Richtlinie des BMF vom 11.12.2009, BMF-010203/0704-VI/6/2009 gültig von 11.12.2009 bis 04.06.2013

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 19 Mitunternehmerschaften, Vermögensverwaltende Personengesellschaften

19.4 Auswirkungen der besonderen Gewinnermittlungsvorschriften auf Mitunternehmerschaften

19.4.1 Investitionsfreibetrag

19.4.1.1 Bildung für Wirtschaftsgüter im Gesellschaftsvermögen

5946

Der Investitionsfreibetrag kann sowohl dem Grunde als auch dem Ausmaß nach nur einheitlich gebildet werden, eine quotenmäßige Sonderbildung pro Gesellschafter ist nicht möglich.

19.4.1.2 Bildung für Wirtschaftsgüter im Sonderbetriebsvermögen

5947

Für Anschaffungs- und Herstellungsvorgänge im Sonderbetriebsvermögen (siehe Rz 5913 ff) steht der Investitionsfreibetrag zu.

Diese Aussagen gelten auch, wenn sich der Erwerbsvorgang zwischen dem gemeinschaftlichen Betriebsvermögen und den Sonderbetriebsvermögen ereignet und weiters für Erwerbsvorgänge zwischen verschiedenen Sonderbetriebsvermögen (VwGH 21.1.1987, 86/13/0060).

19.4.1.3 Nachversteuerung

5948

Das Ausscheiden eines Wirtschaftsgutes aus dem Gesellschafts- oder Sonderbetriebsvermögen innerhalb der Behaltefrist führt zur Nachversteuerung des Investitionsfreibetrages.

Wird ein Mitunternehmeranteil veräußert, so sind für diejenigen Wirtschaftsgüter, bei denen die Behaltefrist noch nicht abgelaufen ist, anteilig die entsprechenden Investitionsfreibeträge gewinnerhöhend aufzulösen und als Teil des Veräußerungsgewinnes zu versteuern (VwGH 8.3.1994, 91/14/0173).

5949

Wird der Anteil an einer Mitunternehmerschaft, die ihrerseits wieder an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist, veräußert, so liegen hinsichtlich beider Gesellschafter Mitunternehmeranteilsveräußerungen vor. Nachzuversteuern sind daher der Investitionsfreibetrag der Mitunternehmerschaft, an der eine unmittelbare Beteiligung besteht und der Mitunternehmerschaft, an der eine mittelbare Beteiligung besteht.

19.4.1.4 Wartetastenverlust

5950

Die Verlustklausel im Bereich der Personengesellschaften ist hinsichtlich der Nichtausgleichsfähigkeit von Verlusten als auch hinsichtlich der Verrechnung anteilig anzuwenden.

Beispiel 1:

An der Gesellschaft A/B ist der Gesellschafter A zu 60% und der Gesellschafter B zu 40% beteiligt. Der Verlust des Jahres 1998 beträgt 600.000 S, in diesem Verlust ist ein Investitionsfreibetrag von 100.000 S enthalten. Der auf A entfallende Verlust von 360.000 S ist zu 300.000 S, der auf B entfallende Verlust von 240.000 S ist zu 200.000 S ausgleichs- bzw. vortragsfähig. Beträgt der Gewinn der Gesellschaft im Jahre 1999 120.000 S, so hat A 60.000 S mit seinem Gewinnanteil von 72.000 S zu verrechnen und B 40.000 S mit seinem Gewinnanteil von 48.000 S.

5951

Die Verlustklausel ist erst nach Zusammenrechnen des Anteils am gemeinschaftlichen Ergebnis mit Ergebnissen aus dem Sonderbetriebsvermögen anzusetzen.

Beispiel 2:

An der Gesellschaft C/D sind die Gesellschafter C und D zu je 50% beteiligt. Der gemäß § 188 BAO festzustellende Verlust beläuft sich auf 120.000 S. Dieser Verlust setzt sich folgendermaßen zusammen:

Gemeinschaftlicher Verlust 150.000 S

Tätigkeitsvergütung C 60.000 S

Sonderbetriebsausgaben D 30.000 S

Im gemeinschaftlichen Verlust ist ein Investitionsfreibetrag von 200.000 S enthalten, der somit zu je 100.000 S auf C und D entfällt. Es ist zuerst für beide Gesellschafter der jeweilige Anteil am gemeinschaftlichen Ergebnis mit dem jeweiligen Ergebnis im Sonderbetriebsvermögen zusammenzurechnen. Dabei entfällt auf C ein Verlust von 15.000 S und auf D ein Verlust von 105.000 S. Bei C wird der Investitionsfreibetrag zu 85.000 S steuerwirksam, der Verlust von 15.000 S ist nicht ausgleichs- bzw. vortragsfähig. Bei D ist der Verlust im Ausmaß von 100.000 S nicht ausgleichs- bzw. vortragsfähig.

5952

Bei Investitionsfreibetrags-Verlusten im Sonderbetriebsvermögen wirkt sich die Verlustklausel nur beim betreffenden Gesellschafter aus. Eine Verrechnung derartiger Investitionsfreibetrags-Verluste ist mit dem zusammengerechneten Anteil am gemeinschaftlichen Gewinn und Ergebnis im Sonderbetriebsvermögen vorzunehmen.

Beispiel 3:

An der Gesellschaft E/F sind die Gesellschafter E und F zu je 50% beteiligt. Der gemäß § 188 BAO festzustellende Gewinn beläuft sich auf 50.000 S. Dieser Gewinn setzt sich folgendermaßen zusammen:

Gemeinschaftlicher Gewinn 150.000 S

Sonderbetriebsausgaben F 100.000 S

In den Sonderbetriebsausgaben des F ist ein Investitionsfreibetrag von 80.000 S enthalten. Es ist zuerst für beide Gesellschafter der jeweilige Anteil am gemeinschaftlichen Ergebnis mit dem jeweiligen Ergebnis im Sonderbetriebsvermögen zusammenzurechnen. Dabei entfällt auf E ein Gewinn von 75.000 S und auf F ein Verlust von 25.000 S. Bei F wird der Investitionsfreibetrag zu 55.000 S steuerwirksam, der Verlust von 25.000 S ist nicht ausgleichs- bzw. vortragsfähig. Fällt im nächsten Jahr ein auf F entfallender Anteil am gemeinschaftlichen Gewinn von 124.000 S und ein Verlust im Sonderbetriebsvermögen des F von 90.000 S an, so ist der Verrechnungsverlust von 25.000 S mit dem zusammengerechneten Ergebnis des F in Höhe von 34.000 S zu verrechnen.

5953

Die Verlustklausel bezieht sich auch auf den innerbetrieblichen Verlustausgleich zwischen dem Ergebnis aus einer im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligung und dem restlichen Betrieb des beteiligten Unternehmens. Siehe auch KStR 2001 Rz 348.

Beispiel 4:

An der Gesellschaft G/H sind der Gesellschafter G und die H-GmbH zu je 50% beteiligt. Der Jahresverlust 1998 der G/H-Gesellschaft beträgt 600.000 S, in diesem Verlust ist ein Investitionsfreibetrag von 140.000 S enthalten. Die H-GmbH weist für das Jahr 1998 - ohne Beteiligungsertrag aus G/H-Gesellschaft - einen Gewinn von 1.200.000 S aus. Der auf die GmbH entfallende Verlustanteil aus der G/H-Gesellschaft beträgt 300.000 S und enthält einen anteiligen Investitionsfreibetrag von 70.000 S. Der Beteiligungsverlust wird bei der Ermittlung des GmbH-Gewinnes 1998 nur mit 230.000 S angesetzt, das Jahresergebnis beträgt daher steuerlich 970.000 S. Der nicht ausgleichsfähige Investitionsfreibetrag von 70.000 S ist mit künftigen Gewinnanteilen aus der G/H-Gesellschaft zu verrechnen.

5954

Die obigen Ausführungen gelten auch im Falle der Beteiligung einer Mitunternehmerschaft an einer anderen Mitunternehmerschaft.

Beispiel 5:

Angaben wie oben, an der Gesellschaft G/H ist neben G die H-KG beteiligt. Der Beteiligungsverlust wird im Bereich der H-KG ebenfalls nur mit 230.000 S, das Jahresergebnis der H-KG mit 970.000 S angesetzt. Der Verrechnungsverlust von 70.000 S ist mit künftigen Gewinnanteilen aus der G/H-Gesellschaft zu verrechnen.

19.4.2 Eigenkapitalzuwachsverzinsung

Siehe Rz 3819 ff.