7 Einkünfte der Mitglieder des Rechtsträgers und anderer Personen

7.1 Beurteilung der Einkunftsart der für den Verein tätigen Personen

Zwischen dem begünstigten Rechtsträger und den Mitgliedern, Gesellschaftern usw. kann sich ebenso ein Leistungstausch vollziehen wie zwischen dem Rechtsträger und ihm nicht nahestehenden Personen. Vorteile und Bezüge der Empfänger gehören bei diesen zu den steuerpflichtigen Einkünften, wenn sie unter eine Einkunftsart des § 2 EStG 1988 fallen. Der Umstand, dass Bezüge unter dem Titel Aufwandsentschädigung bzw. Spesenersatz empfangen werden, führt nicht dazu, dass derartige Bezüge grundsätzlich von einer Besteuerung ausgenommen sind (VwGH 24.2.1982, 81/13/0159). Ob ein Dienstverhältnis vorliegt, ist nach den Vorschriften der §§ 25 und 47 ff EStG 1988 zu beurteilen. Siehe auch die entsprechenden Abschnitte der LStR 2002.

7.1.1 Gewählte Funktionäre

Die Übernahme ehrenamtlicher Vereinsfunktionen begründet kein Dienstverhältnis, auch wenn laufend (pauschale) Aufwandsentschädigungen gezahlt werden. Die Aufwandsentschädigungen sind nach Abzug der allenfalls im Schätzungsweg zu ermittelnden Betriebsausgaben als Einkünfte im Sinne des § 22 Z 2 EStG 1988 zu erfassen. Ein Dienstverhältnis wird bei einem Funktionär nur bei Vorliegen einer Leistungsverpflichtung und Vereinbarung einer festen Arbeitszeit gegeben sein.

7.1.2 Vereinsmitglieder und andere dem Verein nahestehenden Personen

Auf Betreuer (Masseure, Trainer usw.), die Leistungen außerhalb einer betrieblichen Tätigkeit im Sinne der Rz 768 erbringen, sind die Ausführungen in Rz 765 bis 767 sinngemäß anzuwenden. Stellt sich daher ein Vereinsmitglied als Betreuer mit seiner Leistung gegen ein unangemessen niedriges Entgelt dem Verein zur Verfügung (zB als Vorturner, Übungshelfer, Platzhelfer), liegt kein Dienstverhältnis vor.

7.1.3 SportlerInnen, TrainerInnen, KünstlerInnen usw.

7.1.3.1 Dienstverhältnis

Stellen ausübende Sportler einem Rechtsträger ihre Arbeitskraft vertraglich gegen ein nicht nur geringfügiges Entgelt ausschließlich oder in erheblichem Ausmaß zur Verfügung, liegt regelmäßig ein Dienstverhältnis vor.

7.1.3.2 Sonstige Einkünfte

Steht für den ausübenden Sportler nicht die Erzielung von Einkünften, sondern die sportliche Betätigung im Vordergrund, wird das Vorliegen eines Dienstverhältnisses zu verneinen sein. Dies wird dann zutreffen, wenn mangels Abschlusses eines Vertrages, mangels Leistungsverpflichtung und mangels Vereinbarung einer festen Arbeitszeit und einer wesentlich über den Ersatz der tatsächlich anfallenden Kosten hinausgehenden Vergütung nach dem Gesamtbild der Verhältnisse eine Abhängigkeit des Sportlers, eine Eingliederung in den Organismus des Rechtsträgers und ein Schulden der Arbeitskraft nicht unterstellt werden kann. Ein Dienstverhältnis liegt regelmäßig nicht vor, wenn die monatlichen Einnahmen unter Außerachtlassung von Fahrtkosten- und Reisekostenersätzen nicht höher sind, als der für den Eintritt in die Vollversicherungspflicht nach dem ASVG gemäß § 5 Abs. 2 ASVG maßgebliche Höchstbetrag. Die Einkünfte sind in diesem Fall als Einkünfte im Sinne des § 29 Z 1 bzw. 3 EStG 1988 anzusehen.

7.1.3.3 Werkvertrag

Verpflichtet sich ein Sportler lediglich zur Bestreitung einer bestimmten Anzahl von Wettkämpfen und steht dabei die Erbringung des Leistungserfolges im Vordergrund, liegt regelmäßig ein Werkvertrag vor. Dieser Werkvertrag führt, wenn die Erzielung von Einkünften im Vordergrund steht, zu gewerblichen Einkünften, sonst zu Einkünften im Sinne des § 29 Z 1 oder 3 EStG 1988.

7.1.4 Gewerbetreibende und Freiberufler

Stehen Gewerbetreibende oder Freiberufler (zB Masseure, Ärzte, Rechtsanwälte, Wirtschaftstreuhänder) im Rahmen ihres Betriebes auch dem Rechtsträger zur Verfügung, sind die Vergütungen Teil ihrer betrieblichen Einkünfte. Besteht für bestimmte Personen (zB Masseure) außerhalb ihrer betrieblichen Tätigkeit eine zeitliche Bindung in einem wesentlichen Ausmaß, kann ein Dienstverhältnis zu unterstellen sein (siehe Rz 763).

7.2 Dienstnehmer

Bei Vorliegen eines Dienstverhältnisses unterliegen grundsätzlich alle Zahlungen an Sportler und Betreuer als nichtselbständige Einkünfte dem Steuerabzug vom Arbeitslohn. Dies gilt auch für alle anderen geldwerten Vorteile (Sachbezüge) wie zB die kostenlose Überlassung einer Dienstwohnung, eines Kraftfahrzeuges usw. Dem Steuerabzug unterliegen auch die so genannten Handgelder bzw. gewährte Darlehen, auf deren Rückzahlung verzichtet wird. In dem letztgenannten Fall erfolgt der Zufluss im Zeitpunkt des Darlehensverzichtes und löst damit eine nach den Regeln des § 67 EStG 1988 vorzunehmende Besteuerung aus. Einnahmen aus der Werbetätigkeit, die ein nichtselbständig tätiger Sportler oder Betreuer in Eigenverantwortung ausübt, sind als Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Wege der Veranlagung zu erfassen.

Im Falle des Vorliegens eines Dienstverhältnisses sind die Bestimmungen des Abschnittes V des EStG 1988 maßgebend. Der Verein selbst unterliegt den in den §§ 69, 76, 78, 79, 80, 82, 84, 87, 128 und 129 EStG 1988 normierten Pflichten des Arbeitgebers.

Vorübergehend beschäftigte ausschließlich körperlich tätige Arbeitnehmer fallen unter die Bestimmung des § 69 EStG 1988. Darunter fallen nur Personen, die bloß manuelle, an keinen Befähigungsnachweis gebundene Arbeitsleistungen (wie niedere Dienstleistungen, Aufräumen, Schneeschaufeln usw.) ausüben. Die entgeltliche Sportausübung fällt nicht unter diesen Begriff. Erfolgt die Verwendung solcher Personen nicht nur vorübergehend, hat der Steuerabzug vom Arbeitslohn nach den allgemeinen Bestimmungen zu erfolgen.

7.3 Sonstige und selbständige Einkünfte

Sind die Einkünfte der in den Rz 763 bis 767 genannten Personen nicht als Einkünfte im Sinne des § 25 EStG 1988 anzusehen, liegen bis zu einer monatlichen Höhe der Einnahmen von 75 Euro keine Einkünfte vor, da unterstellt werden kann, dass bis zur Höhe dieser Einnahmen Betriebsausgaben oder Werbungskosten (zB für Arbeitsmittel) anfallen. Bei höheren Einnahmen ist ohne Nachweis ein Betrag von 75 Euro monatlich als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzusetzen. Übersteigen die Einkünfte der genannten Personen zusätzlich der gewährten Kostenersätze 75 Euro im Monat nicht, besteht auch keine Mitteilungspflicht gemäß § 109a EStG 1988 (siehe auch EStR 2000 Rz 8311a).

Bei Tätigkeit für mehrere Vereine stehen die pauschalen Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten für jede Vereinstätigkeit separat zu. Liegen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor, steht das Pauschal von 75 Euro nicht zu.

7.4 Kostenersätze

7.4.1 Begünstigte Rechtsträger allgemein

Erhalten die in den Rz 763 bis 767 genannten Personen - unabhängig von der Qualifikation der von ihnen erzielten Einkünfte - von begünstigten Rechtsträgern zur Abgeltung ihrer Reisekosten (Fahrtkosten, Verpflegungs- und Unterhaltskosten) Beträge, liegen, soweit diese Beträge die nach den Richtlinien des Kontrollausschusses für die Verwaltung der besonderen Bundes-Sportförderungsmittel jeweils verrechenbaren Sätze nicht übersteigen, keine Einkünfte vor. Nach diesen Richtlinien dürfen für Verpflegungskosten nur mehr 26,40 Euro, bei Tätigkeiten bis zu vier Stunden nur 13,20 Euro und für Fahrtkosten nur die Kosten des Massenbeförderungsmittels zuzüglich eines Reisekostenausgleiches von 3,00 Euro (bei Tätigkeiten bis zu vier Stunden nur 1,50 Euro) verrechnet werden. Als Reise gilt dabei jede Fortbewegung ohne Berücksichtigung von Mindestgrenzen. Die Tatsache des Vorliegens von Reisen und dgl. (zB Fahrten zu den Trainings- und Wettkampfstätten) muss allerdings zumindest aus den Aufzeichnungen des Sportvereines (des anderen begünstigten Rechtsträgers) ersichtlich sein. Trägt eine der in den Rz 763 bis 767 genannten Personen einen Teil der Reiseaufwendungen selbst, kann die Geltendmachung von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nur im Rahmen der Bestimmungen des § 4 Abs. 5 EStG 1988 oder des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 erfolgen; bei der Verrechnung von Kilometergeldern sind diese um die steuerfrei ausbezahlten Kosten des Massenbeförderungsmittels und des Reisekostenausgleiches zu kürzen. Bei Personen, die Beträge als Reisekosten ersetzt erhalten, darf durch den Abzug anderer Ausgaben kein Verlust entstehen.

Diese Regelung gilt nicht bei Vorliegen eines Dienstverhältnisses.

7.4.2 Sozialdienst

Bei freiwilligen Mitarbeitern von begünstigten Rechtsträgern im Sinne der Rz 168 (Sozialdienste) ist eine Leistungsverpflichtung und Vereinbarung einer festen Dienstzeit (Dienstverhältnis) auch dann nicht anzunehmen, wenn sie ihre Tätigkeit nach Dienstplänen oder ähnlichen Einsatzplänen ausüben, die zur kontinuierlichen Funktionsbesetzung für einen längeren Zeitraum im voraus festgelegt werden, sofern an sie keine Vergütungen bezahlt werden, die die unten angeführten Jahreshöchstbeträge übersteigen.

Erhalten solche freiwillige Mitarbeiter - unabhängig von der Qualifikation der von ihnen erzielten Einkünfte - von begünstigten Rechtsträgern Beträge zur Abgeltung ihrer durch die freiwillige Mitarbeit verursachten Mehrkosten (Verpflegung, Unterhalts- und Fahrtkosten), liegen insoweit keine Einkünfte vor, als die folgenden Höchstsätze nicht überschritten werden:

• 2,20 Euro für jede angefangene Einsatzstunde, höchstens jedoch 26,40 Euro innerhalb eines Zeitraumes von 24 Stunden, bis zu einem Jahreshöchstbetrag von 1.584,00 Euro für Verpflegungs- und Unterhaltskosten.
• 3,20 als Ersatz der Fahrtkosten für jede Fahrt zwischen Wohnung und Tätigkeitsort (zB Rettungsstützpunkt) und zurück unabhängig von der Einsatzdauer und der Fahrtstrecke.

Höhere Fahrtkosten sowie allfällige Nächtigungskosten sind nachzuweisen. Neben den genannten Beträgen ist Rz 772 und 773 anzuwenden. Die Tätigkeit des freiwilligen Helfers muss zumindest durch die in Rz 171 genannten Aufzeichnungen dokumentiert sein.

7.5 Geltungsbereich

Die Ausführungen des Abschnittes 7 sind neben den Sportvereinen für alle begünstigten (auch öffentlich-rechtliche) Rechtsträger und auch für Körperschaften iSd § 5 Z 13 KStG 1988 sinngemäß anzuwenden, soweit die betroffenen Personen im Zweckverwirklichungsbereich dieser Berufsvereinigungen tätig sind.

7.6 Besteuerung von "Ausländern"

7.6.1 Nichtselbständige Einkünfte

Einkünfte von im Ausland ansässigen und in Österreich bloß der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Personen aus einer im Inland ausgeübten nichtselbständigen Tätigkeit unterliegen in Österreich der beschränkten Steuerpflicht. Beschäftigt ein Verein beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer, hat er als Arbeitgeber den Lohnsteuerabzug vorzunehmen.

Den Dienstgeberbeitrag haben alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Der Verein muss daher auch die Bezüge seiner beschränkt steuerpflichtigen Dienstnehmer in die Beitragsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag zum Familienbeihilfenausgleichsfonds miteinbeziehen. Der Dienstgeberbeitrag beträgt 4,5% der Beitragsgrundlage.

7.6.1.1 Arbeitnehmer aus den Berufsgruppen Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen

Werden beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer aus diesen Berufsgruppen beschäftigt, tritt anstelle des Lohnsteuertarifs eine pauschale Besteuerung mit 20% des vollen Betrages dieser Bezüge (Einnahmen einschließlich aller Kostenersätze, Sachbezüge, steuerfreier Bezüge gemäß § 3 EStG 1988, nicht steuerbarer Bezüge gemäß § 26 EStG 1988 sowie Zuschläge gemäß § 68 EStG 1988). Absetzbeträge dürfen nicht berücksichtigt werden. Werbungskosten im Sinne der Rz 763 bis 767 bzw. pauschale Kostenersätze im Sinne der Rz 772 und 773 stehen nicht zu. Die Bestimmungen der Rz 782 bis 792 sind zu beachten.

7.6.1.2 Alle anderen beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmer

Die Lohnsteuerberechnung erfolgt wie für einen unbeschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmer. Der Alleinverdienerabsetzbetrag bzw. der Alleinerzieherabsetzbetrag dürfen bei einem beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmer jedoch nicht berücksichtigt werden. Steuerfreie Bezüge sind bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen. Bezüge im Sinne des § 26 EStG 1988 bleiben außer Ansatz. Werbungskosten im Sinne des Abschnitt 7.3 stehen bei nichtselbständiger Arbeit grundsätzlich nicht zu. Pauschale Kostenersätze nach Rz 775 und 776 sind möglich.

7.6.2 Beschränkt einkommensteuerpflichtige Einkünfte

Einkünfte von im Ausland ansässigen und in Österreich bloß der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Personen aus im Inland ausgeübter oder verwerteter Tätigkeit als Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen unterliegen gemäß § 98 EStG 1988 der inländischen Besteuerung. Dabei ist es im Allgemeinen gleichgültig, ob selbständige, nichtselbständige oder gewerbliche Einkünfte vorliegen.

Einkünfte beschränkt Steuerpflichtiger aus der Überlassung von Rechten, für die Gestellung von Arbeitskräften sowie für kaufmännische und technische Beratung unterliegen ebenfalls gemäß § 98 EStG 1988 der inländischen Besteuerung.

Beispiel:

Ein Verein zahlt einem ausländischen Sänger Honorare für den Auftritt bei einem Konzert sowie Vergütungen für die Verwertung des Konzertmitschnittes. Sowohl das Honorar für den Auftritt als auch die Vergütung für die Verwertung unterliegen grundsätzlich der Steuerabzugspflicht.

7.6.2.1 Erhebung der beschränkten Einkommensteuer (§ 99 Abs. 1 EStG 1988)

Findet ein Leistungsaustausch zwischen solchen beschränkt Einkommensteuerpflichtigen und einem Verein statt, hat der Verein die beschränkte Einkommensteuer gemäß § 99 Abs. 1 EStG 1988 im Abzugsweg zu erheben, wobei es gleichgültig ist, an wen die Vergütungen für die steuerpflichtigen Tätigkeiten geleistet werden.

Die Steuer beträgt 20% des vollen Betrages dieser Einkünfte (Betriebseinnahmen einschließlich aller Kostenersätze und Sachbezüge jedoch abzüglich der Umsatzsteuer). Werbungskosten im Sinne der Rz 772 und 773 bzw. pauschale Kostenersätze im Sinne der Rz 774 bis 776 stehen nicht zu. Eine vorherige Kürzung um Betriebsausgaben ist unzulässig. Übernimmt der Verein die beschränkte Einkommensteuer, unterliegt diese als weiterer Vorteil ebenfalls dem Steuerabzug.

Beispiel:

Übernehmen österreichische Veranstalter aus Anlass des Engagements ausländischer Künstler deren inländische Reise- und Aufenthaltskosten, sind diese Aufenthaltskosten in die Bemessungsgrundlage für den nach § 99 EStG 1988 vorzunehmenden Steuerabzug einzubeziehen. Vorsteuerabzugsberechtigte Veranstalter haben nur den Nettobetrag der in Rechnung gestellten Kosten in die Bemessungsgrundlage für den Einkommensteuerabzug einzubeziehen.

Beispiel:

Einem ausländischen Vortragenden wird für eine Vortragsreihe im Inland 10.000 Euro vertraglich zugesichert. Ohne besondere Vereinbarung verbleiben dem Vortragenden nach Abzug von 20% Abzugsteuer 8.000 Euro. Soll dem Vortragenden 10.000 Euro verbleiben, dh. der Veranstalter trägt die Abzugsteuer, so beträgt diese rechnerisch 25% des ausbezahlten Betrages, nämlich 2.500 Euro.

7.6.2.2 Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen

Dieser Begriff umfasst nicht nur die darstellenden Künstler, sondern auch gewerblich tätige Musiker, Artisten, Beleuchtungstechniker, Regisseure, Kostümbildner, Berufs- und Amateursportler, sowie auch die mitwirkenden Trägerorganisationen von Orchestern und Theatern, weiters Konzertagenturgesellschaften und Showproduzenten, die sich gegenüber dem österreichischen Veranstalter im eigenen Namen verpflichten, Künstler und Musiker zu der Veranstaltung zu entsenden oder Shows zu organisieren.

Beispiel:

Ein inländische Verein engagiert mittels Vertrag mit einer ausländischen Produktionsgesellschaft einen ausländischen Künstler für eine inländische Veranstaltung. Als an der Unterhaltungsdarbietung mitwirkend gilt nicht nur der Künstler, sondern auch die Produktionsgesellschaft.

7.6.2.3 Besteuerung von Orchestern und anderen Kulturträgern

Der Begriff Orchester umfasst in diesem Zusammenhang auch Theater, Ballette, Chöre und ähnliche Kulturträger.

Bei Engagement ausländischer Orchester, Theater, Ballette, Chöre und ähnlicher Kulturträger wird zur Vermeidung von Haftungsfolgen nach Maßgabe des Erlasses des BMF vom 2. März 1996, AÖF Nr. 112/1995 der Steuereinbehalt stets in voller Höhe vorzunehmen und eine DBA-konforme Steuerentlastung in der Folge im Rückerstattungsweg herbeizuführen sein. Eine Rückerstattung wird hierbei nur dann erfolgen können, wenn von dem betreffenden DBA-Partnerstaat reziproke Steuerentlastung gewährt wird. Auf der Grundlage von internationalen Verständigungsverfahren sieht der Erlass des BMF vom 2. März 1995 AÖF Nr. 112/1995 zuletzt geändert durch den Erlass des BMF vom 31. Jänner 2000, AÖF Nr. 54/2000 derzeit im Verhältnis zu mehreren Staaten Freistellungsmöglichkeiten vom zwingenden Steuerabzug vor.

7.6.2.4 Entlastung steuerabzugspflichtiger Einkünfte

Bezieht eine im Ausland ansässige Person inländische steuerabzugspflichtige Einkünfte, kann in bestimmten Fällen eine Entlastung dieser Einkünfte notwendig sein,

• weil keine Steuerpflicht nach § 98 EStG 1988 besteht
• weil die Einkünfte auf Grund eines DBA von der inländischen Steuer ganz oder teilweise zu entlasten sind
• weil die Einkünfte bei nachträglicher Veranlagung zu keiner Steuerbelastung führen.

Methoden zur Entlastung steuerabzugspflichtiger Einkünfte sind:

• Veranlagung nach § 102 EStG 1988
• Erstattung nach § 240 BAO
• Abstandnahme vom Steuerabzug durch den Abzugspflichtigen (Entlastung an der Quelle).

7.6.2.5 Einbehaltung und Abfuhr der Steuer

Der Verein ist verpflichtet, die Abzugssteuer einzubehalten und spätestens am 15. Tag nach Ablauf des Kalendermonats unter der Bezeichnung "Steuerabzug gemäß § 99 EStG" an das Betriebsfinanzamt abzuführen. Sind Steuerabzüge für mehrere Gläubiger vorgenommen worden, ist der Gesamtbetrag in einer Summe ohne Bezeichnung der einzelnen Gläubiger abzuführen.

7.6.2.6 Haftung

Unterlässt der Verein den Steuerabzug aus den in Rz 787 angeführten Gründen, hat er den Nachweis für das Vorliegen der Steuerfreistellungsvoraussetzungen zu erbringen. Misslingt dieser Nachweis, muss er mit den entsprechenden Haftungsfolgen rechnen.

7.6.2.7 Aufzeichnungen

Der Verein hat als Schuldner laufend folgende Aufzeichnungen zu führen:

• 1. Die der Abzugssteuer unterliegenden Beträge in Euro
• 2. Zeitpunkt der Zahlung oder der Gutschrift oder der Verrechnung
• 3. Die Höhe und den Zeitpunkt der Abfuhr der einbehaltenen Steuer

7.6.2.8 Anwendung der EStR 2000

Auf die detaillierte Darstellung der Fragen in Zusammenhang mit der beschränkten Einkommensteuer gemäß § 99 Abs. 1 EStG 1988 wird auf die EStR 2000 Rz 7901 bis 8060 verwiesen.