oder kollektivvertraglich vorgesehenen Freizeitansprüche zu verstehen sind, die sich aus bestimmten Anlässen wie zB Todesfall, Heirat ergeben, unterbrochen werden. Dabei ist es nicht schädlich, wenn der Arbeitgeber die Kosten für (Familien-)Heimfahrten übernimmt. Ebenso ist es bei grenznahen Bau- oder Montagestellen nicht schädlich, wenn die Arbeitnehmer ihren inländischen Wohnort zur Nächtigung aufsuchen.
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Hat die ununterbrochene Tätigkeit im Ausland bereits länger als einen Monat gedauert, sind auch Urlaube oder Krankenstände der ausländischen Tätigkeit zuzurechnen, wenn der Arbeitnehmer unmittelbar nach dem Urlaub oder Krankenstand die Tätigkeit auf einer ausländischen Arbeitsstelle wieder aufnimmt.

65a

Werden Überstunden während oder unmittelbar im Anschluss an die begünstigte Auslandstätigkeit durch Zeitausgleich (im Aus- oder Inland) abgegolten, sind sie steuerfrei. Wird der Zeitausgleich hingegen nach einer Tätigkeit im Inland konsumiert, ist das Entgelt für den Zeitraum, in dem der Zeitausgleich konsumiert wird, steuerpflichtig.

66

Arbeiten im Inland unterbrechen grundsätzlich die begünstigte Auslandstätigkeit.

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Dienstreisen während der begünstigten Auslandsbeschäftigung unterbrechen die Auslandsbeschäftigung aber dann nicht, wenn sie ausschließlich im Interesse des ausländischen Vorhabens unternommen werden. Dies gilt auch dann, wenn sie zwar in den inländischen Stammbetrieb führen, aber nur von kurzer Dauer sind (höchstens drei Tage). Wird im Anschluss an eine nicht schädliche Dienstreise ein Kurzurlaub konsumiert, so wirkt sich dieser Kurzurlaub auf die begünstigte Auslandstätigkeit unterbrechend aus, es sei denn, dass dieser Kurzurlaub nur arbeitsfreie Tage im Montageland (zB Wochenende) erfasst. Dienen aber Dienstreisen auch oder nur der Verwirklichung anderer nicht begünstigter Vorhaben oder überschreiten Inlandsreisen den Zeitraum von drei Tagen, so unterbrechen solche Reisetätigkeiten die begünstigte Auslandsbeschäftigung. Wird ein Arbeitnehmer bei einem begünstigten ausländischen Vorhaben beschäftigt und unmittelbar zu einer Arbeitsverrichtung bei einem anderen ausländischen begünstigten Vorhaben abberufen, wird der Fristenlauf nicht unterbrochen, auch wenn ihn seine nicht durch eine schädliche Inlandstätigkeit unterbrochene Reise über das Inland führt.

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Nach einer schädlichen Unterbrechung liegt die Voraussetzung für die Steuerfreiheit erst dann wieder vor, wenn die Auslandstätigkeit erneut ununterbrochen über den Zeitraum von einem Monat hinausgeht.

3.3.10.3 Lohnverrechnung

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Bei Auslandsentsendungen im Laufe eines Lohnzahlungszeitraumes (Kalendermonat) bzw. bei Rückkehr eines Arbeitnehmers von einer ausländischen Baustelle während eines Lohnzahlungszeitraumes hat für die nicht begünstigten Inlandsbezüge hinsichtlich der Rumpflohnzahlungszeiträume die Lohnsteuerberechnung tageweise nach dem Lohnsteuertarif im Sinne des § 66 EStG 1988 zu erfolgen. Beiträge zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Kranken-, Unfall-, Pensions- oder Arbeitslosenversicherung usw. im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 bzw. die allfällige Gewährung des Pendlerpauschales nach § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 sind ebenfalls nur tageweise zu berücksichtigen.

Das Service-Entgelt für die e-card gemäß § 31c ASVG ist in jenem Monat als Werbungskosten zu berücksichtigen, in dem es vom Arbeitgeber einbehalten wird. Hat der Arbeitnehmer in diesem Monat sowohl begünstigte Auslandsbezüge als auch nichtbegünstigte Inlandsbezüge erhalten, dann bestehen keine Bedenken, wenn das Service-Entgelt zur Gänze bei den nichtbegünstigten Inlandsbezügen abgezogen wird (siehe Rz 243).

70

Steuerfrei sind während einer begünstigten Periode ausgezahlte sonstige Bezüge im Sinne des § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988, sofern der Auszahlungszeitpunkt nicht willkürlich in die begünstigte Periode verschoben wird. Während einer begünstigten Periode steuerfrei ausgezahlte sonstige Bezüge sind auf den Freibetrag bzw. die Freigrenze gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 anzurechnen und in die Sechstelberechnung (§ 67 Abs. 2 EStG 1988) einzubeziehen. Solche sonstige Bezüge verbrauchen somit grundsätzlich den Freibetrag bzw. die Freigrenze für sonstige Bezüge und das Jahressechstel. Während des Zeitraumes eines begünstigten Vorhabens (steuerfrei) gezahlte laufende Bezüge erhöhen ebenso das Jahressechstel wie die als laufende Bezüge zu wertenden Zulagen und Zuschläge im Sinne des § 68 Abs. 1 EStG 1988. Sonstige Bezüge im Sinne des § 67 Abs. 3, 6, 7 und 8 lit. a bis g EStG 1988 sind hingegen immer als Inlandsbezüge zu behandeln, ausgenommen Nachzahlungen und nachträgliche Zahlungen (auch in einem Insolvenzverfahren) sowie Vergleichssummen, die sich ausschließlich auf eine begünstigte Auslandstätigkeit beziehen.

3.3.10.4 Auslandstätigkeit im Rahmen einer Altersteilzeitregelung

70a

Bezieht ein Arbeitnehmer während einer vereinbarten Altersteilzeit Einkünfte aus einer begünstigten Auslandstätigkeit und wird während der "vollen Leistungsphase" nur ein Teil des Entgelts ausgezahlt, behalten die später ausgezahlten Bezüge (während der "Nichtleistungsphase") die Steuerfreiheit gemäß § 3 Abs. 1 lit. 10 EStG 1988. Es bestehen keine Bedenken, wenn dabei der Bezug während der gesamten "Nichtleistungsphase" prozentuell im Verhältnis der steuerfreien Bezüge für die Auslandstätigkeit und der steuerpflichtigen Bezüge für die Inlandstätigkeit während der "vollen Leistungsphase" aufgeteilt wird.