Richtlinie des BMF vom 11.12.2015, BMF-010222/0088-VI/7/2015 gültig ab 11.12.2015

LStR 2002, Lohnsteuerrichtlinien 2002

Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 stellen einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Die Lohnsteuerrichtlinien sind als Zusammenfassung des geltenden Lohnsteuerrechts und somit als Nachschlagewerk für die Verwaltungspraxis und die betriebliche Praxis anzusehen. Sie basieren auf den Lohnsteuerrichtlinien 1999.
  • 10 Leistungen des Arbeitgebers, die nicht unter die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit fallen (§ 26 EStG 1988)

10.5 Dienstreise (§ 26 Z 4 EStG 1988 und § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988)

10.5.1 Dienstreise gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 (ehemals "Legaldefinition")

10.5.1.1 Begriff der Dienstreise nach § 26 Z 4 EStG 1988 (1. und 2. Tatbestand)

Randzahl 699: derzeit frei

700

Eine Dienstreise nach § 26 Z 4 EStG 1988 liegt dann vor, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers

  • seinen Dienstort (Büro, Betriebsstätte, Werksgelände, Lager usw.) zur Durchführung von Dienstverrichtungen verlässt (1. Tatbestand) oder
  • ein Arbeitnehmer so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann (2. Tatbestand).

Nach Lehre und Rechtsprechung liegt eine Dienstreise jedoch nur bis zur Begründung eines weiteren Mittelpunkts der Tätigkeit vor (siehe Rz 718 bis Rz 721).

Gehört es zum Aufgabenbereich des Arbeitnehmers eines Unternehmens, dass er an verschiedenen Standorten des Unternehmens tätig werden muss, und steht diesem Arbeitnehmer an den verschiedenen Standorten ein Arbeitsplatz zur Verfügung, liegt bei Fahrten zu und zwischen diesen Standorten hinsichtlich Tages- und Nächtigungsgelder keine Dienstreise nach § 26 Z 4 EStG 1988 vor. Die Fahrtkosten zwischen zwei Dienstorten können hingegen nicht steuerbar ersetzt werden. Ob an diesen weiteren Standorten ein Arbeitsplatz zur Verfügung steht, ist nicht von der konkreten Ausgestaltung des Arbeitsplatzes (zB eigenes Büro) abhängig, sondern aus funktionaler Sicht (organisatorische Eingliederung in dieser Arbeitsstätte) zu beurteilen. Tagesgelder sind ab dem ersten Tag steuerpflichtig.

Beispiel 1:

Der Mitarbeiter einer Lebensmittelkette ist Filialleiter an drei verschiedenen Standorten. Er verfügt nur in einer Filiale über ein eigenes Büro. Ausbezahlte Tagesgelder sind steuerpflichtig, unabhängig davon, wie oft er in den jeweiligen Filialen tätig wird.

Bespiel 2:

Ein Gebietsleiter, der einzelnen Filialleitern übergeordnet ist, aber in den einzelnen Filialen nicht unmittelbar organisatorisch eingegliedert ist, hat in den einzelnen Filialen keinen funktionalen Arbeitsplatz.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in seiner ständigen Rechtsprechung (zB VwGH 20.02.2008, 2008/15/0015) die Tätigkeit als Personalvertreter oder Betriebsratsmitglied als ein unbesoldetes Ehrenamt eingestuft und damit die Trennung von den Pflichten aus dem Arbeitsverhältnis bekräftigt. Wenn ein Arbeitnehmer für diese Tätigkeit von der Arbeitsleistung (teilweise) freigestellt wurde, ist es daher schon aus begrifflicher Sicht denkunmöglich, dass dieser über Auftrag des Arbeitgebers Dienstreisen unternimmt. Gewährt der Arbeitgeber dennoch Vergütungen für Reisen als Belegschaftsvertreter, fallen diese nicht unter § 26 Z 4 EStG 1988. Da§ 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 auch die Steuerbefreiung dessieht jedoch eine Steuerbefreiung § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 für bestimmteReiseaufwandsentschädigungen (Tages- und Nächtigungsgelder sowie Fahrtkostenersätze) vor, vom Arbeitnehmer in Erfüllungdie Mitgliedern des Betriebsrates oder Organen der dienstlichen Pflichten zu verrichtende ArbeitenPersonalvertretung im Sinne des Bundes-Personalvertretungsgesetzes vorgesehen istoder ähnlicher bundes- oder landesgesetzlicher Vorschriften (zB Postbetriebsverfassungsgesetz) für ihre Tätigkeit gewährt werden, kann bei einer (teilweisen) Freistellung von dersoweit sie die betraglichen Grenzen gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 Arbeitsleistung auch diese Bestimmung nicht zur Anwendung kommenübersteigen.

Weil die vom Arbeitgeber in diesem Zusammenhang zu vergütenden Reisekosten steuerlich weder in § 26 Z 4 EStG 1988 noch in § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 eingeordnet werden können, stellen sie steuerpflichtige Einnahmen aus der Tätigkeit als Belegschaftsvertreter dar. Bis zur Höhe dieser steuerpflichtigen Vergütungen können somit nach Maßgabe der einschlägigen Vorschriften für Tages- und Nächtigungsgelder sowie Fahrtkostenvergütungen Werbungskosten gemäß § 16 EStG 1988 vorliegen (vgl. Rz 225a).

Siehe auch Beispiel Rz 10700.

701

Unter Dienstort ist der regelmäßige Mittelpunkt des tatsächlich dienstlichen Tätigwerdens des Arbeitnehmers anzusehen. Meist wird der Dienstort eines Arbeitnehmers mit dem Betriebsort des Unternehmens, bei dem der Arbeitnehmer beschäftigt ist, zusammenfallen. Wird jedoch der Arbeitnehmer an diesem Betriebsort dienstlich nicht tätig, weil seine tatsächliche ständige Arbeitsstätte außerhalb des Betriebsortes liegt, dann ist jene regelmäßige Einsatzstelle und nicht der Betriebsort als Dienstort des Arbeitnehmers anzusehen.

Wird ein Arbeitnehmer an verschiedenen Betriebsstandorten/Betriebsstätten (nicht aber für Baustellen- oder Montagetätigkeit) des Arbeitgebers tätig und steht an diesen Standorten ein Arbeitsplatz zur Verfügung, liegt steuerrechtlich weder eine Dienstreise im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988 noch eine vorübergehende Tätigkeit im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 (Rz 700).

Erfolgt aus beruflichen Gründen eine Nächtigung an einem dieser Standorte, können die tatsächlichen Nächtigungskosten vom Arbeitgeber nicht steuerbar ersetzt werden. Zur Berücksichtigung von Fahrtkosten zwischen zwei Mittelpunkten der Tätigkeit (zwischen zwei Standorten) siehe Rz 710a.

702

Für beide Tatbestände der Dienstreise ist ein dienstlicher Auftrag erforderlich (VwGH 19.02.1992, 91/14/0212). Wählt ein Arbeitnehmer aus privaten Gründen seinen Arbeitsplatz außerhalb der üblichen Entfernung von seinem ständigen Wohnort oder seinen Wohnort außerhalb des ständigen Arbeitsplatzes, liegt keine Dienstreise vor.

703

Das Arbeitskräfteüberlassungsgesetz, BGBl. Nr. 196/1988, enthält keinen eigenständigen Begriff einer Dienstreise. Im § 5 Abs. 2 Arbeitskräfteüberlassungsgesetz, BGBl. Nr. 196/1988, wird nur der Begriff des Beschäftigungsortes definiert und dabei auf § 30 ASVG verwiesen, worin die örtliche Zuständigkeit für die Überweisung der Krankenkassenbeiträge geregelt wird. § 3 Abs. 2 Arbeitskräfteüberlassungsgesetz, BGBl. Nr. 196/1988, stellt aber auf einen Dienstauftrag ab, da der Überlasser derjenige ist, der Arbeitskräfte zur Arbeitsleistung an Dritte (Beschäftiger) im Rahmen des Dienstvertrages verpflichtet.

Im Falle einer Arbeitskräfteüberlassung (Personalleasing) werden die anfallenden Reisekosten durch den Überlasser ausbezahlt. Werden in Ausnahmefällen Reisekosten durch den Beschäftigter direkt an den überlassenen Arbeitnehmer ausbezahlt gilt dies als Verkürzung des Zahlungsweges. Der Beschäftiger hat den Überlasser davon zu verständigen. Eine eventuelle Versteuerung von steuerpflichtigen Reisekosten hat daher nicht im Wege der Veranlagung sondern als steuerpflichtiger Arbeitslohn durch den Überlasser zu erfolgen.

703a

Bei Teleworkern, die ihre Arbeit ausschließlich zu Hause verrichten und beim Arbeitgeber über keinen Arbeitsplatz verfügen, ist die Arbeitsstätte die Wohnung des Arbeitnehmers. Somit stellen Fahrten zum Sitz der Firma grundsätzlich Dienstreisen dar. Tagesgelder, Fahrtkostenersätze und Nächtigungsgelder können - sofern die übrigen Voraussetzungen gegeben sind - gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbar ersetzt werden.

Siehe auch Beispiel Rz 10703a.

704

Die Dienstreise nach dem 1. Tatbestand umfasst Reisen im Nahbereich des Dienstortes. Dieser Nahbereich wird dann anzunehmen sein, wenn dem Arbeitnehmer die tägliche Rückkehr zu seinem Wohnort zugemutet werden kann (VwGH 25.06.1985, 85/14/0028). Kehrt der Arbeitnehmer täglich von der Arbeitsstätte an seinen ständigen Wohnort zurück, so stellt sich die Frage der Zumutbarkeit nicht, weil das Gesetz die Zumutbarkeit der täglichen Rückkehr vom Dienstort zum ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nur releviert, wenn der Arbeitnehmer am Dienstort verbleibt und wegen der damit verbundenen Mehraufwendungen eine Vergütung erhält (VwGH 10.04.1997, 94/15/0218). Unzumutbarkeit der täglichen Rückkehr (Dienstreise nach dem 2. Tatbestand) ist jedenfalls dann anzunehmen, wenn der Familienwohnsitz vom Beschäftigungsort mehr als 120 km entfernt ist. In begründeten Einzelfällen kann auch bei einer kürzeren Wegstrecke Unzumutbarkeit anzunehmen sein.

704a

Laut Rechtsprechung des OGH 14.03.2001, 9 ObA 310/00d verlassen Reisende oder Vertreter den Dienstort nicht nur vorübergehend, sondern ständig. Wenn der Dienstreisebegriff auf das vorübergehende Verlassen des Dienstortes abstellt, liegt demnach für Reisende oder Vertretende überhaupt keine Dienstreise vor.

Die OGH-Rechtsprechung zum Handelskollektivvertrag ist grundsätzlich auch auf andere derartige Kollektivverträge anzuwenden. Für Reisende oder Vertreter, die anderen Kollektivverträgen unterliegen, die in Zusammenhang mit Dienstreiseregelungen für Reisende oder Vertreter noch den Passus "vorübergehend" enthalten, wird jedoch bis 31. Dezember 2009 die bisherige Verwaltungspraxis beibehalten, um diese Kollektivverträge abändern zu können. Ab 1. Jänner 2010 wird der Rechtsprechung des OGH gefolgt werden.

704b

Mit Urteil vom 13. Mai 2005, Zl. 7 Ra 65/05p, hat das Oberlandesgericht Wien im Zusammenhang mit dem Kollektivvertrag für das Kleintransportgewerbe entschieden, dass in jenen Fällen, in denen eine kollektivvertragliche Reisekostenregelung Tagesgelder für Dienstleistungen außerhalb des Dienstortes vorsieht ohne jedoch diesen näher zu definieren, als Dienstort nicht der Ort der Betriebsstätte, sondern der regelmäßige Mittelpunkt des tatsächlichen Tätigwerdens des Arbeitnehmers zu verstehen ist. Demnach liegt bei einem Dienstnehmer, der am Ort der Betriebsstätte dienstlich nicht tätig wird, weil seine tatsächliche ständige Arbeitsstätte außerhalb des Betriebsortes liegt, eine Dienstreise nur dann vor, wenn eine Reisebewegung über das dem Arbeitnehmer fest zugewiesene Gebiet hinaus erfolgt.

Die zum Kollektivvertrag für das Kleintransportgewerbe ergangene OLG-Entscheidung ist grundsätzlich auf alle Fälle anzuwenden, in denen der Kollektivvertrag zwar eine Reisekostenregelung vorsieht, den Dienstort aber nicht näher definiert. Bis 31. Dezember 2009 wird jedoch die bisherige Verwaltungspraxis, die von einer verpflichtenden Zahlung - somit gemäß § 26 Z 4 EStG 1988 nicht steuerbaren Tagesgeldern ausgeht -, beibehalten.