Richtlinie des BMF vom 07.05.2018, BMF-010203/0171-IV/6/2018 gültig ab 07.05.2018

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000

31 Zuzugsbegünstigung (§ 103 EStG 1998)

31.1 Zuzugsbegünstigung in der Fassung vor dem Steuerreformgesetz 1993, BGBl. Nr. 818/1993Allgemeines

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Zuziehende Wissenschaftler und Forscher (seit 31.7.1992), Künstler (seit 1.6.2000) sowie Sportler (seit 30.12.2000) können die Zuzugsbegünstigung in Form der Beseitigung steuerlicher Mehrbelastungen (siehe Rz 8201d ff) beantragen. Für Zuzüge ab dem 15.8.2015 (Steuerreformgesetz 2015/2016, BGBl. I Nr. 118/2015) besteht gemäß § 103 Abs. 1a EStG 1988 auch die Möglichkeit der Zuerkennung eines Zuzugsfreibetrages (siehe Rz 8201i ff), der jedoch Wissenschaftlern und Forschern vorbehalten ist.

Eine Kombination dieser beiden Formen ist möglich (Beseitigung der steuerlichen Mehrbelastungen mit Zuzugsfreibetrag).

Diese "Die ZBV 2016alte" Zuzugsbegünstigung (§ 103 Abs. 1 bis 3 EStG 1988 in der Fassung vor dem Steuerreformgesetz 1993, BGBl. II Nr. 818261/1993) steht für Neuzuzüge nicht mehr zur Verfügung. In Betracht kommen lediglich Verlängerungen bescheidmäßig bereits erteilter Zuzugsbegünstigungen und allenfalls Ersterteilungen von Zuzugsbegünstigungen2016, wenn deren Erteilung bis zum 1. Dezemberlöste mit Wirkung 15.8.2015 die Zuzugsbegünstigungsverordnung, BGBl. II Nr. 102/2005 1993 schriftlich in Aussicht gestellt worden ist (§ 112a EStG 1988), ab. Der Tatbestand "hätte in Aussicht gestelltDie Beseitigung der steuerlichen Mehrbelastungen (§ 103 Abs. 1 EStG 1988 werden müssen" ist in) erfolgt daher gemäß § 5 Abs. 1 ZBV 2016 § 112a EStG 1988 nicht enthaltendurch Anwendung eines pauschalen Durchschnittssteuersatzes (vgl. VwGHsiehe Rz 8201d 20.2.1998, 96/15/0048). Verfassungsrechtliche Bedenken gegen § 112a EStG 1988 bestehen nichtFür "Altfälle" (Zuzüge vor dem 15.8.2015) gelten gemäß § 10 Abs. 3 ZBV 2016 (VfGH 29.9.1998, BÜbergangsbestimmungen (siehe Rz 8207 865/96; B 1622/96).

31.2 Zuzugsbegünstigung in der Fassung des Steuerreformgesetzes 1993, BGBl. Nr. 818/1993Zuzug und Wegzug

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Diese "neue"Die Zuzugsbegünstigung (§ 103nach § 103 Abs. 1 und Abs. 1a EStG 1988 EStG 1988 in der Fassung des Steuerreformgesetzes 1993, BGBl. Nr. 818/1993, entspricht § 103 Abs. 4 EStG 1988 der vorher geltenden Fassung) unterscheidet sich grundlegend von der "alten" Zuzugsbegünstigung: Begünstigt ist nunmehr derknüpft an den Zuzug von ausländischen Spitzenkräften aus den Bereichen von Wissenschaft und Forschung, also von Personen, derendem Ausland an. Neben der Begründung eines inländischen Wohnsitzes (siehe Rz 21 ff) setzt der Zuzug aus dem Ausland auch die Verlagerung des Mittelpunktes der Förderung von WissenschaftLebensinteressen (siehe Rz 7593, 7596 und Forschung7597 dient und aus diesem Grund im öffentlichen) nach Österreich voraus (vgl. BFG 18.7.2017, RV/7100774/2017 Interesse gelegen ist).

Beispiel:

Frau F lebt in Bulgarien. Im Zuge einer Wohnsitzverlegung nach Österreich verlagert sich auch der Mittelpunkt der Lebensinteressen nach Österreich. Folglich liegt ein Zuzug vor.

Ausländische Wohnsitze und die unbeschränkte Steuerpflicht in anderen Staaten sind unschädlich.

Beispiel:

Herr A hat in der Schweiz und in Österreich jeweils einen Wohnsitz. Seinen Mittelpunkt der Lebensinteressen verlagert er nach Österreich. In Folge der Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen tritt ein Zuzug ein.

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Dieses Tatbestandselement wird so verstandenDie Begriffe "Wegzug" und "Zuzug" sind komplementär (vgl. BFG 18.7.2017, RV/7100774/2017dass; Revision eingebracht, Ro 2017/13/0018). Die Verlagerung des Mittelpunkts der Lebensinteressen von Österreich ins Ausland führt zu einem Wegzug.

  • der Zuzug überwiegend der Förderung von Wissenschaft und Forschung dient, also bei der Tätigkeit die Förderung von Wissenschaft und Forschung im Mittelpunkt steht,
  • die Förderung von Wissenschaft und Forschung in Österreich eintreten muss,
  • die Förderung von Wissenschaft und Forschung eine unmittelbare sein muss, was in der Regel eine wissenschaftliche Tätigkeit im universitären Bereich oder im Hochschulbereich voraussetzt, wobei die bloße Möglichkeit, dass eine Tätigkeit im Einzelfall auch zu neuen wissenschaftlichen Erkenntnissen führt, nicht ausreicht,
  • diese Förderung von Wissenschaft und Forschung im öffentlichen Interesse Österreichs gelegen sein muss, und
  • die wissenschaftliche Qualifikation des Antragstellers dokumentiert ist.
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Die Rückverlegungsklausel (§ 103 Abs. 2 EStG 1988) sieht vor, dass ein Wegzug innerhalb der letzten zehn Jahre (120 Monate) vor dem Zuzug schädlich ist. Ist die Person nach dem 31.12.2016 (§ 124b Z 319 EStG 1988) zugezogen, verkürzt sich für den Zuzugsfreibetrag dieser Zeitraum auf fünf Jahre (60 Monate).

31.3 Beseitigung steuerlicher Mehrbelastungen (§ 103 Abs. 1 EStG 1988)

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Beseitigbar ist eine steuerliche Mehrbelastung bei den nicht unter § 98 EStG 1988 fallenden Einkünften, die Inlandseinkünfte (§ 98 EStG 1988) sind somit nicht begünstigbar. Zwecks Ermittlung dieser Mehrbelastung ist es erforderlich, die durch den Zuzug eintretende Mehrbelastung an Hand einer "Mehrbelastungsrechnung" darzustellen, inDie Beseitigung der der Antragsteller die Steuerbelastung untersteuerlichen Mehrbelastungen erfolgt gemäß § 5 Abs. 1 ZBV 2016 Zugrundelegung des Zuzuges nach Österreich jener ohne Zugrundelegung des Zuzuges nach Österreich gegenüberstellt. Nach der Judikatur des VwGH hat, wer eine Begünstigung in Anspruch nimmt, selbst einwandfrei das Vorliegen all jener Umstände darzulegen,durch Anwendung eines pauschalen Durchschnittssteuersatzes auf die die abgabenrechtlichen Begünstigungennicht unter § 98 EStG 1988 gestützt werden könnenfallenden Einkünfte (VwGH 28.5.1997, 96/13/Auslandseinkünfte). Inlandseinkünfte sind gemäß § 103 Abs. 1 EStG 19880110) nicht begünstigbar.

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Die im Gesetz vorgesehene Bescheinigung des öffentlichen Interesses ist in die Zuständigkeit des Bundesministers für Finanzen gestellt (nachDer pauschale Steuersatz ergibt sich aus dem Verhältnis zwischen der ausländischen Steuer der Vorgängerregelung des § 103 Abs. 4 EStG 1988 idF BGBl. Nrletzten drei Kalenderjahre und dem im Ausland erwirtschafteten Einkommen im selben Zeitraum. 448/1992 war dafürBei der Ermittlung der Bundesminister für Wissenschaft und Forschungausländischen Steuern sind gemäß § 5 Abs. 1 Z 1 ZBV 2016 zuständigauch ausländische Steuern anzusetzen, die das Einkommen mittelbar belasten (zB Solidaritätszuschlag). Aus Vereinfachungsgründen, und weil dies keine Einschränkung des Rechtsschutzbedürfnisses des Normadressaten bedeutetDie Höhe der ausländischen Einkünfte richtet sich nach österreichischem Steuerrecht, unterbleibt im Fallwobei gemäß § 5 Abs. 1 Z 2 ZBV 2016 der Erteilung der beantragten Zuzugsbegünstigung eine gesonderte Bescheinigung des Bundesministers für Finanzenauch endbesteuerte Einkünfte zu berücksichtigen sind. Der pauschale Steuersatz beträgt jedoch mindestens 15%.

Beispiel:

Frau O ist Opernsängerin. Bis 31. Dezember 2014 lebt sie im Staat A. 2015 übersiedelt sie in den Staat B. Mit 1. Jänner 2016 zieht sie nach Österreich zu. Frau O tritt in allen Jahren in den Staaten A, B und C sowie in Österreich auf. Von den Veranstaltern erhält sie in den Staaten A, B und C sowie in Österreich jährlich jeweils 100.000 Euro für ihre Auftritte. Aus Staat D erhält Frau O jährlich 100.000 Euro aus Dividenden. Die einzigen Ausgaben sind 10% Managementgebühr von den Bruttoeinnahmen und 5.000 Euro Reisekosten für Auftritte außerhalb des jeweiligen Wohnsitzstaates je Staat und Jahr. Auf die Konzerte (selbständige Arbeit) entfallen jährlich Sozialversicherungsbeiträge in der Gesamthöhe von 20.800 Euro.

Unter Berücksichtigung der Managementgebühren (A, B, C und Ö je 10.000 Euro) und Reisekosten (A/B, C und Ö je 5.000 Euro) ergibt sich folgendes Bild:

 

Einnahmen abzgl. direkt zurechenbare Ausgaben

KJ

Staat A

Staat B

Staat C

Staat D

Ö

2013

90.000

85.000

85.000

100.000

85.000

2014

90.000

85.000

85.000

100.000

85.000

2015

85.000

90.000

85.000

100.000

85.000

Das Auslandseinkommen (§ 5 Abs. 1 Z 2 ZBV 2016) in der Höhe von 341.385,51 Euro ermittelt sich in den Jahren 2013 bis 2015 jeweils folgendermaßen: Einnahmen abzüglich direkt zurechenbare Ausgaben (90.000 Euro + 85.000 Euro + 85.000 Euro + 100.000 Euro) minus aliquoten Sozialversicherungsanwendungen (75,36% von 20.800 Euro = 15.675,36 Euro) minus aliquotem Gewinnfreibetrag gemäß § 10 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 (75,36% von 3.900 Euro = 2.939,13 Euro) minus aliquoten Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 2 EStG 1988 (75,36% von 60 Euro = 45,22 Euro). Das Auslandseinkommen beträgt also in den drei Jahren insgesamt 1.024.156,53 Euro (341.385,51 Euro + 341.385,51 Euro + 341.385,51 Euro).

Die Aliquotierung (75,36%) erfolgt dabei im Verhältnis zwischen den direkt dem Ausland zurechenbaren Einkünften aus selbständiger Arbeit (90.000 Euro + 85.000 Euro + 85.000 Euro) und den Gesamteinkünften aus selbständiger Arbeit (90.000 Euro + 85.000 Euro + 85.000 Euro + 85.000 Euro).

Auf Grund innerstaatlicher Gesetze und Doppelbesteuerungsabkommen heben die Staaten A, B, C und D folgende Steuern ein, was Frau O durch Einkommensteuerbescheide und Belege zu einbehaltenen Quellensteuern nachweist:

 

Steuern

KJ

Staat A

Staat B

Staat C

Staat D

Σ

2013

43.765

0

25.000

10.000

78.765

2014

43.765

0

25.000

10.000

78.765

2015

10.000

0

25.000

26.375

61.375

Σ

97.530

0

75.000

46.375

218.905

Die Auslandssteuern (§ 5 Abs. 1 Z 1 ZBV 2016) summieren sich in den drei Jahren auf 218.905 Euro.

Gemäß § 5 Abs. 1 Z 3 ZBV 2016 ergibt sich ein Steuersatz von 21,37% (218.905 : 1.024.156,53). Dieser liegt über dem pauschalen Mindeststeuersatz in der Höhe von 15% und ist daher maßgebend.

82058201f

Nach dem zehnten Kalenderjahr beginnt die Zuzugsbegünstigung gemäß § 5 Abs. 3 ZBV 2016 auszuschleifen. Der pauschale Steuersatz erhöht sich dann jährlich um 2 Prozentpunkte.

Beispiel:

Frau R zieht am 1. Februar 2016 nach Österreich. Der pauschale Durchschnittssteuersatz iSd Abs. 1 beträgt 15%. Nach dem zehnten Kalenderjahr, also mit dem 1. Jänner 2026, beginnt die Ausschleifregel zu wirken. Der pauschale Steuersatz erhöht sich gemäß Abs. 3 im Jahr 2026 auf 17% (15% + 2%), 2027 auf 19% (17% + 2%), …, 2041 auf 47% (45% + 2%) und 2042 auf 49% (47% + 2%). Mit Ablauf des Kalenderjahres 2042 - also bevor ein Steuersatz von 50% erreicht wird - läuft die Begünstigung gemäß § 6 Abs. 1 ZBV 2016 automatisch aus.

8201g

Der pauschale Durchschnittssteuersatz wird ausschließlich auf Auslandseinkünfte (auch endbesteuerte Einkünfte) angewendet. Im ersten Schritt werden die Auslandseinkünfte mit diesem Steuersatz multipliziert. Im zweiten Schritt werden zu diesem Zwischenergebnis 4.500 Euro (Hälfte des in § 102 Abs. 3 EStG 1988 genannten Betrags) hinzuaddiert. Mit diesem Betrag sind die Auslandseinkünfte gemäß § 5 Abs. 2 ZBV 2016 abschließend besteuert, dh. die Auslandseinkünfte wirken nicht progressionserhöhend auf die Inlandseinkünfte.

Beispiel:

Über die Zuzugsbegünstigung wird jahresweise abgesprochen (vglFrau Z wurde ab 1.1.2017 ein pauschaler Durchschnittssteuersatz in der Höhe von 20% zuerkannt. zB VwGH 22.2.19952017 erzielt sie mit ausländischen Aktien Einkünfte in der Höhe von 10.000 Euro und mit der Vermietung einer ausländischen Immobilie 15.000 Euro. Sonst liegen keine Auslandeinkünfte vor. Ob das Aktiendepot in Österreich oder im Ausland liegt, 94/13/0089ist im Ergebnis unerheblich. Die Auslandseinkünfte betragen 25.000 Euro (10.000 Euro + 15.000 Euro). Daher ist jährliche Antragstellung erforderlichVor Anrechnung ausländischer Steuern beträgt die Steuer für diese Einkünfte 9.500 Euro (25.000 Euro x 20 : 100 + 4.500 Euro). Der Antrag ist unmittelbar beim Bundesministerium für Finanzen einzubringen, formfrei undBei der Ermittlung der Steuer auf die Inlandseinkünfte sind die Auslandseinkünfte nicht gebührenpflichtigmehr zu berücksichtigen.

31.3 Zuzugsbegünstigung in der Fassung des BGBl. I Nr. 29/2000

82068201h

BegünstigtAusländische Steuern können gemäß § 5 Abs. 1 zweiter Satz ZBV 2016 ohne "per country limitation" (siehe Rz 7585) angerechnet werden; dh. die Anrechnung ausländischer Steuern ist ab 1im Ergebnis durch die österreichische Steuer auf die Auslandseinkünfte begrenzt. Juni 2000 auch der Zuzug von Künstlern, also von Personen, deren Zuzug ausAllfällige durch Doppelbesteuerungsabkommen vermittelte Begünstigungen gelten als durch den pauschalen Steuersatz berücksichtigt. Ein allfälliger Günstigkeitsvergleich obliegt dem Ausland der FörderungSteuerpflichtigen. Sollte sich etwa das österreichische Netzwerk an Doppelbesteuerungsabkommen im Vergleich zur gewährten Zuzugsbegünstigung als steuerlich günstiger erweisen, so kann der Kunst dient undBegünstigte gemäß § 6 Abs. 3 Z 6 ZBV 2016 aus diesem Grund im öffentlichen Interesse gelegen istfreiwillig auf die weitere Anwendung der Begünstigung verzichten.

Die Ausführungen unter Rz 8202 ff gelten sinngemäß.