Richtlinie des BMF vom 02.01.2006, BMF-010203/0662-VI/6/2005 gültig von 02.01.2006 bis 04.12.2007

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 30 Beschränkte Steuerpflicht (§ 98 bis 102 EStG 1988)
  • 30.2 Erhebung der Einkommensteuer bei beschränkter Steuerpflicht (§§ 70, 93, 99 bis 102 EStG1988)
  • 30.2.2 Steuerabzug

30.2.2.4 Abzug, Höhe und Einbehaltung der Steuer

8006

Die Abzugsteuer gemäß § 99 EStG 1988 beträgt 20%. Der Abzugsteuer unterliegt - ausgenommen im Fall des § 99 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 - der volle Betrag der Einnahmen (Betriebseinnahmen einschließlich aller Kostenersätze und Sachbezüge jedoch abzüglich der Umsatzsteuer). Eine vorherige Kürzung um Betriebsausgaben ist - abgesehen vom Fall des § 99 Abs. 1 Z 2 EStG 1988- unzulässig (Bruttobesteuerung). Für den Steuerabzug ist belanglos, ob Entgeltteile direkt dem beschränkt Steuerpflichtigen oder in seinem Auftrag an Dritte (Kostenübernahmevertrag) ausgezahlt werden. Für die Einbeziehung von Entgeltteilen in die Bemessungsgrundlage ist maßgeblich, ob in wirtschaftlicher Betrachtungsweise Leistungsbeziehungen zwischen dem beschränkt Steuerpflichtigen und dem Dritten oder zwischen dem Schuldner der Einkünfte und dem Dritten bestehen.

Beispiel 1:

Ein ausländischer Künstler schließt mit einem inländischen Unternehmen einen Lizenzvertrag, in dem sich dieses für die nächsten zehn Jahre die Verwertungsrechte an noch zu produzierenden Tonträgern des Künstlers sichert. Das Unternehmen verpflichtet sich, als Entgelt neben der Lizenzgebühr auch noch den (im Auftrag des Künstlers produzierenden) Studios Produktionskosten zu erstatten. Bemessungsgrundlage für den 20-prozentigen Steuerabzug ist das gesamte Entgelt, somit Lizenzgebühren inklusive Produktionskostenersatz (zur Entlastung im Veranlagungsweg siehe Rz 7996 ff).

Beispiel 2:

Ein ausländischer Künstler schließt mit einem inländischen Unternehmen einen Lizenzvertrag, in dem sich dieses für die nächsten zehn Jahre die Verwertungsrechte an noch zu produzierenden Tonträgern des Künstlers sichert. Das Unternehmen verpflichtet sich zur Zahlung von Lizenzgebühren. Des weiteren beauftragt das Unternehmen ein Tonstudio mit der Produktion. Bemessungsgrundlage für den 20-prozentigen Steuerabzug sind die Lizenzgebühren.

8007

Vom Schuldner übernommene Abzugsteuer unterliegt als weiterer Vorteil ebenfalls dem Steuerabzug.

Beispiel:

Einem ausländischen Vortragenden wird für eine Vortragsreihe im Inland 10.000 Euro vertraglich zugesichert. Ohne besondere Vereinbarung verbleiben dem Vortragenden nach Abzug von 20% Abzugsteuer 8.000 Euro. Soll dem Vortragenden 10.000 Euro verbleiben, dh. der Veranstalter trägt die Abzugsteuer, so beträgt diese rechnerisch 25% des ausbezahlten Betrages, nämlich 2.500 Euro.

8008

§ 26 EStG 1988 findet auf gemäß § 99 EStG 1988 steuerabzugspflichtige Einkünfte keine Anwendung; der Anwendungsbereich dieser Bestimmung ist nämlich auf die Abgrenzung bestimmter Leistungen des Arbeitgebers von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit beschränkt. Jegliche im Rahmen der Einkünfte iSd § 99 Abs. 1 EStG 1988 erzielten Einnahmen, sohin auch der Ersatz allfälliger Fahrtspesen und Verpflegungsmehraufwendungen, sind bei Berechnung der Abzugssteuer einzubeziehen. Dies gilt dem Charakter einer Pauschalierungsregelung entsprechend auch dann, wenn der einzelne Geschäftsvorfall zu negativen Einkünften (Teileinkünften) führt (VwGH 20.2.1997, 95/15/0135). Voraussetzung der Steuerpflicht nach § 99 EStG 1988 ist allerdings, dass überhaupt Einkünfte vorliegen, die einer der in § 98 EStG 1988 aufgezählten Fallgruppen zuzuordnen sind (VwGH 17.10.2001, 2000/13/0087, betreffend bloßem Auslagenersatz).

8009

Ein Steuerabzug nach § 99 Abs. 1 EStG 1988 hat unabhängig von einer allfälligen inländischen Betriebsstätte des beschränkt Steuerpflichtigen zu erfolgen (zur Auswirkung eines abkommensrechtlichen Diskriminierungsverbotes auf den Steuerabzug siehe Rz 8022 ff).

8010

Sind Entgelte auf eine Inlands- und eine Auslandstätigkeit in einen steuerpflichtigen (auf die Inlandstätigkeit entfallenden) und einen steuerfreien (auf die Auslandstätigkeit entfallenden) Teil aufzuspalten, obliegt dies primär dem Abzugsverpflichteten. Um unterschiedliche Entgeltsaufteilungen in Österreich und dem Ansässigkeitsstaat (und daraus resultierende Doppelbesteuerungen oder "Doppelnichtbesteuerungen") von vornherein zu vermeiden, empfiehlt sich die Vornahme derartiger Aufteilungen über Vorschlag des Steuerschuldners (= beschränkt Steuerpflichtiger). Aufteilungen sind stichprobenweise zu überprüfen und im Rahmen abgabenbehördlicher Überwachungsmaßnahmen Kontrollmitteilungen darüber anzufertigen.

8011

Fließen einer Personengesellschaft, an der sowohl unbeschränkt als auch beschränkt Steuerpflichtige beteiligt sind, steuerabzugspflichtige Einkünfte zu, ist es Sache der Gesellschafter, dem Schuldner der Einkünfte bekanntzugeben, welche Teile der Einkünfte den beschränkt steuerpflichtigen Gesellschaftern zufließen.

8012

§ 100 Abs. 2 EStG 1988 unterscheidet zwischen dem Schuldner der Einkünfte und dem Schuldner der Abzugsteuer:

Schuldner der Einkünfte ist der zum Steuerabzug Verpflichtete bzw. Berechtigte. Unter dem Begriff "Schuldner" iSd §§ 99 Abs. 3 EStG 1988, 100 Abs. 3 und 4 EStG 1988 sowie § 101 EStG 1988 ist der gemäß § 99 EStG 1988 zum Steuerabzug Verpflichtete bzw. Berechtigte zu verstehen. Schuldner der Einkünfte kann auch eine ausländische Person sein. Der Schuldner der Einkünfte haftet gemäß § 100 Abs. 2 EStG 1988 für die Einbehaltung und Abfuhr der Abzugsteuer.

Nach § 100 Abs. 4 EStG 1988 hat er den Steuerabzug mittels Selbstbemessung in jenem Zeitpunkt vorzunehmen, in dem die Einkünfte dem beschränkt Steuerpflichtigen zufließen. Eine Ausnahme davon gilt für Gewinnanteile iSd § 99 Abs. 1 Z 2 EStG 1988, für die ein Steuerabzug am Tag nach Aufstellung des Jahresabschlusses, in dem der Gewinnanteil ermittelt wird, zu erfolgen hat. Die innerhalb eines Kalendermonates einbehaltenen Steuerabzüge sind unter der Bezeichnung "Steuerabzug gemäß § 99 EStG" spätestens am fünfzehnten Tag nach Ablauf des Kalendermonates an das Betriebsfinanzamt bzw. Wohnsitzfinanzamt des Schuldners der Einkünfte abzuführen sowie die Höhe der dem Steuerabzug unterliegenden Beträge (Einkünfte, Gewinnanteile) und die Höhe der abgezogenen Steuerbeträge auf amtlichem Formular E 19 mitzuteilen. Sind Steuerabzüge für mehrere beschränkt Steuerpflichtige vorgenommen worden, ist der Gesamtbetrag in einer Summe ohne Bezeichnung der einzelnen Gläubiger abzuführen.

8013

Kommt der Schuldner der Einkünfte seiner Verpflichtung (infolge zwingender Anwendung des Rückzahlungssystems nach § 5 der DBA-Entlastungsverordnung, siehe dazu Rz 8021b) zur Abfuhr nicht nach, ist die Haftung mittels Bescheides geltend zu machen. Dasselbe gilt in den übrigen Fällen, wenn der Vergütungsschuldner die DBA-rechtliche Entlastungsberechtigung gemäß DBA-Entlastungsverordnung und dem dazu ergangenen Durchführungserlass nicht ausreichend dokumentieren kann. Durch den Haftungsbescheid wird der Schuldner der Einkünfte (neben dem beschränkt Steuerpflichtigen) zum Schuldner der Abzugsteuer (§ 7 BAO). Der rechtmäßige Ausspruch einer Haftung setzt voraus, dass in Gesamtbetrachtung der innerstaatlichen und zwischenstaatlichen Rechtslage ein Besteuerungsrecht Österreichs vorliegt und der Haftungspflichtige gegenüber dem beschränkt Steuerpflichtigen Schuldner der abzugspflichtigen Einkünfte ist (vgl. VwGH 27.7.1994, 91/13/0222, 92/13/0203).

Beispiel:

1. Ein inländischer Veranstalter schließt mit einer ausländischen Produktionsgesellschaft einen Vertrag über die Produktion einer Show ab, in deren Rahmen ausländische Künstler in Österreich auftreten, die von der ausländischen Produktionsgesellschaft auf freiberuflicher Basis engagiert werden. Das mit dem Ansässigkeitsstaat der ausländischen Gesellschaft anzuwendende DBA enthält keinen "Künstlerdurchgriff" (Art. 17 Abs. 2 OECD-Musterabkommen). Das inländische Besteuerungsrecht an den von der ausländischen Produktionsgesellschaft an die ausländischen Künstler gezahlten Gagen wird nicht durch DBA entzogen (entweder weil keine solchen Abkommen mit den Ansässigkeitsstaaten der Künstler bestehen oder weil solche Abkommen eine "Künstlerklausel" iSd Art. 17 Abs. 1 OECD-Musterabkommens enthalten). Die Einkünfte des Künstlers (die er für seinen inländischen Auftritt von der Produktionsgesellschaft erhält) sind in Österreich sonach steuerpflichtig; ihre steuerliche Erfassbarkeit wird nach innerstaatlichem Recht nicht dadurch behindert, dass sie nicht unmittelbar dem Künstler, sondern zunächst der Produktionsgesellschaft zufließen (§ 99 Abs. 1 Z 1 letzter Satzteil; sogenannter "echter Künstlerdurchgriff"); das Besteuerungsrecht an den Einkünften der Produktionsgesellschaft hat aber mangels inländischer Betriebsstätte und "internationalem (unechtem) Künstlerdurchgriff" (Artikel 17 Abs. 2 OECD-Musterabkommen) deren Ansässigkeitsstaat. Dies schließt aber die Anwendung des "echten Künstlerdurchgriffes" nicht aus (Z 8 letzter Satz des OECD-Kommentars zu Artikel 17 des OECD-Musterabkommens); nach dieser Kommentarauffassung, der sich Österreich mit Wirkung ab 1. Juli 2005 anschließt, kann sonach der Künstleranteil der an die Produktionsgesellschaft fließenden Vergütungen im Abzugsweg besteuert werden; Steuerpflichtiger ist bei diesem "echten Künstlerdurchgriff" der Künstler und nicht - wie beim "unechten Künstlerdurchgriff" - die Produktionsgesellschaft. Der österreichische Veranstalter ist im Fall des in § 99 Abs. 1 Z. 1 EStG vorgesehenen "echten Künstlerdurchgriffes" im Verhältnis zum Künstler sonach mittelbarer Schuldner seiner Einkünfte.

2. Ein österreichischer Veranstalter zahlt 100 an eine belgische Künstleragentur, die 60 an den belgischen Künstler weitergibt. Nach innerstaatlichem Recht darf der Künstleranteil besteuert werden, sodass der Veranstalter zur Einbehaltung einer Steuer von 12 verpflichtet ist. Das DBA-Belgien enthält nur eine dem Artikel 17 Abs. 1 OECD-Musterabkommen nachgebildete Bestimmung. Derzufolge kann durch die Agentur direkt auf den Künstler durchgegriffen werden ("echter Künstlerdurchgriff"). Entsprechend der VwGH-Judikatur betreffend "Mitwirkende an einer inländischen Unterhaltungsdarbietung (siehe Rz 7996) wird nicht mehr die ausländische Agentur ("unechter Künstlerdurchgriff"), sondern - mit dem Künstleranteil - unmittelbar der Künstler selbst besteuert. Eine Freistellung des Künstleranteils von der Besteuerung durch den Veranstalter wäre unzulässig (§ 5 Abs. 2 letzter Halbsatz, DBA-Entlastungsverordnung, siehe auch Rz 8021b).

8014

Den Schuldner der Einkünfte treffen weiters Aufzeichnungspflichten. Er hat die dem Steuerabzug unterliegende Beträge in Schilling oder Euro laufend aufzuzeichnen. Die Aufzeichnungen müssen insbesondere den Zeitpunkt der Zahlung oder der Gutschrift oder der Verrechnung sowie die Höhe und den Zeitpunkt der Abfuhr der einbehaltenen Steuer enthalten. Das zuständige Finanzamt kann den Schuldner ganz oder teilweise von dieser Aufzeichnungspflicht befreien, soweit andere zur Überprüfung der Ordnungsmäßigkeit des Steuerabzuges hinreichende Aufzeichnungen geführt werden.

8015

Schuldner der Abzugsteuer ist der Empfänger der Einkünfte, das ist der beschränkt Steuerpflichtige. Ihm ist die Abzugsteuer nach § 100 Abs. 3 EStG 1988 ausnahmsweise vorzuschreiben, wenn der Schuldner der Einkünfte die geschuldeten Beträge nicht vorschriftsmäßig gekürzt hat (Z 1) oder wenn er weiß, dass der Schuldner der Einkünfte die einbehaltene Abzugsteuer nicht vorschriftsmäßig abgeführt hat und der beschränkt Steuerpflichtige dies dem Finanzamt nicht unverzüglich mitteilt (Z 2).