Richtlinie des BMF vom 22.03.2005, 06 0104/9-IV/6/00 gültig von 22.03.2005 bis 31.01.2007

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 15 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 21 EStG 1988)
  • 15.1 Land- und forstwirtschaftlicher Betrieb

15.1.8 Forstwirtschaft

5075

Unter Forstwirtschaft wird die Nutzung der natürlichen Kräfte des Bodens zur Gewinnung und Verwertung von Walderzeugnissen verstanden.

Das stehende Holz (der "lebende Baum") ist Anlagevermögen, das geschlägerte Holz ist Umlaufvermögen (VwGH 27.3.1985, 83/13/0079).

5076

Der Forst stellt keine betriebswirtschaftliche Ergänzung der bäuerlichen Betätigung dar, sondern ist vom landwirtschaftlichen Besitz getrennt zu beurteilen (VwGH 28.6.1972, 2230/70).

Schenkt die Forstwirtin ihrem Sohn ein Waldgrundstück, so ist diese Sachentnahme nach § 6 Z 4 EStG 1988 mit dem Teilwert anzusetzen (VwGH 18.1.1963, 1520/62).

15.1.8.1 Realteilung von Forstbetrieben

5077

Art. V und Art. VI UmgrStG enthalten eine auf Forstbetriebe bezogene Teilbetriebsfiktion (§ 27 Abs. 3 Z 1 UmgrStG, § 32 Abs. 3 UmgrStG, siehe UmgrStR 2002 Rz 1550 ff, 1663a). Die Teilbetriebsfiktion ist nur für diese Umgründungen maßgeblich, nicht jedoch für die Beurteilung, ob ein Teilbetrieb iSd EStG 1988 vorliegt.

15.1.8.2 Veräußerung von Teilwaldrechten

5078

Die Veräußerung eines Teilbetriebes liegt nur vor, wenn sämtliche wesentlichen Grundlagen in einem einzigen einheitlichen Vorgang an einen einzigen Erwerber entgeltlich übertragen werden. Die wesentlichen Grundlagen des Teilbetriebes müssen dem Erwerber nicht nur zugeordnet werden können, sondern ihm ausschließlich dienen (VwGH 19.12.1973, 2331/71).

Maßgeblich für das Vorliegen eines Teilbetriebes ist die objektive Beschaffenheit des veräußerten Betriebsteiles. Gleichgültig ist, ob der Erwerber von der objektiven Möglichkeit der Betriebsfortführung tatsächlich Gebrauch macht (VwGH 25.5.1988, 87/13/0066) bzw. ob der Übergeber zahlungsunfähig oder überschuldet war (VwGH 13.12.1991, 90/13/0070).

Die im Art. V und VI UmgrStG enthaltene Teilbetriebsfiktion (siehe UmgrStR 2002 Rz 1550, 1663a) ist nur für diese Umgründungen maßgeblich, nicht jedoch für die Beurteilung, ob ein Teilbetrieb iSd EStG 1988 vorliegt.

5079

Ist das Teilwaldrecht mit einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb verbunden, ist es Teil des Anlagevermögens dieses Betriebes. Wird es veräußert, ist der Veräußerungserlös eine steuerpflichtige Betriebseinnahme (VwGH 30.1.1990, 89/14/0143; VwGH 6.2.1990, 89/14/0147). Siehe auch Rz 4180.

15.1.8.3 Veräußerung von Waldgrundstücken

5080

Die Veräußerung einzelner Waldparzellen kann niemals als außerordentliche Waldnutzung gewertet werden. Dies ergibt sich daraus, dass die Veräußerung einer Parzelle nicht als deren Nutzung anzusehen ist, eine Waldnutzung - wenn auch eine in ihrem Ausmaß erhöhte - aber Grundvoraussetzung ist (VwGH 16.6.1987, 85/14/0110); siehe auch Rz 4194 ff.

15.1.8.3.1 Veräußerungserlös
5081

Der Veräußerungserlös ist grundsätzlich den Vereinbarungen zwischen Käufer und Verkäufer (zB Kaufvertrag) zu entnehmen. Nebenleistungen und Schuldübernahmen des Käufers zählen zum Veräußerungserlös.

15.1.8.3.2 Aufteilung des Veräußerungserlöses auf die einzelnen Wirtschaftsgüter
5082

Zur Ermittlung des Veräußerungsgewinnes werden die einzelnen Wirtschaftsgüter zunächst mit dem Verkehrswert bewertet. Sodann ist der Wertanteil der steuerpflichtigen Verkehrswerte am Gesamtschätzwert festzustellen und die so gewonnene Wertrelation auf den tatsächlichen Verkaufserlös zu übertragen (Verhältnismethode).

5083

Grundsätzlich ist der Bewertung ein objektiver Maßstab zugrunde zu legen. Subjektive Beweggründe des Erwerbers werden dabei nicht berücksichtigt.

5084

Der auf (den nackten) Grund und Boden entfallende Teil des Veräußerungserlöses bleibt - abgesehen von der Ermittlung eines allfälligen Spekulationsgewinnes - steuerfrei. Maßgebliche Kriterien für die Bewertung des Waldbodens sind die natürlichen Ertragsbedingungen, die Geländemerkmale, die Erschließung des Waldes und die Verkehrslage. Für die unproduktiven Flächen ist ein "Verriegelungswert" anzusetzen.

5085

Die Wertermittlung für die hiebsreifen Bestände (stehendes Holz) erfolgt durch Berechnung der Abtriebswerte (Durchschnittserlös in S/fm je Baumart, Alter und Ertragsklasse sowie Sortiment abzüglich Erntekosten pro fm ergibt den erntekostenfreien Erlös pro fm), für mittelalte Bestände durch Ermittlung des Bestandeserwartungswertes und für Kulturen und Jungbestände durch Ableitung der Bestandeskostenwerte. Die Summe dieser Bestandeswerte ergibt den Verkehrswert des stehenden Holzes. Lediglich unbestockte Flächen bleiben ohne Ansatz eines Bestandeswertes.

5086

Zu beachten ist, dass gemäß § 38 Abs. 2 Schillingeröffnungsbilanzgesetz eine Aufwertung von Buchwerten des stehenden Holzes nur bei tatsächlicher Aktivierung in der Schlussbilanz 1952 zulässig war. In allen anderen Fällen, insbesondere bei unentgeltlichem Erwerb (Erbschaft, Schenkung) sind die historischen Anschaffungskosten anzusetzen. Kronenbeträge sind nach dem Schillinggesetz umzurechnen. Sind keine Anschaffungskosten gegeben, weil der Forst unentgeltlich vom Vorgänger (zumeist Generationen hindurch) erworben wurde, sind die historischen Anschaffungskosten zu schätzen. Es bestehen keine Bedenken, wenn - wie bei bei pauschalierter Gewinnermittlung - die historischen Anschaffungskosten in Höhe des (auf die entsprechenden Flächen anteilig entfallenden) Einheitswertes zum 1. Jänner 1989 geschätzt werden.

5087

Das Jagdrecht gilt als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut (VwGH 16.11.1993, 90/14/0077). Alle wertrelevanten Faktoren - wie Wildarten, Abschussquoten, erzielbare Abschussgelder, Qualität der Trophäen, Arrondierung - sind zu berücksichtigen. Es entspricht nicht einer objektiven Wertermittlung, den Jahresertragswert einer Eigenjagd ausschließlich auf Basis des Ertrages aus dem Wildbretverkauf zu ermitteln. Eine geeignete Wertermittlung stellt die Kapitalisierung eines objektiv erzielbaren Pachtzinses dar.

5088

Der Gebäudewert wird nach den Grundsätzen für die Ermittlung des gemeinen Wertes von Baulichkeiten des Grundvermögens errechnet.

5089

Forststraßen und Forstwege mit befestigtem Unterbau sind gesondert zu bewerten. Gleiches gilt für ein Wegerecht (siehe Rz 553). Auch aus der Sicht des Erwerbers sind befestigte forstwirtschaftliche Bringungsanlagen selbständig bewertbare Wirtschaftsgüter. Nicht befestigte Wege sind hingegen Bestandteil des Grund und Bodens und damit nicht gesondert zu bewerten. Siehe auch Rz 7339.

15.1.8.3.3 Veräußerungskosten
5090

Die auf Grund und Boden anteilig entfallenden Veräußerungskosten sind nicht abzugsfähig.

15.1.8.3.4 Buchwerte
5091

Wurden die veräußerten Waldflächen entgeltlich erworben, so sind die Buchwerte für das stehende Holz, die Eigenjagd, die Gebäude und sonstigen Wirtschaftsgüter von den Anschaffungskosten abzuleiten, soweit der Veräußerer die veräußerten Wirtschaftsgüter nicht selbst hergestellt hat.

5092

Fehlen konkrete Hinweise auf eine wertrelevante Änderung des angekauften Holzbestandes (keine Kahlschlagflächen oder frisch aufgeforstete Kulturen in größerem Ausmaß), ist es gerechtfertigt, die bei der Veräußerung anzuwendende Wertrelation auf die Anschaffungskosten zu übertragen (siehe Rz 4194 ff).

5093

Die Wertrelation der im Zeitpunkt der Veräußerung ermittelten Schätzwerte kann dann nicht auf die Anschaffungskosten übertragen werden, wenn die für die Aufteilung auf die einzelnen Wirtschaftsgüter maßgeblichen Kriterien im Zeitpunkt der Veräußerung und im Zeitpunkt der Anschaffung der Wirtschaftsgüter unterschiedlich waren (unterschiedliches Grundstückspreisniveau im Zeitpunkt der Anschaffung und Veräußerung, nicht erschlossene Forstflächen).

5094

Die Anschaffungskosten eines unbefristeten Wegerechtes können mangels Abnutzung nicht im Wege der AfA abgesetzt werden (VwGH 27.10.1976, 1418/74, 2356/75). Ebenso nicht das mit Dienstbarkeitsvertrag einer Weginteressentenschaft (Körperschaft öffentlichen Rechts), die eine Mautstraße betreibt, eingeräumte Recht zur Benutzung von Grundflächen zum Zwecke der Errichtung eines Weges (VwGH 5.10.1993, 93/14/0122). Als Buchwerte im Falle der Ablöse dieser Rechte bei Veräußerung von Waldgrundstücken kommen daher die vollen Anschaffungskosten zum Zuge.

5095

Hat der Veräußerer die veräußerten Wirtschaftsgüter selbst hergestellt, so sind deren Buchwerte von den Herstellungskosten abzuleiten. Dazu zählen allfällig auch aktivierungspflichtige Erstaufforstungskosten und für das stehende Holz angesetzte höhere Teilwerte (VwGH 21.10.1986, 86/14/0021).