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Erlass des BMF vom 19.11.2004, 010203/105-IV/6/04 gültig ab 19.11.2004

Protokoll über die Bundeseinkommensteuertagung 2004

Zur Erzielung einer bundeseinheitlichen Vorgangsweise fand im Juni 2004 die jährliche so genannte Bundeseinkommensteuertagung des Bundesministeriums für Finanzen gemeinsam mit den Finanzämtern statt, bei der in der Praxis auftauchende Zweifelsfragen in den Bereichen Einkommensteuer behandelt werden.

4. § 4 EStG 1988 (Rz 1689 EStR 2000)

Steuerliche Behandlung veruntreuter Gelder

Sachverhalt:

 

Der Abgabepflichtige ist Schmuck- und Uhrenhändler. Seinem steuerlichen Vertreter hatte der Abgabepflichtige eine Zustellungs- und Geldvollmacht erteilt. Laut Angaben des Abgabepflichtigen hat der Steuerberater - ungerechtfertigt und betrügerisch - jahrelang (1994 -2003) Geld vom Abgabenkonto des Steuerpflichtigen auf sein Privatkonto überweisen lassen. Gesamtschaden lt. Schreiben des Steuerpflichtigen insgesamt im o. a. Zeitraum € 183.596,-- (S 2.526.348,69). Dabei hat der Steuerberater lt. Darstellung des Abgabepflichtigen folgende Vorgangsweisen gewählt:

Bei Umsatzsteuergutschriften:

Der Steuerberater hat die Umsatzsteuervoranmeldung mit Gutschrift beim Finanzamt abge-geben. Den Steuerpflichtigen hat er trotzdem aufgefordert, einen bestimmten Betrag (Höhe war unterschiedlich) einzuzahlen, und diesem sagte er auch, dass die Berechnungen eine Zahllast ergeben haben.

Bei Umsatzsteuerzahllasten:

Der Steuerberater gab dem Steuerpflichtigen bekannt, welchen Betrag dieser einzuzahlen hatte. Dieser Betrag war jeweils um einiges höher als die tatsächlich errechnete Zahllast.

Die Umsatzsteuergutschriften inkl. der weiteren Einzahlungen des Steuerpflichtigen bzw. die Differenz (Unterschied zwischen tatsächlicher Zahllast und eingezahltem Betrag des Steuerplichtigen) ließ sich der Steuerberater auf sein Bankkonto überweisen.

Die (ungerechtfertigten) Überweisungen auf des Bankkonto des Steuerberaters setzten sich daher aus den Guthaben aus "Umsatzsteuergutschriften" und den überhöhten "reinen" Geldeinzahlungen des Steuerpflichtigen zusammen.

Die WTH-GesmbH ist nunmehr in Konkurs. Der Steuerpflichtige hat die o. a. Forderungen bei dem für den Konkurs zuständigen Gericht entsprechend angemeldet.

Der Abgabepflichtige möchte diesen Aufwand - der laut seinen Angaben durch Veruntreuung bzw. "Quasidiebstahl" vom Steuerberater verursacht wurde - steuerlich absetzen.

Die Veruntreuung wurde laut Abgabepflichtigem erst bei der Bilanzerstellung für das Jahr 2002 bemerkt, deshalb möchte er die veruntreuten Gelder der Jahre 1994 bis 2002 im Jahre 2002 als Aufwand absetzen, jene aus dem Jahre 2003 im Jahre 2003.

Fragestellung:

Ist die steuerliche Geltendmachung (aufwandswirksame Berücksichtigung) dieser vom Steuerberater "veruntreuten" Gelder beim Abgabepflichtigen möglich?

Die Veruntreuung, Unterschlagung, Entwendung oder der Diebstahl von Betriebsvermögen führt beim Betriebsvermögensvergleich zu Betriebsausgaben, wobei ein Ersatzanspruch gegen den Schädiger zu aktivieren ist. Ein Verzicht auf den Anspruch aus außerbetrieblichen Gründen führt zur Nichtabzugsfähigkeit (Rz 1689 EStR 2000).

Der rechtswidrige Entzug von Betriebsvermögen ist beim Bilanzierer insofern erfolgsneutral, als diesem ein Ersatzanspruch gegen den Schädiger in gleicher Höhe gegenübersteht. Wird auf die Geltendmachung dieses Anspruchs aus Gründen verzichtet, die außerhalb des Betriebes liegen, stellt der Forderungsabgang keinen betrieblichen Aufwand dar, sodass die Schädigung keine Gewinnauswirkung nach sich zieht.

Die Schädigung und ihre Entdeckung können zeitlich auseinander fallen. In diesem Fall erhebt sich die Frage, ob die Gewinnauswirkung durch den Schaden dem Gewinnermittlungszeitraum seines Eintritts oder seiner Entdeckung zuzuordnen ist. Da der Vorgang insgesamt erfolgsneutral ist, darf aus einem zeitlichen Auseinanderfallen von Schadenseintritt und Entdeckung kein unterschiedlicher Totalgewinn entstehen. Dementsprechend ist zu unterscheiden: Hat sich der Schaden im Jahr seiner Verursachung bereits - wenn auch unter anderer Bezeichnung (Vortäuschung höherer als tatsächlicher Betriebsausgaben) - geminnmindernd ausgewirkt, kommt eine nochmalige Berücksichtigung im Jahr der Entdeckung, in dem auch der Ersatzanspruch zu aktivieren ist, nicht in Betracht. Insoweit dies nicht der Fall ist, hat eine aufwandswirksame Berücksichtigung im Jahr der Schadensentdeckung zu erfolgen. Für den gegenständlichen Fall, in dem die ab 1994 erfolgte Schädigung im Jahr 2003 entdeckt wird, ergibt sich daraus Folgendes:

Schädigung der Jahre 1994 bis 2002:

Die Aktivierung des Ersatzanspruches gegen den Schädiger kommt erst mit der Entdeckung des Schadens im Jahr 2002 in Betracht. Eine gewinnmindernde Berücksichtigung des Schadens zu Lasten des Jahres 2002 hätte insoweit nicht zu erfolgen, als die Schädigung den Gewinn früherer Perioden bereits gemindert hat, etwa indem betrieblicher Aufwand - zu Unrecht - in Höhe des Schadens bei Ermittlung des jeweiligen Gewinnes Berücksichtigung gefunden hat.

Die Beurteilung des gegenständlichen Falles ist daher davon abhängig, ob der Schaden der Jahre 1994 bis 2002 den Gewinn dieser Jahre gemindert hat. Ist dies der Fall, hat im Jahr der Entdeckung nur die Aktivierung des Rückforderungsanspruches zu erfolgen. Insoweit sich der Schaden bisher nicht gewinnmindernd ausgewirkt hat, führt er im Jahr der Entdeckung zu Betriebsausgaben, denen der volle Rückforderungsanspruch gegenübersteht.

Ein konkursbedingter Entfall des Rückforderungsanspruches gegenüber dem Schädiger stellt einen betrieblich veranlassten Forderungsausfall dar, der zur Wertberichtigung der Forderung führt.

Schädigung des Jahres 2003:

Hinsichtlich des Jahres 2003 ist entsprechend dem Vorgesagten eine Berücksichtigung des Schadens (bei allfälliger Korrektur unrichtiger Aufwandspositionen) im Rahmen der Bilanzerstellung möglich. Der Ersatzanspruch ist zu aktivieren. Der konkursbedingter Entfall des Rückforderungsanspruches gegenüber dem Schädiger stellt einen betrieblich veranlassten Forderungsausfall dar, der zur Wertberichtigung der Forderung führt.