Richtlinie des BMF vom 01.02.2007, BMF-010203/0344-VI/6/2006 gültig von 01.02.2007 bis 04.04.2007

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

9 Besondere Gewinnermittlungsvorschriften (§§ 10 bis 13 EStG 1988)

9.1 InvestitionsfreibetragFreibetrag für investierte Gewinne (§ 10 EStG 1988)

9.1.1 Allgemeine VoraussetzungenAllgemeines

3701

Ein Investitionsfreibetrag kann bei der Anschaffung oder Herstellung bestimmter abnutzbarer Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens bis zu dem im Gesetz festgelegten Höchstsatz (Prozentsatz) der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd geltend gemacht werden. Der Abgabepflichtige hat bei der Geltendmachung sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach ein Wahlrecht. Die Absetzung für Abnutzung wird durch den Investitionsfreibetrag nicht berührt. Kommt es im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zu einer Teilwertabschreibung, ist ein Investitionsfreibetrag auch neben der Teilwertabschreibung zulässig.

3701a

Rechtslage ab 1. Jänner 2001

Für ab 1. Jänner 2001 anfallende Anschaffungs- oder Herstellungskosten steht ein Investitionsfreibetrag - unabhängig davon, ob ein Regelwirtschaftsjahr oder ein abweichendes Wirtschaftsjahr gegeben ist - nicht mehr zu.

Im Bereich der Anschaffung von Wirtschaftsgütern steht ein Investitionsfreibetrag nicht mehr zu, wenn der Anschaffungszeitpunkt (das ist abweichend von Rz 2166 generell der Zeitpunkt des Überganges der Preisgefahr) nach dem 31. Dezember 2000 liegt. Der Zeitpunkt des Abschlusses des Verpflichtungsgeschäftes (Vertragsabschluss) ist wie jener der Bezahlung unmaßgeblich. Auch für Anschaffungsnebenkosten (zB Montagekosten, Rz 2186) oder nachträgliche Anschaffungskosten (Rz 2188 ff), die nach dem 31. Dezember 2000 anfallen, steht ein Investitionsfreibetrag nicht mehr zu. Dies gilt auch dann, wenn die "Basisanschaffung" vor dem 1. Jänner 2001 war und als solche noch einen Investitionsfreibetrag ausgelöst hat.

Bei Herstellungen steht der Investitionsfreibetrag nur für bis zum 31. Dezember 2000 anfallende (Teil)Herstellungskosten zu. Dies gilt bei langfristigen Fertigungen (Rz 3773) auch dann, wenn der Investitionsfreibetrag gemäß § 10 Abs. 7 EStG 1988 erst im Fertigstellungszeitpunkt geltend gemacht wird. Liegt dieser Zeitpunkt nach dem 31. Dezember 2000, steht ein Investitionsfreibetrag nur für jene Teilherstellungskosten zu, die vor dem 1. Jänner 2001 angefallen sind.

3701b

Rechtslage ab 1. Jänner 2001

Die übrigen Regelungen des § 10 EStG 1988 wie die Nachversteuerung eines vor dem Jahr 2001 geltend gemachten Investitionsfreibetrages, die Verrechnung von nicht ausgleichsfähigen Verlusten im Sinn des § 10 Abs. 8 EStG 1988 gelten unverändert weiter. Vermindern sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach dem Jahr 2000, ist weiterhin der Investitionsfreibetrag insoweit aufzulösen.

9.1.1.1 Betriebliche Einkünfte

3702

Der Investitionsfreibetrag ist nur bei den betrieblichen (Gewinn-)Einkunftsarten (§ 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988) zulässig.

9.1.1.2 Zulässige Gewinnermittlungsarten

3703

Voraussetzung für die Geltendmachung ist, dass der GewinnBei Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (§ 4 Abs. 13 EStG 1988 bzw. ) kann ab der Veranlagung 2007 ein Freibetrag für investierte Gewinne (§ 510 EStG 1988 oder durch Einnahmenin der Fassung des KMU-Ausgaben-Rechnung nach § 4 AbsFörderungsgesetzes, BGBl. I Nr. 3 EStG 1988 ermittelt wird101/2006) geltend gemacht werden.

3704

Bei Inanspruchnahme einer Pauschalierung ist die Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages grundsätzlich nicht möglich (siehe dazu im Einzelnen Rz 4127).

9.1.1.3 Ordnungsmäßigkeit der Buchführung/Aufzeichnungen

3705

Eine ordnungsmäßige Buchführung bzw. ordnungsmäßige Führung von Aufzeichnungen ist nicht Voraussetzung für die Geltendmachung des Investitionsfreibetrages. Erforderlich ist aber jedenfalls, dass der Steuerpflichtige Bücher bzw. Aufzeichnungen führt, die - wenn auch unter Vornahme von Korrekturen - für die Gewinnermittlung herangezogen werden können. Sind die Bücher bzw. Aufzeichnungen so mangelhaft geführt, dass es zu einer Globalschätzung kommt, kommt die Bildung eines Investitionsfreibetrages grundsätzlich nicht in Betracht (VwGH 13.10.1981, 81/14/0049). Andere behördliche Gewinnänderungen (Sicherheitszuschläge, Teilschätzungen usw.) lassen die Berechtigung zur Bildung eines Investitionsfreibetrages unberührt.

9.1.1.4 Geltendmachung

9.1.1.4.1 Betriebsvermögensvergleich
3706

Bilanzierende Steuerpflichtige müssen die Investitionsfreibeträge eines jeden Wirtschaftsjahres inBei Inanspruchnahme einer Summe gesondert bezeichnet ausweisen (Vollpauschalierung steht kein Freibetrag nach § 10 Abs. 1 EStG 1988) zu. Bei Gewinnermittlung gemäßInanspruchnahme einer Teilpauschalierung steht der Freibetrag nur bei der Handelsvertreter- und der Künstler/Schriftsteller-Pauschalierung zu, da (nur) nach diesen Pauschalierungsverordnungen ein Freibetrag nach § 510 EStG 1988 kann ein Investitionsfreibetrag - unter Beachtung der besonderen steuerlichen Ausweispflicht - nur dann steuerwirksam geltend gemacht werden, wenn er bereits in der Handelsbilanz angesetzt wordennicht vom Betriebsausgabenpauschale erfasst ist. Ein Ansatz als unversteuerte Rücklage (§ 205 HGB) reicht ausEs bestehen keine Bedenken, auch bei Inanspruchnahme der Verordnung für nichtbuchführende Gewerbetreibende, BGBl. Zum Wahlrecht gemäß § 223 AbsNr. 6 HGB siehe Rz 247455/1990, neben dem Betriebsausgabenpauschale einen Freibetrag für investierte Gewinne geltend zu machen.

3707

Die nachträgliche Geltendmachung oder nachträgliche Erhöhung eines Investitionsfreibetrages ist nur im Wege der Bilanzänderung (siehe Rz 653 ff) möglich. Die dazu erforderliche wirtschaftliche Begründung wird vor allem in folgenden Fällen gegeben sein:

  • erstmalige Geltendmachung eines Investitionsfreibetrages, wenn sich die Aktivierungspflicht eines Aufwandes (Aktivierung der Aufwendungen für ein Wirtschaftsgut) erst nachträglich im Zuge der Veranlagung oder einer Buch- und Betriebsprüfung ergibt,
  • Aktivierung nachträglicher Anschaffungs- und Herstellungskosten durch die Abgabenbehörde: Wurde von allen bisher aktivierten Beträgen ein Investitionsfreibetrag zu einem einheitlichen Satz geltend gemacht, hat die Berücksichtigung eines weiteren Investitionsfreibetrages von Amts wegen zu erfolgen, in anderen Fällen ist das Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen herzustellen,
  • erstmalige Bildung, wenn eine vom Steuerpflichtigen zunächst als außerbetrieblich eingestufte Tätigkeit nachträglich als betriebliche Tätigkeit eingestuft wird,
  • Anpassung des Prozentausmaßes des Investitionsfreibetrages entsprechend einer nachträglich geänderten Einstufung des Wirtschaftsgutes,
  • erstmalige Bildung, wenn nachträglich festgestellt wird, dass ein zunächst angenommener Ausschlussgrund nicht besteht (zB bei Verlängerung der Nutzungsdauer).
3708

Nicht wirtschaftlich begründet ist eine Bilanzänderung ua. dann, wenn der Steuerpflichtige einen Investitionsfreibetrag zum Ausgleich steuerlicher Nachteile auf Grund einer abgabenbehördlichen Berichtigung von Besteuerungsgrundlagen beansprucht, obwohl eine Inanspruchnahme bereits vorher möglich war (VwGH 19.4.1988, 87/14/0081).

9.1.1.4.2 Sondervorschriften für Einnahmen-Ausgaben-Rechner
3709

Der Einnahmen-Ausgaben-Rechner kann grundsätzlich nach den auch für den Betriebsvermögensvergleich maßgeblichen Voraussetzungen einen Investitionsfreibetrag geltend machenBei Inanspruchnahme der Sportlerpauschalierung (BGBl. Maßgeblicher Zeitpunkt ist - unabhängig vonII Nr. 418/2000) kann der Bezahlung - die Anschaffung oder HerstellungFreibetrag in Anspruch genommen werden. Als besondere Regelung sieht § 10 Abs. 10 EStG 1988 vor, dassIn diesem Fall ist ein Drittel des unter Berücksichtigung des Freibetrages ermittelten Gewinnes bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 ein Investitionsfreibetrag nur für jene Wirtschaftsgüter in Anspruch genommen werden darf, die in einem besonderen Verzeichnis ausgewiesen werdenErmittlung der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen; zwei Drittel des unter Berücksichtigung des Freibetrages ermittelten Gewinnes sind progressionserhöhend zu berücksichtigen (§ 2 und § 3 der Sportlerpauschalierungsverordnung).

Steuerpflichtige, die betriebliche Einkünfte erzielen, ohne einen Betrieb im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu haben (vgl. Rz 409), können keinen Freibetrag in Anspruch nehmen; dies trifft zB zu auf:

  • Aufsichtsräte, Stiftungsvorstände, Testamentsvollstrecker, Vereinsfunktionäre, Sachwalter als Bezieher von Einkünften nach § 22 Z 2 erster Teilstrich EStG 1988,
  • Gesellschafter-Geschäftsführer iSd § 22 Z 2 zweiter Teilstrich EStG 1988 und
  • Ärzte hinsichtlich der Sonderklassegebühren (§ 22 Z 1 lit. a letzter Satz EStG 1988).
37103702

Der Freibetrag setzt voraus, dass in dem betreffenden Wirtschaftsjahr aus dem jeweiligen Betrieb vor Inanspruchnahme des Freibetrages ohne Berücksichtigung eines Veräußerungsgewinnes bzw. eines Übergangsgewinnes ein (laufender) Gewinn erzielt wird.

Bei Vorhandensein mehrerer Teilbetriebe oder einer betrieblichen Mitunternehmerbeteiligung steht ein Freibetrag daher nur zu, wenn das gesamte (laufende) Betriebsergebnis einen Gewinn darstellt.

Beispiel:

Wird dieses Verzeichnis nicht mitA hält im Rahmen seines Betriebes als Einzelunternehmer eine Beteiligung an der AB-GesbR. Der Betrieb des A erzielt (erstmaligenvor Berücksichtigung des Betriebsergebnisses der GesbR) Steuererklärung dem Finanzamt vorgelegt, geht abereinen Verlust von 10.000 Euro. Der Gewinnanteil aus der Erklärung oder den ihr angeschlossenen Beilagen hervorGesbR beträgt 15.000 Euro. Da insgesamt ein Gewinn erzielt wird, dass der Steuerpflichtige einen Investitionsfreibetrag in Anspruch nimmtsteht ein Freibetrag zu, so hat das Finanzamtsodass für Investitionen des A in seinem Betrieb, dem Steuerpflichtigen eine Nachfrist von zwei Wochen zur VorlageA zuzurechnende Investitionen im Vermögen der GesbR sowie für Investitionen des Verzeichnisses zu setzenA in seinem Sonderbetriebsvermögen bei der AB-GesbR ein Freibetrag zusteht.

3711

Ein nach Verstreichen dieser Frist vorgelegtes Verzeichnis hat keine Rechtswirkung (VwGH 18.5.1962Der Freibetrag steht in Höhe der (gegebenenfalls um steuerfreie Subventionen oder übertragene stille Reserven gekürzten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten begünstigter Wirtschaftsgüter, 0632/59; VwGH 15.4.1966, 0666/65maximal jedoch in Höhe von 10% des (laufenden) Gewinnes des Betriebes (vor Freibetrag) ohne Übergangs- und Veräußerungsgewinnen zu. Es handelt sich bei dieser Frist um eine materiellrechtliche Fallfrist, die weder erstreckbar nochEr ist mit 100.000 Euro im Kalenderjahr begrenzt. Bei Vorhandensein mehrerer Betriebe steht dem Steuerpflichtigen der Höchstbetrag von den Abgabenbehörden abweichend festgesetzt werden kann100.000 Euro insgesamt nur einmal zu.

3712

Ein mit der - wenn auch verspätet abgegebenen - Steuererklärung vorgelegtes Verzeichnis wahrt dem Steuerpflichtigen das Recht auf die Geltendmachung des Investitionsfreibetrages (VwGH 28.9.1971, 0496/71). Auch in einer erstmals im Berufungsverfahren abgegebenen Steuererklärung kann noch der Investitionsfreibetrag in Anspruch genommen werden (bei Schätzung ohne vorangegangene Steuererklärung; VwGH 15.1.1975, 1238/74).

3713

Unter "Steuererklärung" ist nur die ursprüngliche Steuererklärung, nicht aber eine später vorgelegte berichtigte Steuererklärung zu verstehen (VwGH 16.1.1985, 83/13/0210). WurdeDer Freibetrag kann wahlweise in der Steuererklärung für ein Wirtschaftsgut kein IFB in Anspruch genommen, werden. Das Wahlrecht kann diesjährlich unabhängig von der Vorgangsweise in einem wieder aufgenommenen Verfahrenfrüheren Zeiträumen ausgeübt werden. Der Freibetrag muss nicht nachgeholt werden (VwGH 20.7.1999, 93/13/0178)schon ab Beginn des Betriebes oder der Mitunternehmerstellung in Anspruch genommen werden.

3714

Ergibt sich bei einem Einnahmen-Ausgaben-Rechner nachträglich die Aktivierungspflicht eines Aufwandes, etwa durch eine Prüfung der Aufzeichnungen, kann nachträglich ein Investitionsfreibetrag geltend gemacht werden (vgl. VwGH 17.5.1977, 1934/76). Eine Verzeichnisvorlage ist in einem solchen Fall entbehrlich, das Wirtschaftsgut ist aber in die Anlagekartei (§ 7 Abs. 3 EStG 1988) aufzunehmen.

9.1.1.5 Wirtschaftliches Eigentum

3715

Wie bei der AfA ist auch für den Investitionsfreibetrag Voraussetzung, dass das investierte Wirtschaftsgut dem Steuerpflichtigen zurechenbar ist, dh., dass er zumindest wirtschaftlicher Eigentümer ist (siehe Rz 123 ff).