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Richtlinie des BMF vom 16.11.2009, BMF-010200/0011-VI/6/2009 gültig ab 16.11.2009

StiftR 2009, Stiftungsrichtlinien 2009

  • Teil 2: Einkommen(Körperschaft)steuerrecht des Stifters, der (Letzt)Begünstigten und von Vertragspartnern einer Privatstiftung
  • 10. Ertragsteuerliche Erfassung der Zuwendung beim Empfänger

10.2 Erfassung der Zuwendung bei Körperschaften

255

Zuwendungen von Privatstiftungen bzw. vergleichbaren ausländischen Stiftungen oder sonstigen Vermögensmassen an Körperschaften sind bei diesen grundsätzlich steuerpflichtig. Bei unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaften bzw. bei Zuwendungen ins Betriebsvermögen einer unter § 7 Abs. 2 KStG 1988 fallenden Körperschaft gilt dies auch, wenn die Zuwendungen auf Seiten des Zuwendenden Substanzauszahlungen darstellen. Sie fallen nicht unter die Beteiligungsertragsbefreiung des § 10 KStG 1988. Da § 3 EStG 1988 auch auf Körperschaften anzuwenden ist, können Zuwendungen von Privatstiftungen an Körperschaften ertragsteuerbefreit sein, sofern die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 erfüllt sind. Sie sind grundsätzlich kapitalertragsteuerpflichtig, sofern sie nicht von einer unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallenden Privatstiftung oder einer vergleichbaren ausländischen Stiftung oder sonstigen Vermögensmasse getätigt werden, bzw. eine Substanzauszahlung darstellen.

Ist die Privatstiftung bzw. vergleichbare ausländische Stiftung oder sonstige Vermögensmasse Gesellschafterin der empfangenden Körperschaft, gilt die Zuwendung als Einlage.

10.2.1 Unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften

10.2.1.1 Unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallende Körperschaften
256

Zuwendungen an unbeschränkt steuerpflichtige unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallende Körperschaften sind immer im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen, auch wenn sie Substanzauszahlungen bei der Zuwendenden darstellen, und unterliegen nicht der Endbesteuerung. Dabei ist zu unterscheiden:

  • Zuwendungen einer eigen- oder gemischtnützigen Privatstiftung lösen Kapitalertragsteuerpflicht aus, soweit sie nicht Substanzauszahlungen darstellen. Die mit der Kapitalertragsteuer belasteten Zuwendungen, aber auch als Substanzauszahlungen geltende Zuwendungen sind in die Körperschaftsteuerveranlagung einzubeziehen, die einbehaltene Kapitalertragsteuer ist auf die Körperschaftsteuer anzurechnen.
  • Zuwendungen einer vergleichbaren ausländischen Stiftung oder sonstigen Vermögensmasse sind in die Körperschaftsteuerveranlagung einzubeziehen.
  • Zuwendungen einer begünstigte Zwecke im Sinne des § 5 Z 6 KStG 1988 verfolgenden Privatstiftung lösen keine Kapitalertragsteuerpflicht aus. Die Zuwendungen sind in die Körperschaftsteuerveranlagung einzubeziehen.

Soweit eine Zuwendung bei der empfangenden unbeschränkt steuerpflichtigen unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaft nach § 3 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 befreit ist, sind auch die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen nicht abzugsfähig. Zur Zuwendung an eine nach § 5 KStG 1988 von der unbeschränkten Steuerpflicht befreiten unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaft siehe Rz 259.

10.2.1.2 Unter § 7 Abs. 2 KStG 1988 fallende Körperschaften
257

Bei Zuwendungen an unbeschränkt steuerpflichtige unter § 7 Abs. 2 KStG 1988 fallende Körperschaften ist zu unterscheiden:

  • Zuwendungen einer eigen- oder gemischtnützigen Privatstiftung lösen Kapitalertragsteuerpflicht aus, soweit sie nicht Substanzauszahlungen darstellen. Die mit der Kapitalertragsteuer belasteten Zuwendungen stellen Einkünfte in der jeweiligen Einkunftsart dar und sind daher in die Körperschaftsteuerveranlagung einzubeziehen, sofern sie nicht nach § 3 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 steuerbefreit sind. Substanzauszahlungen stellen nur dann Einkünfte dar und sind in die Körperschaftsteuerveranlagung einzubeziehen, wenn sie in ein Betriebsvermögen erfolgen. Die mit steuerfreien Zuwendungen in Zusammenhang stehenden Aufwendungen bzw. Ausgaben sind nicht abzugsfähig. Die Kapitalertragsteuer wird auf die Körperschaftsteuerschuld angerechnet.
  • Zuwendungen vergleichbarer ausländischer Stiftungen oder sonstiger Vermögensmassen sind, sofern sie Einkünfte aus Kapitalvermögen darstellen oder zu den betrieblichen Einkünften gehören, in die Körperschaftsteuererklärung aufzunehmen und werden veranlagt.
  • Zuwendungen einer begünstigte Zwecke im Sinne des § 5 Z 6 KStG 1988 verfolgenden Privatstiftung lösen keine Kapitalertragsteuerpflicht aus. Ist die Zuwendung dem betrieblichen Bereich der empfangenden Körperschaft zuzuordnen, ist sie im Veranlagungsweg in der jeweiligen betrieblichen Einkunftsart zu erfassen, sofern nicht § 3 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 zur Anwendung kommt. Ist die Zuwendung dem außerbetrieblichen Bereich zuzuordnen, ist zu überprüfen, ob es sich um eine einmalige Zuwendung handelt oder nicht. Handelt es sich um eine einmalige Zuwendung, ist diese einmalige Zuwendung nicht steuerbar, da sie unter keine Einkunftsart subsumiert werden kann. Wiederholte Zuwendungen von ein und derselben begünstigte Zwecke im Sinne des § 5 Z 6 KStG 1988 verfolgenden Privatstiftung können sonstige Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen im Sinne des § 29 Z 1 EStG 1988 darstellen.

10.2.2 Ausländische beschränkt steuerpflichtige Körperschaften

258

Körperschaften, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben (§ 1 Abs. 3 Z 1 KStG 1988), sind als beschränkt Körperschaftsteuerpflichtige gemäß § 21 Abs. 1 Z 1 KStG 1988 mit ihren Einkünften nach § 98 EStG 1988 steuerpflichtig. Die Körperschaftsteuer gilt nach § 24 Abs. 2 KStG 1988 grundsätzlich mit dem Kapitalertragsteuerabzug als abgegolten, wobei die Entlastungsmöglichkeiten der einzelnen Doppelbesteuerungsabkommen zu beachten sind (Rz 261 ff). Die Abgeltungswirkung tritt aber nur dann ein, wenn nicht auf Grund des EStG 1988 eine Veranlagung zu erfolgen hat. Eine Veranlagung und damit Besteuerung der Zuwendungen nach dem allgemeinen Steuersatz des § 22 Abs. 1 KStG 1988 hat beispielsweise dann zu erfolgen, wenn diese im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb der inländischen Betriebsstätte einer im Ausland ansässigen Kapitalgesellschaft zugerechnet werden.

10.2.3 Inländische beschränkt steuerpflichtige Körperschaften

259

Bei beschränkt Körperschaftsteuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 3 Z 2 KStG 1988 (Körperschaften des öffentlichen Rechts) und des § 1 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 (von der unbeschränkten Körperschaftsteuer befreite Körperschaften) erstreckt sich die Steuerpflicht auf die dem Kapitalertragsteuerabzug unterliegenden Zuwendungen. Die Körperschaftsteuer gilt nach § 24 Abs. 2 KStG 1988 mit dem Kapitalertragsteuerabzug als abgegolten.

  • Zuwendungen einer nicht unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallenden Privatstiftung lösen Kapitalertragsteuerpflicht aus, sofern nicht eine Substanzauszahlung vorliegt. Erhält die beschränkt steuerpflichtige Körperschaft Zuwendungen, die unter § 3 Abs. 1 Z 3 lit. b oder c EStG 1988 fallen, oder fällt die die Zuwendung empfangende Körperschaft unter § 4a EStG 1988, sind diese Zuwendungen in unbegrenzter Höhe von der Verpflichtung zum Kapitalertragsteuerabzug ausgenommen und daher zur Gänze ertragsteuerbefreit, wenn die jeweils vorgesehene Zweckverwendung gegeben ist. EStR 2000 Rz 1330 bis Rz 1345 f sind sinngemäß anzuwenden.
  • Zuwendungen vergleichbarer ausländischer Stiftungen und Vermögensmassen sind, sofern sie nicht Substanzauszahlungen darstellen, in die Steuererklärung aufzunehmen und zu veranlagen.
  • Zuwendungen einer unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallenden Privatstiftung an eine inländische beschränkt steuerpflichtige Körperschaft sind zur Gänze steuerfrei, da sie nach § 27 Abs. 1 Z 7 EStG 1988 nicht zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören und gemäß § 93 Abs. 2 Z 1 lit. d EStG 1988 auch nicht dem Kapitalertragsteuerabzug unterliegen.

10.2.4 Bewertung von Zuwendungen, die nicht in Geld erfolgen

260

Auf die Bewertung von Zuwendungen, die nicht in Geld erfolgen, an Körperschaften sind die Rz 249 ff anzuwenden.