LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

• 3 STEUERBEFREIUNGEN (§ 3 EStG 1988)
• 3.3 Die einzelnen Steuerbefreiungen
• 3.3.10a § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 - unbefristete Rechtslage ab 2012

3.3.10a.4 Auslandsentsendungen, die vor dem 1.1.2012 begonnen haben

Die steuerliche Beurteilung hat grundsätzlich nach dem Zuflussprinzip zu erfolgen. Das heißt, dass Bezugsteile, deren arbeitsrechtlicher Anspruch durch eine vor dem 1.1.2012 liegende begünstigte Auslandstätigkeit begründet wurde, deren Auszahlung aber erst im Jahr 2012 erfolgt, nach der für 2012 geltenden Rechtslage zu beurteilen ist. Eine Ausnahme stellen nur jene Bezüge für das Vorjahr dar, die bis zum 15.2.2012 bezahlt werden (§ 77 Abs. 5 EStG 1988). Diese sind steuerlich dem Vorjahr zuzuordnen.

Beispiel 1:

Bezieht ein Arbeitnehmer während einer vereinbarten Altersteilzeit Einkünfte aus einer begünstigten Auslandstätigkeit und wird während der "vollen Leistungsphase" nur ein Teil des Entgelts ausgezahlt, bleibt für die während der "Nichtleistungsphase" ausbezahlten Bezüge grundsätzlich die Bestimmung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 anwendbar. Allerdings ist für die steuerliche Beurteilung die Rechtslage im Jahr der Auszahlung heranzuziehen (zB Nichtleistungsphase im Jahr 2012 - Besteuerung der Entgelte im Ausmaß von 40%, begrenzt mit der ASVG Höchstbeitragsgrundlage, bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 idF AbgÄG 2011).

Beispiel 2:

Einem Arbeitnehmer wurde bereits vor Beginn der Auslandstätigkeit für die Arbeitsleistung im Ausland eine Prämie zugesagt (Auslandstätigkeit Jänner - Dezember 2011 an einem 350 km entfernt liegenden Ort). Die Auszahlung der Prämie erfolgt erst nach Beendigung der begünstigten Auslandstätigkeit im März 2012. Die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 idF BBG 2011 sind erfüllt. § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 idF AbgÄG 2011 ist allerdings, da die Mindestentfernung von 400 km nicht erfüllt wurde (und die Begünstigung nur für laufende Bezüge gilt), nicht anwendbar. Die Prämie ist daher in einem Ausmaß von 33% steuerfrei (dh. Anwendung der Übergangsregelung vgl. Rz 70v).

Beispiel 3:

Einem Arbeitnehmer wurde bereits vor Beginn der Auslandstätigkeit für die Arbeitsleistung im Ausland eine Prämie zugesagt (Auslandstätigkeit Jänner - Dezember 2012). Die Auszahlung der Prämie erfolgt erst nach Beendigung der begünstigten Auslandstätigkeit im März 2013. § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 idF AbgÄG 2011 ist, da die Begünstigung nur für laufende Bezüge gilt, nicht anwendbar. Die Prämie ist daher im Jahr 2013 als sonstiger Bezug (ohne Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988) zu versteuern.

3.3.10a.5 Ausstellen des Lohnzettels

Für Einkünfte gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 idF AbgÄG 2011 ist ein gesonderter Lohnzettel (Lohnzettelart 23) auszustellen. Das heißt, sowohl der Gesamtbezug (einschließlich sonstige Bezüge) als auch die steuerpflichtigen und steuerbefreiten Bezugsteile sind unter der jeweils dafür vorgesehenen Kennzahl getrennt im Lohnzettel auszuweisen.

Beispiel (Begünstigte Auslandsbezüge für Jänner bis März 2012)

		LZ-Art 23
		KZ
Bruttobezug	12.125,00	210
- SV	-2.206,75	230
- § 3 Abs. 1 Z 10	-5.914,95	243
- einbehaltene freiw. Beiträge nach § 16 Abs. 1 Z 3 lit. b	-60,00
	-5.974,95
LSt-Bmgl	3.943,30	245
Anrechenbare Lohnsteuer	331,76	260

Hat Österreich gemäß einem DBA für Einkünfte, die unter § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 fallen, kein Besteuerungsrecht (Befreiungsmethode) und behält der Arbeitgeber die Lohnsteuer unterjährig nicht ein, ist für den gemäß innerstaatlichem Recht steuerpflichtigen Teil ein Lohnzettel iSd Rz 1228 auszufüllen (Lohnzettelart 8). Diese Bezüge sind in der Veranlagung im Rahmen des Progressionsvorbehaltes zu erfassen.

Diese Beträge sind in den Lohnzettel der Art 23 nicht aufzunehmen.

Bei der Anrechnungsmethode sind im Lohnzettel der Art 24 (siehe Rz 1408) jene Beträge zu erfassen, für die dem ausländischen Staat auf Grund eines DBA mit Anrechnungsmethode das Besteuerungsrecht zugewiesen wird. Dies gilt unabhängig davon, ob der Arbeitgeber davon die österreichische Lohnsteuer einbehalten hat.

Für jeden ausländischen Staat, in dem der Arbeitnehmer während des Kalenderjahres tätig war, ist ein eigener Lohnzettel der Art 24 zu übermitteln. Der Lohnzettel ist bei ganzjährig aufrechtem Dienstverhältnis jeweils für den Zeitraum 1.1. bis 31.12. auszustellen.

Den jeweiligen Lohnzettelarten sind die Bezugsteile sowie die anrechenbare österreichische Lohnsteuer (KZ 260) entsprechend der Inlands- bzw. Auslandstätigkeit zuzuordnen. In die KZ 260 im Lohnzettel (zB im LZ-Art 1 und LZ-Art 24) ist lediglich die inländische anrechenbare Steuer einzutragen. Wird die Auslandstätigkeit während des Kalendermonats aufgenommen bzw. beendet, ist die anrechenbare Lohnsteuer tageweise (30 Tage/Monat) zuzuordnen. Die anrechenbare ausländische Steuer ist nicht im Lohnzettel zu erfassen, sondern im Rahmen der Veranlagung vom Arbeitnehmer im Formular L 1i (in der entsprechenden KZ) auszuweisen.

Fallen im Zuge der Auslandstätigkeit sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 (innerhalb des Jahressechstels - KZ 220) an, für die Österreich kein Besteuerungsrecht hat, sind diese zur Gänze im Lohnzettel der Art 24 darzustellen.

Beispiel:

Der Arbeitnehmer wird 2013 sowie vom 01.01.2014 bis 28.02.2014 nach Italien entsendet. Für diesen Zeitraum hat Italien gemäß DBA das Besteuerungsrecht. Die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 sind erfüllt. Der Arbeitgeber behält die österreichische Lohnsteuer während der Auslandsentsendung nicht ein.

Im Zeitraum 01.03. bis 30.04.2014 war der Arbeitnehmer in Österreich tätig. Die jeweils für die Tätigkeit in Italien bzw. in Österreich erhaltenen Bezüge (Gesamtbezug laufend 12.125,00 Euro - der monatliche Bruttobezug bleibt während der Auslandstätigkeit unverändert; für die Auslandstätigkeit wird eine Prämie in Höhe von 2.000,00 Euro ausbezahlt) sind wie folgt in den Lohnzetteln darzustellen:

Auslandsbezüge

		LZ-Art 23
		KZ
Bruttobezug	3.637,50	210
- SV	-657,30	230
- § 3 Abs. 1 Z 10 [(6.062,50 - 1.095,49 - 30) *60%]	-2.962,20	243
- einbehaltene freiw. Beiträge nach § 16 Abs. 1 Z 3 lit. b	-18,00
LSt-Bmgl	0,00	245
Anrechenbare Lohnsteuer	0,00	260

		LZ-Art 24
		KZ
Bruttobezug	4.425,00	210
- Sonstiger Bezug	-2.000,00	220
- SV	-438,20	230
- § 3 Abs. 1 Z 10	0,00	243
- einbehaltene freiw. Beiträge nach § 16 Abs. 1 Z 3 lit. b	-12,00
LSt-Bmgl	1.974,80	245
Anrechenbare Lohnsteuer	0,00	260

Inlandsbezüge

		LZ-Art 1
		KZ
Bruttobezug	6.062,50	210
- SV	-1.095,49	230
- einbehaltene freiw. Beiträge nach § 16 Abs. 1 Z 3 lit. b	-30,00	243
LSt-Bmgl	4.937,01	245
Anrechenbare Lohnsteuer	1.113,23	260

Übersicht der Lohnzettelarten in Fällen, in denen im Rahmen der Auslandstätigkeit die Voraussetzungen der Steuerbefreiung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 gegeben sind:

DBA mit		Befreiungsmethode	Anrechnungsmethode
AG behält LSt ein	Lohnzettelart	23	23 und 24
AG behält LSt nicht ein (direkte Anwendung des DBA)	Lohnzettelart	8 und 23	23 und 24

Hinsichtlich der ausschließlich in Österreich steuerpflichtigen Inlandsbezüge aus diesem Dienstverhältnis ist ein separater Lohnzettel (Lohnzettelart 1) zu übermitteln.