Richtlinie des BMF vom 22.03.2005, 06 0104/9-IV/6/00 gültig von 22.03.2005 bis 31.01.2007

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 9 Besondere Gewinnermittlungsvorschriften (§§ 10 bis 13 EStG 1988)
  • 9.1 Investitionsfreibetrag (§ 10 EStG 1988)

9.1.7 Behaltefrist - Nachversteuerung

3803

Der Investitionsfreibetrag ist gewinnerhöhend aufzulösen, wenn Wirtschaftsgüter, für die er gewinnmindernd oder durch bestimmungsgemäße Verwendung einer Investitionsrücklage geltend gemacht worden ist, vor Ablauf der Frist von vier Wirtschaftsjahren (Abs. 1) aus dem Betriebsvermögen ausscheiden oder in eine ausländische Betriebsstätte verbracht werden (§ 10 Abs. 9 erster Satz EStG 1988).

9.1.7.1 Beginn und Ende des Fristenlaufes, Fristenberechnung

3804

Die Behaltefrist beträgt vier Wirtschaftsjahre. Der Fristenlauf beginnt mit dem Wirtschaftsjahr, das auf das Jahr der Anschaffung folgt (§ 10 Abs. 1 EStG 1988 in Verbindung mit § 10 Abs. 9 EStG 1988) und endet am letzten Tag des vierten, auf das Jahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres um 24.00 Uhr.

3805

Der in das Jahr der Anschaffung oder Herstellung fallende Zeitraum ist somit zusätzlich zu den diesem Jahr folgenden vier Wirtschaftsjahren als erforderliche Betriebszugehörigkeitsdauer normiert. Bis zum Ablauf dieser Frist ist der Investitionsfreibetrag steueranhängig.

Beispiel:

Im Jahr 1990 (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr) wird ein Investitionsfreibetrag in Anspruch genommen. Die Behaltefrist beginnt mit Beginn des Jahres 1991 und endet am 31.12.1994, 24.00 Uhr.

3806

Die Behaltefrist kann daher längstens einen Zeitraum von fünf (Kalender-)Jahren minus einen Tag betragen. Durch das Abstellen der Behaltefrist auf Wirtschafts- und nicht Kalenderjahre kann sie aber auch (unter Umständen wesentlich) kürzer sein. Zu denken ist etwa an die Fälle von Rumpfwirtschaftsjahren bei Betriebserföffnung oder -aufgabe oder die Umstellung des Bilanzstichtages.

3807

Im Falle der Gesamtrechtsnachfolge (zB bei Tod des Abgabepflichtigen) unter Beibehaltung des bisherigen Bilanzstichtags liegt im Todesjahr nur ein Wirtschaftsjahr vor, nicht hingegen bei Einzelrechtsnachfolge (zB Schenkung oder anderen Fällen der Übertragung mit Buchwertfortführung).

3808

Bei Teilanschaffungs- oder Teilherstellungsvorgängen beginnt die Frist mit jenem Wirtschaftsjahr, das dem Jahr der Beendigung des gesamten Investitionsvorgangs folgt, und zwar auch dann, wenn ein Investitionsfreibetrag von den Teilbeträgen der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Anspruch genommen wird.

Beispiel:

Ein Herstellungsvorgang dauert vom 30.9.1990 bis 15.4.1991 (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr). Die Behaltefrist endet generell, also auch für einen Investitionsfreibetrag von den für 1990 geltend gemachten Teilbeträgen der Herstellungskosten, am 31.12.1995.

3809

Die Anpassung eines Investitionsfreibetrages auf Grund nachträglicher Anschaffungs- oder Herstellungskosten löst keinen neuen Fristenlauf aus, ebenso die Anpassung des Investitionsfreibetrages wegen nachträglich geänderter Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

Beispiel:

Eine Maschine wird am 25.8.1990 (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr) angeschafft. Im Jahr 1991 fallen nachträglich Montagekosten an. Die Behaltefrist für den Investitionsfreibetrag 1990 und die Aufstockung des Investitionsfreibetrages im Jahr 1991 endet am 31.12.1994.

Neue Investitionsvorgänge (siehe Rz 3776) lösen (insoweit) einen neuen Fristenlauf aus.

9.1.7.2 Behaltefrist und Umgründung

3810

Die Behaltefrist läuft bei einer unter das UmgrStG fallenden Umgründung des Betriebes, für den der Investitionsfreibetrag in Anspruch genommen wurde, im Falle der Buchwertfortführung grundsätzlich weiter. Sie wird durch eine Umgründung nur insoweit beeinflusst, als die Umgründung auf einen Zwischenstichtag erfolgt, der das laufende Wirtschaftsjahr des Umgründenden beendet (siehe zB UmgrStR 2002 Rz 123, 1404).

3811

Wird im Rahmen einer Betriebseinbringung nach Art. III UmgrStG ein Wirtschaftsgut rückwirkend entnommen, für dessen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ein Investitionsfreibetrag in Anspruch genommen wurde (§ 16 Abs. 5 Z 1 oder 3 UmgrStG), hängt das Schicksal des Investitionsfreibetrages davon ab, ob die Behaltefrist am Einbringungsstichtag schon abgelaufen ist oder nicht. Bei Zurückbehalten eines Wirtschaftsgutes läuft die Frist beim Verbleib des Wirtschaftsgutes im Restbetrieb (Teilbetriebseinbringung) weiter.

9.1.7.3 Ausscheiden vor Ablauf der Behaltefrist

9.1.7.3.1 Nachversteuerung
3812

Scheidet das Wirtschaftsgut innerhalb der Behaltefrist aus dem Betriebsvermögen aus (etwa durch Veräußerung, Entnahme usw.), oder wird es in eine ausländische Betriebsstätte verbracht, so ist der geltend gemachte Investitionsfreibetrag - unter Berücksichtigung allfälliger Aufstockungen und Änderungen im Ausmaß - im Jahr des Ausscheidens oder der Verbringung gewinnerhöhend aufzulösen. Die gewinnerhöhende Auflösung unterbleibt, sofern ein Ausnahmetatbestand (siehe Rz 3815) vorliegt.

3813

Der Investitionsfreibetrag ist auch in jenen Fällen gewinnerhöhend aufzulösen, in denen er durch die Anwendung der Verlustklausel noch nicht steuerwirksam geworden ist. Die Verrechnung derartiger Verluste mit künftigen Gewinnen bleibt von der Auflösung unberührt.

3814

Eine bloße Änderung in der Verwendung des Wirtschaftsgutes führt hingegen nicht zur Auflösung des Investitionsfreibetrages (siehe auch Rz 3735). Wurde ein Investitionsfreibetrag von vornherein zu Unrecht gebildet, kann er mangels einer gesetzlichen Grundlage in einem der Folgejahre nicht aufgelöst werden. Eine Korrektur kann, unter Beachtung der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten, nur für das Jahr vorgenommen werden, in welchem die Bildung erfolgte.

9.1.7.3.2 Höhere Gewalt, behördlicher Eingriff
3815

Im Falle des Ausscheidens eines Wirtschaftsgutes infolge höherer Gewalt oder behördlichen Eingriffs unterbleibt die gewinnerhöhende Auflösung des Investitionsfreibetrages. Die Bestimmung des § 12 Abs. 4 EStG 1988, wonach dem Ausscheiden durch behördlichen Eingriff das Ausscheiden zur Vermeidung eines solchen nachweisbar unmittelbar drohenden Eingriffes gleichgestellt wird, ist auf § 10 Abs. 9 EStG 1988 analog anzuwenden. Der Investitionsfreibetrag steht in diesen Fällen auch dann zu, wenn das Wirtschaftsgut bereits im Jahr der Anschaffung oder Herstellung ausscheidet, es in der Bilanz (Anlagenverzeichnis) also nie ausgewiesen war.

Zur höheren Gewalt siehe Rz 3864 ff.

3816

Als behördliche Eingriffe im Sinne des § 10 Abs. 9 EStG 1988 sind ua. zu werten:

  • Ausscheiden des Arbeitszimmers bzw. dessen Einrichtung durch Änderung der gesetzlichen Bestimmungen im § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988,
  • Euro-bedingtes Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen,
  • Vorzeitige Veräußerung eines nicht den geänderten Vorschriften des § 8b KDV 1967 idF BGBl. Nr. 451/1989 für lärmarme LKW entsprechenden Fahrzeuges.
9.1.7.3.3 Betriebsaufgabe/-übertragung
3817

Im Fall der Betriebsaufgabe oder eines entgeltlichen Betriebsüberganges vor Ablauf der Behaltefrist kommt es zu einer Nachversteuerung des geltend gemachten Investitionsfreibetrages zu Gunsten des Aufgabe-/Veräußerungsgewinnes. Bei unentgeltlicher Betriebsübertragung hat der Rechtsnachfolger bis zum Ablauf der Behaltefrist das Wirtschaftsgut im Betriebsvermögen zu belassen, andernfalls die Verpflichtung zur Nachversteuerung auf ihn übergeht.

9.1.7.4 Ablauf der Behaltefrist

3818

Mit Ablauf des vierten auf das Jahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres sind die Investitionsfreibeträge auf Kapitalkonto oder auf eine als versteuert geltende Rücklage steuerfrei zu übertragen (§ 10 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988).