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Richtlinie des BMF vom 28.10.2010, BMF-010221/2522-IV/4/2010 gültig ab 28.10.2010

VPR 2010, Verrechnungspreisrichtlinien 2010

  • 5. Teil: Steuergestaltung mittels Zwischengesellschaften
  • 5.2. Berichtigung der Einkünftezurechnung

5.2.3. Allgemeine Zurechnungsgrundsätze

384

Einkünfte iSd § 2 Abs. 3 EStG 1988 sind demjenigen zuzurechnen, dem die Einkunftsquelle zuzurechnen ist. Die Einkunftsquelle kann sich auf das wirtschaftliche Eigentum, auf ein Mietrecht, auf ein Recht zur Weiter- oder Untervermietung, auf ein Nutzungsrecht oder eine bloße Tätigkeit gründen. Zurechnungssubjekt ist derjenige, der aus der Tätigkeit das Unternehmerrisiko trägt, der also die Möglichkeit besitzt, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Die rechtliche Gestaltung ist dabei nur maßgebend, wenn sich in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nichts anderes ergibt (EStR 2000 Rz 104). Einkünfte sind sonach dem tatsächlichen Träger der Erwerbstätigkeit zuzurechnen. Nimmt daher eine ausländische Holdinggesellschaft am Erwerbsleben nicht in der erklärten Art und Weise teil oder erfüllt sie nicht sinnvolle Funktionen, dann sind die Einkünfte nicht ihr, sondern dem tatsächlichen Träger der Erwerbstätigkeit zuzurechnen (VwGH 10.12.1997, 93/13/0185).

385

Auf der Grundlage von § 24 BAO sind Wirtschaftsgüter dem "wirtschaftlichen Eigentümer" zuzurechnen; dieser ist vom zivilrechtlichen Eigentümer verschieden, wenn er und nicht der zivilrechtliche Eigentümer über diese Wirtschaftsgüter die Herrschaft gleich einem Eigentümer ausübt. Die Zurechnung von Einkünften muss sich zwar nicht immer mit dem wirtschaftlichen Eigentum an der Einkunftsquelle decken (VwGH 25.2.1997, 92/14/0039; VwGH 9.7.1997, 95/13/0025; VwGH 21.7.1998, 93/14/0149); nutzt aber der wirtschaftliche Eigentümer die Wirtschaftsgüter für Belange seiner eigenen Einkünfteerzielung, sind die Einkünfte ihm und nicht dem zivilrechtlichen Eigentümer zuzurechnen.

Beispiel:

Der von einer inländischen Konzerngesellschaft aufgebaute Markenname wird im Zuge einer Konzernreorganisation gegen ein pauschales Einmalentgelt auf eine in einer Steueroase errichtete Konzerngesellschaft übertragen und von dieser gegen Lizenzgebühr zur weiteren Nutzung rückgewonnen; weiters verpflichtet sich die inländische Gesellschaft gegenüber der Steueroasengesellschaft (die über kein entsprechend geschultes Personal und Know-how verfügt) wie bisher die Marktposition der Marke zu betreuen. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise hat sich an der Beherrschung der Marke und ihrer Wertentwicklung nichts verändert, sodass aus steuerlicher Sicht weder eine Veräußerung der Marke noch eine Rücklizenzierung stattgefunden hat; an der wirtschaftlichen Eigentümerschaft der österreichischen Gesellschaft hat sich nichts geändert. Daher kann weder der österreichischen Gesellschaft ein Veräußerungsgewinn noch kann der Steueroasengesellschaft die Erzielung von Lizenzeinkünften zugerechnet werden (siehe auch Beispiel B in Z 9.189 OECD-VPG).

386

Einkünfte aus Kapitalvermögen und aus Vermietung und Verpachtung sind demjenigen zuzurechnen, der zur Nutzung der Vermögenswerte berechtigt ist (EStR 2000 Rz 106). Im Allgemeinen ist daher davon auszugehen, dass der wirtschaftlichen Inhaberschaft einer Darlehensforderung die Zurechnung der daraus resultierenden Zinseinkünfte folgt (BFH 20.1.1999, I R 69/97, BStBl II 1999, 514).

387

Hat eine als Empfänger von Zahlungen für Leistungen namhaft gemachte Person (I-Ltd, Jersey) eine Leistung nicht erbracht, sei es, dass es sich dabei um eine "Briefkastenfirma", dh. um ein Unternehmen handelt, das keinen geschäftlichen Betrieb hat und deswegen keine Leistungen erbringen kann, sei es aus anderen Gründen, so kann diese Person auch nicht als Empfänger iSd § 162 BAO angesehen werden. Die "formelle Existenz" einer Domizilgesellschaft ist ebensowenig ausreichend wie deren formelle Funktion als Empfängerin von strittigen Zahlungen oder bloße Rechnungslegerin (VwGH 17.11.2005, 2001/13/0247).

388

Der Empfängerbenennung wird daher nicht entsprochen, wenn hinter dem bekannt gegebenen Unternehmen eine bloße Briefkastenfirma zu vermuten ist. In diesem Fall liegt der Verdacht nahe, dass die bezahlten Gelder wiederum an den Leistenden zurückgeflossen oder überhaupt nicht aus dessen Verfügungsmacht ausgeschieden sind (VwGH 13.10.1999, 93/13/0200).

389

Die Abgabenbehörde ist berechtigt zu prüfen, ob eine Holdinggesellschaft nur deshalb zwischengeschaltet wurde, um die Vorteile aus einem Doppelbesteuerungsabkommen zu lukrieren (VwGH 26.7.2000, 97/14/0070).