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Richtlinie des BMF vom 13.03.2013, BMF-010216/0009-VI/6/2013 gültig ab 13.03.2013

KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013

Die Körperschaftsteuerrichtlinien 2013 (KStR 2013) stellen einen Auslegungsbehelf zum Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988 idF AbgÄG 2012, BGBl. I Nr. 112/2012, dar und dienen einer einheitlichen Vorgehensweise. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden. Bei Erledigungen haben Zitierungen mit Hinweisen auf diese Richtlinien zu unterbleiben.
  • 4. Gewinnermittlung - Allgemeine Vorschriften (§§ 4 und 5 EStG 1988)
  • 4.1 Gewinn und Gewinnermittlung (§ 7 Abs. 2 KStG 1988 in Verbindung mit §§ 4 bis 14 EStG 1988)

4.1.4 Betriebsvermögen

4.1.4.1 Allgemeines

431

Das Körperschaftsteuerrecht kennt keinen eigenen Betriebsvermögensbegriff. Es gilt somit grundsätzlich der einkommensteuerrechtliche Betriebsvermögensbegriff (siehe EStR 2000 Rz 449 bis 468), sofern dies für Körperschaften begrifflich möglich ist. Hinsichtlich der Besonderheiten siehe Rz 432 bis 442.

4.1.4.2 Notwendiges Betriebsvermögen

432

Hinsichtlich der grundlegenden Ausführungen zum notwendigen Betriebsvermögen siehe EStR 2000 Rz 469 bis 478, sowie Rz 482 bis 556.

4.1.4.3 Gewillkürtes Betriebsvermögen

433

Hinsichtlich der Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum gewillkürten Betriebsvermögen siehe grundsätzlich EStR 2000 Rz 589 bis 601. Bei Körperschaften, die ihren Gewinn nach § 7 Abs. 3 KStG 1988 zwingend nach § 5 EStG 1988 ermitteln, wird gewillkürtes Betriebsvermögen durch die unternehmensrechtliche Verpflichtung zur Bilanzierung aller Vermögenswerte der Gesellschaft de facto zu notwendigem Betriebsvermögen.

4.1.4.4 Privatvermögen

434

Hinsichtlich der Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum notwendigen Privatvermögen siehe grundsätzlich EStR 2000 Rz 602 und 603.

Körperschaften, die nicht unter die Bestimmungen des § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen, können Einkünfte aus allen Einkunftsarten außer Einkünften aus nicht selbständiger Arbeit erzielen (siehe Rz 349). Daher sind Wirtschaftsgüter, die nicht dem Betriebsvermögen zuzuordnen sind, Wirtschaftsgüter des Privatvermögens der Körperschaft. Überführungen von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens in den Bereich des Privatvermögens stellen Entnahmen dar, Überführungen von Wirtschaftsgütern des Privatvermögens in den Bereich des Betriebsvermögens stellen Einlagen dar (siehe Rz 429 bis 430).

Zu den Besonderheiten bei Körperschaften, die ihren Gewinn nach § 7 Abs. 3 KStG 1988 ermitteln, siehe Rz 435 bis 437.

Die Besteuerung der Veräußerungsüberschüsse für Wirtschaftsgüter des Privatvermögens tritt nur nach Maßgabe der Bestimmungen der §§ 27, 29, 30 und 31 EStG 1988 ein (siehe dazu grundlegend EStR 2000). Maßgeblicher Anschaffungszeitpunkt ist jener, an dem die Körperschaft das Wirtschaftsgut entgeltlich erwirbt.

4.1.4.5 Einkünfteerzielung als Kriterium der Zuordnung zum betrieblichen Bereich von Körperschaften im Sinne des § 7 Abs. 3 KStG 1988

435

Bei Körperschaften, die den Gewinn nach § 7 Abs. 3 KStG 1988 ermitteln (siehe Rz 424 und 425), sind alle Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 3 EStG 1988 den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen. Alle Wirtschaftsgüter, die der Einkunftserzielung dienen, sind dem notwendigen Betriebsvermögen (siehe Rz 432) oder dem gewillkürten Betriebsvermögen (siehe Rz 433) zuzuordnen.

436

Ob ein Wirtschaftsgut (zB eine Wohnung) dem Betriebsvermögen einer Körperschaft, die den Gewinn nach § 7 Abs. 3 KStG 1988 ermittelt, zuzurechnen ist, steht daher grundsätzlich in Zusammenhang mit der Überlegung, ob dieses Wirtschaftsgut der Einkommenserzielung der Körperschaft dient.

Die in § 7 Abs. 3 KStG 1988 enthaltene Zurechnungsvorschrift schließt nicht aus, dass diese Körperschaften steuerrechtlich in bestimmten Fällen einen "außerbetrieblichen Vermögensbereich" haben können. Dieser umfasst:

  • Wirtschaftsgüter, die nicht der Einkunftserzielung dienen (zB Wirtschaftsgüter, die bei einer Liebhabereitätigkeit verwendet werden), sowie
  • Wirtschaftsgüter, die auf Grund gesetzlicher Bestimmungen (teilweise) bei der Gewinnermittlung unberücksichtigt bleiben zB Wirtschaftsgüter, die Repräsentationszwecken dienen). Zur Ausschüttung an der Wurzel siehe Rz 636 ff.

Diese Trennung der Vermögenssphären folgt aus dem Grundsatz des Ertragsteuerrechtes, wonach die betriebliche von der betriebsfremden Vermögenssphäre zu trennen ist. Dieser Grundsatz geht auch dem Maßgeblichkeitsprinzip vor.

Wenn ein Wirtschaftsgut nicht der Einkunftserzielung dient (zB einer Liebhabereitätigkeit, siehe dazu LRL 2012 Rz 139), sind Aufwendungen auf dieses Wirtschaftsgut steuerlich ebenso unbeachtlich wie damit im Zusammenhang stehende Einnahmen. Die Besteuerung der Veräußerungsüberschüsse für derartige Wirtschaftsgüter tritt nur nach Maßgabe der Bestimmungen der §§ 27, 29, 30 und 31 EStG 1988 ein (siehe Rz 434).

Wenn ein Wirtschaftsgut nach der Anschaffung zunächst der betrieblichen Vermögenssphäre zuzuordnen ist, und diese Vermögenssphäre in der Folge verlässt, liegt eine Entnahme im Sinne des § 6 Z 4 EStG 1988 vor (siehe Rz 424), eine spätere betriebliche Nutzung führt demzufolge zu einer Einlage im Sinne des § 6 Z 5 EStG 1988.

Beispiel:

Eine GmbH erwirbt eine Wohnung und überlässt sie zunächst einem betriebszugehörigen Arbeitnehmer. Später wird die Wohnung vermietet. Diese Vermietung lässt auf Dauer gesehen keinen Gesamtüberschuss erwarten (Liebhaberei). Die Wohnung gelangt daher vom betrieblichen Bereich mittels "Entnahme" in den außerbetrieblichen Bereich. Die stillen Reserven zum Zeitpunkt des Wandels werden jedoch erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Realisierung aufgedeckt (Näheres siehe LRL 2012 Rz 138 f).

437

Ist die Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsgutes rein gesellschaftsrechtlich veranlasst bzw. dient es nicht der Einkommenserzielung der Körperschaft, kann dieses nicht zum Betriebsvermögen der Körperschaft gehören. Es muss daher untersucht werden, ob eine verdeckte Ausschüttung an der Wurzel an den Anteilsinhaber vorliegt (siehe Rz 636 ff).

4.1.4.6 Teilweise außerbetriebliche Verwendung von Wirtschaftsgütern

438

Zur teilweisen außerbetrieblichen Verwendung eines Wirtschaftsgutes siehe EStR 2000 Rz 461. Die teilweise außerbetriebliche Verwendung von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens kann zur verdeckten Ausschüttung führen. Dies trifft bei Kapitalgesellschaften zu (siehe Rz 565 bis 960). Auch bei eigentümerlosen Körperschaften kann eine verdeckte Ausschüttung vorliegen (siehe Rz 542 bis 548 und Rz 586 bis 589).

4.1.4.7 Verwendung eines Wirtschaftsgutes in verschiedenen Betrieben einer Körperschaft

439

Hinsichtlich der Zurechnung eines Wirtschaftsgutes des Betriebsvermögens, das in verschiedenen Betrieben einer nicht unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallenden Körperschaft verwendet wird, siehe EStR 2000 Rz 468.

440

Hinsichtlich der Zurechnung eines Wirtschaftsgutes des Betriebsvermögens, das im betrieblichen und im außerbetrieblichen Bereich einer Körperschaft verwendet wird, siehe sinngemäß EStR 2000 Rz 479 bzw. 481. Hinsichtlich eines gemischt genutzten Gebäudes siehe sinngemäß EStR 2000 Rz 557 bis 576.

441

Kommt es bei Vereinen zur Verwendung von Wirtschaftsgütern in unterschiedlichen Bereichen, richtet sich die Zugehörigkeit von Wirtschaftsgütern zum betrieblichen Anlagevermögen danach, ob sie überwiegend der Summe aller genannten steuerpflichtigen Betriebe bzw. bei Gebäuden in nicht nur untergeordnetem Ausmaß der Summe aller genannten Betriebe dienen (siehe weiters VereinsR 2001 Rz 336 und 337).

442

Wenn eine gemeinnützige Bauvereinigung Wirtschaftsgüter im steuerbefreiten Bereich und im "begünstigungsschädlichen" Bereich der Geschäfte nach § 7 Abs. 4 und 6 WGG einsetzt, hat die Bauvereinigung das Betriebsvermögen, soweit es den begünstigungsschädlichen Geschäften dient, dem steuerpflichtigen Bereich zuzurechnen. Hinsichtlich gemischt genutzter körperlicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (zB Baumaschinen) hat die Zurechnung zum steuerpflichtigen bzw. steuerfreien Vermögen nach dem Überwiegensgrundsatz der EStR 2000 Rz 479 ff, bei Grundstücken des Anlagevermögens nach den Quotengrundsätzen, zu erfolgen (weiters siehe Rz 267 bis 270).

4.1.5 Anlage- und Umlaufvermögen

443

Hinsichtlich der Zuordnung von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens zum Anlage- oder Umlaufvermögen siehe EStR 2000 Rz 604 bis 636.