Richtlinie des BMF vom 06.05.2021, 2021-0.103.726 gültig ab 06.05.2021

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

  • 12 Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988)
  • 12.2 Verlustabzug

12.2.4 Verlustabzug bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern - Rechtslage bis 2006

12.2.4.1 AllgemeinesRechtslage ab 2007

4526

Durch das KMU-Förderungsgesetz 2006, BGBl. I Nr. 101/2006, können ab der Veranlagung 2007 von den im Rahmen einer Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelten Verlusten stets die Verluste der drei vorangegangenen Jahre abgezogen werden.

Beispiel:

Bei der Veranlagung 2007 können die Verluste der Jahre 2006, 2005 und 2004 berücksichtigt werden. Bei der Veranlagung 2008 können die Verluste der Jahre 2007, 2006 und 2005, nicht mehr aber die Verluste des Jahres 2004 (sofern kein Anlaufverlust) berücksichtigt werden.

Steuerpflichtige können bis zur Veranlagung 2006 im Rahmen einer Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelteDie Verluste nur abziehen, wenn es sich um Anlaufverluste handelt. Zur Rechtslage ab der Veranlagung 2007 (Änderung durch das KMU-Förderungsggesetz) siehedrei vorangegangenen Jahre Rz 4532a. Die Anlaufverluste können auch dann im Wege des Verlustabzuges berücksichtigt werden, wenn sie auf Grundlage einer Teilpauschalierung ermittelt worden sind.

Gemäß § 124b Z 135 EStG 1988 sind Anlaufverluste eines Einnahmen-Ausgaben-Rechners in der bis zur Veranlagung 2006 geltenden Fassung des § 18 Abs. 7 EStG 1988 abzugsfähig, soweit sie vor 2007 weder ausgeglichen noch abgezogen werden konnten. Diese Verluste sind vorrangig abzuziehen. Die Regelung stellt sicher, dass bisher unbegrenzt vortragsfähige Anlaufverluste auch ab 2007 vortragsfähig bleiben.

Beispiel:

Betriebseröffnung 2001, Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung.

Folgende Gewinne/Verluste wurden erzielt:

Jahr

Gewinn/Verlust

Anlaufverlust?

2001

- 500

ja

2002

- 400

ja

2003

- 200

ja

2004

- 100

nein

2005

- 50

nein

2006

- 30

nein

2007

200

-

2007 sind im Rahmen der Vortragsgrenze (§ 2 Abs. 2b EStG 1988) 150 des Verlustvortrages aus 2001 im Wege des Verlustabzuges zu berücksichtigen. Es verbleibt ein vortragsfähiger Verlust aus 2001 iHv 350.

Für 2008 und die Folgejahre bleiben abzugsfähig:

Verlust aus

iHv

2001

350 (Anlaufverlust)

2002

400 (Anlaufverlust)

2003

200 (Anlaufverlust)

2004

0 1)

2005

50

2006

30

1) Verlust aus 2004 ist 2008 nicht mehr abzugsfähig.

4527

Auch für die BerücksichtigungIst der Anlaufverluste müssen die allgemeinen Verlustabzugsvoraussetzungen iSd § 18 Abs. 6 EStG 1988 gegeben seinSteuerpflichtige im Jahr der Verlustverwertung nicht (ordnungsmäßigemehr) Einnahmen-Ausgaben-Rechnung). Es ist nicht verfassungswidrigRechner, dass bei derkönnen von den im Rahmen einer Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 3 EStG 1988 4 Abs. 3 EStG 1988 der Verlustabzug - von Anlaufverlusten abgesehen - fehltermittelten Verlusten, weil es dem Steuerpflichtigen freistehtdie keine Anlaufverluste bis 2006 sind, den Gewinn durch Buchführung zu ermitteln (VfGH 3.3.1987nur jene abgezogen werden, G 170/86)die in den drei vorangegangenen Jahren entstanden sind.

4527

§ 18 Abs. 7 EStG 1988 räumt den Verlustvortrag für typische Verlustsituationen, im Speziellen für die typischen Verlustsituation des Beginns einer bestimmten betrieblichen Tätigkeit, ein. Dies spricht dafür, den Verlustvortrag des § 18 Abs. 7 EStG 1988 analog all jenen Steuerpflichtigen einzuräumen, bei denen ein Beginn einer betrieblichen Betätigung im Sinne der Liebhabereiverordnung anzunehmen ist (VwGH 30.11.1993, 93/14/0156).Beispiele:

1. A erzielt bis 2008 Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einem Tischlereibetrieb (Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988); daneben erzielt er Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. 2008 gibt er seinen Betrieb auf und geht in Pension; in der Folge erzielt er neben Vermietungseinkünften nur Pensionseinkünfte (§ 25 EStG 1988). Vor 2005 sind in der Tischlerei keine Verluste angefallen.

Jahr

§ 23

§ 28

§ 25

Verlustvortrag Zugang

Verlustvortrag Abgang durch Abzug

Verlustvortrag Abgang durch Zeitablauf

Gesamtstand Verlustvortrag

2005

- 120

+ 90

-

30

-

-

30

2006

- 170

+ 85

-

85

-

-

115

2007

- 90

+ 80

-

10

-

-

125

2008

+ 25 1)

- 20

-

-

-5 1)

aus 2005

- 25

aus 2005

95

2009

-

- 50

+ 60

-

-7,5

aus 2006

-77,5

aus 2006

10

2010

-

+ 10

+ 60

-

-10

aus 2007

-

0

1) Aufgabegewinn iSd § 24, daher Abzug des Verlustes 2005 in voller Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte von 5.

2. B bringt sein Einzelunternehmen (bisher § 4 Abs. 3 EStG 1988) gemäß Art. III UmgrStG zum 31.12.2007 in die BC-GmbH ein. In den Jahren 2004 bis 2007 sind im Einzelunternehmen nur Verluste angefallen, die auf die GmbH übergehen. Die GmbH erzielt 2008 einen Gewinn, der die Verluste des Einzelunternehmens der Jahre 2004 bis 2007 übersteigt. Die GmbH kann nur die Verluste der Jahre 2005, 2006 und 2007 im Weg des Verlustvortrages berücksichtigen, nicht aber den Verlust des Jahres 2004.

12.2.4.2 Rechtslage ab 2016

4528

Seit dem AbgÄG 2016 können Steuerpflichtige, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 durch ordnungsgemäße Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermitteln, gemäß § 18 Abs. 6 EStG 1988 Verlustvorträge unbegrenzt als Sonderausgaben abziehen.

4529

Aus§ 18 Abs. 6 EStG 1988 dem Verweis des § 18 Abs. 7in der geltenden Fassung ist gemäß § 124b Z 314 lit. a EStG 1988 EStG 1988 auf den Absatz 6 dieser Bestimmung ergibt sich, dass Voraussetzungerstmalig bei der Veranlagung für den Verlustvortrag bei Anlaufverlusten die Ordnungsmäßigkeit derdas Kalenderjahr 2016 anzuwenden und gilt in Bezug auf die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung istfür die Verluste, die ab dem Kalenderjahr 2013 entstanden sind.

12.2.4.2 Begriff "Anlaufverlust"

4529

"Anlaufverluste" sind Verluste, die in den ersten drei Veranlagungszeiträumen ab Eröffnung eines Betriebes entstehen. Der Beginn des Zeitraumes der vortragsfähigen Anlaufverluste ist mit dem Beginn einer Betätigung, aus der betriebliche Einkünfte erzielt werden, gleichzusetzen. Diese Phase umfasst auch Aufwendungen aus Vorbereitungshandlungen.

Beispiel:

Wird nach Erwerb eines Areals im Februar 1993 und anschließender Betriebsbereitmachung bis November 1994 der Betrieb im Dezember desselben Jahres eröffnet, sind die Verluste der Jahre 1993, 1994 und 1995 den vortragsfähigen Anlaufverlusten zuzurechnen.

4530

Betriebseröffnung iSd § 18 Abs. 7 EStG 1988 liegt immer dann vor, wenn

  • ein Betrieb neu gegründet wird,
  • zwar schon bisher eine betriebliche Tätigkeit ausgeübt wurde, diese aber umgewandelt und sodann in einer nicht mehr vergleichbaren Form fortgeführt wird,
  • ein bestehender Betrieb übernommen (Kauf, Erbgang, Schenkung) und in völlig veränderter Form fortgeführt wird, oder
  • wenn ein Teilbetrieb eröffnet wird und damit wesentliche Adaptierungen (Anschaffungen) verbunden sind (ist als Betriebseröffnung zu werten, zumal auch dabei typischerweise eine Anlaufverlustphase gegeben ist (VwGH 30.11.1993, 93/14/0156).

Beispiel 1:

Bei einem Freiberufler wird bei bisher nur geringfügiger Klientel mit Übernahme einer Kanzlei (erstmaliger Ankauf eines größeren Kundenstockes) idR eine Betriebseröffnung iSd § 18 Abs. 7 EStG 1988 vorliegen.

Beispiel 2:

Entgeltliche Übernahme einer Zahnarzt- bzw. Dentistenpraxis durch einen jungen Zahnarzt gilt dann als Betriebseröffnung iSd § 18 Abs. 7 EStG 1988, wenn nach dem Erwerb wesentliche Adaptierungen sowie Anschaffungen getätigt werden.

Beispiel 3:

Ein angestellter Spitalsarzt hat bereits bisher am selben Standort eine freiberufliche Tätigkeit, und zwar den Bezug von Klassegebühren ausgeübt. Die Eröffnung einer Kassenpraxis ist als Betriebseröffnung iSd § 18 Abs. 7 EStG 1988 zu werten. Werden in der Folge weitere Kassenverträge übernommen, liegt keine Betriebseröffnung vor.

Beispiel 4:

Ein angestellter Wirtschaftstreuhänder hat bereits bisher am selben Standort eine freiberufliche Tätigkeit, und zwar die Betreuung einiger fremder Klienten im Werkvertrag ausgeübt. Die Begründung einer Kanzlei mit eigener Klientel ist eine Betriebseröffnung iSd § 18 Abs.7 EStG 1988.

Beispiel 5:

Eine Schuhreparaturwerkstätte wird durch das Hinzutreten eines Schuhhandels derart tief greifend verändert, dass von einer Betriebseröffnung zu sprechen ist.

4531

Wird ein Betrieb im Gründungsstadium übernommen (Kauf, Erbgang, Schenkung), kommt es zu einer Durchrechnung des Dreijahreszeitraumes: Ein beim bisherigen Betriebsinhaber begonnener Dreijahreszeitraum wird vom Erwerber fortgesetzt.

4532

Die im Rahmen einer Mitunternehmerschaft zwischenEin Einnahmen-Ausgaben-Rechner erzielt in den Gesellschaftern vorgenommene Veränderung im Beteiligungsausmaß kann nicht der Eröffnung eines Betriebes gemäß § 18 AbsJahren 2010 bis 2015 Verluste und ab dem Jahr 2016 Gewinne. 7 EStG 1988 gleichgesetzt werden. Gleiches giltAb der Veranlagung 2016 kann er die Verluste 2013, wenn ein weiterer Gesellschafter einer -2014, 2015 als Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 6 EStG 1988 in welcher Rechtsform auch immer - bestehenden Mitunternehmerschaft außerhalb des dreijährigen Anlaufzeitraumes beitrittabziehen; die Verluste aus 2010, 2011 und 2012 sind hingegen nicht vortragsfähig.

Randzahlen 4530 bis 4532d: derzeit frei