Richtlinie des BMF vom 14.12.2011, BMF-010203/0580-VI/6/2011 gültig von 14.12.2011 bis 04.06.2013

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 11 Gewinn- bzw. Überschussermittlung nach Durchschnittssätzen (§ 17 EStG 1988)

11.3 Land- und Forstwirtschaft (zuletztVerordnung BGBl. II Nr. 258/2005 - LuF PauschVO 2006, - für die Veranlagungsjahre 2006 bis 2010 bzw. BGBl. II Nr. 258471/20052010 idF BGBl. II Nr. 4/2011 - LuF-PauschVO 2011 - für die Veranlagungsjahre 2011 bis 2015)

11.3.1 Allgemeines

4140

Rechtslage ab 1.1.2001bis 2010

Für nichtbuchführende land- und forstwirtschaftliche Betriebe sind zwei Arten der Gewinnermittlung vorgesehen:

  • Vollpauschalierung: land- und forstwirtschaftlicher Einheitswert bis einschließlich 65.500 €.
  • Teilpauschalierung:
    • bei Ermittlung der sozialversicherungsrechtlichen Beitragsgrundlage gemäß § 23 Abs. 1a Bauernsozialversicherungsgesetz oder
    • bei einem land- und forstwirtschaftlichen Einheitswert zwischen mehr als 65.500 € und 150 000 € oder
    • bei einem forstwirtschaftlichen Einheitswert von mehr als 11.000 € (nur hinsichtlich der Einkünfte aus Forstwirtschaft).

Rechtslage ab 2011

Für nichtbuchführende land- und forstwirtschaftliche Betriebe sind zwei Arten der Gewinnermittlung vorgesehen:

  • Vollpauschalierung: land- und forstwirtschaftlicher Einheitswert bis einschließlich 100.000 Euro.
  • Teilpauschalierung:
    • bei einem Einheitswert von mehr als 100.000 Euro und nicht mehr als 150.000 Euro oder
    • bei Ermittlung der sozialversicherungsrechtlichen Beitragsgrundlage gemäß § 23 Abs. 1a Bauern-Sozialversicherungsgesetz oder
    • bei einem Einheitswert bis einschließlich 100.000 Euro und Ausübung der Teilpauschalierungsoption gemäß § 2 Abs. 3 LuF-PauschVO 2011 oder
    • bei einem forstwirtschaftlichen Einheitswert von mehr als 11.000 Euro (nur hinsichtlich der Einkünfte aus Forstwirtschaft).

11.3.1.1 Anwendung und maßgebender Einheitswert (§ 1 Abs. 1 bis 3 der Verordnung)

4141

Rechtslage 20012006 bis 20052010 (LuF PauschVO 2006)

§ 1. (1) Der Gewinn eines land- und forstwirtschaftlichern Betriebes, dessen Inhaber hinsichtlich dieses Betriebes weder zur Buchführung verpflichtet ist noch freiwillig Bücher führt, kann nach den Bestimmungen dieser Verordnung ermittelt werden. EsDabei ist dabei nur die Anwendung der Verordnung nur auf einenden gesamten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zum Zwecke einer Berechnung der Einkommensteuer gemäß § 33 Einkommensteuergesetz 1988 zulässig. Eine Anwendung auf bloß auf einzelne Betriebs zweige oder einzelne betriebliche Teiltätigkeiten ist unzulässig.

(2) Als maßgebender Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gilt der Einheitswert des während des Veranlagungsjahres bewirtschafteten land- und forstwirtschaftlichen Vermögens zuzüglich der Einheitswertanteile der während des Veranlagungsjahres bewirtschafteten Zupachtungen und abzüglich der Einheitswertanteile der während des Veranlagungsjahres nicht selbst bewirtschafteten Verpachtungen. Für die Ermittlung der Einheitswertanteile der Zu- und Verpachtungen ist hinsichtlich des Hektarsatzes § 125 Abs. 1 lit. b der Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961, in der jeweils geltenden Fassung maßgebend.

(3) HinsichtlichWird am 31. Dezember eines ÜberschreitensJahres durch unterjährige Zukäufe, Zupachtungen oder unentgeltliche Erwerbe von land- und Unterschreitensforstwirtschaftlich genutzten Grundstücken der Einheitswertgrenzemaßgebende Einheitswert gemäß § 2 bzw. der maßgebende Teileinheitswert gemäß § 3 Abs. 2 überschritten, so ist ab Beginn des Folgejahres § 8 bzw. § 9 anzuwenden. Wird am 31. Dezember eines Jahres durch unterjährige Verkäufe, Verpachtungen oder unentgeltliche Übertragungen von 65 500 Euro giltland- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken der maßgebende Einheitswert gemäß § 2 bzw. der maßgebende Teileinheitswert gemäß § 3 Abs. 2 unterschritten, so sind ab Beginn des Folgejahres die §§ 8 bis 12 nicht mehr anzuwenden. Bei der Ermittlung des maßgebenden Einheitswertes gemäß § 2 bzw. des maßgebenden Teileinheitswertes gemäß § 3 Abs. 2 ist § 125 Abs. 3 und 41 lit. b BAO in der Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961geltenden Fassung sinngemäß anzuwenden, inwobei der jeweils geltenden Fassung sinngemäßSteuerpflichtige zum 31. Dezember jenen Hektarsatz zugrunde zu legen hat, der im zuletzt vor diesem Stichtag ergangenen Einheitswertbescheid festgestellt wurde.

Rechtslage ab 20062011

§ 1. (1) Der Gewinn eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, dessen Inhaber hinsichtlich dieses Betriebes weder zur Buchführung verpflichtet ist noch freiwillig Bücher führt, kann nach den Bestimmungen dieser Verordnung ermittelt werden. Dabei ist die Anwendung der Verordnung nur auf den gesamten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zulässig. Eine Anwendung auf bloß einzelne Betriebs zweige oder einzelne betriebliche Teiltätigkeiten ist unzulässig.

(2) Als maßgebender Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gilt der Einheitswert desfür das während des Veranlagungsjahres bewirtschafteten land- und forstwirtschaftlichen Vermögens zuzüglich der Einheitswertanteile der während des Veranlagungsjahres bewirtschafteten Zupachtungen, Zukäufe und zur Nutzung übernommenen Flächen und abzüglich der Einheitswertanteile der während des Veranlagungsjahres nicht selbst bewirtschafteten Verpachtungen, Verkäufe und zur Nutzung überlassenen Flächen. Für die Ermittlung der Einheitswertanteile der Zu- und Verpachtungen ist, der Zu- und Verkäufe bzw. der zur Nutzung übernommenen und überlassenen Flächen sind hinsichtlich des Hektarsatzes § 125 Abs. 1 lit. b der Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961, in der jeweils geltenden Fassung maßgebend.

(3) Wird am 31. Dezember eines Jahres durch unterjährige Zukäufe, Zupachtungen, zur Nutzung übernommene Flächen oder unentgeltliche Erwerbe von land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken der maßgebende Einheitswert gemäß § 2 bzw. der maßgebende Teileinheitswert gemäß § 3 Abs. 2 bzw. die weinbaulich genutzte Grundfläche von 60 Ar überschritten, so istsind ab Beginn des Folgejahres die §§ 8 bis 12 bzw. § 93 Abs. 2 bzw. § 4 Abs. 2 anzuwenden. Wird am 31. Dezember eines Jahres durch unterjährige Verkäufe, Verpachtungen, zur Nutzung überlassene Flächen oder unentgeltliche Übertragungen von land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken der maßgebende Einheitswert gemäß § 2 bzw. der maßgebende Teileinheitswert gemäß § 3 Abs. 2 bzw. die weinbaulich genutzte Grundfläche von 60 Ar unterschritten, so sind ab Beginn des Folgejahres die §§ 8 bis 12 bzw. § 3 Abs. 2 bzw. § 4 Abs. 2 nicht mehr anzuwenden. Bei der Ermittlung des maßgebenden Einheitswertes gemäß § 2 bzw. des maßgebenden Teileinheitswertes gemäß § 3 Abs. 2 ist § 125 Abs. 1 lit. b BAOder Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961, in der jeweils geltenden Fassung sinngemäß anzuwenden, wobei der Steuerpflichtige zum 31. Dezember jenen Hektarsatz zugrunde zu legen hat, der im zuletzt vor diesem Stichtag ergangenen Einheitswertbescheid festgestellt wurde.

Die NeuformulierungLuF PauschVO 2006 des § 1 Abs 1 der Pauschalierungsverordnung hat zur Folge, dass der Land- und Forstwirtbzw. die LuFLuF-PauschVO 2011 PauschVO 2001kann entweder nur zur Gänze oder überhaupt nicht anwenden kannangewendet werden. Wird zB der Gewinn aus Forstwirtschaft mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelt, so kann auch der Gewinn aus Landwirtschaft nur mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelt werden. Eine Mischung zwischen Pauschalierung (Voll- oder Teilpauschalierung) und vollständiger Einnahmen-Ausgaben-Rechnung hinsichtlich der einzelnen land- und forstwirtschaftlichen Betriebszweige ist ab 2001 nicht mehr möglich.

Während bis zur Veranlagung 2005 beiBei Über- oder Unterschreiten der maßgeblichen Einheitswertgrenzen die bisherige Pauschalierung jedenfalls noch zwei weitere Jahre angewendet werden konnte (analoge Anwendung des § 125 Abs. 3 und 4 BAO), ist ab der Veranlagung 2006 bereits ab dem Folgejahr die Teilpauschalierung anzuwenden, wenn durch unterjährige Zukäufe, Zupachtungen, zur Nutzung übernommene Flächen oder unentgeltliche Erwerbe der für die Vollpauschalierung maßgebende Einheitswert (Gesamteinheitswert von 100.000 Euro bzw. 65.500 Euro Gesamteinheitswertbis 2010 oder 11.000 Euro Forst-Teileinheitswert) am 31. Dezember eines Jahres überschritten wird. Solange der Steuerpflichtige hinsichtlich der zugekauften bzw. unentgeltlich erworbenen Flächen zum 31. Dezember des jeweiligen Veranlagungsjahres noch über keinen eigenen Einheitswertbescheid verfügt, sind zur Ermittlung des maßgebenden Einheitswertes - wie bei Zupachtungen - die eigenen Hektarsätze heranzuziehen.

4141a

Wird ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb oder Teilbetrieb unterjährig im Wege der Gesamt- oder Einzelrechtsnachfolge erworben oder zugepachtet, ist für die Beurteilung der Frage, welche Pauschalierungsmethode durch den Betriebserwerber anzuwenden ist, der Einheitswert der übertragenen land- und forstwirtschaftlich genutzten Flächen zum vorangegangenen 31.12. maßgeblich. Beträgt der bescheidmäßig festgestellte Gesamteinheitswert über 100.000 Euro (bis 2010 65.500 Euro) oder der bescheidmäßig festgestellte Forst-Teileinheitswert über 11.000 Euro, ist bereits für das Jahr der Betriebsübertragung der Gewinn mittels Teilpauschalierung zu ermitteln (siehe § 191 Abs. 4 BAO).

Entsprechendes gilt im Fall der Bilanzierung des Rechtsvorgängers. Sollte der Erwerber bereits einen Betrieb auf eigene Rechnung und Gefahr führen, kann für diesen Betrieb im Jahr des unterjährigen Betriebserwerbs die Gewinnermittlung fortgeführt werden.

4142

Der maßgebliche Einheitswert ergibt sich aus Eigenbesitz plus Zupachtungen und zur Nutzung übernommene Flächen minus Verpachtungen und zur Nutzung überlassener Flächen. Bei Zupachtungen und zur Nutzung übernommenen Flächen ist der ha-Satz des Pächters maßgebend. Stellen landwirtschaftlich genutzte Flächen bewertungsrechtlich Grundvermögen dar, sind sie mit dem Wert, der sich aus der Multiplikation der Fläche mit dem ha-Satz des jeweiligen Betriebszweiges ergibt, dem Einheitswert hinzuzurechnen.

Hinsichtlich des Zeitpunktes der Zurechnung einervon An- und Verkäufen, Zu- oder VerpachtungVerpachtungen und Nutzungsübernahmen und -überlassungen stellt die Verordnung klar, dass es nicht auf einen bestimmten Zeitpunkt, sondern auf die Bewirtschaftung während des Veranlagungszeitraumes ankommt. Im Zweifel kann daher die Regel "Wer die Ernte hat, der hat die Zurechnung" gelten. Ist im maßgeblichen Einheitswertbescheid des Pächters für die betreffende Vermögensunterart (Landwirtschaft, Forstwirtschaft, Weinbau) kein Hektarsatz ausgewiesen, ist der entsprechende im Einheitswertbescheid des Verpächters ausgewiesene Hektarsatz anzuwenden. Diesen Hektarsatz hat das Finanzamt auf Anfrage dem Pächter mitzuteilen.

Auf unterjährige Grundstückskäufe und -verkäufe ist diese Regel sinngemäß anzuwenden.

11.3.1.2 Grundsätzliches zur Durchschnittssatzgewinnermittlung

4143

Die Durchschnittssatzbesteuerung ("Pauschalierung") stellt lediglich eine besondere Art der Gesamtschätzung nach äußeren Betriebsmerkmalen dar (VwGH 19.10.1971, 0013/70).

Zu unterscheiden ist zwischen einer Vollpauschalierung und einer Teilpauschalierung.

Bei der Vollpauschalierung, die vom Einheitswert oder von flächenabhängigen Durchschnittssätzen (gärtnerische Erzeugung für Wiederverkäufer) ausgeht, sind die tatsächlichen Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben grundsätzlich nicht von Bedeutung. Dieses Prinzip wird insoweit durchbrochen, als außerordentliche Einnahmen gesondert zu erfassen sind und bestimmte Ausgaben im Verordnungswege zum Abzug zugelassen werden.

4144

Die Teilpauschalierung gilt als Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, wobei von den tatsächlichen Einnahmen pauschale Ausgaben abgezogen werden.

4145

Bildet ein landwirtschaftlicher Betrieb einen Teil eines einheitlichen Gewerbebetriebes, so kommt die Anwendung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft nicht in Betracht (VwGH 6.11.1968, 0051/67).

4146

Bei einem Rumpfwirtschaftsjahr ist der pauschaliert ermittelte Gewinn eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes grundsätzlich jenem Steuerpflichtigen zuzurechnen, der im jeweiligen Kalenderjahr von den betreffenden Flächen die Ernte eingebracht bzw. den überwiegenden Ertrag erzielt hat; es bestehen aber auch keine Bedenken, wenn der pauschal ermittelte Gewinn dem Betriebsvorgänger und Betriebsnachfolger anteilig zugerechnet wird (siehe Rz 5154).