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Erlass des BMF vom 30.01.2007, BMF-010103/0004-VI/2007 gültig ab 30.01.2007

Richtlinien zur Änderung gemäß § 295 BAO

Grundlagenbescheide, grundlagenbescheidähnliche Bescheide, Änderungsbefugnis, Anfechtbarkeit, Verjährung, Zuständigkeit, Nebenansprüche

1. Voraussetzungen für Maßnahmen gemäß § 295 BAO

1.1. Feststellungsbescheide (§ 295 Abs. 1 BAO)

Eine Änderung oder Aufhebung gemäß § 295 Abs. 1 BAO setzt insbesondere voraus,

  • dass ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten ist,
  • die nachträgliche Abänderung, Aufhebung oder Erlassung eines solchen Feststellungsbescheides,
  • dass sich die Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides auf den Spruch des abgeleiteten Bescheides auswirkt.

Feststellungsbescheide sind vor allem

  • Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften (§ 188 BAO),
  • Bescheide über die gesonderte oder über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einheitswerten (§ 186 BAO).

§ 295 Abs. 1 BAO ist auch bei nachträglicher Erlassung oder Aufhebung von "Nichtfeststellungsbescheiden" anwendbar. Dies ergibt sich aus § 190 Abs. 1 zweiter Satz BAO. Danach sind die für Feststellungen geltenden Vorschriften sinngemäß für Bescheide anzuwenden, mit denen ausgesprochen wird, dass die Feststellungen zu unterbleiben haben.

Von Feststellungsbescheiden (§ 188 BAO) bzw. von "Nichtfeststellungsbescheiden" abgeleitete Bescheide sind

  • Einkommensteuerbescheide,
  • Körperschaftsteuerbescheide,
  • Feststellungsbescheide (§ 188 BAO).

Als von Einheitswertbescheiden (§ 186 BAO) abgeleitete Bescheide kommen etwa in Betracht:

  • Grundsteuermessbescheide (§§ 18 ff GrStG),
  • Grunderwerbsteuerbescheide (vgl. § 6 GrEStG 1987),
  • Erbschafts- und Schenkungssteuerbescheide (vgl. zB § 19 Abs. 2 ErbStG),
  • Gebührenbescheide (vgl. zB § 33 TP 1 GebG),
  • Einkommensteuerbescheide (vgl. § 16 Abs. 1 Z 8 lit. b EStG 1988),
  • Bodenwertabgabebescheide (vgl. § 4 BodenwertabgabeG).

Eine nachträgliche Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides liegt vor, wenn sie nach Bekanntgabe (§ 97 BAO, somit in der Regel nach Zustellung) des abgeleiteten Bescheides erfolgt.

Für vor Erlassung abgeleiteter Bescheide erfolgte Abänderungen, Aufhebungen oder Erlassungen von Feststellungsbescheiden ist § 295 Abs. 1 BAO somit nicht anwendbar. Hingegen kommt (abgesehen von einer Maßnahme gemäß § 299 BAO) eine Berichtigung gemäß § 293b BAO in Betracht, wenn ein Betrag aus der Abgabenerklärung übernommen wird, obwohl sich seine Unrichtigkeit aus der Aktenlage (bei Aktenkundigkeit des Inhaltes des Grundlagenbescheides) im Zeitpunkt der Erlassung des abgeleiteten Bescheides ergibt.

  • Verfahrenstitel zur Abänderung oder Aufhebung von Feststellungsbescheiden sind beispielsweise
  • § 276 Abs. 1 BAO (Berufungsvorentscheidung),
  • § 289 Abs. 1 BAO (Aufhebung unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz),
  • § 289 Abs. 2 BAO (Berufungsentscheidung),
  • § 293 BAO (Berichtigung zB wegen eines Schreib- oder Rechenfehlers),
  • § 293b BAO (Berichtigung aus der Abgabenerklärung übernommener offensichtlicher Unrichtigkeiten),
  • § 299 Abs. 1 BAO (Aufhebung des Bescheides, weil sich sein Spruch als nicht richtig erweist),
  • § 303 BAO (Wiederaufnahme des Verfahrens),
  • § 42 Abs. 2 VwGG (Aufhebung durch VwGH),
  • § 87 Abs. 1 VfGG (Aufhebung durch VfGH).

Die nachträgliche Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides muss zu einem vom bisherigen Spruch des abgeleiteten (bzw. des abzuleitenden) Bescheides abweichenden Spruchinhalt führen.

Beispiel:

Vor Erlassung des Feststellungsbescheides (§ 188 BAO) wird der Einkommensteuerbescheid einer an den Einkünften beteiligten Person erlassen. Der Einkunftsanteil wird in jener Höhe angesetzt, wie er in der Einkommensteuererklärung angegeben ist. Nachträglich ergeht der Feststellungsbescheid. Er weist den Einkunftsanteil dieser Person in derselben Höhe aus. Daher wäre eine auf § 295 Abs. 1 BAO gestützte Maßnahme unzulässig.

Ist der abgeleitete Bescheid ein Abgabenbescheid, so darf seine Änderung bzw. seine Aufhebung im Allgemeinen nur erfolgten, wenn dem die Bemessungsverjährung nicht entgegensteht. Siehe Abschnitt 5.

§ 295 Abs. 1 BAO setzt die Wirksamkeit des Grundlagenbescheides gegenüber dem Adressaten des abgeleiteten Bescheides voraus (VwGH 6.4.1995, 93/15/0088).

Erfolgt eine auf § 295 Abs. 1 BAO gestützte Änderung oder Aufhebung, obwohl kein wirksamer Grundlagenbescheid existiert, so ist dieser Bescheid gesetzwidrig. Diese Rechtswidrigkeit ist durch die nachträgliche Erlassung des Grundlagenbescheides nicht sanierbar (vgl. VwGH 24.11.1998, 93/14/0203).

Verfahrenstitel zur ersatzlosen Aufhebung solcher rechtswidriger Bescheide sind insbesondere § 276 Abs. 1 BAO (Berufungsvorentscheidung), § 299 Abs. 1 BAO sowie § 303 Abs. 1 lit. b BAO und § 303 Abs. 4 BAO (Wiederaufnahme des Verfahrens).