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Richtlinie des BMF vom 13.03.2013, BMF-010216/0009-VI/6/2013 gültig ab 13.03.2013

KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013

Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2013 (KStR 2013) stellen einen Auslegungsbehelf zum Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988 idF AbgÄG 2012, BGBl. I Nr. 112/2012, dar und dienen einer einheitlichen Vorgehensweise. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden. Bei Erledigungen haben Zitierungen mit Hinweisen auf diese Richtlinien zu unterbleiben.
  • 1. Persönliche Steuerpflicht (§§ 1 bis 4 KStG 1988)
  • 1.2 Unbeschränkte und beschränkte Steuerpflicht
  • 1.2.1 Unbeschränkte Steuerpflicht
  • 1.2.1.2 Körperschaften des öffentlichen Rechts (§ 1 Abs. 2 Z 2 KStG 1988)
  • 1.2.1.2.3 Betriebe gewerblicher Art als Steuersubjekte
1.2.1.2.3.2 Mischbetriebe
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Werden in einem als Einheit anzusprechenden Betrieb hoheitliche und erwerbswirtschaftliche Tätigkeiten entfaltet, die so eng miteinander verbunden sind, dass eine Abgrenzung nicht möglich oder nicht zumutbar ist, liegt ein Mischbetrieb vor.

Für die Beurteilung der Steuerpflicht des Mischbetriebes ist auf die überwiegende Zweckbestimmung des gesamten Betriebes abzustellen. Dienen die Tätigkeiten des Betriebes überwiegend der Erfüllung öffentlich-rechtlicher Aufgaben, ist der Betrieb in seiner Gesamtheit als Hoheitsbetrieb zu behandeln. Überwiegen die erwerbswirtschaftlichen Aufgaben, ist insgesamt ein steuerpflichtiger Betrieb gewerblicher Art anzunehmen. Als Kriterien zur Überprüfung des mengenmäßigen Verhältnisses zwischen hoheitlicher und privatwirtschaftlicher Tätigkeit kommen das Umsatzverhältnis, der Umfang der zeitlichen Inanspruchnahme, die anteiligen Kosten der einzelnen Bereiche, die Seitenanzahl bei Presseerzeugnissen oder andere, im Einzelfall geeignete Kriterien in Betracht.

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Beispiele für Mischbetriebe:

  • Ein Wasserwerk, das Trinkwasser und Nutzwasser liefert; ein Mischbetrieb liegt nur dann nicht vor, wenn neben der Trinkwasserversorgung eine getrennte Nutzwasserversorgung besteht.
  • Das Amtsblatt einer Gemeinde; das Überwiegen ist an Hand der auf den Kundmachungsteil (hoheitlich) und den redaktionellen Teil und Inseratenteil (privatwirtschaftlich) entfallenden Seitenzahlen zu prüfen (VwGH 28.11.1980, 1709/77).
  • Die Pressestelle einer Gemeinde, welche mit einem eigenen Leiter, eigenem Personal und eigenen Räumen ausgestattet ist und neben Werbetätigkeiten auch mit Kundmachungstätigkeiten befasst ist, stellt einen Mischbetrieb dar (VwGH 23.2.1982, 82/14/0012).
  • Bei einem Bauhof (Wirtschaftshof) liegt in der Regel ein Mischbetrieb vor (VwGH 27.6.1961, 1753/58, VwGH 29.1.1981, 1282/79).
  • Im Falle von Dienstküchen und Kantinen von Körperschaften des öffentlichen Rechts, bei denen eine Pflichtversorgung unentgeltlicher Art (Ausfluss des Hoheitsbereiches) mit einer entgeltlichen Verköstigung der öffentlich Bediensteten (privatwirtschaftliche Betätigung) in Verbindung steht, liegt ein Mischbetrieb vor, bei dem das Überwiegen für die Annahme eines Betriebes gewerblicher Art oder eines Hoheitsbetriebes maßgebend ist (zB Küchenbetriebe, die von Polizei-, Gendarmerie-, Justizdienststellen, Bundesheer, zur Versorgung von öffentlich Bediensteten, Soldaten, Gefangenen oder Flüchtlingen unterhalten werden). Kein Mischbetrieb sondern ein Betrieb gewerblicher Art liegt vor, wenn der Küchenbetrieb einer Körperschaft des öffentlichen Rechts ausschließlich die öffentlich Bediensteten auf entgeltlicher Grundlage versorgt oder daneben auch "Fremde" mitversorgt (VwGH 17.10.2001, 99/13/0002).
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Kein Mischbetrieb ist beispielsweise in nachstehenden Fällen gegeben:

  • Bei einem Hallenschwimmbad einer Gemeinde, das auch für den Schwimmunterricht für Pflichtschulen verwendet wird, liegt bei zeitlicher Trennbarkeit der Benutzung kein Mischbetrieb vor, sodass der nicht steuerpflichtige hoheitliche Bereich (ausschließliche Verwendung für den Schwimmschulbetrieb) von der gewerblichen Tätigkeit (allgemeiner Badebetrieb) zu trennen ist (VwGH 24.4.1980, 2730/77)
  • Eine durch Landesgesetz errichtete öffentlich-rechtliche Anstalt zur Förderung der Landwirtschaft, welche landwirtschaftliche Großmaschinen an Landwirte vermietet, übt keine hoheitliche Gewalt aus, da sie zur Erreichung ihrer Ziele keine Hoheitsakte setzt, sondern zivilrechtliche Verträge abschließt (VwGH 30.5.1952, 1796/51)
  • Dasselbe gilt beispielsweise für den Betrieb einer Brückenwaage durch eine Gemeinde (VwGH 6.4.1955, 3302/54), den Maschinenhof einer Landeslandwirtschaftskammer (VwGH 9.7.1965, 1332/63), die Abgabe von Thermalwasser durch Gemeinden (VwGH 14.12.1962, 0913/62), die Führung von Musikschulen (VwGH 5.5.1965, 2052/64) und den Betrieb von Obdachlosenheimen (VwGH 19.10.1972, 2119/71).
  • Die üblichen Marktveranstaltungen von Gemeinden gelten nicht als Betrieb gewerblicher Art, da den Gemeinden auf dem Gebiet des Marktwesens öffentlich-rechtliche Aufgaben zugewiesen sind (Festsetzung der Marktordnung, Einhebung von nur kostendeckenden Entgelten für die Benützung von Markteinrichtungen). Werden bei Marktveranstaltungen Eintrittsgelder in einer Höhe erhoben, dass sich dadurch für die veranstaltende Körperschaft öffentlichen Rechts eine echte wirtschaftliche Einnahmequelle ergibt, ist zu überprüfen, ob die hoheitliche Tätigkeit noch überwiegt (VwGH 12.12.1960, 0840/56).
  • Messen sind hingegen keine den Gemeinden im Sinne der Gewerbeordnung vorbehaltenen Marktveranstaltungen und gelten stets als Betriebe gewerblicher Art.
  • Dient die Tätigkeit einer teilrechtsfähigen Einrichtung (siehe Rz 63) einer Schule (bzw. die teilselbständige Organisationseinheit einer Universität) untrennbar hoheitlichen und privatwirtschaftlichen Zwecken, wird Privatwirtschaftsverwaltung im Hinblick auf die personelle und technische Verflechtung mit dem Hoheitsbetrieb und der in der Regel untergeordneten Funktion der Privatwirtschaftsverwaltung ein Betrieb gewerblicher Art nicht begründet.
  • Zu den Hoheitsbetrieben von Einrichtungen der katholischen Kirche siehe Rz 39.