Richtlinie des BMF vom 15.12.2020, 2020-0.804.786 gültig ab 15.12.2020

LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 stellen einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Die Lohnsteuerrichtlinien sind als Zusammenfassung des geltenden Lohnsteuerrechts und somit als Nachschlagewerk für die Verwaltungspraxis und die betriebliche Praxis anzusehen. Sie basieren auf den Lohnsteuerrichtlinien 1999.
  • 42 ANHÄNGE

42.3a Steuerliche Behandlung von Zahlungen an öffentlich Bedienstete, die in Twinning- (und ähnlichen) Projekten tätig sind

1406a

Twinning ist ein Instrument des Verwaltungsaufbaus und beruht auf der Zusammenarbeit zwischen Behörden und/oder anerkannten ermächtigten Einrichtungen (mandatierten Stellen - mandated bodies) aufseiten der Mitgliedstaaten (MS) und aufseiten des Zuschussempfängers, welche die Realisierung von gemeinsam mit der Kommission festgelegten, verbindlich vorgegebenen Ergebnissen zum Ziel hat.

Twinning Light ist ein ähnliches Modell mit geringerem Umfang. Es kommen dieselben Leitlinien zur Anwendung wie bei regulären Twinnings. Im Mittelpunkt steht die Zusammenarbeit zwischen Behörden der Mitgliedstaaten und der Zuschussempfänger, um bestimmte Ergebnisse zu erzielen, die gemeinsam mit der Kommission festgelegt wurden.

Die Mitgliedstaaten haben nationale Kontaktstellen für Twinning (National Contact Point for Twinning - NCP) bekannt gegeben. In Österreich ist die nationale Kontaktstelle im BMeiA angesiedelt.

Die Liste der nationalen Kontaktstellen (NCP) kann über https://ec.europa.eu/neighbourhood-enlargement/tenders/twinning_en abgerufen werden.

Die Liste der österreichischen, von der EU zur Teilnahme an Twinning mandatierten Stellen ist auf der Website des BMeiA (unter www.bmeia.gv.at und dem Pfad Außenpolitik & Europa > EU-Twinning> Mandatierte-Stellen-in-Österreich, Links abrufbar).

Die Auszahlung der Entgelte erfolgt grundsätzlich durch die jeweils mandatierte Stelle. Bei sonstigen EU-Projekten (zB Teilnahme an Frontex-Einsätzen u.Ä.) erfolgt die Auszahlung der Entgelte grundsätzlich im Wege der entsendenden Stelle, also des inländischen Dienstgebers.

In der Regel handelt es sich bei den Experten aus Mitgliedstaaten um Beschäftigte im öffentlichen Dienst. Dabei ist zwischen Kurzzeitexperten (Einsätze kurzer und mittlerer Dauer - short term experts) und Langzeitexperten (Resident Twinning Adviser - RTA) zu unterscheiden.

Ständige Twinning-Berater - Resident Twinning Advisers (RTA)

Der RTA erhält während der Entsendung weiterhin seine normalen Bezüge des betreffenden Mitgliedstaats. Seitens der EU werden dem Mitgliedstaat für den Einsatz von RTA Ausgleichszahlungen für das Gehalt und die Lohnnebenkosten des Twinning-Langzeitberaters erstattet. Diese Ausgleichszahlungen (daily subsistence allowance) beinhalten:

  • Eine Zulage in Höhe von 50% der auf der Website der Europäischen Kommission für internationale Zusammenarbeit angegebenen Tagegeldsätze für die gesamte Dauer der Entsendung.
  • Eine Haushaltszulage, die von der Kommission für die gesamte Dauer der Entsendung ohne Anpassung festgelegt wird.

Außerdem werden folgende Posten (gegen Zahlungsnachweis) auf der Grundlage einer für alle MS geltenden Skala erstattet:

  • Mietkosten für die Unterkunft,
  • Schulgeld, wenn der RTA von seinen/ihren Kindern begleitet wird;
  • An- und Abreisekosten zu Beginn und am Ende der Entsendung;
  • Umzugskosten (bei Familien für den gesamten Haushalt, bei Einzelpersonen begrenzt);
  • Ab dem zweiten Monat der Projektdurchführung monatliche Zulage für Heimreisen in den betreffenden MS, sofern dem Projekt keine Kosten für begleitende Familienmitglieder in Rechnung gestellt wurden.
  • Kranken- und Unfallversicherung

Entgelte an öffentlich Bedienstete, die im Auftrag ihrer Dienststelle für die mandatierte Stelle tätig werden

Sofern im Twinning-Vertrag keine anderen Vereinbarungen getroffen wurden, werden Zahlungen grundsätzlich an die mitgliedstaatliche Stelle geleistet, die den Twinning-Vertrag unterzeichnet hat.

Nach § 39a BDG 1979 bzw. § 6b VBG sind auf derartige Entsendungen die Bestimmungen über die Dienstzuteilung anzuwenden. Für die Dauer einer solchen Entsendung gilt die betreffende Einrichtung als Dienststelle. Erhält der Beamte für die Tätigkeit, für die er entsandt worden ist, oder im Zusammenhang mit ihr Zuwendungen von dritter Seite, hat er diese Zuwendungen dem Bund abzuführen, es sei denn, er verzichtet schriftlich auf alle ihm aus Anlass der Entsendung nach § 21 GehG und nach der RGV, BGBl. Nr. 133/1955, gebührenden Leistungen. Im Fall des Verzichts gelten die von dritter Seite erhaltenen Zuwendungen, soweit sie nicht Reisekostenersätze sind, als Zulagen und Zuschüsse gemäß § 21 GehG.

Steuerliche Beurteilung

Nach § 3 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 sind bei Auslandsbeamten (§ 92 EStG 1988) die Zulagen und Zuschüsse gemäß § 21 GehG idF der 53. Gehaltsgesetz-Novelle, BGBl. Nr. 314/1992, sowie Kostenersätze und Entschädigungen für den Heimaturlaub oder dem Grunde und der Höhe nach gleichartige Bezüge, Kostenersätze und Entschädigungen auf Grund von Dienst(Besoldungs)ordnungen von Körperschaften des öffentlichen Rechts von der Einkommensteuer befreit.

Der VwGH hat festgestellt, dass bei Einsätzen im Sinne des § 39a BDG 1979 nach dessen Abs. 2 die Dienststelle des Beamten für die Dauer der Entsendung an eine ausländische Einrichtung bei dieser Einrichtung im Ausland liegt und der Beamte daher für diesen Zeitraum als Auslandsbeamter im Sinne des § 26 Abs. 3 BAO sowie der §§ 3 Abs. 1 Z 8 und 92 EStG 1988 anzusehen ist (VwGH 11.12.2019, Ro 2018/13/0008).

Haben daher Beamte für die jeweilige Entsendung eine Verzichtserklärung gemäß § 39a BDG 1979 abgegeben, sind die an die entsendende oder mandatierte Stelle ausbezahlten und den Beamten weiterbezahlten Kostenersätze zur Gänze gemäß § 3 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 steuerfrei.

Experten im Kurzzeiteinsatz (short-term-advisers)

Der Experte erhält während der Entsendung weiterhin die normalen Bezüge des betreffenden Mitgliedstaates.

Der finanzielle Beitrag des EU-Programms zu den Personalkosten für Einsätze kurzer und mittlerer Dauer von öffentlichen Bediensteten bzw. Bediensteten mandatierter Stellen setzt sich aus einem Expertenhonorar und einem Tagegeld zur Deckung der Kosten für Hotel, Verpflegung und Beförderungsleistungen vor Ort (innerstädtisch und vom/zum Flughafen) zusammen. Die Höhe der Expertenhonorare richtet sich nach den geltenden EU-Twinning Richtlinien, die der Tagegelder nach der zum Zeitpunkt des Einsatzes auf der Website der Europäischen Kommission für internationale Zusammenarbeit angegebenen Tagegeldsätze (per diem rates), die unter https://ec.europa.eu/international-partnerships/documents-library_en?keyword=per%20diem%20rates abrufbar sind.

Steuerliche Beurteilung

Die Experten im Kurzzeiteinsatz sind keine Auslandsbeamten (§ 92 EStG 1988) und haben keinen Anspruch auf Zulagen und Zuschüsse gemäß § 21 GehG. § 3 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 kommt daher nicht zur Anwendung.

  • Derartige Entgelte sind als solche anzusehen, die im Rahmen des Dienstverhältnisses zufließen (entweder unmittelbar gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 oder auf Grund der Spezialbestimmung des § 25 Abs. 1 Z 4 lit. c EStG 1988) und stellen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar. Dabei ist es unmaßgeblich, wo der Bedienstete seine Tätigkeit verrichtet. Auch im Falle einer Entsendung ins Ausland liegen in Österreich steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor.
  • Soweit die mandatierte Stelle zugleich Arbeitgeber des Bediensteten ist, unterliegen die Entgelte dem Lohnsteuerabzug.
  • Soweit die Entgelte von der mandatierten Stelle ausgezahlt werden unterliegen diese Vergütungen als Arbeitslohn von Dritter Seite dem Lohnsteuerabzug durch die Dienststelle als Arbeitgeber, weil die Tätigkeit im Einverständnis mit der Dienststelle ausgeübt wird. Für diese Zwecke hat die mandatierte Stelle die Höhe der Entgelte der Dienststelle mitzuteilen (siehe Rz 1194a).

Umfang der steuerpflichtigen Einnahmen, Werbungskostenabzug

  • Alle empfangenen Entgelte, ausgenommen jene, die der Arbeitgeber nach § 26 EStG 1988 auszahlt, sind grundsätzlich steuerpflichtig, und zwar unabhängig davon, unter welchem Titel sie geleistet werden. Auch so genanntes Tagesgeld oder nach EU-Bestimmungen ausgezahlte pauschalierte Reisekostenersätze unterliegen der Besteuerung. Mit diesen Einkünften im Zusammenhang stehende Aufwendungen können als Werbungskosten nach den Bestimmungen des § 16 EStG 1988 geltend gemacht werden.
    Wird zB vom Verein ein pauschales Tagesgeld (auch auf Grund von EU-Bestimmungen) ausgezahlt, dann liegt grundsätzlich ein steuerpflichtiger Bezug vor, als Werbungskosten können zB die tatsächlichen Kosten der Nächtigung und des Frühstücks sowie allenfalls ein Tagesgeld gemäß den Bestimmungen des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 abgezogen werden.
  • Kostenersätze im Sinne des § 26 EStG 1988 können nur vom Arbeitgeber berücksichtigt werden. Die Bestimmungen des § 26 EStG 1988 sind auf Arbeitslohn von dritter Seite grundsätzlich nicht anwendbar, außer der Arbeitgeber erteilt den Dienstreiseauftrag.

Entgelte der mandatierten Stelle an andere Personen, die für die mandatierte Stelle tätig werden

Bei Entgelten an andere Personen als öffentlich Bedienstete, die im Auftrag ihrer Dienststelle für die mandatierte Stelle tätig werden, ist die Zuordnung zu den Einkünften nach allgemeinen Kriterien vorzunehmen. Sofern keine Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit vorliegen (Dienstverhältnis), liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor (freier Dienstvertrag, Werkvertrag). Steht die leistende Person in einem Dienstverhältnis zur mandatierten Stelle können von dieser als Arbeitgeber steuerfreie Kostenersätze (zB Tagesgelder für Auslandsdienstreisen) nach den Bestimmungen des § 26 EStG 1988 geleistet werden. Alle anderen Entgelte sind unabhängig von der jeweiligen Bezeichnung (Kostenersatz, Taggeld, Reiseentschädigung usw.) steuerpflichtig. Der Werbungskosten- oder Betriebsausgabenabzug richtet sich nach den allgemeinen Bestimmungen der §§ 4 oder 16 EStG 1988.

DBA-rechtliche Beurteilung

Auf Basis der oben stehenden Ausführungen ist für Zwecke der Anwendung eines DBA stets für jeden Einzelfall - und abhängig vom Wortlaut des jeweiligen DBA - zu untersuchen, welche Verteilungsnorm für Einkünfte im Zusammenhang mit Twinning- (und ähnlichen) Projekten einschlägig ist, wobei auch eine Aufteilung der Einkünfte denkbar ist.

  • Im Bereich der unselbständigen Arbeit sind insbesondere die dem Art. 19 OECD-MA sowie Art. 15 OECD-MA nachgebildeten Bestimmungen zu prüfen. Für diese Zwecke ist u.a. zu untersuchen, inwiefern die Vergütungen von einem Vertragsstaat gezahlt werden.
  • Im Bereich der selbständigen bzw. gewerblichen Arbeit sind insbesondere die dem Art. 7 OECD-MA entsprechenden Bestimmungen von Bedeutung.

42.3b Pendlerpauschale (§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988)

1406b

"Kleines Pendlerpauschale"

Entfernung

Betrag/Monat

Betrag/Jahr

bei mindestens 20 km

58,00 Euro

696,00 Euro

bei mehr als 40 km

113,00 Euro

1.356,00 Euro

bei mehr als 60 km

168,00 Euro

2.016,00 Euro

"Großes Pendlerpauschale"

Entfernung

Betrag/Monat

Betrag/Jahr

bei mindestens 2 km

31,00 Euro

372,00 Euro

bei mehr als 20 km

123,00 Euro

1.476,00 Euro

bei mehr als 40 km

214,00 Euro

2.568,00 Euro

bei mehr als 60 km

306,00 Euro

3.672,00 Euro