KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013

• 27. Beschränkte Steuerpflicht (§ 21 KStG 1988 in Verbindung mit §§ 98 bis 102 EStG 1988)

25.227.2 Beschränkte Steuerpflicht inländischer Körperschaften

25.2.127.2.1 Allgemeines

Die beschränkte Steuerpflicht inländischer Körperschaften erstreckt sich auf die Körperschaften öffentlichen Rechts als solche, dh. außerhalb von Betrieben gewerblicher Art (§ 1 Abs. 3 Z 2 KStG 1988) und auf Körperschaften des § 1 Abs. 2 KStG 1988, die nach § 5 KStG 1988 oder nach anderen Bundesgesetzen von der Körperschaftsteuerpflicht befreit sind; dies gilt auch für den Fall des Bestehens einer umfassenden Befreiung von der Abgabenpflicht (§ 1 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 idF 1. StabG 2012, BGBl. I Nr. 22/2012, siehe Rz 137).

Die beschränkte Steuerpflicht umfasst zwei Arten von Einkünften:

• Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 27 EStG 1988 (Rz 1496 bis 1500), und
• Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen gemäß § 30 EStG 1988 (Rz 1501)

Die Ermittlung der Einkünfte erfolgt dabei nach den Bestimmungen der §§ 27 ff EStG 1988 und § 30 EStG 1988 unter Beachtung der jeweiligen Verlustausgleichsbeschränkungen (§ 27 Abs. 8 EStG 1988 und § 30 Abs. 7 EStG 1988). Negative Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen können daher mangels Steuerpflicht der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nicht periodenübergreifend ausgeglichen werden.

25.2.1.127.2.1.1 Inländische kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte

Die beschränkte Steuerpflicht erstreckt sich nach § 21 Abs. 2 KStG 1988 zunächst auf Einkünfte, bei denen die Steuer durch Steuerabzug erhoben wird. Das sind kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte (§ 93 Abs. 1 EStG 1988; siehe EStR 2000 Rz 7701 ff). Die beschränkte Steuerpflicht besteht allerdings auch dann, wenn die Körperschaft für die betreffenden Einkünfte eine Befreiungserklärung gemäß § 94 Z 5 EStG 1988 abgegeben hat, weil die Befreiungserklärung eine Steuerbefreiung eigener Art ist und keine Befreiung von der Körperschaftsteuerpflicht der betreffenden Kapitalerträge an sich bedeutet (VwGH 13.9.2017, Ro 2016/13/0024). Diese Befreiung bewirkt somit keine definitive Steuerfreistellung, sondern lediglich eine Befreiung von der Abzugspflicht, der aber eine Erfassung der betreffenden Einkünfte im Wege der Veranlagung nachfolgen kann (vgl. VwGH 27.3.2002, 96/13/0073). Der Befreiungserklärung kommt daher keine "materiellrechtliche Bedeutung" zu (VwGH 15.6.2005, 2001/13/0130).

Einkünfte im Sinne des § 99 EStG 1988 fallen nicht unter die beschränkte Steuerpflicht gemäß § 1 Abs. 3 Z 2 und 3 KStG 1988.

Ausnahmen von der beschränkten Steuerpflicht ergeben sich in den Fällen des § 21 Abs. 2 Z 1, 3, 4 und 6 KStG 1988 (siehe Rz 1502 ff).

Die Steuerpflicht dieser Einkünfte gilt gemäß § 24 Abs. 2 KStG 1988 durch den Steuerabzug als abgegolten. Es unterbleibt daher eine Veranlagung dieser Einkünfte.

Wurde für Einkünfte aus Kapitalvermögen vom Abzugsverpflichteten gemäß § 95 Abs. 2 EStG 1988 eine KESt in Höhe von 27,5% einbehalten (weil von der durch die Bestimmung des § 93 Abs. 1a EStG 1988 eingeräumten Möglichkeit, die KESt in Höhe von 25% einzubehalten, kein Gebrauch gemacht wurde), können diese Einkünfte in der Körperschaftsteuerveranlagung erklärt und damit eine Besteuerung zum regulären KöSt-Tarif erwirkt werden.

Über den Bereich der kapitalertragsteuerpflichtigen Einkünfte hinaus wird die sachliche Steuerpflicht für gemäß § 1 Abs. 3 Z 2 und 3 KStG 1988 beschränkt steuerpflichtige Körperschaften durch § 21 Abs. 3 KStG 1988 erweitert (siehe Rz 1498 bis 1501, zu den Ausnahmen siehe Rz 1502 ff):

25.2.1.2 27.2.1.2 Kapitaleinkünfte im Ausland

Um Steuerumgehungen durch Auslandsveranlagungen zu verhindern, ist in § 21 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 normiert, dass sich die beschränkte Steuerpflicht auch auf ausländische Kapitalerträge erstreckt, die den inländischen kapitalertragsteuerpflichtigen Einkünften iSd § 21 Abs. 2 KStG 1988 vergleichbar sind, wie zB Zinsen aus Bankeinlagen oder Forderungswertpapieren bei einer ausländischen Bank oder Veräußerungsgewinne aus Aktien, bei denen aufgrund des Auslandsbezuges (keine inländische auszahlende oder depotführende Stelle iSd § 93 Abs. 2 EStG 1988) keine Kapitalertragsteuer im Inland erhoben wird. Die Steuerpflicht besteht auch hinsichtlich thesaurierender Investmentfonds (somit auch wenn die Anteile auf ausländischen Depots gehalten werden) im Wege der Durchgriffsbesteuerung (§ 186 iVm § 188 InvFG 2011). Zu den Befreiungen des § 21 Abs. 2 Z 3 KStG 1988 siehe Rz 1502 ff.