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Richtlinie des BMF vom 12.01.2004, 06 5004/12-IV/6/01 gültig von 12.01.2004 bis 01.01.2006

StiftR 2001, Stiftungssteuerrichtlinien 2001

  • 3 Die Besteuerung der eigennützigen Privatstiftungen (§§ 7 und 13 KStG 1988)

3.3 Zwischenbesteuerung bestimmter Einkünfte

84

§ 13 Abs. 3 KStG 1988 nimmt bestimmte taxativ aufgezählte Erträge bzw. Einkünfte von der allgemeinen Einkommens- und Einkunftsermittlung aus und unterwirft sie einer gesonderten Körperschaftsteuer in Höhe von 12,5%. Bei den zwischensteuerpflichtigen Einkünften handelt es sich rechtstechnisch um solche der Privatstiftung, die allerdings vom Zweck der Regelung bei ihr nur einer Vorwegbesteuerung für eine spätere Zuwendungsbesteuerung bei den Begünstigten unterworfen werden. Die Zwischensteuer ist daher, soweit die Besteuerung nicht unter bestimmten Voraussetzungen unterbleiben kann (siehe Rz 98), der Privatstiftung auf Grund von bestimmten Zuwendungen gutzuschreiben (siehe Rz 311 ff). Die Zwischenbesteuerung ist daher auch getrennt von der Normalbesteuerung der Privatstiftung zu erheben (Schedulenbesteuerung).

3.3.1 Umfang der Zwischenbesteuerung

85

Der Zwischenbesteuerung mit dem Körperschaftsteuersatz von 12,5% unterliegen:

3.3.1.1 Kapitalerträge, sofern sie nicht zu den betrieblichen Einkünften zählen

Betroffen sind Kapitalerträge, gleichgültig ob im Inland oder Ausland bezogen, ob durch eine inländische oder ausländische kuponauszahlende Stelle ausgezahlt, sofern das Besteuerungsrecht durch DBA der Republik Österreich nicht entzogen ist.

86

  • aus Geldeinlagen und sonstigen Forderungen gegenüber in- und ausländischen Kreditinstituten. Der Verweis auf § 93 Abs. 2 Z 3 EStG 1988 stellt auf diese Bankgeschäfte ab. Es sind damit auch ausländische Kreditinstitute bzw. inländische Zweigstellen eines ausländischen Kreditinstitutes und ausländische Zweigstellen inländischer Kreditinstitute umfasst;

87

  • aus in- und ausländischen Wertpapieren, die ein Forderungsrecht verbriefen, sowie Wandel- und Gewinnschuldverschreibungen, sofern sie bei ihrer Begebung sowohl in rechtlicher und als auch in tatsächlicher Hinsicht einem unbestimmten Personenkreis angeboten werden (siehe EStR 2000 Rz 7807 ff), unabhängig davon, ob ein in- oder ausländischer Emittent vorliegt; Aktien, Wandelschuldverschreibungen und Partizipationsrechte, die gemäß §°2°Bundesgesetz über steuerliche Sondermaßnahmen zur Förderung des Wohnbaues mit einer bis zu 4%-Verzinsung des Nominalbetrages von der Einkommensteuer (Kapitalertragsteuer) zur Gänze befreit sind, unterliegen bei der Privatstiftung in voller Höhe der Zwischenbesteuerung;

88

  • aus Anteilscheinen an inländischen Investmentfonds (Wertpapiere im Sinne des § 93 Abs. 3 Z 4 EStG 1988) nach Maßgabe folgender Aufstellung:

Vermögen

Ertrag

Besteuerung

in- oder ausländische* Aktien

Dividenden

frei*


20% Substanzgewinne

12,5%


80% Substanzgewinne

frei

Bankguthaben

Zinsen

12,5%

Forderungswertpapiere

Zinsen

12,5%


Substanzgewinne

frei

* sofern keine Steuerentlastung an der Quelle auf Grund eines DBA erfolgt bzw. in Anspruch genommen wird

89

  • aus Anteilscheinen an ausländischen Investmentfonds (Wertpapiere im Sinne des § 93 Abs. 3 Z 5 EStG 1988) nach Maßgabe folgender Aufstellung:
    • Weiße Fonds (steuerlicher Vertreter, Zulassung zum öffentlichen Angebot sowie tatsächliches öffentliches Angebot, Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge) und graue Fonds (steuerlicher Vertreter, aber keine Zulassung zum öffentlichen Angebot oder kein tatsächliches öffentliches Angebot im Inland jedoch Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge)

Vermögen

Ertrag

Besteuerung

in- oder ausländische* Aktien

Dividenden

frei*


20% Substanzgewinne

12,5%


80% Substanzgewinne

frei

Bankguthaben

Zinsen

12,5%

Forderungswertpapiere

Zinsen

12,5%


Substanzgewinne

frei

* sofern keine Steuerentlastung an der Quelle auf Grund eines DBA erfolgt bzw. in Anspruch genommen wird

  • Schwarze Fonds (kein steuerlicher Vertreter, Erträge sind nicht nachgewiesen, daher gemäß § 42 Abs. 2 InvFG 1993 pauschal ermittelt)

Vermögen

Ertrag

Besteuerung


§ 42 Abs. 2 InvFG 1993

12,5%


89a

  • (tatsächlich ausgeschüttete und ausschüttungsgleiche Erträge) aus Anteilscheinen an in- und ausländischen Immobilien-Investmentfonds, wobei die Anteilscheine an einem inländischen Immobilien-Investmentfonds dem "public placement" (siehe EStR 2000 Rz 7807) unterliegen müssen, damit die tatsächlich ausgeschütteten bzw. die ausschüttungsgleichen Erträge in die Zwischenbesteuerung fallen. Sofern der nicht unter das public placement fallende inländische Immobilien-Investmentfonds Kapitalerträge aus Sparguthaben und Forderungswertpapieren im Sinne des §°93°Abs.°3°Z°1°bis 3 EStG 1988 lukriert, unterliegen diese beim Anteilinhaber Privatstiftung trotzdem der Zwischensteuer von 12,5%. Das Erfordernis des "public placements" bedeutet, dass Kapitalerträge aus von Privatstiftungen errichteten Spezialfonds im Sinne des § 1 Abs. 3 des Immobilien-Investmentfondsgesetzes grundsätzlich unter die 34% Körperschaftsteuer fallen;

89b

  • aus Anteilscheinen an Fonds, d ie Anteilscheine an anderen Fonds halten, wobei mehrfach durchgeleitete inländische Beteiligungserträge im Sinne des § 10 Abs. 1 KStG 1988 und ausländische Beteiligungserträge im Sinne des § 13 Abs. 2 KStG 1988 steuerfrei bleiben, und Kapitalerträge aus nicht dem public placement unterliegenden Anteilscheinen an Immobilien-Investmentfonds, sofern sie nicht aus Sparguthaben und Forderungswertpapieren im Sinne des § 93 Abs.3 Z 1 bis 3 EStG 1988 stammen, in die Tarifbesteuerung fallen;

89c

  • aus allen jenen Kapitalerträgen, bei denen die natürliche Person zur Endbesteuerung optieren kann, wie zB Kapitalerträge aus Forderungswertpapieren, die vor dem 01.01.1984 in Schilling oder Euro bzw. vor dem 01.01.1989 in anderer Währung als Schilling oder Euro begeben wurden.

90

Der Zwischenbesteuerung unterliegen (im Sinne des Zwecks dieser Einrichtung als Vorwegerfassung künftiger Zuwendungen) die Kapitalerträge in voller Höhe, dh. ohne Werbungskostenabzug (zB hinsichtlich von Zinsen für fremdfinanzierte Wertpapiere). Die eigen- und gemischtnützige Privatstiftung unterliegt mit diesen Erträge auf Grund der Befreiung des § 94 Z 10 EStG 1988 nicht der Kapitalertragsteuerpflicht.

91

Erwirbt die Privatstiftung entgeltlich unterjährig Forderungswertpapiere, gilt jener Kapitalertrag als gemäß § 95 Abs. 6 EStG 1988 rückgängig gemacht und ist von der Bemessungsgrundlage für die Zwischenbesteuerung abzuziehen, den der Veräußerer als anteiligen Kapitalertrag (zB Stückzinsen) im Kaufpreis verrechnet hat (siehe EStR 2000 Rz 7758 ff). Bei unentgeltlichem Erwerb können die bis zur Übertragung angesammelten Stückzinsen dann als rückgängiggemachter Kapitalertrag von der Bemessungsgrundlage für die Zwischenbesteuerung abgezogen werden, wenn der Rechtsvorgänger diesen rückgängig gemachten Kapitalertrag nachweislich als eigene Einkünfte versteuert.

91b

Sollte bei ausländischen Kapitalerträgen im Ausland Quellensteuer einbehalten worden sein, ist diese im abkommenskonform erhobenen Ausmaß und im Rahmen des der Privatstiftung zur Verfügung stehenden Anrechnungshöchstbetrages auf die Zwischensteuer anzurechnen.

Beispiel:

Die Privatstiftung bezieht zwischensteuerpflichtige Kapitalerträge in Höhe von 1.100.000,-, davon 100.000,-- aus einer italienischen Anleihe, für die abkommenskonform 10% in Italien einbehalten wurde. Die Zwischensteuer in Österreich beträgt 137.500,-- davon entfallen 12.500,-- auf die italienische Anleihe. Die in Italien einbehaltenen 10.000,-- finden Deckung in den in Österreich auf die italienische Anleihe entfallenden 12,5%, daher kann die gesamte in Italien einbehaltene Steuer angerechnet werden. Wären in Italien abkommenskonform 20% einzubehalten gewesen, hätte nur ein Betrag von 12.500,-- (Anrechnungshöchstbetrag) angerechnet werden können.

Darüber hinaus besteht bei Doppelbesteuerung die Möglichkeit, eine Ausnahmegenehmigung gemäß § 48 BAO zu erwirken.

3.3.1.2 Einkünfte aus der Veräußerung von Beteiligungen gemäß § 31 EStG 1988

92

Der Zwischenbesteuerung unterliegen Überschüsse aus der Veräußerung von nicht zu den betrieblichen Einkünften bzw. zu den Einkünften aus Spekulationsgeschäften zählenden Beteiligungen, wenn die Privatstiftung mit mindestens 1% beteiligt ist oder sie selbst bzw. bei unentgeltlichem Erwerb ihr Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem Veräußerungszeitpunkt zu mindestens 1% beteiligt war. Als Veräußerung gelten auch alle Maßnahmen, die zum Verlust des Besteuerungsrechtes der Republik Österreich führen (zB Zuwendung einer Beteiligung an einen ausländischen Begünstigten), und Liquidationsgewinne, letztere unabhängig vom Beteiligungsausmaß.

Beteiligungsveräußerungsvorgänge, bei denen das Verfügungsgeschäft (der Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums an der Beteiligung) vor dem 01.01.2001 geschlossen wurde, der Kaufpreis jedoch nach dem 31.12.2000 geflossen ist oder fließt, sind auf Grund von § 13 Abs. 2 Z 4 KStG 1988 in der Fassung BGBl. 1996/797 steuerfrei. Die rückwirkende Einbringung einer Beteiligung gemäß Art. III UmgrStG auf den Stichtag 31. Dezember 2000 unter Anwendung des § 17 Abs. 2 UmgrStG fällt ebenfalls noch in die Geltung des § 13 Abs. 2 Z 4 KStG 1988 in der Fassung BGBl. 797/1996.

93

Die Privatstiftung kann allerdings nach § 124b Z 57 EStG 1988 für Zwecke der Ermittlung des Veräußerungsüberschusses die am 1. Jänner 2001 in ihrem Besitz befindlichen Beteiligungen auf den gemeinen Wert zu diesem Stichtag aufzuwerten, wenn sie selbst oder bei unentgeltlichem Erwerb ihr Rechtsvorgänger die Beteiligung vor dem 1. Jänner 1998 erworben hat und zwischen dem 31. Dezember 1997 und dem 31. Dezember 2000 zu nicht mehr als 10% beteiligt war. Ausgeschlossen von der Aufwertungsmöglichkeit sind Beteiligungen, die umgründungsbedingt für zehn Jahre nach Ablauf des Umgründungsstichtages als Beteiligungen im Sinne des § 31 EStG 1988 gelten.

94

Die Ermittlung der Einkünfte richtet sich nach den für § 31 EStG 1988 geltenden Vorschriften; siehe EStR 2000 Rz 6666 ff. Sollte ein Teil der veräußerten Anteile unter den Spekulationstatbestand des § 30 EStG 1988 fallen, hat eine entsprechende Aufteilung des Überschusses auf den in der allgemeinen Veranlagung zu erfassenden Überschußteil und den in der Zwischenbesteuerung zu erfassenden Überschußteil zu erfolgen.

Beispiel:

Eine thesaurierende Privatstiftung veräußert einen GmbH-Anteil von 40%, den sie zur Hälfte vor fünf Jahren und zur Hälfte vor einem halbes Jahr angeschafft hat. Die Gesamtanschaffungskosten betrugen 50.000 Euro, der Erlös beträgt 80.000 Euro. Auf Grund der Fremdfinanzierung sind insgesamt Aufwandszinsen in Höhe von 10.000 Euro angefallen, die mangels Ausschüttungserträgen zur Gänze als Werbungskosten zu berücksichtigen sind. Der Gesamtüberschuß von 20.000 Euro ist mit 10.000 Euro bei der allgemeinen Veranlagung unter den sonstigen Einkünften zu erklären, während die zweiten 10.000 Euro in der Zwischenbesteuerung zu erklären sind, sofern keine Ersatzanschaffung im gleichen Jahr vorliegt oder nicht von der Übertragungsmöglichkeit gemäß § 13 Abs. 4 KStG 1988 Gebrauch gemacht wird.

3.3.2 Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Zwischenbesteuerung

95

Der Zwischenbesteuerung ist die Summe aus den taxativ aufgezählten Kapitalerträgen und dem Überschuss aus der Veräußerung von Beteiligungen zu unterwerfen.

96

Ein horizontaler Verlustausgleich ist nur für zwischenbesteuerungspflichtige Einkünfte aus Veräußerung von Beteiligungen nach Maßgabe des § 31 Abs. 5 EStG 1988 zulässig. Vertikal ist ein Verlustausgleich ausgeschlossen, ebenso der Verlustvortrag.

97

Ein Verlust aus einer außerhalb der Zwischenbesteuerung anfallenden Einkunftsquelle (zB aus Vermietung und Verpachtung) sowie Sonderausgaben mindern nicht die Bemessungsgrundlage für die Zwischenbesteuerung.

3.3.3 Entlastung von der Zwischenbesteuerung

98

Tätigt die Privatstiftung im selben Veranlagungsjahr, in dem sie zwischensteuerpflichtige Einkünfte bezieht, Zuwendungen, von denen sie Kapitalertagsteuer einbehalten und abgeführt hat, und die nicht vom im Ausland ansässigen Zuwendungsempfänger auf Grund eines DBA rückgefordert wird, mindert der Zuwendungsbetrag die Bemessungsgrundlage für die Zwischenbesteuerung.

Beispiel:

Die Privatstiftung erzielt in einem Jahr einen Zinsertrag aus einem Sparbuch in Höhe von 2.000 Euro. Im selben Jahr wendet sie 500 Euro zu und führt davon 25% KESt ab. Bemessungsgrundlage für die Zwischenbesteuerung ist 1.500 Euro. In Höhe des Zuwendungsbetrages von 500 Euro unterbleibt die Zwischenbesteuerung.

99

Die Privatstiftung hat den Zuwendungsempfänger in der Bescheinigung gemäß § 96 Abs. 4 EStG 1988 darauf hinzuweisen, dass allfällige Ansuchen auf Erstattung der Kapitalertragsteuer im Wege der Privatstiftung gestellt werden sollen, um ihr die Kenntnis darüber zu verschaffen, ob sie eine Entlastung von der Zwischenbesteuerung vornehmen kann. Sollte ein Ansuchen auf Erstattung dennoch unmittelbar bei dem zuständigen Finanzamt Eisenstadt (§ 13a AVOG) gestellt werden, hat dieses dem für die Erhebung der Körperschaftsteuer der Privatstiftung zuständigen Finanzamt eine Gleichschrift des Erstattungsansuchens zu übermitteln.

3.3.4 Übertragung stiller Reserven aus Beteiligungsveräußerung

3.3.4.1 Übertragungsmöglichkeiten

100

Zwischensteuerpflichtige Überschüsse (= aufgedeckte stille Reserven) aus Beteiligungsveräußerungen im Sinne des § 31 EStG 1988 können im Jahr der Realisierung zur Gänze oder teilweise übertragen werden entweder

  • auf eine im selben Veranlagungsjahr angeschaffte Beteiligung an einer inländischen oder ausländischen Körperschaft (zum Anteilsbegriff siehe EStR 2000 Rz 6667, zum Begriff der Anschaffung siehe EStR 2000 Rz 6620 f), deren Ausmaß mehr als 10% sein muss, oder
  • auf einen steuerfreien Betrag, der innerhalb von 12 Monaten ab Beteiligungsveräußerung entweder zwischensteuerpflichtig aufgelöst werden muss oder auf eine neu angeschaffte, mehr als 10-prozentige Beteiligung übertragen werden kann.

101

Die aufgedeckten stillen Reserven können entweder zur Gänze oder teilweise übertragen werden. Wird nur ein Teil der aufgedeckten stillen Reserven übertragen, ohne dass es zu Anschaffungen im Veräußerungsjahr kommt, ist der Rest der Zwischenbesteuerung zu unterwerfen.

102

Voraussetzung für das Recht zur Übertragung dieser stillen Reserven ist, dass ihre Zwischenbesteuerung nicht auf Grund von kapitalertragsteuerpflichtigen Zuwendungen unterbleibt.

Beispiel:

Die Privatstiftung erzielt nichts anderes als einen Überschuss aus einer Beteiligungsveräußerung von 1.500 und tätigt eine Zuwendung von a) 2.000, b) 500. Kapitalertragsteuer wird abgeführt. Im Fall a) kann es zu keiner Übertragung von stillen Reserven mehr kommen, im Fall b) können 1.000 entweder zur Gänze oder teilweise übertragen oder der Zwischenbesteuerung unterworfen werden.

103

Erzielt die Privatstiftung neben den Einkünften aus Beteiligungsveräußerung noch zwischensteuerpflichtige Kapitalerträge, sind die im selben Veranlagungsjahr getätigten, kapitalertragstreuepflichtigen Zuwendungen zuerst von den zwischensteuerpflichtigen Kapitalerträgen abzuziehen. Erst ein etwa verbleibender Rest vermindert die übertragungsfähigen, aufgedeckten stillen Reserven.

Beispiel:

Die Privatstiftung erzielt einen Zinsertrag von 2.000 sowie einen Überschuss aus einer Beteiligungsveräußerung von 1.500. Die Zuwendungen betragen im selben Veranlagungsjahr 2.200. Für 2.000 Zinserträge und einen Anteil am Überschuss aus der Beteiligungsveräußerung von 200 fällt keine Zwischensteuer an. Der verbleibende Überschuss aus der Beteiligungsveräußerung in Höhe von 1.300 kann wahlweise

  • zur Gänze oder teilweise auf eine im selben Veranlagungsjahr angeschaffte Beteiligung von mehr als 10% übertragen werden,
  • zur Gänze oder teilweise auf einen steuerfreien Betrag übertragen werden,
  • der Zwischenbesteuerung unterworfen werden.

104

Die Zwölfmonatsfrist ist gewahrt, wenn der Anschaffungszeitpunkt der Ersatzanteile oder des letzten für das Erreichen der mehr als 10-prozentigen Beteiligung Anschaffungsvorganges spätestens der letzte Tag der Frist ist. Zum Anschaffungszeitpunkt siehe EStR 2000 Rz 6620, zum Zeitpunkt der Aufdeckung der stillen Reserven siehe EStR 2000 Rz 3885.

104a

Die Übertragung der stillen Reserven bzw. die Bildung eines entsprechenden steuerfreien Betrages sowie die weitere Entwicklung ist entweder in der Handelsbilanz der Privatstiftung oder gesondert in einer Beilage zur Körperschaftsteuererklärung zu dokumentieren.

3.3.4.2 Ersatzanschaffung

105

Ein Beteiligungserwerb von mehr als 10% liegt vor, wenn die Privatstiftung eine entsprechende Beteiligung entgeltlich erwirbt oder zusätzlich zu einer schon bestehenden Beteiligung neue Anteile an dieser Körperschaft im genannten Mindestausmaß erwirbt.

106

Sollten Surrogatanteile (Partizipationskapital oder Substanzgenussrechte im Sinne des § 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988) erworben werden, muss der Erwerb im Ausmaß von mehr als 10% auf den rechnerische Wert des Gesamtkapitals, dh. des Nennkapitals der Körperschaft und der gesamten Surrogatkapitalemission(en), bezogen werden. Der rechnerische Wert ist auch dann maßgebend, wenn Hauptanteile bei Vorliegen von Surrogatkapital erworben werden.

107

Als Beteiligungserwerb gilt auch

  • ein Anteilserwerb von mehr als 10% im Rahmen der Gründung einer Kapitalgesellschaft bzw. Erwerbs- oder Wirtschaftsgenossenschaft
  • ein Anteilserwerb im Rahmen einer ordentlichen Kapitalerhöhung, wenn dadurch
    • ein Beteiligungsausmaß von mehr als 10% erreicht wird oder
    • das bestehende Beteiligungsausmaß um mehr als 10% erhöht wird, oder
    • bei einer schon bestehenden mehr als 10-prozentigen Beteiligung nur vom Bezugsrecht Gebrauch gemacht wird und eine verhältniswahrende Kapitalerhöhung, bezogen auf das Grund- oder Stammkapital vor der Kapitalerhöhung, um mehr als 10% erfolgt.
  • Als Anschaffungszeitpunkt gilt (bereits) der Beschluss zur Kapitalerhöhung, wenn die Teilnahme der Privatstiftung im entsprechenden Ausmaß gesichert ist.

Der Erwerb einer Beteiligung von mehr als 10% an einer Körperschaft ist auch dann gegeben, wenn das Ausmaß durch mehrfache Anschaffungsvorgänge an ein und derselben Kapitalgesellschaft bzw. Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft im Veranlagungsjahr oder im Wege einer Teilübertragung eines Fehlbestandes bis zum Ablauf der Zwölfmonatsfrist erreicht wird.

108

Das Erfordernis einer fristgerechten Ersatzanschaffung im Sinne des Vorabsatzes von mehr als 10% ist nur dann als erfüllt zu betrachten, wenn die Ersatzbeteiligung zumindest bis zum Ende des Kalenderjahres der (abgeschlossenen) Anschaffung gehalten wird.

109

Die Übertragung der stillen Reserven vermindert die Anschaffungskosten der neuerworbenen Beteiligung. Sind die Anschaffungskosten für die im selben Jahr erworbene mehr als 10-prozentige Beteiligung geringer als die übertragungsfähigen stillen Reserven, können die restlichen stillen Reserven einem steuerfreien Betrag zugeführt werden.

Beispiel:Die Privatstiftung erzielt einen Zinsertrag von 2.000 sowie einen Überschuss aus einer Beteiligungsveräußerung von 1.500. Die Zuwendungen betragen im selben Veranlagungsjahr 2.200. Im selben Veranlagungsjahr wird eine mehr als 10-prozentige Beteiligung um 400 angeschafft. Für 2.000 Zinserträge und einen Anteil des Veräußerungsüberschusses von 200 fällt keine Zwischensteuer an. Der verbleibende Überschuss aus der Beteiligungsveräußerung in Höhe von 1.300 kann wahlweise

  • auf die neuangeschaffte Beteiligung übertragen und der Rest von 900 einem steuerfreien Betrag zugeführt werden oder
  • der Zwischenbesteuerung unterworfen werden, oder
  • sofort zur Gänze der Zwischenbesteuerung unterworfen werden.

110

Im Falle der fristgerechten Anschaffung einer mehr als 10-prozentigen Beteiligung ist die Übertragung stillen Reserven auch dann erfüllt, wenn im Rahmen einer ordentlichen Kapitalerhöhung neben den Kosten für die Zeichnung des neuen Anteils umtauschverhältnisbedingt ein Agio zu leisten ist.

Beispiel:

Der Überschuss aus der Veräußerung einer Beteiligung beträgt 1.000. Die Privatstiftung zeichnet im Rahmen einer ordentlichen Kapitalerhöhung nach Bezugsrechtserwerb Aktien im Ausmaß von 12% um 500 und hat ein Agio in Höhe von 600 zu leisten. Die Übertragung stiller Reserven ist damit gegeben, da Anschaffungskosten von 1.100 angefallen sind. Die steuerlich maßgebenden Anschaffungen der Aktien betragen 100.

Kommen anlässlich der Anteilszeichnung der Körperschaft freiwillig erbrachte Mehrleistungen (Einlagen) zu, kann auch dadurch die Übertragung stiller Rücklagen erreicht werden.

Beispiel:

Der Überschuss aus der Veräußerung einer Beteiligung beträgt 10.000 Euro. Die Privatstiftung nimmt bei der ihr zu 100% gehörenden Tochter-GmbH (Nennkapital 35.000 Euro) eine ordentliche Kapitalerhöhung von 3.600 Euro vor und leistet - um die gesamten aufgedeckten stillen Reserven übertragen zu können - im Rahmen der Kapitalerhöhung einen freiwilligen Gesellschafterzuschuss in Höhe von 6.400 Euro, der auf ungebundene Kapitalrücklage eingestellt wird. Die steuerlich maßgebenden Anschaffungskosten der neuen Beteiligung betragen diesfalls Null.

3.3.5 Gutschrift der Zwischensteuer

111

Tätigt die Privatstiftung in einem Veranlagungsjahr Zuwendungen, die höher sind als die im selben Jahr erzielten zwischensteuerpflichtigen Einkünfte, und hat sie für diese Zuwendungen Kapitalertagsteuer einbehalten und abgeführt, die auch nicht vom im Ausland ansässigen Zuwendungsempfänger auf Grund eines DBA rückgefordert wird, ist die bereits in Vorjahren veranlagte und entrichtete 12,5-prozentige Körperschaftsteuer gutzuschreiben. Bemessungsgrundlage für die Höhe der Gutschrift ist die Differenz zwischen getätigten Zuwendungen und zwischensteuerpflichtigen Einkünften.

Beispiel:

Die Privatstiftung erzielt in einem Jahr einen Überschuss aus einer Beteiligungsveräußerung von 1.500 und tätigt eine Zuwendung von 2.000, von der sie Kapitalertragsteuer abgeführt hat. Bemessungsgrundlage für die gutzuschreibende 12,5-prozentige Körperschaftsteuer aus veranlagten Vorjahren ist 500.

112

Der gutschriftsfähige Betrag beträgt 12,5% der Bemessungsgrundlage. Die Höhe der Gutschrift ist allerdings begrenzt durch die Summe der in den Vorjahren angefallenen Zwischensteuer, die bereits veranlagt und entrichtet sein muss, und für die ein Evidenzkonto geführt werden muss.

Beispiel:

In den Vorjahren hat die Privatstiftung insgesamt eine 12,5-prozentige Körperschaftsteuer von a) 100, b) 40 entrichtet, die auch bereits veranlagt ist. Die Privatstiftung führt vorschriftsgemäß ein Evidenzkonto. Die Privatstiftung erzielt im Veranlagungsjahr einen Überschuss aus Beteiligungsveräußerungen von 1.500 und tätigt im selben Jahr eine Zuwendung von 2.000, von der sie Kapitalertragsteuer einbehalten und abgeführt hat. Bemessungsgrundlage für die Gutschrift ist 500, gutschriftfähig sind daher 12,5% von 500 = 62,5.

Im Fall a) findet der gutschriftfähige Betrag von 62,5 in der bereits veranlagten und entrichteten 12,5-prozentigen Körperschaftsteuer Deckung, er ist zur Gänze gutzuschreiben. Es verbleibt ein gutschriftfähiger Körperschaftsteuerrest von 37,5.

Im Fall b) kann nur der bereits veranlagte und entrichtete Körperschaftsteuerbetrag von 40 gutgeschrieben werden. Es ist nicht möglich, 62,5 gutzuschreiben bzw. den über das vorhandene Guthaben von 40 hinausgehenden Überhang von 22,5 als Negativbetrag am Evidenzkonto vorzutragen.

113

Im Falle der Auflösung der Privatstiftung ist die im Evidenzkonto angesammelte bis dahin nicht gutgeschriebene Zwischenkörperschaftsteuer zur Gänze gutzuschreiben und der Privatstiftung auszuzahlen.

3.3.6 Evidenzkonto der Zwischensteuerbeträge

114

Das Evidenzkonto sollte folgender Maßen gegliedert sein:

Jahr

Einkünfte (§ 13 Abs. 3)

Zuwendungen (§ 27 Abs. 1 Z 7)

Bemessungsgrundlage

KöSt (§ 22 Abs. 3) 12,5%

Gutschrift (§ 24 Abs. 5) 12,5%

vortragsfähige Summe

Das Evidenzkonto ist der jeweiligen Körperschaftsteuererklärung in Kopie beizulegen.

3.4 Übersicht über die steuerbaren Einkünfte

115


Einkunftsarten

34% KöSt

12,5% KöSt

KöSt befreit

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft

ja

nein

in- und ausländische * Beteiligungserträge

Einkünfte aus selbstständiger Arbeit

ja

nein

in- und ausländische * Beteiligungserträge

Einkünfte aus Gewerbebetrieb

ja

nein

in- und ausländische * Beteiligungserträge

Einkünfte aus Kapitalvermögen

Siehe Abschnitt 3.3.1.1.

Zinserträge aus in- und ausländischen Sparguthaben,

Erträge aus in- und ausländischen Forderungswertpapieren, in- und ausländische Investmentfonds- bzw. Immobilien-Investmentfondserträge (siehe Abschnitt 3.3.1.1.)

in- und ausländische * Beteiligungserträge

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

ja

nein

nein

sonstige
Einkünfte

Spekulationsgewinne, wiederkehrende Bezüge,

Einkünfte aus Leistungen

Beteiligungsveräußerung gemäß

§ 31 EStG 1988

nein

Sonderausgaben

ja

nein


*) Sofern keine Entlastung auf Grund eines DBA erfolgt bzw. in Anspruch genommen wird