Suchbegriffe anzeigen Änderungen anzeigen
  • Abschnitt:
  • <
  • 1
  • /
  • ...
  • /
  • 22
  • /
  • 23
  • /
  • 24
  • /
  • ...
  • /
  • 73
  • >
Richtlinie des BMF vom 22.02.2005, 06 5004/11-IV/6/01 gültig von 22.02.2005 bis 31.12.2006

KStR 2001, Körperschaftsteuerrichtlinien 2001

Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2001 (KStR 2001) stellen einen Auslegungsbehelf zum Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988 idF AbgÄG 2001 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden.
  • 4 Einkommenszurechnung - Organschaft (§ 9 KStG 1988)

4.5 Zurechnung der Organergebnisse

4.5.1 Allgemeines

443

Bei Vorliegen aller Eingliederungsvoraussetzungen und Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrages sieht § 9 Abs. 1 KStG 1988 die Zurechnung des steuerlichen Gewinnes (Verlustes) der Organgesellschaft an den Organträger vor.

444

Da Organgesellschaften als Formkaufleute nach handelsrechtlichen Vorschriften buchführungspflichtig sind, sind alle Einkünfte den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen. Der in § 9 Abs. 1 KStG 1988 verwendete Begriff "steuerlich ermittelter Gewinn (Verlust)" stellt daher auf die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 2 Abs. 3 Z 3 EStG 1988) der Organgesellschaft ab. Sonderausgaben der Organgesellschaft sind gleichfalls beim Organträger abzuziehen (bezüglich der Beschränkung des Verlustabzuges bei vortragsfähigen vororganschaftlichen Verlusten der Organgesellschaft siehe Rz 481 bis 487).

445

Diese Rechtsfolge tritt kraft Gesetzes ein. Die Beteiligten haben daher kein Wahlrecht hinsichtlich eines etwaigen Verzichtes auf die Einkünftezurechnung und brauchen auch keinen Antrag auf die Einkünftezurechnung stellen. Sie können aber die Einkünftezurechnung durch Beendigung des Ergebnisabführungsvertrages oder die Nichterfüllung von Voraussetzungen ausschließen.

446

Die Einkünftezurechnung setzt voraus, dass die Organgesellschaft über eigene Einkünfte verfügt, diese bei ihr ermittelt und nach deren Ermittlung dem Organträger zugerechnet werden. Beim Organträger werden das von ihm selbst erwirtschaftete Einkommen und die zugerechneten Organeinkünfte zusammengerechnet und gemeinsam zur Körperschaftsteuer veranlagt.

447

Die Einkünftezurechnung erfolgt sowohl beim Organträger als auch bei der Organgesellschaft außerhalb der Gewinnermittlung und somit auch außerhalb der Bilanz.

Gegenstand der Zurechnung sind die gesamten Einkünfte der Organgesellschaft einschließlich des abgeführten Gewinnes und ausschließlich des Betrages des Verlustausgleiches.

448

Rechnerisch werden die Einkünfte der Organgesellschaft nach allgemeinen steuerrechtlichen Vorschriften ermittelt und die dem Organträger zuzurechnenden Einkünfte von den Einkünften der Organgesellschaft abgezogen.

449

Im Regelfall wird die Organgesellschaft nach Zurechnung der Organeinkünfte an den Organträger über kein eigenes steuerpflichtiges Resteinkommen mehr verfügen. Die Zurechnung der Organeinkünfte kann aber auf einen Teil der Jahreseinkünfte beschränkt sein, wenn bei der Organgesellschaft infolge der Umstellung des Wirtschaftsjahres die Abschlüsse zweier Wirtschaftsjahre in ein Kalenderjahr fallen und anlässlich der Begründung oder Beendigung einer Vollorganschaft die Organschaftsvoraussetzungen nur auf einen Teil der Jahreseinkünfte der Organgesellschaft zutreffen. In diesem Fall kann auch die Organgesellschaft über ein eigenes steuerpflichtiges Resteinkommen verfügen und mit diesem zur Körperschaftsteuer veranlagt werden. Verluste, die die Organgesellschaft während aufrechter Organschaft erwirtschaftet hat und vom Organträger übernommen wurden aber noch nicht verrechnet werden konnten, verbleiben auch nach Beendigung der Organschaft als vortragsfähige Verluste beim Organträger.

450

Nach allgemeinem Steuerrecht erfolgt die Gewinnermittlung nach dem Wirtschaftsjahr, die Einkommensermittlung aber nach dem Kalenderjahr. Bei abweichenden Wirtschaftsjahren gilt das Einkommen als in dem Kalenderjahr bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet. Dem entgegen enthält § 9 Abs. 5 KStG 1988 einen eigenständigen Zurechnungszeitraum. Danach ist das steuerliche Ergebnis der Organgesellschaft jenem Wirtschaftsjahr des Organträgers zuzurechnen, in das der Bilanzstichtag des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft fällt. Sind die Bilanzstichtage von Organträger und Organgesellschaft ident, hat die Zurechnung der Organeinkünfte an den Organträger für den gleichen Einkommensermittlungszeitraum zu erfolgen.

451

Die Einkünftezurechnung an den Organträger ist hinsichtlich des Gewinnes keine Ausschüttung und hinsichtlich des Verlustes keine Einlage sondern Rechtsfolge des § 9 Abs. 1 KStG 1988. Folglich sind auf die Organeinkünfte die Vorschriften über den KESt-Abzug (§§ 93 ff EStG 1988) und § 10 KStG 1988 nicht anzuwenden.

452

Sinn und Zweck der Zurechnung der Organeinkünfte ist das Ausschalten jeder Doppelbelastung bei der Besteuerung der zuzurechnenden Einkünfte sowie der Ausgleich positiver und negativer Einkünfte des Organträgers und der Organgesellschaft.

4.5.2 Einkommen der Organgesellschaft

4.5.2.1 Allgemeines

453

Auch nach Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrages bleibt die Organgesellschaft ein eigenes Körperschaftsteuersubjekt.

Der Einkommensbegriff des § 7 KStG 1988 ist auch auf Organgesellschaften anzuwenden. Gemäß § 12 KStG 1988 nichtabzugsfähige Aufwendungen und Ausgaben der Organgesellschaft sind schon bei der Ermittlung der Einkünfte hinzuzurechnen und nicht steuerbare bzw. steuerfreie Einnahmen der Organgesellschaft sind bei der Einkünfteermittlung der Organgesellschaft abzuziehen.

454

Bei mehrstöckigen Organschaften sind der Organgesellschaft, die zugleich Organträger ist, die Einkünfte der jeweils nachgeordneten Organgesellschaft zuzurechnen. Die dem übergeordneten Organträger zuzurechnenden Einkünfte der Organträger - Organgesellschaft umfassen daher die von ihr selbst erwirtschafteten Einkünfte zuzüglich der ihr als Organträger zuzurechnenden Einkünfte der ihr nachgeordneten Organgesellschaften.

455

Ergebnisabfuhr und Verlustabdeckung sind als Vorgänge auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage zu werten. Daher darf die in der Handelsbilanz als Aufwand verrechnete Gewinnabfuhr bzw. die als Ertrag verrechnete Verlustabdeckung die Einkünfte der Organgesellschaft nicht beeinflussen. Bei Ermittlung der an den Organträger zuzurechnenden Einkünfte sind daher außerbilanzmäßig der Aufwand für die Gewinnabführung hinzuzurechnen bzw. der Ertrag anlässlich der vom Organträger übernommenen Verluste wieder abzurechnen.

456

Verdeckte Ausschüttungen der Organgesellschaft an den Organträger oder ihm nahe stehende Personen erfolgen zu Lasten des abzuführenden Gewinnes (vorweggenommene Gewinnabführungen). Sie sind bei der Einkünfteermittlung der Organgesellschaft zu berücksichtigen und daher Bestandteil der dem Organträger zuzurechnenden Einkünfte. Die Geltung des § 9 KStG 1988 wird durch eine verdeckte Ausschüttung nicht berührt. An Minderheitsgesellschafter zu Lasten des Gewinnes bewirkte verdeckte Ausschüttungen der Organgesellschaft sind ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach garantierte Dividenden. Sie stellen steuerrechtlich verdeckte Ausschüttungen an den Organträger dar und sind Bestandteil der ihm zuzurechnenden Organeinkünfte.

457

In den abzuführenden Gewinn eingegangene verdeckte Einlagen des Organträgers in die Organgesellschaft sind bei Ermittlung der Einkünfte der Organgesellschaft abzuziehen.

4.5.2.2 Einzelfragen der Gewinnermittlung

458

Der Forschungsfreibetrag (§ 4 Abs. 4 Z 4 EStG 1988) und der Spendenabzug (§ 4 Abs. 4 Z 5 und 6 EStG 1988) sind bei Ermittlung der Einkünfte der Organgesellschaft anzuwenden. Die Frage nach dem Höchstbetrag für den Spendenabzug bzw. inwieweit der Organgesellschaft ein erhöhter Forschungsfreibetrag zusteht, ist infolge der getrennten Einkünfteermittlung ausschließlich nach den Verhältnisses bei der Organgesellschaft zu beurteilen.

459

Im Hinblick auf die getrennte Gewinnermittlung der Organgesellschaft und des Organträgers kann auch die Organgesellschaft den Bildungsfreibetrag gemäß § 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988 bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen geltend machen. Es besteht weder ein Wahlrecht noch eine Pflicht, den Bildungsfreibetrag für entsprechende Aufwendungen der Organgesellschaft außerhalb der Ergebniszurechnung auf Grund des Ergebnisabführungsvertrages beim Organträger zu berücksichtigen.

460

Anlässlich der Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens konnte bis zum 31.Dezember 2000 ein Investitionsfreibetrag (§ 10 EStG 1988 und § 10b EStG 1988) geltend gemacht werden. Der Investitionsfreibetrag steht auch zu, wenn die Wirtschaftsgüter vom Organträger oder einer Organschwestergesellschaft erworben werden, sofern sie nicht unter die Ausschlussbestimmung des § 10 Abs. 5 EStG 1988 fallen (siehe EStR 2000 Rz 3758 ff ). Sofern solche Anschaffungs- oder Herstellungsvorgänge von der Organgesellschaft getätigt werden, ist der Investitionsfreibetrag bei dieser zu verrechnen und vermindert die zuzurechnenden Organeinkünfte.

Zur Auflösung (Zuschreibung) des Investitionsfreibetrages siehe Rz 433.

Die Verlustklausel des § 10 Abs. 8 EStG 1988 ist als Maßnahme im Rahmen der Einkommensermittlung konzipiert. Sie kommt nicht zur Anwendung, sofern der Schwebeverlust (Wartetasteverlust) im Gesamteinkommen des Organkreises Deckung findet, unabhängig davon, ob der Schwebeverlust beim Organträger oder der Organgesellschaft entstanden ist. Ein aufrechter verrechenbarer Schwebeverlust kann in den Folgejahren wiederum mit dem positiven Einkommen des gesamten Organkreises verrechnet werden, ungeachtet dessen, wo er entstanden ist.

Vororganschaftliche Schwebeverluste können nach Eintritt in das Vollorganschaftsverhältnis mit dem positiven Einkommen des gesamten Organkreises verrechnet werden (siehe Rz 488).

Bei Beendigung der Organschaft noch nicht verrechnete Schwebeverluste sind bei dem Organpartner zu verrechnen, der den Investitionsfreibetrag geltend gemacht hat (siehe Rz 488).

4.5.2.3 Fragen des zwischenstaatlichen Steuerrechts

461

Da die Steuerrechtssubjektivität der Organgesellschaft durch den Eintritt in ein Vollorganschaftsverhältnis nicht untergeht, ist sie auf der Grundlage der dem Art. I OECD-Musterabkommen nachgebildeten Bestimmungen der österreichischen Doppelbesteuerungsabkommen vom persönlichen Anwendungsbereich der Abkommen erfasst und daher selbständig abkommensberechtigt.

  • Bei DBA mit Befreiungsmethode sind die Gewinnteile, die abkommenskonform der inländischen Besteuerung entzogen sind, bei der Einkünfteermittlung der Organgesellschaft auszuscheiden.
  • Bei DBA mit Anrechnungsmethode sind die ausländischen Einkünfte der Organgesellschaft Teil der zuzurechnenden Organeinkünfte.

462

Die Anrechnung einer ausländischen die Organgesellschaft betreffenden Steuer hat beim Organträger zu erfolgen. Da jedoch eine ausländische Steuer nur auf jenen Teil der österreichischen Steuer angerechnet werden kann, der auf die betreffenden ausländischen Einkünfte entfällt, kann eine Anrechnung beim Organträger nicht erfolgen, wenn die Einkünfte der Organgesellschaft negativ sind und daher beim Organträger keine inländische Steuer auf diese ausländischen Einkünfte entfällt. Der Anrechnungshöchstbetrag hinsichtlich der in Österreich steuerpflichtigen Auslandseinkünfte ist bei der Organträgergesellschaft unter Zusammenfassung der aus dem DBA-Partnerstaat von der Organgesellschaft und der Organträgergesellschaft erzielten anrechnungsbegünstigten Einkünfte zu ermitteln. Hat die Organgesellschaft, in deren Einkommen anrechnungsbegünstigte Auslandseinkünfte enthalten sind, einen Verlust erlitten, wohingegen die Organträgergesellschaft ein positives Einkommen erzielt hat, kann der Anrechnungshöchstbetrag nur durch die im positiven Einkommen der Organträgergesellschaft enthaltenen Auslandseinkünfte gebildet werden; hierbei sind aber die Verluste der Organgesellschaft bei der Organträgergesellschaft vorrangig gegenüber den nicht durch Anrechnung begünstigten Einkünften zu verrechnen. Sinngemäßes gilt im umgekehrten Fall bei einem Verlust der Organträgergesellschaft und einem positiven Einkommen der Organgesellschaft.

4.5.3 Rechtsfolgen beim Organträger

463

Die zuzurechnenden Einkünfte der Organgesellschaft werden mit dem vom Organträger erwirtschafteten Einkommen zusammengerechnet und beide Einkommensteile einer gemeinsamen Besteuerung unterzogen.

Die Ergebnisabfuhr an den Organträger ist für die Organgesellschaft eine Einkommensverwendung im Sinne des § 8 Abs. 2 KStG 1988. Sie erhöht beim Organträger den handelsrechtlichen Jahresgewinn. Der in der Handelsbilanz ausgewiesene Beteiligungsertrag muss daher bei der Einkommensermittlung des Organträgers durch eine außerbilanzmäßige Abrechnung neutralisiert werden. Sofern es im Falle einer verunglückten Organschaft zu keiner Zurechnung der Organeinkünfte an den Organträger kommt, ist der in der Handelsbilanz ausgewiesene Beteiligungsertrag als verdeckte Ausschüttung gemäß § 10 Abs. 1 KStG 1988 steuerfrei (siehe Rz 493 bis 495).

Ebenso ist die vertragskonforme Verlustübernahme an sich eine auf der Gesellschafterstellung beruhende verdeckte Einlage. Während bei der verunglückten Organschaft die Einlage zur Verlustabdeckung beim Organträger steuerlich als nachträglicher Anschaffungsaufwand den Anschaffungskosten für die Beteiligung an der Tochtergesellschaft zuzurechnen ist (VwGH 29.4.1992, 90/13/0228, 90/13/0229), ist bei aufrechter Vollorganschaft eine derartige Aktivierung nicht vorzunehmen (EuGH 28.3.1990, C-33/88, Slg. 1990, I-1447). Der in der Handelsbilanz unter Aufwendungen aus Beteiligungen ausgewiesene Organverlust ist daher bei der Einkommensermittlung des Organträgers außerbilanzmäßig wieder hinzuzurechnen.

464

Die Bildung eines aktiven Ausgleichsposten für den Fall, dass der von der Organgesellschaft abgeführte Gewinn geringer ist als das ihm zugerechnete Einkommen bzw. eines passiven Ausgleichspostens im Fall einer Mehrabführung, ist steuerunwirksam.

465

Den Minderheitsgesellschaftern garantierte Dividenden sind beim Organträger als Einkommensverwendung gemäß § 8 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 nicht abzugsfähig (siehe Rz 477 bis 480).

466

Rückstellungen für drohende Organverluste können beim Organträger nicht steuerwirksam gebildet werden. Haben Organträger und Organgesellschaft denselben Bilanzstichtag, ist die Zurechnung der Organverluste phasenkongruent vorzunehmen. Ein zusätzliches Rückstellungserfordernis liegt daher nicht vor. Hat hingegen das mit Verlust abschließende Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft vor dem Bilanzstichtag des Organträgers begonnen und nach dem Bilanzstichtag des Organträgers geendet, kann der Organträger handelsrechtlich verpflichtet sein, für die auf Grund des Ergebnisabführungsvertrages drohenden Organverluste eine Rückstellung zu bilden. Auf Grund der zwingenden Bestimmung des § 9 Abs. 5 KStG 1988 sind in einem solchen Fall die Verluste der Organgesellschaft jenem Wirtschaftsjahr des Organträgers zuzurechnen, in das der Bilanzstichtag des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft, somit das Folgejahr fällt. Eine handelsrechtlich zulässig gebildete Rückstellung für Organverluste ist daher steuerlich ebenfalls nicht anzuerkennen.

467

Schuldzinsen für ein Darlehen zum Erwerb der Beteiligung an einer künftigen Organgesellschaft im Fall eines anerkannten Vollorganschaftsverhältnisses sind abzugsfähige Betriebsausgaben des Organträgers, da die Zurechnung des (positiven) Organergebnisses kein unter § 10 Abs. 1 KStG 1988 fallender steuerfreier Beteiligungsertrag, sondern ein beim Organträger steuerwirksamer Vorgang ist.

468

Durch den Ergebnisabführungsvertrag wird eine nach allgemeinem Steuerrecht zulässige Teilwertabschreibung auf die Organbeteiligung grundsätzlich nicht ausgeschlossen. Teilwertabschreibungen auf die Organbeteiligung sind aber nicht schon deshalb gerechtfertigt, weil die Organgesellschaft ständig mit Verlusten abschließt, da diese Verluste auf Grund des Ergebnisabführungsvertrages vom Organträger laufend auszugleichen sind. Teilwertabschreibungen auf die Organbeteiligung sind daher in der Regel nur dann zulässig, wenn trotz Verlustabdeckung durch den Organträger der innere Wert des Unternehmens der Organgesellschaft gesunken ist. § 12 Abs. 3 Z 2 KStG 1988 ist anzuwenden (siehe Rz 1231 bis 1238).

Bei der Teilwertermittlung muss auch die funktionale Bedeutung der Organbeteiligung für den Organträger in die Betrachtung einbezogen werden.

469

Hat der Organträger die Organbeteiligung zu Marktbedingungen erworben, hat er im Kaufpreis für die Beteiligung auch die in der Organgesellschaft gelegten stillen Reserven abgegolten. Die Realisierung dieser stillen unversteuerten Reserven nach Inkrafttreten des Ergebnisabführungsvertrages führt bei der Organgesellschaft zu einer Erhöhung des abzuführenden Gewinnes. Im Ergebnis gehen die gekauften unversteuerten stillen Reserven im Wege der Ergebnisabführung steuerwirksam auf den Organträger mit der Folge über, dass der Wert der Organbeteiligung entsprechend sinkt. Eine ergebnisabführungsbedingte Teilwertabschreibung auf die Organbeteiligung ist gemäß § 12 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 wie eine ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibung steuerneutral.

470

Eine Gewinnabfuhr an den Organträger auf Grund eines Ergebnisabführungsvertrages ist bei der Organgesellschaft ebenso Einkommensverwendung im Sinne des § 8 Abs. 2 und 3 KStG 1988 wie eine offene, den handelsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnausschüttung außerhalb eines Ergebnisabführungsvertrages. Es kann aber keinen Unterschied ausmachen, ob die Einkommensverwendung aus dem Realisat der stillen Reserven durch Zurechnung des Gewinnes an den Organträger oder im Falle eines Gewinnausschüttungsbeschlusses für jene Fälle erfolgt, in denen keine Vollorganschaft besteht.

Beispiel:

Die Muttergesellschaft A ist Alleingesellschafterin der Organtochtergesellschaft B, die wieder Alleingesellschafterin der Organenkelgesellschaft C ist. Zwischen A und B einerseits und B und C andererseits besteht jeweils ein Ergebnisabführungsvertrag. Alle Gesellschaften bilanzieren auf den 31.12.

Die Gesellschaft C erzielt im Wirtschaftsjahr 01 handelsrechtlich einen Jahresgewinn von 500, der als Verbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft B ausgewiesen ist, sodass ein Bilanzgewinn nicht ausgewiesen ist. Entsprechend der abgegebenen evidenzmäßigen Körperschaftsteuererklärung ergibt sich ausgehend von einem Gewinn von 0 im Rahmen der Gewinnermittlung nach den Zu- und Abrechnungen ein steuerlicher Verlust von 10, der der Gesellschaft B zuzurechnen ist.

Bei der Gesellschaft B ist im Jahre 01 handelsrechtlich ein Jahresgewinn von 400 (einschließlich des Gewinnes der Gesellschaft C) angefallen, der als Verbindlichkeit gegenüber der Gesellschaft A ausgewiesen ist, sodass ein Bilanzgewinn nicht ausgewiesen ist. Entsprechend der abgegebenen evidenzmäßigen Körperschaftsteuererklärung ergibt sich bei der Gewinnermittlung nach Zu- und Abrechnungen ein steuerlicher Gewinn von 20. Dieser Gewinn ist außerbilanzmäßig mit dem steuerlichen Verlust der Gesellschaft C in Höhe von 10 zu saldieren, sodass ein steuerlicher Gesamtgewinn von 10 anfällt, der der Gesellschaft A zuzurechnen ist.

Bei der Gesellschaft A ist handelsrechtlich ein Jahresverlust von 30 (nach Berücksichtigung des Organergebnisses von 400) angefallen. In der Körperschaftsteuererklärung ist der Organschaftsgewinn in Höhe von 400 abzuziehen. Bei der Gewinnermittlung ergibt sich nach Zu- und Abrechnungen ein steuerlicher Verlust von 8. Diesem Gewinn ist der steuerliche Organgewinn in Höhe von 10 zuzurechnen, sodass sich vor Abzug der Sonderausgaben ein Gewinn von 2 ergibt.

4.6 Dividendengarantie

4.6.1 Allgemeines

471

Eine Organschaft kann auch gebildet werden, wenn der Organträger nicht 100% der Anteile der Organgesellschaft hält. Da eine Mehrmütterorganschaft nach dem Gesetz ausgeschlossen ist, können die Minderheitsgesellschafter nicht an der Organschaft teilnehmen. Daher muss den Minderheitsgesellschaftern eine garantierte Dividende - Dividendengarantie (auch Ausgleichszahlung) - als Ausgleich für die durch die volle Gewinnabfuhr an den Organträger entgehende Ausschüttung zugesichert werden. Damit kann auch die Wirksamkeit bzw. die Unanfechtbarkeit des Ergebnisabführungsvertrages garantiert werden.

Das Vorhandensein von Minderheitsgesellschaftern ändert nichts an der Verpflichtung der Organgesellschaft zur Übertragung des gesamten positiven Betriebsergebnisses an den Organträger bzw. am Anspruch zur Übernahme des gesamten negativen Betriebsergebnisses durch den Organträger. Gesellschaftsrechtlich zulässige Teilgewinnabführungsverträge, welche die Gewinnabfuhr an den Organträger zugunsten von Minderheitsgesellschaftern einschränken, können keine Vollorganschaft entstehen lassen (hinsichtlich der Folgen siehe Rz 493 bis 495).

Die Dividendengarantie ist nicht von der Organgesellschaft, sondern nach § 8 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 vom Organträger zu tragen.

Der Ersatz der Organschaftsbestimmungen des § 9 KStG 1988 durch die Gruppenbesteuerung (§ 9 KStG 1988 idF des StRefG 2005, BGBl. I Nr. 57/2004, mit Wirkung ab der Veranlagung 2005) führt zu keiner Änderung bei der steuerlichen Behandlung der Dividendengarantie. Ungeachtet ihrer künftigen steuerlichen Unwirksamkeit ist eine Gewinngemeinschaft zivilrechtlich auch in Zukunft möglich. Sie schließt einen Minderheitsgesellschafter der Untergesellschaft aber von Ausschüttungen aus, sodass es weiterhin einer Regelung über die steuerliche Behandlung einer "Ersatzdividende" bedarf.

472

Das KStG 1988 enthält keine Bestimmung, wonach die Dividendengarantie sowie der Gewinnabführungsvertrag der Schriftform bedürfen. Aus Gründen der Beweisvorsorge wird dies aber zweckmäßig sein. Nach Gesellschaftsrecht bedarf allerdings der Zustimmungsbeschluss der Gesellschafter zum Gewinnabführungsvertrag zur Wirksamkeit als Satzungsänderung notarieller Beurkundung und der Eintragung im Firmenbuch.

473

Die Vergütung für die entgangene Dividende soll nach Gesellschaftsrecht angemessen sein, wobei die Gewinnaussichten der Tochtergesellschaft eine Rolle spielen; in der Literatur wird die Verzinsung eines fiktiven Liquidationserlöses als Mindestmaß angesehen. Bei keiner oder unzureichender Dividendengarantie ist der Zustimmungsbeschluss durch die beschwerten Minderheitsgesellschafter anfechtbar.

4.6.2 Behandlung beim Organträger

474

Die Garantiedividenden sind nach § 8 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 vom Organträger an die Minderheitsgesellschafter der Organgesellschaft zu leisten; die Zahlung stellt Einkommensverwendung dar und hat daher keinen Betriebsausgabencharakter.

475

Eine Teilwertabschreibung in Zusammenhang mit der Gewährung einer Dividendengarantie ist als ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibung nach § 12 Abs. 3 KStG 1988 steuerlich unbeachtlich.

476

Die Zahlungen der Dividendengarantie unterliegen gemäß § 93 Abs. 2 Z 1 lit. b EStG 1988 als gleichartige Bezüge grundsätzlich der KESt.

4.6.3 Behandlung beim Minderheitsgesellschafter

477

Sind die Empfänger natürliche Personen, wird mit dem Steuerabzug die Einkommensteuer abgegolten. Es kommt zur Endbesteuerungswirkung nach § 97 Abs. 1 EStG 1988 (siehe EStR 2000, Rz 7801). Die Antragsveranlagung gemäß § 97 Abs. 4 EStG 1988 ist möglich (siehe EStR 2000, Rz 7301).

478

Ist der Minderheitsgesellschafter eine Körperschaft im Sinne des KStG, kommt die Beteiligungsertragsbefreiung des § 10 KStG 1988 zur Anwendung und ist die Dividendengarantie als Gewinnanteil jeder Art im Sinne des § 10 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 von der Körperschaftsteuer befreit.

479

Der Organträger hat die KESt abzuziehen, einzubehalten und abzuführen (§ 95 Abs. 3 Z 3 EStG 1988), die KESt-Schachtelbegünstigung nach § 94 Z 2 EStG 1988 kann nur dann greifen, wenn der Minderheitsgesellschafter 25% oder mehr der Anteile an der Organgesellschaft hält. In diesem Fall kommt es zu keinem KESt-Abzug, da der Begriff Gewinnanteile im Sinne des § 94 Z 2 EStG 1988 auch die gleichartigen Bezüge im Sinne des § 93 Abs. 2 Z 1 lit. b EStG 1988 mitumfasst.

480

Auch im Fall einer verunglückten Organschaft (siehe Rz 493 bis 495) stellen die Ausgleichzahlungen an die Minderheitsgesellschafter nach § 8 Abs. 3 Z 3 zweiter Satz KStG 1988 Einkommensverwendung dar und führen zu der oben beschriebenen Besteuerung.