Seitenbereiche:
. Zum Inhalt (ALT+0) . Zum Hauptmenü (ALT+1) . Zur Fußzeile (ALT+2) . Zu den Zusatzinformationen (ALT+3) .Keine Steuerbefreiung für Jubiläumsgeschenke
Rechtssätze
Stammrechtssätze
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag. Elisabeth Traxler über die Beschwerden der Bf., vertreten durch HEINLEIN & PARTNER Steuerberater GmbH, Teinfaltstraße 5/4, 1010 Wien, vom 17. Dezember 2014, gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 1/23 vom 1. Dezember 2014, betreffend Haftung zur Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer sowie Festsetzung des Dienstgeberbeitrages zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen für die Kalenderjahre 2010, 2011, 2012 und 2013 zu Recht erkannt:
Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.
Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof (Art. 133 Abs. 4 B-VG) zulässig.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerdeführerin (in der Folge: Bf.) hat ("alle Jahre wieder") im Rahmen ihrer betrieblichen Weihnachtsfeier an ihre Arbeiter und Angestellte zum 10-, 15-, 20-, 25-, 30- und 35-jährigen Dienstjubiläum nicht in Bargeld ablösbaren Gutscheine übergeben.
Strittig ist - als Ergebnis einer Lohnsteuerprüfung (§ 86 Abs. 1 EStG 1988) -, ob es sich dabei um einen steuerfreien Vorteil iSd § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 handelt.
Dieser Frage liegt folgendes Verwaltungsgeschehen zu Grunde:
Zur Begründung der nunmehr angefochtenen Bescheide vom 1. Dezember 2014 hat das Finanzamt auf den (ebenfalls mit 1. Dezember 2014 datierten) Bericht verwiesen. Darin heißt es, dass die Hingabe von Golddukaten anlässlich einer Weihnachtsfeier (Arbeitnehmerjubiläen oder persönliche Anlässe) an namentlich angeführte Dienstnehmer weder unter die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988, noch unter die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs. 1 Z 16 EStG 1988 subsumierbar sei, sondern einen Vorteil aus dem Dienstverhältnis darstelle.
Ihre dagegen eingebrachten Beschwerden vom 17. Dezember 2014 hat die Bf. wie folgt begründet: Die Bf. habe mit dem zuständigen Betriebsrat eine
Betriebsvereinbarung abgeschlossen. Auf Basis dieser Betriebsvereinbarung hätten Arbeiter
und Angestellte zum 10-, 15-, 20-, 25-, 30- und 35-jährigen Dienstjubiläum ein Geschenk
erhalten, dessen Wert € 186,00 nicht überstiegen habe. Bei den Geschenken habe es
sich um nicht in Bargeld ablösbare Gutscheine gehandelt. Sämtliche Geschenke an Arbeiter
und Angestellte auf Basis der Betriebsvereinbarung seien ausschließlich im Rahmen
der betrieblichen Weihnachtsfeier übergeben und nach § 3 Abs. 1 Z 14 steuerfrei belassen
worden.
Während - neben dem geldwerten Vorteil aus der Teilnahme an Betriebsveranstaltungen
(zB Betriebsausflüge, kulturelle Veranstaltungen, Betriebsfeiern) – nach § 3 Abs. 1
Z 14 EStG 1988 in der bis 23. Mai 2007 geltenden Fassung auch „die dabei empfangenen
üblichen Sachzuwendungen, soweit die Kosten … der Sachzuwendungen angemessen sind“
steuerfrei gewesen seien, seien seit der ab 24. Mai 2007 geltenden Fassung die „dabei
empfangenen Sachzuwendungen bis zu einer Höhe von 186 Euro jährlich“ steuerfrei. Durch
die Beseitigung der unbestimmten Gesetzesbegriffe „üblich“ und „angemessen“ durch
das Budgetbegleitgesetz 2007 sollten in der Vergangenheit bestehende Divergenzen zwischen
Verwaltungspraxis und Judikatur vermieden werden.
Nach den Lohnsteuerrichtlinien (Rz 78-80) sei der Vorteil aus den Teilnahme an einer
Betriebsveranstaltung bis zu einem Betrag von höchstens € 365,00 jährlich steuerfrei,
für empfangene Sachzuwendungen könnten zusätzlich € 186,00 jährlich steuerfrei bleiben.
Sachzuwendungen seien Sachbezüge aller Art, nicht nur Bewirtung. Es dürfe sich um
keine individuelle Entlohnung handeln. Zu den Sachzuwendungen gehörten beispielsweise
Autobahnvignetten sowie Gutscheine und Goldmünzen, die nicht in Bargeld abgelöst werden
könnten. In der Rz 75 der Lohnsteuerrichtlinien werde ausgeführt, was – im Gegensatz
zu einer individuellen Entlohnung – unter einem Vorteil zu verstehen sei, der einer
Gruppe von Arbeitnehmern zugewendet werde.
Der Unabhängige Finanzsenat habe sich in drei Entscheidungen (UFSW vom 23. April 2007,
RV/4633-W/02, UFSG vom 9. Dezember 2008, RV/0758-G/06 sowie UFSG vom 20. Juni 2009,
RV/0581-G/06) mit der Frage, ob Zuwendungen anlässlich von Dienstnehmerjubiläen unter
§ 3 Abs. 1 Z 14 EStG fallen auseinandergesetzt und dies für die bis 23. Mai 2007 geltende
Fassung der Bestimmung verneint. Zur Fassung der Bestimmung ab 24. Mai 2007 gäbe es
– soweit der Bf. bekannt – bislang keine Entscheidung. In allen drei Entscheidungen
habe sich der Unabhängige Finanzsenat auf folgende Argumente gestützt: Im EStG 1972
sei eine Befreiungsbestimmung für Jubiläumsgeschenke (anlässlich eines Arbeitnehmer-
oder eines Firmenjubiläums) vorgesehen gewesen (§ 3 Z 11 EStG 1972), die in den Katalog
der Befreiungsvorschriften des § 3 EStG 1988 nicht mehr aufgenommen worden sei. Dies
bedeute, dass die an Mitarbeiter hingegebenen Zuwendungen anlässlich eines Arbeitnehmerjubiläums
steuerpflichtige Vorteile aus dem Dienstverhältnis darstellten. Zu dem vom Gesetzgeber
verwendeten Ausdruck „übliche Sachzuwendung“ habe der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis
vom 11. Juni 1991, Zl. 91/14/0060, Stellung genommen. In diesem Erkenntnis sei die
Frage zu klären gewesen, ob die bei einer Betriebsveranstaltung an jubilierende Arbeitnehmer
überreichten Warengutscheine und Goldmedaillen mit Firmenprägung übliche Sachzuwendungen
darstellten, für die die Steuerbefreiung nach § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 in Anspruch
genommen werden könne. In diesem Erkenntnis habe der Verwaltungsgerichtshof unter
Bezugnahme auf das zur vergleichbaren Bestimmung des § 49 Abs. 3 Z 17 ASVG ergangene
Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 25. Mai 1987, Zl. 86/08/0100, ausgeführt,
dass sich die Befreiung der bei Betriebsveranstaltungen empfangenen üblichen Sachzuwendungen
nicht auf über die Veranstaltung hinausgehende vermögenswerte Vorteile erstrecke und
dass sowohl Warengutscheine als auch Goldmünzen (von denen das verwiesene Erkenntnis
handle) einen solchen überschießenden Vorteil bildeten und dass – einkommensteuerrechtlich
- kein Grund zu einer hievon abweichenden Beurteilung bestehe. Der Verwaltungsgerichtshof
vertrete in diesem Erkenntnis somit die Ansicht, dass unter dem Begriff üblich Sachzuwendungen
nur jene Zuwendungen zu verstehen seien, welche nicht außerhalb der Veranstaltung
durch den Empfänger verwertbar seien. Daraus sei abzuleiten, dass nur kleine Annehmlichkeiten
und Aufmerksamkeiten als übliche Sachzuwendungen einzustufen seien und dass nur auf
solche Zuwendungen die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 zur Anwendung
gelangen könne.
Hierzu müsse Folgendes beachtet werden: Es sei richtig, dass in § 3 Abs. 1 Z 11 EStG 1972
eine eigene Befreiungsbestimmung für Jubiläumsgeschenke an Arbeitnehmer enthalten
gewesen sei, welche in das EStG 1988 nicht übernommen worden sei. Die Nichtaufnahme
einer auf Jubiläumsgeschenke zugeschnittenen Befreiungsbestimmung in das EStG 1988
bedeute aber nicht im Umkehrschluss, dass Zuwendungen anlässlich von Jubiläen nicht
steuerfrei sein könnten, wenn die Zuwendung unter einen anderen Tatbestand subsumiert
werden könne. Wäre dies nicht so, hätte sich der Verwaltungsgerichtshof in seinem
Erkenntnis vom 11. Juni 1991, Zl. 91/14/0060, nicht mit der Frage nach der Üblichkeit
der Sachzuwendungen und der nicht über die Veranstaltung hinausgehenden vermögenswerten
Vorteile auseinandersetzen müssen. Die zur weiteren Begründung angeführten Bezugnahmen
des Unabhängigen Finanzsenates auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom
11. Juni 1991, Zl. 91/14/0060, würden unter der aktuell ab 24. Mai 2007 geltenden
Rechtslage nicht mehr zutreffen, da nicht mehr erforderlich sei, dass es sich um übliche
Sachzuwendungen handle und somit auch nicht mehr erforderlich sei, dass der vermögenswerte
Vorteil nicht über die Veranstaltung hinausgehen dürfe.
Es sei somit zu prüfen, ob die auf Basis der Betriebsvereinbarung gewährten Gutscheine
unter die ab 24. Mai 2007 geltende Fassung des § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 subsumierbar
seien. Nach dieser Bestimmung seien der geldwerte Vorteil aus der Teilnahme an Betriebsveranstaltungen
(zB Betriebsausflüge, kulturelle Veranstaltungen, Betriebsfeiern) bis zu einer Höhe
von € 365,00 jährlich und die dabei empfangenen Sachzuwendungen bis zu einer Höhe
von € 186,00 jährlich steuerfrei. Unstrittig sei, dass sämtliche Gutscheine im Rahmen
der allgemeinen betrieblichen Weihnachtsfeier übergeben worden seien; es handle sich
somit um eine Betriebsveranstaltung. Unstrittig sei weiters, dass es sich um nicht
in Geld ablösbare Gutscheine gehandelt habe; es handle sich somit um Sachzuwendungen
iSd der Lohnsteuerrichtlinien und des Gesetzestextes. Der Wert der zugewendeten Gutscheine
habe unter € 186,00 gelegen, sodass auch die betragliche Begrenzung eingehalten worden
sei. Der Gesetzestext beihalte keine Einschränkung dahingehend, dass die Zuwendungen
sämtlichen Teilnehmern der Betriebsveranstaltung oder einer bestimmten Gruppe von
Arbeitnehmern zugewendet werden müssten, weswegen nicht weiter geprüft werden müsste,
ob es sich um individuelle Zuwendungen oder um Zuwendungen an eine Gruppe von Dienstnehmern
gehandelt habe. Nach den Lohnsteuerrichtlinien dürfe es sich bei der Sachzuwendung
jedoch um keine individuelle Entlohnung handeln. Der Unabhängige Finanzsenat in der
Entscheidung vom 20. Juni 2009, RV/0581-G/06, habe aus der Voraussetzung der Betriebsveranstaltung,
welche einen größeren Personenkreis umfassen müsse, geschlossen, dass Sachzuwendungen
an einzelne Dienstnehmer nicht unter die Befreiungsbestimmung fielen. Im gegenständlichen
Fall handle es sich jedoch um keine individuelle Entlohnung, sondern eine Zuwendung
an eine Gruppe von Arbeitnehmern. Unter Gruppen von Arbeitnehmern seien nach den Lohnsteuerrichtlinien
unter anderem auch alle Arbeitnehmer mit einer Betriebszugehörigkeit von einer bestimmten
Anzahl von Jahren zu verstehen bzw. sei auch als Gruppe von Arbeitnehmern zu verstehen,
wenn der Arbeitgeber Aufwendungen allein oder zusätzlich für Arbeitnehmer auf Grund
der Beschäftigungsdauer im Betrieb abhängig mache. Die Bf. habe (auf Basis der Betriebsvereinbarung)
Arbeitern und Angestellten zum 10-, 15-, 20-, 25-, 30- und 35-jährigen Dienstjubiläum
ein Geschenk, dessen Wert € 186,00 nicht überstiegen habe, gewährt. Jeder Dienstnehmer
erhalte die Zuwendung, wenn er lange genug im Unternehmen sei. Jedes Jahr erhalte
eine größere Anzahl von Dienstnehmern eine Zuwendung. Es handle sich hierbei um eine
Gruppe von Arbeitnehmern iSd Lohnsteuerrichtlinien aber auch um einen größeren Personenkreis
iSd Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates. Es liege somit keine individuelle
Entlohnung, sondern eine Zuwendung an eine Gruppe von Dienstnehmern vor. Sämtliche
tatbestandsmäßigen Voraussetzungen der Befreiungsbestimmung nach § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988
in der Fassung ab 25. Mai 2007 seien somit erfüllt und die Zuwendungen daher steuerfrei.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom 6. Februar 2015 hat das Finanzamt die Beschwerden als unbegründet abgewiesen und diese Entscheidung damit begründet, dass auf Grund der Judikatur (UFS vom 20.06.2009, RV/0581-G/06, und vom 23.04.2007, RV/4633-W/02) u.a. die Hingabe von Gutscheinen anlässlich von Arbeitnehmerjubiläen oder persönlichen Anlässen (z.B. Ablegen von Prüfungen, Geburt eines Kindes) an namentlich angeführte Mitarbeiter weder unter die Befreiungsbestimmung des § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988, noch unter § 3 Abs. 1 Z 16 EStG 1988 subsumierbar sei, sondern einen Vorteil aus dem Dienstverhältnis darstelle, auch wenn diese Zuwendungen anlässlich einer Weihnachtsfeier überreicht würden.
In ihrem Vorlageantrag vom 25. Februar 2015 hat die Bf. (nur) auf ihre Beschwerdevorbringen verwiesen.
Über die Beschwerden wurde erwogen:
Im Rahmen der alljährlichen Weihnachtsfeier haben die Arbeitnehmer der Bf. mit eine Betriebszugehörigkeit von fünf bzw. 10 Jahren und dem Mehrfachen davon Jubiläumsgeschenke (= nicht in Bargeld ablösbare Gutscheine) erhalten. Strittig ist, ob hinsichtlich dieser Zuwendung die Tatbestandsvoraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 idF BudBG 2007, BGBl I 2007/24 (und vor dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118), vorliegen.
Gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 sind Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn).
Gemäß § 15 Abs. 1 EStG 1988 liegen Einnahmen vor, wenn dem Steuerpflichtigen Geld oder geldwerte Vorteile im Rahmen der Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 Z 4 bis 7 zufließen.
Gemäß § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 idF BudBG 2007, BGBl I 2007/24 (und vor dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118), sind der geldwerte Vorteil aus der Teilnahme an Betriebsveranstaltungen (z.B. Betriebsausflüge, kulturelle Veranstaltungen, Betriebsfeiern) bis zu einer Höhe von 365 Euro jährlich und dabei empfangene Sachzuwendungen bis zu einer Höhe von 186 Euro jährlich steuerfrei.
Im Anwendungsbereich des EStG 1972 war eine Steuerbefreiung für Geschenke anlässlich
von Arbeitnehmerjubiläen vorgesehen (§ 3 Abs. 1 Z 11 EStG 1972). Das bedeutet, dass der Gesetzgeber Zuwendungen anlässlich dieser Jubiläen unter
den dort genannten Voraussetzungen und im dort genannten Umfang von der Einkommensteuer
befreit hat. Im Anwendungsbereich des EStG 1988 (idF vor dem StRefG 2015/2016,
BGBl I 2015/118
) war eine solche Steuerfreiung nicht mehr vorgesehen. Der Unabhängige Finanzsenat
ist daher in den von der Bf. bzw. vom Finanzamt herangezogenen Entscheidungen zu Recht
zu dem Ergebnis gelangt, dass im Anwendungsbereich des EStG 1988 (idF vor dem StRefG
2015/2016,
BGBl I 2015/118
) Zuwendungen des Arbeitgebers anlässlich eines Arbeitnehmerjubiläums nicht steuerfrei
sind, sondern dass es sich dabei um einen steuerpflichtigen Vorteil aus dem Dienstverhältnis
handelt. Denn hätte der Gesetzgeber die Steuerbefreiung für diese Zuwendungen beibehalten
wollen, dann hätte er die diesbezügliche Befreiungsbestimmung wohl nicht aufgehoben.
Für diese Schlussfolgerung spricht auch der Umstand, dass mit dem StRefG 2015/2016,
BGBl I 2015/118,
(neuerlich) eine Befreiungsbestimmung (für Dienst- oder Firmenjubiläen) in das EStG 1988
aufgenommen worden ist (§ 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 idF StRefG 2015/2016,
BGBl I 2015/118
). Wären nämlich Zuwendungen anlässlich von Arbeitnehmerjubiläen bereits im Anwendungsbereich
des EStG 1988 idF vor dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118, von der Einkommensteuer
befreit gewesen, dann hätte es keiner Gesetzesänderung (= Aufnahme einer Steuerbefreiung
für Jubiläumszuwendungen in den Tatbestand des § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988) bedurft, weil dem Gesetzgeber nicht unterstellt werden darf, dass er überflüssige
Normen schafft (VwGH vom 23.10.2008, 2006/16/0037; vom 03.10.2002, 97/08/0600; vom 08.11.1995, 92/12/0250). Dem Einwand der Bf., dass
die Nichtaufnahme einer Befreiungsbestimmung für Jubiläumsgeschenke in das EStG 1988
(
idF vor dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118)
im Umkehrschluss nicht bedeute, dass Zuwendungen anlässlich von Jubiläen (im Anwendungsbereich
des EStG 1988 idF vor dem StRefG 2015/2016,
BGBl I 2015/118
) nicht steuerfrei sein könnten, kann daher nicht gefolgt werden.
Die Subsumierbarkeit von Jubiläumsgeschenken unter einen anderen Tatbestand des § 3
Abs. 1 EStG 1988 ist daher vor dem dargestellten Hintergrund zu beurteilen und kann
nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes nicht zu dem Ergebnis führen, dass der Gesetzgeber,
der die Steuerbefreiung für Jubiläumsgeschenke mit (dem EStG 1988) aufgehoben hat,
diese (
vor dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118)
unter einem anderen Tatbestand des § 3 Abs. 1 EStG 1988 beibehalten wollte
. Jubiläumsgeschenke sind daher auch dann nicht von der Einkommensteuer befreit, wenn
sie - wie im vorliegenden Fall - im Rahmen einer (betrieblichen) Weihnachtsfeier an
die Dienstnehmer übergeben werden. An dieser Beurteilung ist nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes
auch durch den Wegfall der unbestimmten Gesetzesbegriffe "üblich" und "angemessen"
in § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 durch das BudBG 2007, BGBl I 2007/24 (ab 24.05.2007),
keine Änderung eingetreten, weil durch diese Gesetzesänderung - wie auch die Bf. selbst ausgeführt
hat - die Bestimmung lediglich inhaltlich der Verwaltungspraxis angepasst werden sollte (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Rz 127 zu § 3, mit dem Verweis auf die Gesetzesmaterialien).
Diese Gesetzesänderung hat aber nicht zur Folge, dass Jubiläumsgeschenke steuerfrei
sind, da sich - wie bereits ausgeführt wurde - die Einführung einer Steuerbefreiung
für Jubiläumsgeschenke mit dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118, ansonsten als überflüssig
erweisen würde. Der Auffassung der Bf., dass durch den Wegfall der unbestimmten Gesetzesbegriffe
"üblich" und "angemessen" in § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 durch das BudBG 2007, BGBl I 2007/24
(ab 24.05.2007), für eine Steuerbefreiung von Jubiläumsgeschenken sozusagen "der Weg
frei" wäre, kann daher nicht gefolgt werden.
Zusammenfassung: Mit dem EStG 1988 wurde die Befreiungsbestimmung für Jubiläumsgeschenke
aufgehoben und mit dem StRefG 2015/2016, BGBl I 2015/118, in das Einkommensteuergesetz
(wieder) aufgenommen. Damit hat der Gesetzgeber klar und unmissverständlich zum Ausdruck
gebracht, dass in diesem - zwischen Aufhebung und Einführung gelegenen - Zeitraum Jubiläumsgeschenke steuerpflichtig
sind, sodass (für diesen Zeitraum) auch ihre Subsumierbarkeit unter einen anderen
Befreiungstatbestand des § 3 Abs. 1 EStG 1988 (hier: der Z 14 leg. cit) ausscheidet.
Das Finanzamt ist daher zu Recht zu dem Ergebnis gelangt, dass es sich bei den Jubiläumsgeschenken
um einen steuerpflichtigen Vorteil aus dem Dienstverhältnis handelt.
Zur Revision (Art. 133 Abs. 4 B-VG):
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision nur dann zulässig,
wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt,
insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes
abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der
bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet
worden ist. Solange zu einer Rechtsfrage eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes
nicht vorliegt, handelt es sich um eine Rechtsfrage, der im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG (regelmäßig) grundsätzliche Bedeutung zukommt (VwGH vom 30. Jänner 2015, Ra 2014/17/0041).
Zu der
Frage, welches Verständnis
§ 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 idF des BudBG 2007, BGBl I 2007/24 (ab 24.05.2007), beizumessen ist, gibt es - soweit erkennbar
- keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes.
Die Revision ist daher zulässig.
Es war somit wie im Spruch zu entscheiden.
Wien, am 27. März 2019