Richtlinie des BMF vom 05.06.2013, BMF-010203/0252-VI/6/2013 gültig von 05.06.2013 bis 24.08.2015

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 2 Einkommen (§ 2 EStG 1988)
  • 2.8 Ausländische Einkünfte (§ 2 Abs. 8 EStG 1988)

2.8.6 Einzelheiten zu ausländischen Verlusten

204

Fällt der ausländische Verlust in einem Besteuerungszeitraum an, in dem er nicht oder nicht vollständig mit positiven inländischen Einkünften ausgeglichen werden kann, steht für den ausländischen Verlust insoweit ein inländischer Verlustvortrag zu. Dies gilt nur dann, wenn die (umgerechneten) ausländischen Verluste grundsätzlich vortragsfähig sind (§ 18 Abs. 6 und 7 EStG 1988). Daher können ausländische Verluste aus Vermietung und Verpachtung - wie die entsprechenden österreichischen - zwar ausgeglichen, aber nicht vorgetragen werden. Können die ausländischen Verluste in Österreich nicht verwertet (ausgeglichen oder vorgetragen) werden, kommt es auch nicht zu einer späteren Nachversteuerung in Österreich.

Geht der ausländische Verlust mangels positiver inländischer Einkünfte in den inländischen Verlustvortrag ein und kommt es in einem späteren Jahr auf Grund von ausländischen Gewinnen zur Nachversteuerung, erfolgt diese Nachversteuerung unabhängig davon, ob die zuvor zugerechneten ausländischen Verluste im Inland bereits berücksichtigt wurden oder sich noch im Verlustvortrag befinden. Befinden sich die ausländischen Verluste noch im Verlustvortrag, erhöht der Nachversteuerungsbetrag den Gesamtbetrag der Einkünfte und es kann unter Berücksichtigung des § 2 Abs. 2b EStG 1988 zu einem Verlustabzug kommen.

Ein Verlustausgleich ist auch vorzunehmen, wenn die Verluste in Staaten eingetreten sind, mit denen kein DBA besteht und daher die Doppelbesteuerungsverordnung, BGBl. II Nr. 474/2002, angewendet wird.

Können die ausländischen Verluste hingegen im Ausland sogleich, zB im Wege eines Verlustrücktrages, verwertet werden, liegt eine Berücksichtigung im Ausland iSd § 2 Abs. 8 Z 3 erster Satz EStG 1988 vor und es kann daher im Inland keine Verlustberücksichtigung und Nachversteuerung stattfinden.

204a

Entfallen ausländische Verluste auf die Veräußerung eines Grundstückes im Sinne des § 30 Abs. 1 EStG 1988, sind die inländischen Beschränkungen hinsichtlich der Verrechnung von Verlusten aus Grundstücksveräußerungen bzw. der Teilwertabschreibungen von Grundstücken zu beachten (§ 6 Z 2 lit. d und § 30 Abs. 7 EStG 1988).

Sollen ausländische Verluste aus progressiv besteuerten Quellen mit inländischen positiven Einkünften aus der Veräußerung von Grundstücken ausgeglichen werden, ist die Ausübung der Regelbesteuerungsoption für die Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken erforderlich. Dies gilt nicht, wenn auf die Einkünfte aus der Grundstücksveräußerung der besondere Steuersatz gemäß § 30a Abs. 3 oder 4 EStG 1988 nicht anwendbar ist.

205

Fallen die ausländischen Verluste unter das Verlustverwertungsverbot nach § 2 Abs. 2a EStG 1988, sind sie nicht ausgleichsfähig. Diese ausländischen Verluste können aber mit späteren Gewinnen aus dieser Betätigung verrechnet werden, sodass insoweit keine Progressionsverschärfung im Weg des Progressionsvorbehalts in späteren Jahren eintritt.

206

Da der ausländische Verlust (ebenso wie ein ausländischer Gewinn) umzurechnen ist, können sich Abweichungen vom Ergebnis im ausländischen Quellenstaat ergeben: Ergibt sich nach dem Steuerrecht des Quellenstaates ein höherer Verlust als nach österreichischem Recht, bleibt dieser in Österreich insoweit unberücksichtigt und kann zu keiner Nachversteuerung führen. Ergibt sich im Quellenstaat hingegen ein niedrigerer Verlust als nach österreichischem Recht, gilt Folgendes:

  • Ab der Veranlagung 2012 ist die Verlustberücksichtigung mit der Höhe des ausländischen Verlustes gedeckelt (siehe Rz 198).
  • Bis zur Veranlagung 2011 ist der nach österreichischem Steuerrecht ermittelte (höhere) Verlust zu berücksichtigen, nachversteuert werden kann aber nur der niedrigere ausländische Verlust. Denn in Österreich wird nicht mehr nachversteuert, als der Quellenstaat an Verlustvortrag zulässt; hinsichtlich der Differenz ist keine Doppelverlustverwertung gegeben und es kommt zu keiner Nachversteuerung in Österreich (siehe auch Rz 203).
207

Die Nachversteuerung in Österreich hängt nicht davon ab, ob der Abgabepflichtige die Auslandsverlustverwertung selbst veranlasst. Wird daher zB die ausländische Betriebsstätte unter Übernahme des Verlustvortragsrechtes steuerneutral in eine ausländische Kapitalgesellschaft umgegründet und verwertet nun diese Kapitalgesellschaft die in Österreich bereits berücksichtigten Verluste, kommt es ebenfalls zur Nachversteuerung in Österreich. Die Nachversteuerung (Zurechnung) erfolgt bei jenem Steuerpflichtigen, bei dem die Verluste seinerzeit einkommensmindernd angesetzt worden sind, oder bei seinem Gesamtrechtsnachfolger (bzw. "Umgründungsrechtsnachfolger"). Im Zeitpunkt der Veräußerung einer umgründungsbezogenen ausländischen bzw. inländischen Beteiligung hat jedenfalls eine Nachversteuerung zu erfolgen.

208

Ausländische Verluste, die bei einem beschränkt Steuerpflichtigen anfallen, können durch eine Wohnsitzverlegung nach Österreich und der damit eintretenden unbeschränkten Steuerpflicht weder ausgeglichen noch vorgetragen werden. Verlegt der Steuerpflichtige umgekehrt seinen Wohnsitz von Österreich ins Ausland und wurden während des Bestehens der unbeschränkten Steuerpflicht ausländische Verluste im Inland berücksichtigt, kommt es bei Verwertung dieser Verluste im Ausland zur Nachversteuerung im Inland; denn die Nachversteuerung hängt nicht davon ab, ob sich die persönliche Steuerpflicht nachträglich ändert oder ob der Steuerpflichtige nach der Wohnsitzverlegung ins Ausland in Österreich beschränkt steuerpflichtig bleibt.

209

Da die zu berücksichtigenden ausländischen Verluste ebenso wie inländische Verluste den Gesamtbetrag der "anderen", nicht-lohnsteuerpflichtigen Einkünfte im Sinne des § 41 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 vermindern, sind sie auch für die Veranlagung und den Veranlagungsfreibetrag in Höhe von 730 Euro von Bedeutung (vgl. LStR 2002 Rz 912e ff). Reduzieren die ausländischen Verluste die anderen, nicht-lohnsteuerpflichtigen Einkünfte auf 730 Euro oder darunter, sind sie zur Gänze steuerfrei und es besteht keine Veranlagungspflicht. Eine spätere Nachversteuerung der berücksichtigten ausländischen Verluste kann nur dann und insoweit eintreten, als sich die ausländischen Verluste steuerwirksam ausgewirkt haben. Die steuerliche Auswirkung des Verlustausgleichs ist bei Wirksamkeit des Veranlagungsfreibetrages folgendermaßen zu ermitteln:

Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte ohne ausländische Verluste (unter Berücksichtigung des Veranlagungsfreibetrages)

Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte mit ausländischen Verlusten (unter Berücksichtigung des Veranlagungsfreibetrages)

Bemessungsgrundlagendifferenz

Nachversteuerungshängig ist der ausländische Verlust, soweit er in der Bemessungsgrundlagendifferenz gedeckt ist. Die Nachversteuerung hat nach Maßgabe der ausländischen Verlustverwertung zu erfolgen.

Beispiele:

1. Im Jahr 1 betragen die inländischen nicht-lohnsteuerpflichtigen Einkünfte 1.000 Euro und es liegt ein ausländischer Verluste in Höhe von 500 Euro vor. Die Bemessungsgrundlagendifferenz ist wie folgt zu ermitteln:

Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte ohne ausländische Verluste

540

- Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte mit ausländischen Verlusten

0

Bemessungsgrundlagendifferenz

540

Nachversteuerungshängig ist der gesamten ausländischen Verluste von 500. Wird davon im Jahr 3 im Ausland 200 Euro im Wege des Verlustvortrages durch Verrechnung mit positiven Einkünften in dieser Höhe verwertet, sind 200 Euro nachzuversteuern und es bleiben 300 Euro weiter nachversteuerungshängig.

2. Im Jahr 4 betragen die inländischen nicht-lohnsteuerpflichtigen Einkünfte 1.000 Euro und es liegen ausländische Verluste in Höhe von 600 Euro vor. Die Bemessungsgrundlagendifferenz ist wie folgt zu ermitteln:

Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte ohne ausländische Verluste

540

- Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte mit ausländischen Verlusten

0

Bemessungsgrundlagendifferenz

540

Nachversteuerungshängig sind von den ausländischen Verlusten 540 Euro. Werden davon im Jahr 5 im Ausland 300 Euro im Wege des Verlustvortrages durch Verrechnung mit positiven Einkünften in dieser Höhe verwertet, sind 300 Euro nachzuversteuern und es bleiben 240 Euro weiter nachversteuerungshängig.

3. Im Jahr 5 betragen die inländischen nicht-lohnsteuerpflichtigen Einkünfte 1.000 Euro und es liegen ausländische Verluste in Höhe von 200 Euro vor. Die Bemessungsgrundlagendifferenz ist wie folgt zu ermitteln:

Summe der nicht lohnstpfl. Einkünfte ohne ausländische Verluste

540

- Summe der nicht lohnspfl. Einkünfte mit ausländischen Verlusten

140

Bemessungsgrundlagendifferenz

400

Nachversteuerungshängig sind von den ausländischen Verlusten 200 Euro. Werden davon im Jahr 6 im Ausland 150 Euro im Wege des Verlustvortrages durch Verrechnung mit positiven Einkünften in dieser Höhe verwertet, sind 150 Euro nachzuversteuern und es bleiben 50 Euro weiter nachversteuerungshängig.

210

Fassung bis zur Veranlagung 2011:

Werden ausländische Einkünfte eines in Österreich ansässigen Abgabepflichtigen in einem ausländischen Staat nicht durch Gegenüberstellung der tatsächlich erzielten Erträge und der tatsächlich geleisteten Aufwendungen, sondern in pauschalierter Form der Besteuerung unterzogen (zB durch Erhebung einer Quellensteuer von den Zahlungen an einen inländischen Bauunternehmer mit verlust- und gewinnbringenden Baustellen oder durch Besteuerung fiktiv angesetzter Einnahmen oder Ausgaben), dann wird davon auszugehen sein, dass mit der Pauschalierung ausgleichend nicht nur die aus der Auslandstätigkeit erzielten Gewinne, sondern auch die hierbei erlittenen Verluste berücksichtigt werden. Auch bei einem ausländischen Besteuerungsregime, das anerkanntermaßen insgesamt als Begünstigung des Abgabepflichtigen einzustufen ist (zB ausländische "Tonnagenbesteuerung"), wird davon auszugehen sein, dass auftretende Verlustsituationen mitberücksichtigt werden.

Wurden in Fällen einer ausländischen Pauschalbesteuerung nach österreichischem Steuerrecht ermittelte ausländischer Verluste in Österreich berücksichtigt, hat idR eine Nachversteuerung stattzufinden, sobald nach österreichischem Steuerrecht ausländische Gewinne erzielt werden. Für die Nachversteuerung ist hier österreichisches Steuerrecht maßgebend, weil mit der Pauschalierung das (positive und das negative) wirtschaftliche Gesamtergebnis in vereinfachter Form der Besteuerung unterzogen wird und daher geradezu automatisch auch ausländische Verluste berücksichtigt werden.

Nur dann, wenn der Abgabepflichtige nachweisen kann, dass die Pauschalbesteuerung in seinem Fall nicht zur Verlustdoppelverwertung führt (zB weil die betrieblichen Aktivitäten in dem betreffenden ausländischen Staat insgesamt einer Steuerbelastung ausgesetzt sind, die jener nach österreichischem Recht im Fall der Verweigerung der Verlustberücksichtigung zumindest gleichkommt), ist die DBA-Freistellungsverpflichtung in den Jahren der Erzielung der ausländischen Betriebstättengewinne ungekürzt gegeben.

In Fällen ausländischer Pauschalbesteuerung bestehen keine Bedenken, wenn die ausländischen Verluste in Österreich unberücksichtigt bleiben. Dementsprechend kommt es dann auch nicht zu einer Nachversteuerung.

Fassung ab Veranlagung 2012:

Werden ausländische Einkünfte eines in Österreich ansässigen Abgabepflichtigen in einem ausländischen Staat nicht durch Gegenüberstellung der tatsächlich erzielten Erträge (Einnahmen) und der tatsächlich geleisteten Aufwendungen (Ausgaben), sondern in pauschalierter Form einer (Gewinn/Überschuss)Besteuerung unterzogen, bleibt für eine Verlustberücksichtigung in Österreich auf Grund der Verlustdeckelung kein Raum (siehe Rz 198 dritter Punkt).

211

Sind ausländische Einkünfte nach ausländischem Recht generell steuerbefreit (zB sogenannte "Tax Holidays") kommt ab der Veranlagung 2012 eine Verlustberücksichtigung in Österreich auf Grund der Verlustdeckelung nicht in Betracht (siehe Rz 198). Bis zur Veranlagung 2011 hat eine Verlustberücksichtigung in Österreich im Hinblick auf die Steuerfreistellung im Ausland ebenfalls zu unterbleiben.

Sind ausländische Einkünfte nach ausländischem Recht generell steuerbefreit (zB sogenannte "Tax Holidays"), hat eine Verlustberücksichtigung in Österreich im Hinblick auf die Steuerfreistellung im Ausland zu unterbleiben.

Ungeachtet der Verlustermittlung nach österreichischem Recht können auch Verluste eines unbeschränkt steuerpflichtigen Kommanditisten, die nach ausländischem Recht jedoch dem Komplementär zuzurechnen sind, nicht in Österreich berücksichtigt werden. Durch die Zurechnung beim Komplementär ist der Verlust - bezogen auf den Kommanditisten - bereits im Ausland berücksichtigt worden. Nach § 2 Abs. 8 Z 3 EStG 1988 kann es daher nicht noch einmal zur Berücksichtigung in Österreich kommen.

Randzahlen 212 bis 299: derzeit frei