Kommentierte EntscheidungBescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 22.04.2014, RV/4200017/2014

Erstmalige Abgabe von Mineralöl zur Verwendung als Treibstoff

Beachte
  • Revision eingebracht. Beim VwGH anhängig zur Zl. Ro 2014/16/0070.
  • Mit Erk. v. 16.12.2014 als unbegründet abgewiesen.

Rechtssätze

Stammrechtssätze

RV/4200017/2014-RS1 Permalink
Verbrauchsteuern sind Realaktsteuern und entstehen aufgrund unterschiedlicher Realakte. Allgemein entsteht eine Verbrauchsteuer aufgrund eines Aktes der Gütererzeugung (Herstellung), eines Aktes der Güterverwendung (Verbrauch), eines Vorganges auf dem Weg des Gutes vom Erzeuger zum Verbraucher (Wegbringung aus einem Steuerlager, Entnahme in den freien Verkehr, Lieferung) oder aufgrund der Einfuhr der belasteten Ware in das Steuerinland.

Zusatztext:

Hier: Entstehung der Steuerschuld aufgrund einer Lieferung von Schalungsöl/Schmieröl als Diesel/Gasöl.

Zusatzinformationen

betroffene Normen:
Schlagworte:
Mineralöl, Kraftstoff, Steuergebiet, erstmals, Verwendung, Treibstoff, abgeben

Entscheidungstext

Conrad von Hötzendorf-Str. 14-18
8010 Graz
www.bfg.gv.at
DVR: 2108837

 

IM NAMEN DER REPUBLIK!

 

Das Bundesfinanzgericht hat durch


den Richter
R

in der Beschwerdesache der A GmbH, Adresse1, vertreten durch Dr. Michael Kotschnigg, Steuerberater in 1020 Wien, Franzensbrückenstraße 5/DG gegen den Bescheid (Sicherstellungsauftrag) des Zollamtes St. Pölten Krems Wiener Neustadt vom 5.12.2011, Zahl: 230000/aa/11-AFA-85, betreffend die Anordnung der Sicherstellung für die Abgabenart Mineralölsteuer für die Monate Juni bis Dezember 2011 mit (voraussichtlich) Euro 2.300.000 gemäß § 232 BAO zur Sicherung der Einbringung des Abgabenanspruches des Bundes zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig.

Entscheidungsgründe

 

Verfahrensverlauf

Mit Sicherstellungsbescheid vom 5. Dezember 2011, Zl. 230000/aa/2011-AFA, hat das Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt hinsichtlich des Vermögens der Beschwerdeführerin gemäß § 232 BAO zur Sicherung der Einbringung des Abgabenanspruches des Bundes die Sicherstellung für die Abgabenart Mineralölsteuer für die Monate Juni bis Dezember 2011 mit (voraussichtlich) Euro 2.300.000 angeordnet.
Das Zollamt hat seine Entscheidung im Wesentlichen damit begründet, im Zeitraum beginnend mit 28. Juni 2011 bis einschließlich 5. Dezember 2011 sei durch eine international agierende Tätergruppe durch Verwendung der Beschwerdeführerin eine Menge von sechs Millionen Liter unversteuertes Mineralöl (Dieselkraftstoff) in das Steuergebiet der Republik Österreich vorschriftswidrig eingebracht worden. Die Beschwerdeführerin habe den Dieselkraftstoff an näher bezeichnete Tankstellen fakturiert und ein ordentliches Geschäft vorgetäuscht. Der tatsächlich gelieferte Dieselkraftstoff sei jedoch unversteuert aus einem deutschen Tanklager bezogen worden.
Die Tätergruppe mit HaS und weiteren Beteiligten habe im bewussten und gewollten Zusammenwirken zur Durchführung der deliktischen Tätigkeit Rechnungen gefälscht und Scheinrechnungen vorgetäuscht.

Dagegen hat die Beschwerdeführerin die nach der geltenden Rechtslage als Beschwerde zu wertende Berufung vom 20. Dezember 2011 eingebracht. Sie ficht den Sicherstellungsauftrag seinem gesamten Inhalt nach als rechtswidrig an und beantragt dessen Aufhebung.

Das Zollamt hat die Berufung mit seiner Berufungsvorentscheidung vom 20. Jänner 2012, Zl. 230000/bb/168/2011-AFA als unbegründet abgewiesen.

Dagegen wandte sich die Beschwerde vom 20. Februar 2012, in der im Wesentlichen beantragt wurde, der Beschwerde Folge zu geben und den Sicherstellungsbescheid aufzuheben.

Mit Schreiben vom 19. Juli 2012 hat die Beschwerdeführerin ein abschließendes Vorbringen erstattet.

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Beschwerde mit Berufungsentscheidung vom 25. Juli 2012 entschieden und die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dagegen Beschwerde an den VfGH erhoben.

Der unabhängige Finanzsenat hat die Beschwerdeführerin mit Bescheid vom 19. September 2012 klaglos gestellt, der VfGH das Beschwerdeverfahren mit Beschluss vom 10. Oktober 2012 eingestellt.

Mit Schreiben vom 16. Oktober 2012 hat der unabhängige Finanzsenat die Beschwerdeführerin über die Ermittlungsergebnisse des Zollfahndungsamtes München im Wege der Amtshilfe mit Polen in Kenntnis gesetzt.

Mit Schreiben vom 10. Oktober 2012 erstattete die Beschwerderführerin ein zusammenfassendes Rechtsvorbringen. Das Vorbringen im Schriftsatz vom 22. November 2012 war die gedankliche Verlängerung der Eingabe vom 10. Oktober 2012.

In weiteren fünf Schriftsätzen hat die Beschwerdeführerin weitere aus ihrer Sicht für die Entscheidung über die Beschwerde wesentliche Gründe vorgetragen.

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Beschwerde vom 20. Februar 2012 mit Berufungsentscheidung vom 31. Jänner 2013, Zl. ZRV/cc-Z3K/12, entschieden und die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der VfGH hat die Behandlung der vor ihm dagegen erhobenen Beschwerde mit Beschluss vom 13. März 2013 abgelehnt und die Beschwerde dem VwGH zur Entscheidung abgetreten.

Diesen von der Beschwerdeführerin auch vor dem VwGH angefochtenen Bescheid hat der VwGH mit Erkenntnis vom 28. Februar 2014, Zl. 2013/16/0053-10, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Mit Eingabe vom 17. März 2014 hat die Beschwerdeführerin ein weiteres Rechtsvorbringen erstattet.

Mit Eingabe vom 26. März 2014 hat die Beschwerdeführerin das Vorbringen I, mit Eingabe vom 31. März 2014 das Vorbringen II, mit Eingabe vom 8. April 2014 ein Eventualvorbringen und mit Eingabe vom 14. April 2014 eine weiteres Vorbringen erstattet.

Im Vorbringen I
- nimmt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen ihr gesamtes bisheriges Vorbringen zurück, nicht aber den aufrechten Antrag auf Erledigung durch den Einzelrichter ohne mündliche Verhandlung;
- erklärt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen ihr Sach-, Beweis- und Rechtsvorbringen in diesem und einem folgenden Schriftsatz und nur diese als maßgebend; was darin nicht enthalten ist, dürfe zulässigerweise unberücksichtigt bleiben;
- werden von der Beschwerdeführerin dem Bundesfinanzgericht großteils bekannte Beilagen neu vorgelegt, neu von ./a1 bis ./a10 bezeichnet und im Beilagenband geschlossen dargestellt.

Im Vorbringen II
- steckt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen den Rahmen des Vorbringens dahingehend ab,
- dass sie weder den Tatbestand des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG erfüllt,
- noch über einen Kraftstoffbetrieb verfügt habe und
- werden von ihr dem Bundesfinanzgericht großteils bekannte weitere Beilagen neu vorgelegt, neu von ./a11 bis ./a19 bezeichnet und im Beilagenband geschlossen dargestellt.

Im Eventualvorbringen
- macht die Beschwerdeführerin einen Rückblick auf die aufgehobene Berufungsentscheidung des unabhängigen Finanzsenates, die gravierende prozessuale Defizite aufweise,
- benennt die Beschwerdeführerin die beteiligten Personen und Gesellschaften, die in diesem Fall eine Rolle gespielt haben und macht ergänzende, vor allem sachverhaltsbezogene Anmerkungen zu ihnen in der Chronologie des Warenweges und des Fakturenweges,
- beschäftigt sich die Beschwerdeführerin mit dem Inhalt des § 232 BAO - weil die Sache bereits im Vorfeld zu ihren Gunsten entschieden sei - aus dem einzigen Grund, weil die beiden Sicherstellungsaufträge vom 5. Jänner 2011 samt Berufungsvorentscheidungen auch aus diesem Grund gesetzlos ergangen seien und
- werden von der Beschwerdeführerin dem Bundesfinanzgericht großteils bekannte weitere Beilagen neu vorgelegt, neu von ./a20 bis ./a29 bezeichnet und im Beilagenband geschlossen dargestellt.
Abschließend zieht die Beschwerdeführerin aus ihren Vorbringen ein Fazit.

Im Vorbringen vom 14. April 2014 erklären die Beschwerdeführerin und HaS, Letztgenannter an Eides statt, sie hätten keinen wie immer gearteten Einfluss auf das Verbringen des Olej Rust Cleaner nach Österreich gehabt.

Dem Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt wurde zu allen vier Vorbringen das Parteiengehör gegeben.

Es hat zu den ersten drei Vorbringen mit Schriftsatz vom 10. April 2014 und zum vierten Vorbringen mit Schriftsatz vom 14. April 2014 Stellung genommen.

 

Sachverhalt

Folgende Personen bzw. Gesellschaften waren in unterschiedlichen Rollen beteiligt:

B:
Die Ware Olej Rust Cleaner hat bei der B, einem Steuerlager und Herstellungsbetrieb in Polen, ihren Ausgang genommen. Das Erzeugnis ist ein unter Zollaufsicht hergestelltes Mineralöl. Es wird im Bergbau als Flotationsmittel oder auch als Emulsionsmittel eingesetzt. Es findet unter der Bezeichnung Schmieröl/Schalungsöl auch in der Baubranche Anwendung.
Die B hat das Erzeugnis auf der Basis (ab dessen Wirksamkeit) des zwischen ihr und dem BHKW C (Blockheizkraftwerk C) abgeschlossenen Handelsvertrages verkauft. Die B hat die Transportkosten bezahlt. Das Erzeugnis wurde (zu Unrecht) unter Steueraussetzung von Polen nach Deutschland verbracht.
Die B aus Adresse2 in Polen hat im verfahrensgegenständlichen Zeitraum ausschließlich das Mineralöl Olej Rust Cleaner, ein Produkt aus 80% Diesel und 20% Basis- und Bioöl unter Zollaufsicht hergestellt.

Transportleistungen KrS:
Dieser Frächter hat den Olej Rust Cleaner im Auftrag der B von Polen nach D verbracht. Die Frachtkosten hat die B getragen.

BHKW C und JoK.
JoK hat seinen Betrieb, seinen Namen bzw. den seines Betriebes und sein Bankkonto zur Verfügung gestellt. Auch AlP hatte auf sein Konto Zugriff. Die Beschwerdeführerin hat u.a. auf dieses Konto Rechungen der der an sie verkaufenden Unternehmen bezahlt. Warentechnisch hat in D einen reine Zwischenlagerung stattgefunden. JoK selbst hat keine operativen Entscheidungen getroffen. Bei ihm hat der Fakturenweg betreffend den Olej Rust Cleaner geendet.

ThK:
Er war ein Kopf der Malversationen. Er hat in der Gruppierung um ihn die maßgeblichen Entscheidungen getroffen, die im Einzelfall notwendigen Anweisungen gegeben, welche die Beteiligten befolgten. Er hat seine Tätigkeit im Wesentlichen darauf beschränkt, aus dem Hintergrund entsprechende Anweisungen an AlP und die weiteren Beteiligten um ihn zu erteilen.
Er hat im Hintergrund die Fäden gezogen und selbst dem AlP, seiner rechten Hand, Anweisungen erteilt. 
ThK hatte Handlungsvollmacht der Beschwerdeführerin.
AlP hat in seinem Auftrag die Verteilung der Provisionen vor allem in Kuverts veranlasst.
Einer seiner Spitznamen war "K2". Er war die Verbindungsstelle zwischen der Beschwerdeführerin bzw. HaS mit der Gruppierung der Beteiligten um ihn selbst.

AlP:
AlP war die rechte Hand von ThK. Er war die Kontaktstelle zu JoK und für den Wareneinkauf und die finanzielle Abwicklung zuständig. Seine Aufgabe bestand vor allem darin, nach Eingang des Geldes bei den Banken neue Ware zu kaufen, bestehende Rechnungen zu bezahlen und den übrig gebliebenen Differenzbetrag bei den einzelnen Banken bar abzuholen, an ThK zu übergeben und danach über dessen Auftrag die Verteilung der Provisionen vor allem in Kuverts zu veranlassen.

VlB, FlK, MaS und MaD:
Sie haben die von ThK und AlP erteilten Anweisungen ausgeführt.
VlB hat im Wesentlichen die Transporte von D zu den Tankstellen im Bundesgebiet organisiert und die Fahrer der E angewiesen. Er hat die E vermittelt.
MaS war zunächst im Wesentlichen für die Errichtung von e-Mail-Adressen, Fax-Geräten, das Installieren von Handys und Laptops zuständig. Danach hat er u.a. Rechnungen und Lieferscheine der H HandelsgmbH an die Beschwerdeführerin geschrieben.
FlK und MaD waren im Wesentlichen Boten.

E und die Kraftfahrer der E:
Diesen slowenischen Frächter hat VlB über Ersuchen von ThK vermittelt. Dieser Frächter hat den Olej Rust Cleaner am Betriebsgelände des JoK aufgenommen und mit Kraftfahrern auf direktem Weg zu den Tankstellen der Lagerhausgenossenschaft F (LHG F) verbracht. Bei der Beladung in D wurden an die Kraftfahrer der E die für Dieseltransporte erforderliche Fracht- und Begleitpapiere übergeben. Sie erhielten von VlB konkrete Anweisungen zum Transport und teilweise ausgefüllte und mit einem Eigentumsvorbehalt zugunsten der Beschwerdeführerin versehene Lieferscheine der Beschwerdeführerin, teilweise auch Blanko-Lieferscheine der Beschwerdeführerin sowie eine schriftliche Anweisung, was nach Anlieferung zu tun ist.
Bei den Tankstellen im Bundesgebiet haben die Kraftfahrer das Erzeugnis in dortige mit Dieselzapfsäulen versehene Treibstofftanks abgeschlaucht und in die teilweise vorausgefüllten Lieferscheine der Beschwerdeführerin die abgeschlauchte Litermenge mittels des Bordzählwerkes eingedruckt.
Die so vervollständigten und sodann von ihnen unterfertigten Lieferscheine und die CMR-Frachtbriefe haben sie dann u.a. an HaS unter der Faxnummer der Beschwerdeführerin gefaxt.

G Kft. und die H HandelsgmbH:
Beide sind im Firmenbuch eingetragene Unternehmen und standen im Tatzeitraum im Einflussbereich des ThK und des AlP. Sie wurden als Vehikel, als Puffer zwischen JoK und der Beschwerdeführerin benötigt. Dadurch wurden Inlandgeschäfte vorgetäuscht.
Bei ihnen hat der Fakturenweg - es gab keinen Eingangsrechnungen - im Hinblick auf "Diesel" begonnen.

Beschwerdeführerin:
Sie ist eine im Firmenbuch eingetragene Familien-GmbH mit Sitz und Geschäftsleitung in Adresse3. Sie hat den Mineralölhandel in einem Büro samt Schreibtisch mit Fax, Telefon und Aktenschränken im Einfamilienhaus abgewickelt.
Sie verfügte über keinerlei eigene oder angemietete Erdtanks, war sohin operativ nicht in der Lage, Ware in Empfang zu nehmen, zu lagern und sodann wieder körperlich abzugeben.
Sie hat über die Ware als Zwischenhändler disponiert, das Eigentum daran über Fax, Anruf oder e-Mail erworben und es auf gleiche Weise an Kunden übertragen.
Sie hat das Erzeugnis von der G Kft. und später von der H HandelsgmbH zugekauft und an die LHG F weiter verkauft.

SaS:
Ist und war die rechtliche Geschäftsführerin der Beschwerdeführerin.

HaS: 
Er als Alleingesellschafter der Beschwerdeführerin, war die treibende Kraft, der faktische Geschäftsführer der Beschwerdeführerin. Er hat tatsächlich die Geschicke der Beschwerdeführerin gelenkt. Er war der eigentliche Chef im Unternehmen. Das Anwerben von Kunden und der Abschluss von Liefer- und Kaufverträgen war seine Aufgabe.
Er hat Provisionen erhalten. In überwachten e-Mails und SMS bzw. Telefongesprächen wurde ihn betreffend z.B. der Spitzname "Oberfuchs" verwendet. Er hatte Kontakt vor allem zu ThK.

LHG F und AlH:
Bei ihr hat der Warenweg und auch der Fakturenweg geendet. Das Mineralöl wurde zu deren Tankstellen direkt vom Anwesen des JoK geliefert. Sie hat die Ware großteils an ihren Tankstelle an Endkunden abgegeben. Sie hat Diesel über RuF bei HaS und damit bei der Beschwerdeführerin gekauft und Olej Rust Cleaner verkauft und geliefert erhalten. AlH war im Tatzeitraum Geschäftsführer der LHG F.

Weitere Details zum Sachverhalt:

Kurz umschrieben wurde ein Erzeugnis mit der Bezeichnung "Olej Rust Cleaner" mit Tankwägen eines polnischen Frächters im Auftrag der in Polen ansässigen B von ihrer Erzeugungsstätte nach D in Bayern zum BHKW C verbracht und dort in einen Erdtank entladen, danach unverändert wieder aus dem Erdtank entnommen und unverändert in Tankwägen eines slowenischen Frächters gepumpt. Die Kraftfahrer des Frächters erhielten in D die für einen Dieseltransport erforderlichen Fracht- und Begleitpapiere. In den Fracht- und Begleitpapieren und am Beförderungsmittel wurde das getankte Erzeugnis Olej Rust Cleaner als "Dieselkraftstoff" ausgewiesen, in den Lieferscheinen im Zuge des Abschlauchens bei den Tankstellen im Steuergebiet als "Dizelsko Gorivo" (Dieselkraftstoff, Dieseltreibstoff).
Die Kraftfahrer des slowenischen Frächters haben dieses von der Beschwerdeführerin an die Abnehmer als Diesel (Gasöl) verkaufte Erzeugnis Olej Rust Cleaner in der Zeit zwischen 28. Juni 2011 und 5. Dezember 2011 an Tankstellen im Bundesgebiet geliefert und es dort in mit Zapfsäulen versehene Treibstofftanks abgeschlaucht.

Das Erzeugnis Olej Rust Cleaner wurde in Polen im Tatzeitraum aufgrund eines nationalen Gesetzes besteuert. An das Tanklager des BHKW C wurde das Erzeugnis auf Grundlage eines schriftlichen Handelsvertrages verkauft. Einige Beteiligte waren deswegen zu Vertragsverhandlungen in Polen.

Die B musste beim Zollamt für die Lieferungen eine Sicherheit für die nationale Abgabe leisten. Für jede das polnische Verbrauchsteuergebiet verlassende Lieferung wurden deshalb sowohl ein Vereinfachtes Begleitdokument (BVD) als auch ein CMR-Frachtbrief erstellt. JoK hat den Erhalt der Ware darauf bestätigt. Erst durch Vorlage dieser national wirkenden Ausfuhrnachweise beim zuständigen polnischen Zollamt war sichergestellt, dass die Ware das Steuergebiet Polens verlassen hat, sodass der B die nationale Verbrauchsteuer kassentechnisch erstattet werden konnte.

Mit Tankwägen des Frächters Transportleistungen KrS wurde die bestellte Ware vom Herstellungsbetrieb nach D zum Anwesen des JoK auf Kosten und im Auftrag der B verbracht und dort in einen von JoK an u.a. AlP vermieteten Erdtank zur Zwischenlagerung entladen.

RuF hat das Geschäft über Diesel(Gasöl)lieferungen zwischen AlH und HaS angebahnt.

AlH hat den Bedarf an Diesel (Gasöl) über ihn bei HaS und damit bei der Beschwereführerin bestellt. Der Transport und die Lieferung von D zu den Tankstellen im Bundesgebiet war Sache der Beschwerdeführerin. Nach der Bestellung bei HaS und damit bei der Beschwerdeführerin und nach Weitergabe der Bestellung an ThK wurde Olej Rust Cleaner wieder unverändert aus dem Erdtank entnommen und unverändert in Tankwägen des slowenischen Frächters E abgepumpt und neue Ware bestellt.

Allen Beteiligten soll seit Juni 2011 bekannt gewesen sein, dass eine Versteuerung des "Diesels" nicht stattfindet und dass Abgaben hinterzogen werden.

Die Beschwerdeführerin hat durch Rechnungen belegte Diesellieferungen von der G Kft. und der H HandelsgmbH  zugekauft und sodann weiter verkauft. Ein durch Eingangsrechungen belegter Zukauf der Ware vom BHKW C durch die G Kft. und der H HandelsgmbH hat nicht stattgefunden. Inhalt der Rechnungen der Beschwerdeführerin an die I Handels GmbH bzw. an die LHG F sind Diesel(Gasöl)lieferungen. Auf den Rechnungen der Beschwerdeführerin sind ebenfalls Eigentumsvorbehalte zu ihren Gunsten vermerkt.

Die Beschwerdeführerin hat die vom LGH F für erfolgte Dieselieferungen erhaltenen Rechnungsbeträge nicht auf Konten der G Kft. bzw. der H HandelsgmbH, sondern auf das Konto des JoK und auf weitere Konten, auf die AlP Zugriff hatte, angewiesen. Sie und HaS haben die bestellte Ware und die Fracht von D zu den Tankstellen vorfinanziert.

Für den Geschäftsablauf, die Behebungen, Bezahlungen und Bankenwege war AlP zuständig und hatte Helfer. Er hat für die Bezahlung der Rechnungen der B, für die Bezahlung der Transportkosten des Frächters E und für die Bezahlung der sonst anerlaufenen Kosten gesorgt. Steuern wurden nicht abgeführt.

Die Preisfestsetzung für Diesel (Gasöl) war grundsätzlich Sache des ThK.

Eine Lieferung Olej Rust Cleaner hat zwischen Euro 24.000 und Euro 25.000 gekostet.

Der Gewinn im Betrag von ca. Euro 8.000 aus dem Geschäftsmodell, im Wesentlichen nicht entrichtete Mineralölsteuer abzüglich der anerlaufenen Kosten, wurde in Form von unterschiedlich hohen Provisionen an alle am Geschäftsmodell mitwirkenden Personen aufgeteilt.

Die Beschwerdeführerin und HaS haben nicht nur eine untergeordnete Rolle gespielt.

Gegen HaS war am 5. November 2011 unbestritten ein Finanzstrafverfahrens wegen eines Vorsatzdeliktes anhängig. 

 

Die konkreten Umstände und die Beweiswürdigung

Der diesem Erkenntnis zugrunde gelegte Sachverhalt wird vom Bundesfinanzgericht auf die nachfolgend angeführten Beweise bzw. konkreten Umstände gestützt.

Für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen ist in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend.

Im aufhebenden Erkenntnis des VwGH vom 28. Februar 2014, Zl. 2013/16/0053, wird vom VwGH wörtlich ausgeführt: "Da es sich im Beschwerdefall um einen Sicherstellungsauftrag handelt, genügt für die Feststellung eines solchen Sachverhaltes die auf konkrete Umstände gestützte Vermutung, ohne dass von der Behörde bereits der Nachweis erbracht werden muss."

Es genügt für die Feststellung eines solchen Sachverhaltes damit eine auf konkrete Umstände gestützte Vermutung, ohne dass von der Behörde (von der belangten Behörde und jetzt vom Bundesfinanzgericht) bereits der Nachweis erbracht werden muss.

In D wurde Olej Rust Cleaner mit der Entnahme aus dem Erdtank des JoK lediglich papiermäßig und durch Kennzeichnung der Beförderungsmittel zu Diesel (Gasöl).

Das Mineralöl selbst hat sich auf seinem Weg von der B zu den Tankstellen im Bundesgebiet tarifarisch nicht geändert. Dies belegen Untersuchungsergebnisse des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung in München und Untersuchungsergebnisse der Technischen Untersuchungsanstalt in Wien.
Die in Bayern aus dem Erdtank des JoK, bzw. aus Beförderungsmitteln des slowenischen Frächters E entnommene Ware war "anderes Schweröl im Sinne der Unterposition 2710 1999 der KN".
Die in Österreich bei der Tankstelle in J aus Zapfsäulen entnommene Ware war "Schweröl (Schmieröl) der Unterposition 2710 1999 00 des Österreichischen Gebrauchszolltarifes"; ebenso die in Österreich bei der Tankstelle in J aus dem liefernden Beförderungsmittel des slowenischen Frächters E entnommene Ware.

Die Fakten im Hinblick auf die B, die Beschaffenheit des Olej Rust Cleaner, der Umstand, dass das Erzeugnis aufgrund eines nationalen Gesetzes in Polen steuerpflichtig war und dass es auf der Basis eines Handelsvertrages an das BHKW C verkauft wurde, ergeben sich aus dem Antwortschreiben der polnischen Zollverwaltung vom 4. Oktober 2012 auf das vom Zollfahndungsamt München am 3. Februar 2012 gestellte Amtshilfeersuchen.
Die B musste beim zuständigen polnischen Zollamt für die Lieferungen eine Sicherheit für die nationale Abgabe leisten und es kam erst durch die Vorlage von national wirkenden Ausfuhrnachweisen beim Zollamt Katowice zur kassentechnischen Erstattung der nationalen Steuer an die B.
Dem Antwortschreiben angeschlossen waren 
- eine Liste über 250 Lieferungen von Olej Rust Cleaner an das BHKW C;
- die der B zollbehördlich erteilte Erlaubnis zum Betrieb eines Steuerlagers;
- die aktuelle Beschreibung des Technologieprozesses;
- Beispiele für Fakturen der B an das BHKW C; 
- das Protokoll über die Vernehmung des Vorstandsvorsitzenden der B PiZ als Zeuge;
- das Protokoll über die Vernehmung des Händlers der B KrN als Zeuge;  
- das Protokoll über die Vernehmung des Frächters StS als Zeuge und 
- eine Kopie des zwischen der B und dem BHKW C abgeschlossenen Handelsvertrages.

AlP hat am 16. Februar 2012 ausgesagt, dass er von ThK wisse, dass sich ThK und HaS zweimal mit den zuständigen Personen der B getroffen haben.

KrN hat ausgesagt, dass er persönlich die Vertragsverhandlungen geführt hat und dass zu diesen einige Personen des BHKW C zur B kamen. Den Transport hat die B organisiert. Er kennt den Namen AlP, weil dieser die Bestellungen zur B geschickt hat.

PiZ beschreibt seine Aufgabe im Unternehmen dahingehend, dass sich sein Rolle darauf beschränkt, Verträge zu unterschreiben. Die Vertragsverhandlungen hat KrN geführt. Die B hat den Transport bezahlt und im Tatzeitraum keinen Kraftstoff produziert.

Die Transporte von der B nach D wurden von den Transportleistungen KrS durchgeführt. Die Fahrer des Unternehmens erhielten von der B auch Fracht- und Zollpapiere und haben mit Tankwägen die übernommene Ware nach D in Bayern verbracht und dort durch Gravitationsentladung in einen Erdtank entladen.

AlP war die Kontaktstelle zu JoK und für den Wareneinkauf und die finanzielle Abwicklung zuständig. Er hat nach eigenen Angaben vom 18. Jänner 2012 zwei Stempel "BHKW" und einen Stempel "H" anfertigen lassen und an JoK ausgehändigt. Seine Aufgabe bestand darin, nach Eingang des Geldes bei den Banken neue Ware zu kaufen und bestehende Rechnungen zu bezahlen. Den übrig gebliebenen Differenzbetrag hat er bei den einzelnen Banken bar abgeholt, an ThK übergeben und danach über dessen Anweisung den Differenzbetrag verteilt.
Dies ergibt sich auch aus aktenkundigen Auszahlungsanweisungen des ThK an AlP, aus eingestandenen Botengängen mit Kuverts und aus überwachten Telefongesprächen bzw. SMS.

Die Handlungsvollmacht des ThK war ihm schriftlich am 8. März 2010 von der Beschwerdeführerin erteilt worden. SaS hat am 23. Februar 2012 bestätigt, dass ThK Handlungsvollmacht hatte.
Inhalt der Handlungsvollmacht war die Vertretungbefugnis zum Betrieb des Unternehmens der Beschwerdeführerin und erstreckte sich ausschließlich auf Akquisitionsgeschäfte und Rechtshandlungen die der Betrieb des Unternehmens der Beschwerdeführerin gewöhnlich mit sich bringt. ThK wurde berechtigt, für die Beschwerdeführerin sämtliche Akquisitionen zu tätigen. Insbesondere wurde er befugt, Lieferverträge mit Kunden abzuschließen.

Aus den Einlassungen des JoK im Urteil des Landgerichtes München II vom 2. Juli 2013 ergibt sich, dass ThK seine Tätigkeit darauf beschränkt hat, aus dem Hintergrund entsprechende Anweisungen zu erteilen.

ThK hielt den Kontakt zur Beschwerdeführerin und zu HaS.
Insbesondere Letzteres ergibt sich nachhaltig aus den aktenkundigen Telefonverbindungsnachweisen. Für SaS war ThK der alleinige Ansprechpartner in Bezug auf die G Kft. und die H HandelsgmbH. Dies ist zunächst schon wegen der Handlungsvollmacht naheliegend und wird durch die Aussage des ThK am 5. März 2012, wonach er für HaS und für SaS der einzig akzeptierte Ansprechpartner war, bestätigt.

JoK hat, um einen Überblick zu behalten, darauf bestanden, bei Ent- und Beladungen dabei zu sein. Er hat, dies ergibt sich aus seinen Einlassungen im Urteil des Landgerichtes München II, den Erhalt der Lieferungen aus Polen für die Beschwerdeführerin bestätigt. Die von ihm mindestens 250 erhaltenen Lieferungen hat aus der Sicht der Gründe im Urteil die Beschwerdeführerin direkt an eine namentlich genannte Tankstelle in Österreich geliefert.

Dass JoK an AlP und eine weitere Person seinen Erdtank vermietet hat, ergibt sich aus den Mietverträgen. Er hat an AlP sogar seine Steuernummer vermietet und sein Konto, auf das die Beschwerdeführerin u.a. in der Folge die von der Gruppierung erstellten Scheinrechnungen bezahlte, zur Verfügung gestellt.

MaS hat dazu befragt am 21. Dezember 2011 ausgesagt, dass ihm bewusst war, dass Rechnungen über Dieselgeschäfte ausgestellt wurden, die so nicht stattgefunden haben. Über Verlangen von HaS wurde zu jeder Rechung auch ein gleichlautender Lieferschein erstellt. Beide wurden von der e-Mail-Adresse der H HandelsgmbH an die e-Mail-Adressen der Beschwerdeführerin, der SaS und des HaS versandt. Die Mengen wurden von jedem Zustellfahrer AlP bekannt gegeben. Hintergrund dafür sei die Möglichkeit sofortiger Eilüberweisungen von der Beschwerdeführerin an die H HandelsgmbH gewesen.

Dass er von AlP auch die Termine und Anweisungen zur Beladung der Tankwägen der E erhalten hat, darauf lassen einerseits die Verbindungsnachweise von AlP zu VlB und JoK und andererseits die Botengänge zwischen dem Büro in Adresse5 und D schließen.

MaS hat am 21. Dezember 2011 ausgesagt, VlB sei Vermittler und Dolmetscher für die slowenischen Fahrer und für die Koordinierung der Wareneingänge und Warenausgänge zuständig gewesen.

Die Anbahnung des Diesel(Gasöl)geschäftes und den Bestellvorgang haben RuF und AlH - Letztgenannter auch die Zahlungsmodalitäten - anlässlich ihrer Einvernahmen bestätigt. Im e-Mail vom 9. November 2011 des HaS an AlP wünscht dieser keinen Kontakt durch andere mit RuF, das macht er ausschließlich selbst.

Dass die Kraftfahrer der E die teilweise vorausgefüllten Lieferscheine der Beschwerdeführerin verwenden und bei Lieferung an der Tankstellen die abgeschlauchte Litermenge an Diesel (Gasöl) mittels des Bordzählwerkes eindrucken sollten bzw. dass sie nach Ablieferung den Lieferschein der Beschwerdeführerin und den CMR-Frachtbrief des BHKW C an HaS unter der Faxnummer der Beschwerdeführerin faxen mussten, hat das Hauptzollamt Landshut anlässlich der LKW-Kontrolle am 25. Oktober 2011 erhoben.
Vom Hauptzollamt Landshut wurde eine Anweisung für die Abwicklung der Diesellieferungen und ein Vermerk, dass jeweils nach Ablieferung der unterschriebene Lieferschein (der Beschwerdeführerin) unverzüglich an HaS zu faxen ist, sichergestellt. Es wurden auch ein teilweise ausgefüllter Lieferschein der Beschwerdeführerin über die Lieferung von Diesel (Gasöl), ein Stapel Blanko-Lieferscheine der Beschwerdeführerin und eine eidestattliche Erklärung der G Kft. darüber, dass sämtliche in Österreich anfallenden Steuern ordnungs- und zeitgemäß abgeführt werden, sichergestellt.

Die schriftliche Anweisung zur Entladung hat VlB nach eigenen Angaben am 5. Dezember 2011 den jeweiligen Fahrern übergegeben.

RuF hat am 12. April 2013 ausgesagt, dass die Zustellung des Diesels durch slowenische Tanklastzüge an die Tankstelle Suben durch ThK organisiert wurde.

AlH hat am 5. Dezember 2011 als Zeuge befragt ausgesagt, dass die Frächter ausschließlich durch die Beschwerdeführerin mit den Lieferungen von Diesel (Gasöl) beauftragt wurden.

Aus dem Urteil des Landgerichtes München II geht hervor, dass die Beschwerdeführerin geliefert hat.

Es wurden Lieferscheine der Beschwerdeführerin mit Eigentumsvorbehalt verwendet.

Die Beschwerdeführerin bzw. HaS haben die Ware und den Transport vorfinanziert.

HaS hat zu den Transporten befragt am 5. und 6. Dezember 2011 ausgesagt, dass er bzw. die Beschwerdeführerin mit dem Transport überhaupt nichts zu tun hatten. Die Fracht sei von ThK organisiert worden. Er bzw. die Beschwerdeführerin hätten nur als Zwischenhändler fungiert und pro Transport ca. Euro 400 erlöst.

Dass sich in D Blanko-Lieferscheine der Beschwerdeführerin befunden haben, war HaS bewusst. Im überwachten Telefongespräch vom 4. November 2011 hat HaS bei ThK nachgefragt, ob dort keine "M-Lieferscheine" mehr liegen würden, weil er einen "urdeutschen" gekriegt hat.    

Die bei der Beladung in D für den Transport von Diesel erforderlichen Begleit- und Frachtpapiere wurden von AlP bzw. im Auftrag durch weitere Beteiligte erstellt.

VlB hat auf Nachfrage, wer für die Organisation der Dokumente (Rechnungen, Frachtbriefe) zuständig war, ausgesagt, er gehe davon aus, dass diese unter der Leitung von AlP erstellt wurden, weil er laufend die Menge der gelieferten Liter benötigt hat.

Die Aufgabe von FlK und MaD bestand nach deren eigenen Angaben ausschließlich in Botengängen. Sie haben die ihnen von AlP persönlich übergebenen Kuverts auch zu JoK nach D gebracht und Kuverts des JoK an AlP.
Auch diese Botengänge sind ein Beleg dafür, dass die für den Transport von Diesel (Gasöl) erforderlichen Begleit- und Frachtpapiere von AlP bzw. im Auftrag durch weitere Beteiligte erstellt wurden.

Was die Erstellung der Scheinrechnungen betrifft, belasten sich diesbezüglich AlP und ThK anlässlich von Einvernahmen gegenseitig, ohne jedoch die Existenz von Scheinrechnungen in Abrede zu stellen. AlP belastet z.B. am 18. Jänner 2012 ThK, ThK hingegen AlP z.B. am 5. Dezember 2011.

Die Aktenlage zeigt jedoch, dass die Scheinrechnungen zum Großteil von AlP unter Mithilfe von MaS und weiterer Beteiligter im Büro in Adresse5 sowie mobil im Auftrag arbeitsteilig erstellt wurden.

Zu den Rechnungen ist im Bericht des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck festgehalten, dass sie sich im Aufbau und in der Gliederung sehr ähnlich sind. Auf den PC´s von SaS und HaS konnten Rechnungsformulare der G Kft. und der H HandelsgmbH sichergestellt werden.

HaS war in die Gestaltung von Rechnungsvordrucken der H HandelsgmbH eingebunden. Dies ergibt das überwachte Telefongespräch vom 23. November 2011.

SaS hat am 5. Dezember 2011 und am 23. Februar 2012 ausgesagt, ihr Vater HaS war der eigentliche Chef im Unternehmen. Sie selbst hatte mit Bestellungen nichts zu tun. Ihre Aufgabe hat sich auf die Vorbereitung der Buchhaltung und die Ausführung der vom Vater aufgetragenen Tätigkeiten beschränkt. Auch das Anwerben von Kunden, der Abschluss von Liefer- und Kaufverträgen war Aufgabe ihres Vaters.

Dies steht mit der Aussage des AlP am 18. Jänner 2012, HaS habe ihn, als er jemanden für einen Mineralölhandel und für die Abwicklung von Bankangelegenheiten suchte, angesprochen, im Einklang. Die betroffene Firma sei die Beschwerdeführerin gewesen, deren Geschäftsführerin, allerdings nur auf dem Papier, die Tochter des HaS.

AlH hat am 5. Dezember 2011 als Zeuge befragt ausgesagt, dass sich HaS ihm gegenüber als Geschäftsführer der Beschwerdeführerin vorgestellt hat.

HaS war nach Aussage des ThK u.a. am 29. Dezember 2011 und in der vierten Haftprüfungsverhandlung Haupttäter, Kopf und Organisator dieses "Geschäftsmodells".
Auch nach Aussage des AlP u.a. am 18. Jänner 2012 war HaS der Kopf und Organisator des Geschäftsmodells, ThK hingegen der zweite Mann.
Für JoK und VlB war - ausgehend von der Niederschrift vom 8. Februar 2012 bzw. vom 5. Dezember 2011 - ThK der Organisator und HaS der Geldgeber.
Für AlP war HaS der Kopf, ThK hingegen der zweite Mann (Niederschrift vom 18. Jänner 2012).

HaS selbst brachte dazu am 5. Dezember 2011 vor, von ThK und AlP hineingelegt worden zu sein. Sein Unternehmen habe Sicherheitsleistungen und Bankgarantien vorfinanziert. Er habe mit dem Geschäftsmodell nichts zu tun.

Bedenkt man jedoch die an die Beteiligten ausbezahlten Provisionen und die in überwachten e-Mails und SMS bzw. Telefongesprächen gebrauchten Spitznamen wie "Oberfuchs" für HaS oder "K2" für ThK, so wird klar, dass sowohl HaS als auch ThK sehr wohl eine führende Rolle gespielt haben.

Zum Faktenwissen bzw. zum Wissen des HaS um Unredlichkeiten und zur Rolle sowohl des HaS und damit auch der Beschwerdeführerin wird auf die Entgegnung auf die Ausführungen zum Sachverhalt im zweiten Vorbringen, vor allem auf die dort angeführten Inhalte von Protokollen zur Telefonüberwachung, auf die dort angeführten Inhalte von Protokollen zu überwachten SMS und auf die dort angeführten Inhalte von überwachten e-Mails, e-Mail-accounts und I-Phones verwiesen.

Dass die Beteiligten, darunter auch HaS, seit Juni 2011 wussten, dass eine Versteuerung des "Diesels" nicht stattfindet, dass Basisöl importiert und Diesel (Gasöl) verkauft wird und dass Abgaben hinterzogen werden, hat ThK anlässlich der ersten Haftverhandlung am 19. bzw. 20. Dezember 2012 ausgesagt. Jeder habe gewusst, wie das Geschäft abläuft, wo die Ware her kommt und dass eine Versteuerung der Ware durch die Lieferfirmen nicht erfolgte. Es sei allen klar gewesen, dass Olej Rust Cleaner als Diesel (Gasöl) verkauft wird.

Dazu, dass alle wussten, dass eine Versteuerung des Diesels nicht stattgefunden hat, ist an den Bericht des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck zu verweisen.

AlP war sich anlässlich seiner Aussage am 18. Jänner 2012 sicher, dass zumindest der Chef der Fahrer von der ganzen Sache wusste.

Am 16. Februar 2012 hat er ausgesagt, HaS habe zunächst Provisionen in Höhe von Euro 1.600 je Zug, später Euro 2.500 pro Zug erhalten. HaS habe natürlich genau gewusst, dass der Diesel ursprünglich von Polen kommt.

Dies zeigt auch das überwachte SMS vom 7. Juli 2011 des HaS an ThK mit dem Inhalt: "Iss leicht scho wieda nix mit`n Sprit. Die Polen nix geliefert oder was klemmt schon wieder weil du dich nicht meldest.“

HaS hat zur Versteuerung des Mineralöls durch die Lieferfirmen befragt am 5. November 2011 ausgesagt, ThK habe ihm versichert, dass die Mineralölsteuer bereits durch die Lieferfirmen entrichtet wurde, dass sämtliche Steuern bezahlt wurden.

Der Verkauf des Diesels war nach eigenen Angaben am 5. November 2011 Sache des HaS. Den Verkauf letztendlich durchgeführt hat die Beschwerdeführerin. Sie war die Verkäuferin der von der G Kft. und der H HandelsgmbH - basierend auf Scheinrechungen - zugekauften "Diesellieferungen".

Eingangsrechnungen bei der G Kft. und der H HandelsgmbH konnten nicht festgestellt werden. Dass liegt auch nahe, wenn die Namen beider nur für die Rechnungslegung an die Beschwerdeführerin benötigt und verwendet wurden. Die G Kft. wurde bereits gegründet von AlP übernommen und von diesem geführt. Dass die H HandelsgmbH auf Anraten des HaS von AlP gegründet wurde, hat ThK am 20. Dezember 2011 ausgesagt. Aus seiner Aussage vom 29. Dezember 2011 geht hervor, dass beide Firmen nur für die Rechnungslegung an die Beschwerdeführerin benötigt und verwendet wurden. Beide hat ThK als Scheinfirmen ohne irgendeine bestehende Firmenbuchhaltung beschrieben.

Dies erklärt auch, dass ein Zukauf der Ware vom BHKW C wohl nicht stattgefunden hat. Außerdem hat AlP dazu am 16. Februar 2012 auf gezielte Nachfrage, warum keine Anweisungen auf das Konto der G Kft. durchgeführt wurden, ausgesagt, dass der Name der Firmen nur für Rechnungen an die Beschwerdeführerin verwendet wurde. Es gibt keine Buchhaltung seiner Firmen G Kft. und H HandelsgmbH.

Inhalt der Rechnungen der Beschwerdeführerin - z.B. jener vom 29. Juni 2011 an die I HandelsgmbH oder jener vom 14. Juli 2011 an die LHG F - bzw. Inhalt weiterer Rechnungen, die in den Akten bei den Fallschilderungen einliegen, war der Verkauf von Diesel (Gasöl). Auch auf den Rechnungen hat sich die Beschwerdeführerin ihr Eigentum vorbehalten.

Der Oil Marketing Report (O.M.R.) ist eine Plattform, auf der man sich jeden Tag den Dieselpreis im Detail ansehen kann. Der Zugang ist nicht für jedermann möglich, sondern nur mit einem Benutzernamen und einem Kennwort. HaS hatte einen Internet-Activ-Abonnementvertrag und diesen ab 12. April 2011 um zwei Zusatzkennungen für SaS und ThK erweitert.

Die Preisfestsetzung auf Basis des O.M.R. war seinen Angaben am 29. Dezember 2011 zufolge, grundsätzlich Sache des ThK. Der von ihm jeweils ermittelte Preis dürfte mit HaS abgesprochen worden sein, wenn man den Inhalt der e-Mail vom 15. November 2011 bedenkt. Es ging dabei um den aktuellen Preis O.M.R. mit 1,0785. Beide sind sich einig, dass 1,03 zu billig ist, dass sie mit dem Preis hinauffahren müssen und dass ab morgen 1,065 ok ist.

Den finanziellen Geschäftsablauf und Bestellvorgang hat ThK niederschriftlich am 5. Dezember 2011 skizziert.  AlP hat diesen am 18. Jänner 2012 niederschriftlich bestätigt und detaillierter Stellung bezogen.
Beide haben übereinstimmend ausgeführt, dass Steuern wie Mineralölsteuer bzw. Umsatzsteuer hinterzogen wurden.

Für die Auszahlung der Provisionen befinden sich in den Akten zahlreiche Belege, beispielsweise die Auszahlungsanweisung vom 2. September 2011, wonach HaS für zehn Züge Euro 16.000 erhielt.
Dies deckt sich mit der Aussage des AlP vom 16. Februar 2012, wonach HaS zunächst Provisionen in Höhe von Euro 1.600 je Zug erhalten hat.
Im Grunde der Auszahlungsanweisung vom 27. September 2011 erhielt HaS in bar Euro 19.200, im Grunde jener vom 9. November 2011 erhielt "Oberfuchs" Euro 19.400.  
ThK hat am 9. Februar 2012 niederschriftlich ausgesagt, HaS habe Provisionen in Millionenhöhe erhalten. 
AlP hat am 16. Februar 2012 ausgesagt, dass er um die Höhe der Bezahlung der einzelnen Mitglieder der Gruppe wusste und über Anweisung von ThK die Kuverts mit den jeweiligen Bargeldbeträgen zur Verteilung durch Botengänge hergerichtet hat.

Dass der Gewinn aus diesem Geschäftsmodell als Differenzbetrag pro Tankzug zwischen dem für Olej Rust Cleaner an die B bezahlten Kaufpreis und jenem dafür als Diesel (Gasöl) an die Tankstellen verrechnetem Verkaufspreis einen von AlP genannten Betrag von rund Euro 8.000 je Tankzug ausgemacht haben kann, lässt sich bereits grob anhand der von der polnischen Zollverwaltung im Wege der Amtshilfe übersendeten Rechnungen der B über den Verkauf von Olej Rust Cleaner und der in den Fallbeispielen enthaltenen Rechnungen der Beschwerdeführerin an die I HandelsgmbH bzw. an die LHG F über den Verkauf von Diesel (Gasöl) belegen.

 

Die Rechtslage:

Unionsrechtslage:

Mineralöle mit der Bezeichnung Olej Rust Cleaner sind in die Unterposition 2710 1999 der Kombinierten Nomenklatur (KN) einzureihen.

Art. 1 Abs. 1 der Richtlinie 2008/118/EG (SystemRL):
(1) Diese Richtlinie legt ein allgemeines System für die Verbrauchsteuern fest, die mittelbar oder unmittelbar auf den Verbrauch folgender Waren (nachstehend "verbrauchsteuerpflichtige Waren" genannt) erhoben werden:
a) Energieerzeugnisse und elektrischer Strom gemäß der Richtlinie 2003/96/EG;
b) ...

Art. 2 Abs. 1 lit. b der Richtlinie 2003/96/EG (EnergieStRL):
Als Energieerzeugnisse im Sinne dieser Richtlinie gelten die Erzeugnisse der KN-Codes 2701, 2702 und 2704 bis 2715.

Art. 2 Abs. 3 EnergieStRL (auszugsweise):
Die in Abs. 1 genannten Erzeugnisse sind steuerbare Erzeugnisse. Neben den in Abs. 1 genannten steuerbaren Erzeugnissen sind alle zur Verwendung als Kraftstoff oder als Zusatz oder Verlängerungsmittel bestimmten oder als solche zum Verkauf angebotenen bzw. verwendeten Erzeugnisse zu dem für einen gleichwertigen Kraftstoff erhobenen Steuersatz zu besteuern.

Art. 2 Abs. 4 lit. b erster Anstrich EnergieStRL:
Diese Richtlinie gilt nicht für Energieerzeugnisse, die für andere Zwecke als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet werden.

Art. 20 EnergieStRL:
Die Kontroll- und Beförderungsbestimmungen der Richtlinie 92/12/EWG gelten ausschließlich für die nachstehend angeführten Energieerzeugnisse:
a) ...

EnergieStRL - Anhang I Tabelle A - Mindestbesteuerung für Kraftstoffe
In dieser Tabelle sind jene Kraftstoffe angeführt, für die EU-weit harmonisiert Mindeststeuersätze zu erheben sind.

Art. 47 Abs. 2 der SystemRL: 
Bezugnahmen auf die aufgehobenen Richtlinie gelten als Bezugnahmen auf die vorliegende Richtlinie.


Nationale Rechtslage zur Mineralölsteuer:

§ 1 Abs. 1 MinStG:
Mineralöl, das im Steuergebiet hergestellt oder in das Steuergebiet eingebracht wird, sowie Kraftstoffe und Heizstoffe, die im Steuergebiet verwendet werden, unterliegen einer Verbrauchsteuer (Mineralölsteuer).

§ 2 Abs. 1 Z 1 MinStG:
Mineralöle im Sinne dieses Bundesgesetzes sind die Waren
1) der Positionen 2705 bis 2712 und 2715 der Kombinierten Nomenklatur, ausgenommen Erdgas der Unterposition 2711 2100 der Kombinierten Nomenklatur.

§ 2 Abs. 2 MinStG:
Kraftstoffe im Sinne dieses Bundesgesetzes sind alle in Abs. 1 nicht angeführten Waren, die als Treibstoff oder als Zusatz oder Verlängerungsmittel von Treibstoffen dienen mit Ausnahme ...

§ 2 Abs. 8 MinStG:
Soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, finden die Mineralöl betreffenden Bestimmungen dieses Bundesgesetzes nur auf die unter Z 1 bis 6 angeführten Waren und diesen nach Abs. 9 gleichgestellten Waren Anwendung.
Auf anderes Mineralöl sind die Bestimmungen dieses Bundesgesetzes über Kraftstoffe und Heizstoffe anzuwenden.
Mineralöl im Sinne des ersten Satzes sind die Waren:
1) ...

§ 21 Abs. 1 Z 5 MinStG:
Soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, entsteht die Steuerschuld dadurch, dass ein Kraftstoff oder eine Heizstoff im Steuergebiet erstmals zur Verwendung als Treibstoff oder zum Verheizen abgegeben wird; durch die Verwendung nach dieser Abgabe und in jenen Fällen, in denen der Kraftstoff oder Heizstoff in einem Steuerlager zur Herstellung von Mineralöl einem solchen beigemischt wird, entsteht keine Steuerschuld.

§ 22 Abs. 1 Z 4 MinStG:
Steuerschuldner ist in den Fällen des § 21 Abs. 1 Z 5, wenn der Kraftstoff oder der Heizstoff im Rahmen eines Betriebes abgegeben wird, dessen Geschäftsleitung sich im Steuergebiet befindet, der Inhaber dieses Betriebes; ist dies nicht der Fall, der Verwender.

§ 3 Abs. 1 lit. 9 MinStG:
Andere als in den Z 1 bis 8 angeführten Mineralöle, einschließlich der Mineralöle, auf die gemäß § 2 Abs. 8 die Bestimmungen dieses Bundesgesetzes über Kraftstoffe und Heizstoffe anzuwenden sind, unterliegen denselben Steuersätzen wie jene Mineralöle, denen sie nach ihrer Beschaffenheit und ihrem Verwendungszweck am nächsten stehen.


Nationale Rechtslage im Sicherstellungsverfahren:

§ 232 BAO:
(1) Die Abgabenbehörde kann, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den die Abgabenvorschriften die Abgabepflicht knüpfen, selbst bevor die Abgabenschuld dem Ausmaß nach feststeht, bis zum Eintritt der Vollstreckbarkeit (§ 226) an den Abgabepflichtigen einen Sicherstellungsauftrag erlassen, um einer Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgabe zu begegnen. Der Abgabepflichtige kann durch Erlag eines von der Abgabenbehörde zu bestimmenden Betrages erwirken, dass Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Maßnahmen aufgehoben werden.
(2) Der Sicherstellungsauftrag (Abs. 1) hat zu enthalten:
a) die voraussichtliche Höhe der Abgabenschuld;
b) die Gründe, aus denen sich die Gefährdung oder Erschwerung der Einbringung der Abgabe ergibt;
c) den Vermerk, dass die Anordnung der Sicherstellung sofort in Vollzug gesetzt werden kann;
d) die Bestimmung des Betrages, durch dessen Hinterlegung der Abgabepflichtige erwirken kann, dass Maßnahmen zur Vollziehung des Sicherstellungsauftrages unterbleiben und bereits vollzogene Maßnahmen aufgehoben werden.
(3) ...


Für die Entscheidung über die Beschwerde maßgebende Bestimmungen der BAO: 

§ 21 Abs. 1 BAO:
Für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen ist in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend.

§ 279 Abs. 1 BAO:
Außer in den Fällen des § 278 hat das Verwaltungsgericht immer in der Sache selbst mit Erkenntnis zu entscheiden. Es ist berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung seine Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen.

Dazu ist im Allgemeinen anzumerken, dass es die Aufgabe jedes Verwaltungsgerichtes ist, in der Sache selbst zu entscheiden, das heißt, neuerlich und zwar so zu entscheiden, als ob die Sache erstmals nach den für diese geltenden materiellrechtlichen Bestimmungen unter Beachtung der Verfahrensgrundsätze behandelt würde (Reformation). Das Verwaltungsgericht ist demnach nicht nur berechtigt, sondern sogar verpflichtet, seine Entscheidung (gegenüber der Vorentscheidung) originär neu zu gestalten (z.B. VwGH 23.11.2004, 2001/15/0143).

§ 270 BAO:
Auf neue Tatsachen, Beweise und Anträge, die der Abgabenbehörde im Laufe des Beschwerdeverfahrens zur Kenntnis gelangen, ist von der Abgabenbehörde Bedacht zu nehmen, auch wenn dadurch das Beschwerdebegehren geändert oder ergänzt wird. Dies gilt sinngemäß für dem Verwaltungsgericht durch eine Partei oder sonst zur Kenntnis gelangte Umstände.

Auch im vorliegenden Beschwerdeverfahren, welches sich auf die Überprüfung der Frage zu beschränken hat, ob die im Zeitpunkt der Erlassung des erstinstanzlichen Sicherstellungsauftrages dafür erforderlichen Voraussetzungen gegeben waren oder nicht, besteht kein Neuerungsverbot. Neu hervorgekommene Tatsachen können daher in der Entscheidung verwertet werden.

 

Erwägungen

Die Vorbringen:

I) Vorbemerkung:

Alle Vorbringen wurden durch die Beschwerdeführerin und durch HaS uno actu eingebracht.


II) Ausführungen im Schriftsatz vom 26. März 2014 zur Unionsrechtslage und Rechtslage in Deutschland: 

Von der Beschwerdeführerin wird vorgebracht, sie scheide aus Rechtsgründen, konkret wegen Umsetzungsdefiziten als Schuldnerin der Mineralölsteuer aus, im Wesentlichen deswegen, weil
- Olej Rust Cleaner als Energieerzeugnis (Art. 2 Abs. 1 lit. b EnergieStRL) unter die SystemRL (Art. 1 Abs. 1 lit. a) falle;
- Olej Rust Cleaner - weil in Polen hergestellt - eine verbrauchsteuerpflichtige Ware sei (Art. 1 Abs. 1 erster Satz SystemRL);
- sich die Ware bereits in Deutschland im steuerrechtlich freien Verkehr befunden habe;
- sich die Steuerschuld für die Verbringung verbrauchsteuerpflichtiger Waren von Mitgliedstaat A (hier: Deutschland) nach Mitgliedstaat B (hier: Österreich) auf europäischer Ebene nach Art. 33 Abs. 1 und 3 der SystemRL bestimme;
- der Transfer dieser Richtlinienbestimmung in das nationale Recht unzureichend erfolgt sei, wenn Art. 33 Abs. 1 der SystemRL auf verbrauchsteuerpflichtige Waren abstelle, § 41 Abs. 1 MinStG hingegen nur für bestimmte Mineralöle, aus den Gründen des § 2 Abs. 8 MinStG demnach nicht für Heiz- und Kraftstoffe gelte;
- § 41 Abs. 1 MinStG solcherart ausscheide uns sich mangels Alternativen die Steuerschuld nach § 21 Abs.1 Z 5 MinStG von selbst ergebe;
- diese Norm zu ihren Gunsten wirke: Entweder ergebe sich aus ihr, dass sie doch nicht die Steuerschuldnerin sei. Oder die Bestimmung sei richtlinienkonform auszulegen bzw. habe wegen des Anwendungsvorranges von Unionsrecht unangewendet zu bleiben;
- legistische Umsetzungsdefizite nicht zu Lasten des Einzelnen gehen dürfen. Sie erfülle keines der Kriterien des Art. 33 Abs. 1 und Abs. 3 der SystemRL und scheide solcherart bereits auf europäischer Ebene als Steuerschuldnerin aus, komme dafür daher auch nach nationalem Recht nicht in Betracht.


III) Ausführungen im Schriftsatz vom 31. März 2014 zur Unionsrechtslage:

Von der Beschwerdeführerin wird neuerlich vorgebracht, sie scheide aus Rechtsgründen, konkret wegen Umsetzungsdefiziten als Schuldnerin der Mineralölsteuer aus, im Wesentlichen deswegen,
- weil es nicht den geringsten Hinweis gebe, der in Deutschland bereits im steuerfreien Verkehr befindliche Olej Rust Cleaner sei unter Steueraussetzung nach Österreich verbracht worden;
- Art. 33 Abs. 1 und Abs. 3 der SystemRL maßgeblich sei, sich an Mitgliedstaaten richte und in Österreich fehlerhaft umgesetzt worden sei.


IV) Ausführungen im Schriftsatz vom 26. März 2014 zur innerstaatlichen Rechtslage und Steuerschuldnerschaft der Beschwerdeführerin:

Von der Beschwerdeführerin wird vorgebracht, dass
- sich aus der Unanwendbarkeit des § 41 Abs. 1 MinStG mangels sonstiger passender Steuertatbestände de facto von selbst die Maßgeblichkeit des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG ergebe;
- dass in einem ersten Schritt diese Norm dann nach allgemeinen Kriterien auszulegen und zu handhaben sei. Führt die Auslegung zu dem Ergebnis, sie sei nicht Steuerschuldnerin (z.B. weil sie nicht abgegeben bzw. nicht erstmals abgegeben habe, keinen Kraftstoffbetrieb unterhalte), würde die Sache bereits aus nationaler Sicht ihr richtiges Ende finden, sodass es eines Rückgriffes auf Unionsrecht nicht mehr bedürfe;
- Unionsrecht erst ins Spiel käme, wenn die Beurteilung zur Steuerpflicht der Beschwerdeführerin führt. Dann jedoch sei § 21 Abs. 1 lit. 5 MinStG entweder richtlinienkonform auszulegen und solcherart dem Art. 33 der SystemRL anzupassen;
- in dem Fall - wovon auszugehen sei - eine richtlinienkonforme Auslegung des § 21 Abs. 1 lit. 5 MinStG scheitert, die Norm unangewendet zu bleiben habe, weil sie als Beschwerdeführerin national so zu stellen sei, wie nach Art. 33 der SystemRL, wonach sie als Steuerschuldnerin ausscheide.


V) Ausführungen im Schriftsatz vom 31. März 2014 zur innerstaatlichen Rechtslage und zur Steuerschuldnerschaft der Beschwerdeführerin:

Von der Beschwerdeführerin wird aus Rechtsgründen vorgebracht, dass
- als Folge einer fehlerhaften Umsetzung von Art. 33 der SystemRL der Inhalt des § 41 Abs. 1 MinStG richtlinienkonform auszulegen sei;
- sonst § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG nach unionsrechtlichen Anforderungen zu interpretieren sei;
- sie von Art. 33 SystemRL nicht erfasst werde, sie also bereits aus unionsrechtlicher Sicht als Steuerschuldnerin ausscheide und daher dafür auch aus nationalrechtlicher Sicht nicht in Betracht komme;
- sie keinen Kraftstoffbetrieb unterhalten habe;
- bei ihr einzelne Tatbestandsmerkmale des § 22 Abs. 1 Z 5 MinStG als maßgebliche nationale Rechtsvorschrift - die alle kumulativ erfüllt sein müssen - nicht erfüllt seien:
-- Olej Rust Cleaner des KN-Codes 2710 sei kein "Kraftstoff", sie habe dieses Tatbestandselement des § 22 Abs. 1 Z 5 MinStG damit schon aus diesem Grund nicht erfüllt;
-- Das Tatbestandselement "Steuergebiet" sei erfüllt;
-- Nicht erfüllt sei das Tatbestandselement "erstmals". Es unterliege nicht jede Abgabe von Kraftstoff zur Verwendung als Treibstoff der Mineralölsteuer, sondern nur die erste in Österreich. Die erstmalige Abgabe in Österreich setze voraus, dass die Ware entweder hier hergestellt oder aus dem Ausland bezogen wurde. Hingegen entstehe die Mineralölsteuerschuld beim Bezug von einem inländischen, von einem vom Inland aus agierenden Vormann bereits dort. Der Warenweg habe direkt vom Anwesen des JoK zu ihren Kunden geführt. Bei ihr sei keine einzige Eingangsrechnung des JoK sichergestellt worden, sodass sie ein weiteres mal als Steuerschuldnerin ausscheide;
-- Das Tatbestandselement "zur Verwendung als Treibstoff" sei nicht erfüllt, weil sie im Sinne des § 21 Abs. 6 MinStG Mineralöl oder Kraftstoff als Treibstoff werde selbst verwendet noch selbst einen solchen in den Tank eines Kraftfahrzeuges eingefüllt habe;
-- Das Tatbestandselement "abgeben" sei nicht erfüllt. Abgeben sei ein Begriff der Umgangssprache und in einem rechtlich-formalen Sinn als körperliche Weitergabe, Weitergabe etc. zu verstehen. Das Tatbestandselement setze Besitz, Gewahrsame, Obhut, unmittelbare Sachherrschaft am Gegenstand voraus. Sie sei in den Warenweg nicht eingebunden gewesen, habe solcherart die Ware weder in Empfang genommen noch jemals in Besitz gehabt.


VI) Ausführungen im Schriftsatz vom 31. März 2014 zum maßgebenden Sachverhalt:

Die Beschwerdeführerin äußert sich in diesem Vorbringen - ausgehend von einleitenden Bemerkungen - auch noch zu dem aus ihrer Sicht maßgeblichen Sachverhalt.

Ihren einleitenden Bemerkungen zufolge
- sei allgemein der rechtserhebliche Sachverhalt zu erheben, sei zu erheben, was war, sei Sachaufklärung stets Rekonstruktion eines fremden historischen Geschehens und es müsse unbewiesenes unberücksichtigt bleiben bzw. dass hier zwei divergierende Steuertatbestände eine Rolle spielen.
- stehe außer Frage, dass aufgelegter als hier eine Steuerschwindel nicht mehr sein könne, dass hinter ihrem Rücken ohne sie und HaS eine Party in einem Hotel im Großraum Salzburg stattgefunden habe. JoK sei bei dieser Party klar geworden, dass durch den Umschlag von Olej Rust Cleaner Steuern hinterzogen werden. Sie habe zu JoK aber keinerlei Beziehungen gehabt, weil ansonsten bei ihr Eingangsrechnungen desselben hätten vorgefunden werden müssen, ihre Rolle mangels bewiesener Tatumstände damit in sich zusammenbreche.

Als Eckpunkte des Sachverhaltes sieht die Beschwerdeführerin
1) eine polnisch-deutsche Vorgeschichte;
2) eine deutsch-österreichische Hauptgeschichte mit
- einem Warenweg von D direkt zu den Tankstellen in Österreich
und
- einem vom Warenweg abweichenden Fakturenweg.
Das direkt zu den Tankstellen gelieferte Mineralöl sei anfangs von der G Kft. und später von der H HandelsgmbH, zwei im Firmenbuch eingetragene und solcherart rechtlich existente Gesellschaften, gekauft worden. Deren Einbindung in den Fakturenweg habe dolose Gründe und konnte solcherart eine Inlandslieferung dargestellt werden. Für die beiden Hauptakteure ThK und AlP sei es oberstes Gebot gewesen, sie und HaS zu täuschen, da sie ansonsten ausgestiegen wären. Einen Nachweis des Verkaufes der Ware von JoK an die G Kft. und an die H HandelgmbH gebe es nicht. Zwischen JoK und ihr habe es keine Geschäftsbeziehungen gegeben. Ein Verkauf durch JoK an sie sei ausgeschlossen, weil bei ihr keine derartigen Rechnungen sichergestellt wurden. Die Ware hätten die G Kft. und die H HandelgmbH an sie weiter verkauft;
3) ihre Rolle. Sie sei die eines reinen Zwischenhändlers gewesen, der Ware vom Schreibtisch aus kauft und verkauft, ohne mit der Ware jeweils selbst in Berührung gekommen zu sein. Sie verfüge über keine Anlagen um Ware in Empfang zu nehmen und zu lagern. Sie und die Familie Sc hätten im gesamten Geschehen nur eine untergeordnete Rolle gespielt.

Die maßgeblichen Eckpunkte dafür würden für sie und für sich sprechen:
- Zu JoK habe weder ein Kontakt noch eine Geschäftsbeziehung bestanden.
- Das Gleiche gelte auch für die B.
- Die "Party" im Juni habe hinter ihrem Rücken stattgefunden, sodass alle anderen Beteiligten seit damals gewusst hätten, worum es dabei geht, während sie und HaS im falschen Glauben darüber belassen worden seien, die Mineralölsteuergebarung entspreche dem Gesetz.
- Ihre primäre wichtige und nützliche Aufgabe für die Hauptakteure habe darin bestanden, Abnehmer für die Ware zu finden und Kontakte dorthin zu pflegen. Für die Hauptakteuere habe zudem aber auch die Gefahr ihres Ausstieges bestanden.
- Sie habe die von der LGH F erhaltenen Gelder nach Abzug ihrer Marge ihren Vormännern weitergeleitet und solcherart auch die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer bezahlt, woraus zwingend abzuleiten sei, dass sie in die Malversationen zu keinem Zeitpunkt eingeweiht gewesen sei, bei sonstigem Risiko des Verlustes des Vorsteuerabzuges.
- Bei einem direkten Bezug von JoK wäre bei ihr ein sogenannter innergemeinschaftlicher Erwerb mit einem Vorsteuerabzug in gleicher Höhe gegenüber gestanden.

Bereits diese wenigen Fakten würden erkennen lassen, dass die Behauptung des Zollamtes St. Pölten Krems Wiener Neustadt, sie und HaS hätten maßgeblichen Einfluss auf die Verbringung der Ware nach Östereich gehabt und diese zudem kontrolliert, völlig aus der Luft gegriffen sei, ansonsten hätten sie aus eigenem gewusst, wann Ware angeliefert wird. Stattdessen hätten die slowenischen Kraftfahrer nicht eigens instruiert werden müssen.

Rechtsrichtigkeit habe auf Seiten des Zollamtes St. Pölten Krems Wiener Neustadt keine Hauptrolle gespielt, weshalb es hoch an der Zeit sei, dieses evidente Unrecht aus der Welt zu schaffen.


VII) Ausführungen im Eventualvorbringen vom 8. April 2014 unter dem Rubrum Rückblick:

Einleitend bemerkt die Beschwerdeführerin, in der Berufungsentscheidung hätten gravierende prozessuale Defizite dazu geführt, dass der unabhängige Finanzsenat Eckpunkte des zu beurteilenden Geschehens wegen nicht ordnungsgemäßer Ermittlungstätigkeit erst gar nicht zum Thema gemacht habe.
Die Folgen würden daher auf der Hand liegen, weil der Begriff der "Abgabe" im Sinne von § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG als körperliche Übergabe, als Besitzübertragung zu verstehen sei und sie objektiv gar nicht in der Lage gewesen wäre, Mineralöl in Empfang (und damit in Besitz) zu nehmen, zu lagern, und körperlich wieder abzugeben.

Danach beschreibt die Beschwerdeführerin auf mehreren Seiten den Zusammenhang zwischen Beweis und Gesetz, indem sie sich zunächst zum Wesen und zur Aufgabe eines Verfahrens äußert, danach dazu, dass auch in einem Sicherstellungsverfahren der Sachverhalt über Beweismittel als Träger von Informationen zu gewinnen sei um danach dazu - bezogen auf den Fall - ein erstes Fazit in der Form zu ziehen, der bisherige Umgang mit der Tat- und Rechtsfrage entspreche nicht dem Gesetz.

Der Bescheid des unabhängigen Finanzsenates sei - vom VwGH bestätigt - frei von Sachverhalt. Zentrale Aspekte seien nicht Gegenstand der Ermittlungstätigkeit gewesen und sei mit Beweisen einseitig umgegangen worden. Entlastungsbeweise wären als unerheblich abgetan worden. Es habe die Bewertung der Beweise nach ihrer Aussagekraft gefehlt, wenn dem Zollamt beispielsweise der Waren- und Fakturenweg und der Geldfluss bekannt gewesen sei und dennoch behauptet wurde, sie habe erstmals abgegeben, obwohl sie dazu mangels Infrastruktur gar nicht in der Lage sei.

Während das Zollamt auf den Warenbezug und den Bezieher, auf § 41 Abs. 1 MinStG, abgestellt habe, habe der unabhängige Finanzsenat die Maßgeblichkeit des § 21 Abs. 1 Z 5 leg. cit. und damit jene der erstmaligen Abgabe der Ware samt Person des Abgebenden betont.

Beide Rollen hätten sich in der Person der LHG F vereinigt, die sei aber frühzeitig aus dem Spiel genommen worden, Defizite, die nun zu Lasten des Bundefinanzgerichtes gingen.

Die Berufungsentscheidung habe beispielsweise die Auskunft im Eventualvorbringen näher genannte Fragen verweigert.

Rechtens hätte der unabhängige Finanzsenat den Weg der Kassation bestreiten müssen, weil die Erledigungen des Zollamtes mit sekundären, dh auf unrichtiger rechtlicher Beurteilung beruhenden Feststellungsmängeln behaftet seien.

Ungeachtet der Defizite habe der unabhängige Finanzsenat die Rechtsfrage, dies in Anbetracht ihrer Eingaben vom 26. März 2014 und vom 31. März 2014, grundlegend falsch gelöst, aufgrund derer die Sache mit einem Minimum an Aufwand hätte schon längst zu ihren Gunsten entschieden werden können.

Der nächste Teil des Eventualvorbringens erörtert den Weg vom Beweis zum Sachverhalt, befasst sich mit dem Einfluss des Beweises auf den Sachverhalt und dem Einfluss des Gesetzes auf die Sachaufklärung und Beweisführung, weil der mit Beweisen zu gewinnende Sachverhalt die Gesamtheit der Tatumstände, die benötigt werden, um die ins Auge gefasste Rechtsvorschrift anwenden zu können, bilde, was auch im Gegenstand gegolten hätte. Sachverhalt sei Ergebnis einer nach Möglichkeit aussagekräftigen weil geschlossenen Beweiskette, im Idealfall das Abbild der seinerzeitigen Vorgänge in der realen Welt, Zusammenhänge, die auch hier gegolten hätten. Diese Zusammenhänge habe der unabhängige Finanzsenat im Hinblick auf näher genannte entlastende Beweise außer Kraft gesetzt.

Auch dass die Beweismasse gering und einseitig gewesen sei, habe der VwGH anschaulich vor Augen geführt.

Der rechtserhebliche Sachverhalt wäre aufzubereiten gewesen, damit bereits frühzeitig feststeht, welche Bestimmung anzuwenden ist. Das hätte auch hier gegolten. In einigen Fällen sei das Gesetz fehlangewendet oder überhaupt kein Bezug zwischen Sachverhalt und Gesetz hergestellt worden, wie die Rechtsansicht, Olej Rust Cleaner des KN-Codes 2710 falle nicht unter die SystemRL, was auf die Sachaufklärung samt Beweisführung ausstrahle, weil es sich beim Olej Rust Cleaner um eine verbrauchsteuerpflichtige Ware handle. Deshalb wäre es entscheidend auf die deutsche Vorgeschichte, auf konkrete von der Beschwerdeführerin danach aufgelistete Fragen angekommen.

Dem Bescheid sei dazu Substanzielles nicht zu entnehmen. Die Kritik treffe das Zollamt, welches noch von einer Steuerpflicht nach § 41 Abs. 1 MinStG, der Überführung einer Ware aus dem freien Verkehr eines Mitgliedstaates, ausgegangen sei.

Maßgeblich sei der Weg der Ware, sie hingegen habe nur vom Schreibtisch aus disponiert, sodass auf sie das Tatbestandsmerkmal "Abgabe" nicht zutreffen könne, weil sie weder körperlich geliefert, noch tatsächlich abgegeben habe, wozu sie objektiv gar nicht in der Lage gewesen wäre.

Der unabhängige Finanzsenat habe zu ihren Lasten unsachlich differenziert, die G Kft., von der nur UID-Nummer und Name verwendet wurden, weil auch sie gegenüber der LHG F nur ihren Namen und ihre UID-Nummer verwendet habe.

Ein weiterer Teil des Eventualvorbringens hat auf der Basis ausgewählter prozessualer Einzelaspekte Anleitungen zur Beweisaufnahme und zur Beweiswürdigung mit jeweils Hinweisen auf den Ist-Zustand und Soll-Zustand zum Inhalt.

Schließlich wird noch vorgebracht, dass über ihren Einfluss auf die kriminellen Machenschaften der beiden Hauptakteuere spekuliert worden sei, dies angesichts der Party im November 2011. Es sei nicht mit der nötigen Eindeutigkeit festgestellt worden, wer im gesamten Gefüge welche Rolle gespielt habe und wer Steuerschuldner sei.

Es sei / seien zusammengefasst
- zentrale für sie (die Beschwerdeführerin und HaS) sprechende Aspekte erst gar nicht zum Gegenstand ordnungsgemäßer Ermittlungen gemacht worden,
- Entlastungsmaterial frühzeitig mehr oder minder negiert worden und
- habe die abschließende Bewertung des gesamten Verfahrensstoffes am Thema vorbeigeführt; genau zu jenen Tatumständen, auf die es entscheidend angekommen wäre, sei dem Bescheid nichts zu entnehmen.

Es könne aber für das weitere Verfahren Entwarnung gegeben werden, auch wenn Sachverhalt und Beweisführung weiterhin das Um und Auf bleiben werden, weil sich die Anforderungen an sie bei strukturiertem Vorgehen auf eine Minimum reduzieren ließen.

Dass eine geschlossene Sachverhaltsdarstellung fehle, habe der VwGH aufgegriffen.

Auseinandersetzungen mit inneren Widersprüchen der behobenen Entscheidung und mit Scheinbegründungen schließen das Eventualvorbringen zum Rubrum Rückblick ab.

Dem Zollamt sei der Warenweg bereits am 5. Dezember 2011 aus der Mitteilung des Zollfahndungsamtes München vom 23. August 2011 bekannt gewesen. Sie sei in den Warenweg nicht eingebunden gewesen. Der Warenweg sei mehrfach als maßgeblich betont worden. Sie habe die Ware weder körperlich in Empfang genommen, noch körperlich weiter gegeben.
Trotzdem sei in der behobenen Erledigung die Rede davon, sie habe abgegeben.

Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates sei der steuerfreie Olej Rust Cleaner in Polen steuerpflichtig gewesen und in Deutschland und in Österreich besteuert worden. So habe man sich Harmonisierung auf europäischer Ebene vorzustellen. Richtig sei vielmehr, dass die Ware der SystemRL unterliege und deshalb (eine Steuer) nur nach den dort vorgesehen Kriterien den dort vorgesehenen Personen vorgeschrieben werden dürfe.

Zuletzt meint die Beschwerdeführerin, im aufhebenden Erkenntnis des VwGH vom 28. Februar 2014 habe der VwGH gravierende Defizite im Tatsachenbereich konstatiert, weswegen ihm eine nachprüfende Kontrolle nicht möglich sei, weil die Schilderung der tatsächlichen Abwicklung, des Weges der Ware, ihrer konkrete Tätigkeit gefehlt hätten.
Dem Bescheid könne nicht entnommen werden, von welchem Geschehen der unabhängige Finanzsenat ausgegangen sei, konkret davon,
- wann, wo, wie durch wen die Ware in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden sei,
- an wen JoK den Olej Rust Cleaner verkauft (fakturiert) und von wem sie die Ware bezogen habe,
- wer in diesem Gefüge welche Rolle gespielt habe.


VIII) Ausführungen im Eventualvorbringen vom 8. April 2014 unter dem Rubrum beteiligte Personen und Gesellschaften:

Es handelt sich hier nach den Ausführungen der Beschwerdeführerin um insbesondere sachverhaltsbezogene Anmerkungen in der Chronologie des Waren- und Fakturenweges, die sie als zweckmäßig und sinnvoll erachtet. Ihre Ausführungen werden hier mit dem Versuch, deren Inhalt abzubilden, gerafft wiedergegeben.

1) B:
Bereits aus der Mitteilung des Zollfahndungsamtes München vom 23. August 2011 ergebe sich, dass die Ware Olej Rust Cleaner bei der B ihren Ausgang genommen hat.
Die Ware sei ein gestreckter bzw. gepanschter Diesel.
Weil die Ware unter den KN-Code 2710 einzureihen sei, sei sie ein Energieerzeugnis und verbrauchsteuerpflichtig.
Zur B habe keine wie auch immer geartete Geschäftsbeziehung bestanden.
Die Ware sei mittels polnischer Frächter unter Steueraussetzung nach D verbracht worden, weshalb sich die mehrfach aufgestellte Behauptung, dieser Olej Rust Cleaner unterliege nicht der SystemRL, ein weiteres Mal als unzutreffend erweise.

2) JoK:
Das Landgericht München II habe in seinem Strafurteil vom 2. Juli 2013 JoK verurteilt und seine Rolle herausgearbeitet. Demnach habe JoK seinen Betrieb, seinen Namen bzw. den seines Betriebes und sein Bankkonto zur Verfügung gestellt, damit ThK und AlP u.a. dem österreichischen Fiskus Schaden hatten zufügen können.
Warentechnisch sei seine Aufgabe eine reine Zwischenlagerung gewesen.
JoK selbst habe keine operativen Entscheidungen getroffen, sondern nur ermöglicht, dass ThK und AlP frei schalten und walten konnten.

3) E:
Dieser slowenische Frächter habe den Olej Rust Cleaner am Betriebsgelände des JoK aufgenommen und diretissima zur LHG F verbracht und dort abgeliefert.
Sie habe zu keiner Zeit Geschäftsbeziehungen zu diesem Betrieb unterhalten.
Sie kenne die E erst aus dem Fall.
Sie habe über die Ware als Zwischenhändler disponiert, das Eigentum daran über Fax, Anruf oder e-Mail erworben und es auf gleiche Weise an Kunden übertragen.

4) ThK:
Er sei in jeder Hinsicht Kopf der Malversationen gewesen. Dies komme im Strafurteil des LG München II klar zum Ausdruck. Die Beschwerdführerin stützt sich diesbezüglich auf vier Passagen im erwähnten Urteil, wonach
- in der Gruppierung die maßgeblichen Entscheidungen ThK getroffen habe;
- er die im Einzelfall notwendigen Anweisungen gegeben habe, welche die Beteiligten befolgten;
- AlP und ThK mehrfach versichert hätten, dass alle Steuern gezahlt würden;
- ihm (JoK) auf einer Party im Juni 2011 ThK erzählt habe, das gesamte Vorgehen diene dazu, Steuern zu hinterziehen und AlP erhalte 80% des aus diesen Taten resultierenden Profits;
- ihm (AlP) zu einem späteren Zeitpunkt ThK die Durchführung von Dieseltranporten vorgeschlagen habe;
- er (AlP) über ThK den JoK kennengelernt habe,
- ThK seine Tätigkeit darauf beschränkt habe, aus dem Hintergrund entsprechende Anweisungen an AlP zu erteilen.
ThK - so die Beschwerdeführerin weiter - habe im Hintergrund die Fäden gezogen, bestimmt wo es lang geht und selbst dem AlP, seiner rechten Hand, Anweisungen erteilt.
Damit erweise sich die Behauptung des Zollamtes St. Pölten Krems Wiener Neustadt, sie hätten entscheidenden Einfluss auf die Verbringung der Ware nach Österreich gehabt, als eine evident akten-, tatsachen- und wahrheitswidrige Spekulation ohne schlüssigen Beweis.

5) G Kft.:
Die inländische Niederlassung der ungarischen GmbH sei im Firmenbuch eingetragen und solcherart rechtlich existent im Einflussbereich des ThK gestanden.
Als Vehikel sei sie Puffer zwischen JoK und ihr gewesen, weil bei direktem Kontakt bzw. einem Zukauf von ihm das Geschäft deswegen, weil zutage getreten wäre, dass eine Verbrauchsteuer noch nicht entrichtet wurde und so wegen eines zu hohen Einstandspreises - dies verstehe sich für jeden bei klarem Verstand von selbst - geplatzt wäre.
Schon deswegen seien Scheingeschäfte, weil die G Kft. eine bestimmten Zweck zu erfüllen hatte, auszuschließen.
Die G Kft. sei das inländische Vehikel gewesen, um Inlandslieferungen darstellend Steuerschwindel maximieren zu können, weil ihr dadurch Rechnungen mit österreichischer Umsatzsteuer gelegt werden mussten. Bei einem Direktbezug von JoK wären steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen vorgelegen, sodass sich solcherart die Umsatzsteuer bei ihr nur in den Umsatzsteuervoranmeldungen abgespielt hätte.
Genau aus diesen Gründen habe die Party vom Juni 2011 ohne sie stattgefunden. Auch sie seien getäuscht, betrogen, ja geradezu mißbraucht worden und solcherart selbst Opfer und nicht Täter.
Außerdem habe der Fiskus der G Kft. anstandslos eine UID-Nummer erteilt, womit deren rechtlich grundlegend verfehlte Bewertung als Scheinfirma ein weiteres Mal vom Tisch sei.
Die mehrfach eingeholten UID-Auskünfte hätten das Vehikel als steuerlich "sauber" ausgewiesen.

6) AlP:
Für ihn gelte das eben zu ThK Gesagte sinngemäß und mit der Maßgabe, dass dieser - als "Nummer 1" - die Fäden vornehmlich vom Hintergrund aus gezogen habe, während AlP - die "Nummer 2", nach außen hin in Erscheinung getreten und solcherart derjenige gewesen sei, der die operative Seite bewerkstelligt habe.

7) H Handels GmbH:
Für sie gelte das zur G Kft. Gesagte sinngemäß.

8) Die Beschwerdeführerin:
Sie als im Firmenbuch eingetragene Familien-GmbH mit Sitz und Geschäftsleitung in Adresse3 habe den Mineralölhandel als Zwischenhändler in einem Büro samt Schreibtisch mit Fax, Telefon und Aktenschränken im Einfamilienhaus abgewickelt. Ihre Rolle sei die eines reinen Zwischenhändlers gewesen, der über keinerlei eigene oder angemietete Erdtanks verfügt, sohin operativ nicht in der Lage gewesen wäre, Ware in Empfang zu nehmen, zu lagern und sodann wieder körperlich abzugeben.

9) SaS:
War und ist rechtliche Geschäftsführerin der Beschwerdeführerin.

10) HaS:
Er als Alleingesellschafter sei die treibende Kraft gewesen, deswegen aber noch lange nicht ihr rechtlicher oder faktischer Geschäftsführer. Ersteres ergebe sich aus dem Firmenbuch, Letzteres sei ebenso unbewiesen wie unbeweisbar.
Die Annahme faktischer Geschäftsführung sei Ergebnis einer rechtlichen Bewertung von Tatsachen.
Ausgehend von einem aussagekräftigen Strafurteil des Bayrischen OLG vom 5. Februar 1997 könne von faktischer Geschäftsführung ausgegangen werden, wenn mindesten sechs von dort acht namentlich genannten Kriterien erfüllt seien.
Es gehe bei dieser Frage konkret darum, wer nun tatsächlich die Geschicke der Beschwerdeführerin gelenkt habe.
Unproblematisch seien solche Fälle, bei denen der faktische Geschäftsführer alleine agiert habe, während der im Firmenbuch eingetragene Geschäftsführer nur auf dem Papier bestanden habe, ohne sich in das Geschäft einzumischen. Weniger eindeutig seien solche Fälle, bei denen die Agenden zwischen dem rechtlichen und faktischen Geschäftsführer aufgeteilt wurden.
Bezogen auf den Fall fehle das für eine solche rechtliche Bewertung notwendige Tatsachensubstrat. Daran werde sich auch in Hinkunft nichts ändern, weil von den acht klassischen Merkmalen bei einer reinen Familien-GmbH die ersten drei Kriterien fehlen, das drittletzte Kriterium (Gehaltshöhe) praktisch ausscheide und das letzte (Buchführung und Steuerwesen) auf die rechtliche Geschäftsführerin entfallen sei, sodass lediglich zwei Merkmale verbleiben.
Dies habe, wenn HaS als faktischer Geschäftsführer ausscheide, zur Konsequenz, dass das von dieser ihm unterstellten Rolle abgeleitete Gefährdungmoment im Sinne von § 232 Abs. 1 BAO nicht mehr aufrecht zu erhalten sei.
Dies gelte auch umgekehrt, weshalb HaS - weil doch kein faktischer Geschäftsführer - außerhalb seiner Rolle als Alleingesellschafter mit der Beschwerdeführerin nicht in Verbindung gebracht werden dürfe.

11) LHG F:
Bei ihr hat der Warenweg geendet. Das Mineralöl wurde zu ihr direkt vom Anwesen des JoK geliefert. Sie habe die Ware großteils an ihrer Tankstelle in J an Endkunden abgegeben. Trotzdem habe sie im bisherigen Steuerverfahren keine Rolle gespielt, dies weil sie das Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt frühzeitig aus freien Stücken aus dem Spiel genommen habe. Einseitiger könne eine Behörde nicht agieren.
Damals hätten die auf Seiten des Zollamtes handelnden Organe den ihnen erst im Vormonat zugetragenen Sachverhalt in Details und Hintergründen noch nicht gekannt und sie als unmittelbaren Täter trotzdem aus dem Spiel genommen, was mit Sachlichkeit nicht zu erklären sei. Stattdessen sei sie als eine Außenstehende zum Bezieher (§ 41 Abs. 1 MinStG) und solcherart zum Steuerschuldner bzw. unmittelbaren Täter erklärt worden.
Die Berufungsvorentscheidung lasse keine zweite Meinung zu, wenn es dort heißt, "Der Umstand, dass HaS das Mineralöl nicht selbst in Empfang nahm, ändert nichts daran, dass die Verfügungsmacht und Kontrolle über den eingebrachten Kraftstoff auch Herrn Sc oblag," eine Fiktion, eine reine Scheinbegründung.
Den Organen der LHG F sei ohne gesetzliche Grundlage als gesetzlose Dauerlösung ein Persilschein in Form guten Glaubens ausgestellt worden.
Eine Querverprobung hätte erbracht, dass § 41 Abs. 1 MinStG generell auch der LHG F gegenüber anwendbar sei. Wegen der gesetzlichen Dauerlösung könne jedoch die Steuerschuld nicht auf diese Norm gestützt werden, obwohl die Genossenschaft Bezieher und alleiniger Besitzer gewesen sei.
Dass sie auch den Tatbestand des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG verwirklicht haben kann, wäre wohl zu bejahen. Die Ware sei vom Betriebsgelände des JoK direkt zu ihr geliefert und dort abgeliefert worden. Sie sei die erste in Österreich, die den Olej Rust Cleaner in Empfang genommen, in Besitz gehabt und an der eigenen Tankstelle (zumindest großteils) körperlich abgegeben habe.


IX) Ausführungen im Eventualvorbringen vom 8. April 2014 unter dem Rubrum Bemerkungen zu § 232 BAO:

1) Vorbemerkungen:

Das Vorbringen wurden durch die Beschwerdeführerin und durch HaS uno actu eingebracht. Es werden hier zusammenfassend nur jene Ausführungen im Eventualvorbringen wiedergegeben, welche die Beschwerdeführerin betreffen.

2) Rechtslage:

Die Beschwerdeführerin gibt zunächst Überschrift und Wortlaut der für den Gegenstand geltenden Fassung des § 232 Abs. 1 wieder. Abs. 2 leg. cit. könne außer Betracht bleiben, weil er keine Rolle spiele.

Sicherstellungsaufträge seien Grundlage für das finanzbehördliche und gerichtliche Sicherstellungsverfahren. Sie sollen dem Fiskus wegen drohender Gefährdung bereits frühzeitig ein wirksames Pfandrecht verschaffen, wenn zu befürchten ist, dass der erst (zuweilen viel) später fällig werdende Steueranspruch sonst nicht mehr oder nur mehr erschwert realisiert werden kann.

Sicherstellungsaufträge setzen voraus, dass der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft.
Ist bereits zweifelhaft, ob diese Grundvoraussetzung überhaupt erfüllt ist, so hänge der Sicherstellungsauftrag völlig in der Luft. Das habe der unabhängige Finanzsenat bisher völlig anders gesehen, was nur mit einem Rechtsirrtum zu erklären sei.

Der Abgabenanspruch knüpfe an die Tatbestandsverwirklichung an. Dies erfordere menschliches Zutun, weil eine Steuerschuld einer Person oder Gesellschaft gegenüber entstehe. Dies habe der VwGH aufgezeigt. Wäre der unabhängige Finanzsenat im Recht gewesen, hätte sich der VwGH mit dem lapidaren Satz begnügen können, ja müssen, der Anspruch auf Mineralölsteuer sei dem Grunde nach - wem auch immer gegenüber - entstanden. Stattdessen habe er sich nur damit beschäftigt, Rechtsanwendungsfehler zur behaupteten Steuerschuld der Beschwerdeführerin aufzuzeigen.

Sicherstellungsaufträge setzen weiters eine Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung der betreffenden Abgaben - hier Mineralölsteuer - voraus. Dieses Kriterium sei nur dann erfüllt, wenn aus der wirtschaftlichen Lage und den sonstigen Umständen des Einzelfalles geschlossen werden könne (oder müsse), dass der Zahlungseingang nur bei raschem Zugriff der Behörde gesichert erscheint.

Solche Umstände würden nach der Judikatur vor allem bei einem drohenden Insolvenzverfahren, bei Exekutionsführung von dritter Seite, bei Auswanderungsabsicht, bei Vermögensverschleppung, bei Vermögensverschiebungen ins Ausland und/oder an Verwandte und bei dringendem Verdacht einer Abgabenhinterziehung vorliegen.

Eine abstrakte Möglichkeit von Vermögensverminderung genüge nicht. Darum setze die Annahme der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung konkrete Tatsachenfeststellungen voraus, vage Annahmen oder bloße Vermutungen würden nicht genügen. Das habe mit der objektiven Beweislast zu tun, die beim Zollamt liege.

Bezogen auf den Fall stehe dieser Nachweis noch immer aus. Das habe mehrere Gründe, deren gemeinsamer Nenner darin bestehe, dass auch hier Sachaufklärung in der Aneinanderreihung von Annahmen, Mutmaßungen, Spekulationen ohne schlüssigen Beweis bestehe. Signifikant dafür seien die Annahmen, die auf ein Telefonat dritter Personen, ohne jede Prüfung des Wahrheitsgehaltes, sie würden die Beschwerdeführerin in Konkurs schicken, die trotz amtlich verordneten Umsatzrückganges auf null noch immer bestehe. Wenig später sei die Rede davon, dass man jene Gelder, die in Wirklichkeit in die Brieftasche des AlP geflossen seien, bei ihnen nicht gefunden habe.

Die Beschwerdeführerin werde als Primärschuldnerin angesehen, sodass gemäß § 232 Abs. 1 BAO zwei Voraussetzungen erfüllt sein müssen, namentlich
- das Entstehen des Abgabenanspruches ihr gegenüber und
- das Vorliegen eines Gefährdungsmomentes.

Sie komme aus Gründen des Unionsrechtes und des nationalen Rechtes als Steuerschuldnerin aber nicht in Betracht.

Es bestehe auch kein Gefährdungsmoment. Das Finanzstrafverfahren gegen ihre Geschäftsführerin sei eingestellt worden. HaS sei aus den bereits dargelegten Gründen weder ihr faktischer Geschäftsführer noch ihr steuerlich Wahrnehmender gewesen, die gegenteilige Ansicht sei Spekulation. Die behaupteten Gefährdungshandlungen würden sich angesichts der Party selbst aus dem Spiel nehmen. Obwohl sie ausgesperrt gewesen seien, dieses Wissen nicht haben konnten, sollen sie die treibenden Kräfte gewesen sein.


X) Ausführungen im Eventualvorbringen vom 8. April 2014 unter dem Rubrum Zusammenfassung:

Unter diesem Rubrum wird von der Beschwerdeführerin in insgesamt zwölf Punkten ein Fazit aus den bisherigen Vorbringen gezogen.


XI) Ausführungen zum Vorbringen vom 14. April 2014:

In diesem Vorbringen erklären die Beschwerdeführerin und HaS, dass aus der Sicht des aufhebenden VwGH-Erkenntnisses nicht einmal feststehe, welche Rolle die Beschwerdeführerin gespielt habe bzw. wer die E mit den Transporten der Ware vom Betriebsgelände des JoK zur LHG F beauftragt habe. Dem zitierten Bescheid sei nicht zu entnehmen, welche Verbindung zwischen der Beschwerdeführerin und den slowenischen LKW bestünde.
Die Beschwerdeführerin und HaS hätten keinen wie auch immer gearteten Einfluss auf die Verbringung des Olej Rust Cleaner nach Österreich gehabt.

 

Die Entgegnungen auf die Vorbringen:

I) Entgegnung auf die Ausführungen in den Vorbringen zur Unionsrechtslage und zur Rechtslage in Deutschland:

Die SystemRL legt ein allgemeines System für die Verbrauchsteuern fest, die mittelbar oder unmittelbar auf den Verbrauch verbrauchsteuerpflichtiger Waren, u.a. Energieerzeugnisse gemäß der EnergieStRL, erhoben werden. Als Energieerzeugnisse im Sinne dieser Richtlinie gelten gemäß Art. 1 Abs. 1 lit. b Energieerzeugnisse gemäß der EnergieStRL.

Als Energieerzeugnisse im Sinne der EnergieStRL gelten gemäß Art. 2 lit. b auch die Erzeugnisse der KN-Codes 2710.
Damit sind Waren mit der Unterposition 2710 1999 der KN per Definitionem Energieerzeugnisse der SystemRL.
Nichts anderes ist im Steuerbescheid des Hauptzollamtes Augsburg festgehalten.

Die EnergieStRL gilt jedoch gemäß Art. 2 Abs. 4 lit. b der EnergieStRL nicht für Energieerzeugnisse, die für andere Zwecke als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet werden.
Waren der Unterposition 2710 1999 der KN werden grundsätzlich nicht als Heiz- oder Kraftstoff verwendet. Erzeugnisse der Unterposition 2710 1999 der KN werden im Bergbau als Flotationsmittel oder auch als Emulsionsmittel eingesetzt. Sie finden unter der Bezeichnung Schmierstoff/Schalungsöl auch in der Baubranche Anwendung.

Die Kontroll- und Beförderungsbestimmungen der SystemRL gelten gemäß Art. 20 Abs. 1 der EnergieStRL ausschließlich für die dort taxativ aufgeführten Energieerzeugnisse.
Waren der Unterposition 2710 1999 der KN sind dort nicht aufgeführt.

Im Anhang I - Tabelle A - der EnergieStRL sind harmonisierte Mindeststeuersätze für bestimmte Kraftstoffe angeführt. Waren der Unterposition 2710 1999 der KN sind dort nicht mit einem Steuersatz erfasst. Für Waren der Unterposition 2710 1999 der KN sind unionsrechtlich also weder harmonisierte Mindeststeuersätze noch harmonisierte Nullsteuersätze festgelegt.

Es ist wichtig und daher zu bedenken, dass das MinStG bei der Umschreibung des Begriffes "Kraftstoffe" ausgehend von der Terminologie des MinStG 1981 dabei von Waren ausgeht, die nicht als Mineralöle angeführt sind und als Treibstoff dienen. 
Die EG-Richtlinien hingegen verwenden den Begriff "Kraftstoffe" auch für Mineralöle, die für motorische Zwecke verwendet werden (vgl. dazu die Ausführungen im Kommentar zu den Verbrauchsteuern auf Mineralöl vom Mag. Helmut Schamp, Teil D Kommentierung, S 12).

Im zweiten Erwägungsgrund der SystemRL ist festgehalten, dass, um das reibungslose Funktionieren des Binnenmarktes zu gewährleisten, die Voraussetzungen für die Erhebung von Verbrauchsteuern auf Waren, die der Richlinie 92/12/EWG unterliegen (nachstehend "verbrauchsteuerpflichtige Waren" genannt), harmonisiert bleiben müssen.

Schmieröle, die nicht als Kraft- oder Heizstoff verwendet werden, werden zwar von der Definition des Begriffes "Energieerzeugnisse" im Sinne von Art. 2 Abs. 1 lit. b der EnergieStRL erfasst, sind aber gemäß Art. 2 Abs. 4 lit. b erster Gedankenstrich dieser Richtlinie von deren Geltungsbereich ausdrücklich ausgenommen und fallen daher nicht unter die Regelung der harmonisierten Verbrauchsteuer (EuGH 5.7.2007, C-145/06 und C-146/06, Rz 35 und Rz 43).

Genauer gesagt und auf den Gegenstand umgelegt unterliegen Erzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 nach Art. 2 Abs. 2 lit. a in Verbindung mit Abs. 4 lit. b und Art. 20 der EnergieStRL nicht den Kontroll- und Beförderungsbestimmungen der SystemRL. Damit unterliegen sie weder den Bestimmungen des Kapitels IV der SystemRL, das die "Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren unter Steueraussetzung" regelt, noch den Regelungen des Kapitels V der SystemRL, das die "Beförderung und Besteuerung verbrauchsteuerpflichtiger Waren nach der Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr" regelt.

Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass Erzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 zwar von der Definition des Begriffes "Energieerzeugnisse" der EnergieStRL erfasst werden, die EnergieStRL aber ausdrücklich nicht für die Energieerzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 gilt und Energieerzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 ausdrücklich auch nicht Gegenstand der Beförderungsbestimmungen der SystemRL sind. Art. 33 der SystemRL ist Teil der Regelungen des Kapitels V der SystemRL, das die Beförderung und Besteuerung verbrauchsteuerpflichtiger Waren nach der Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr regelt.

Die Überlegungen der Beschwerdeführerin im Hinblick auf Art. 33 der SystemRL, dieser sei national unausreichend umgesetzt, im Gegenstande maßgebend und dass die Beschwerdeführerin deswegen und in der weiteren Folge auch nach nationalem Recht nicht Steuerschuldnerin sein könne, sind damit nicht verfahrensrelevant.

Olej Rust Cleaner als Energieerzeugnis des KN-Codes 2710 1999 per se ist keine verbrauchsteuerpflichtige Ware, wird demnach auch nicht unter Steueraussetzung befördert, ist Ware des steuerfreien Verkehrs und kann damit nicht in den freien Verkehr übergeführt werden. Erzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 werden durch die EnergieStRL - wie oben dargestellt - unionsrechtlich keiner Verbrauchsteuer unterworfen.

Selbst wenn Erzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 Gegenstand der SystemRL wären, wäre dann noch zu beachten, dass Art. 33 Abs. 1 der SystemRL voraussetzt, dass einer Verbrauchsteuer "verbrauchsteuerpflichtige Waren", die in einem Mitgliedstaat bereits "in den steuerrechtlich freien Verkehr übergeführt worden sind", unterliegen.

Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin wurden die Energieerzeugnisse in Deutschland bei JoK nicht besteuert, weil sie dort in den steuerrechtlich freien Verkehr übergeführt wurden, sondern deshalb, weil sie dort als Kraftstoff an die E zur Beförderung an einen Empfänger außerhalb des Steuergebietes übergeben wurden.

Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin wurde das Mineralöl von Polen nach Deutschland nicht - wie von ihr dargestellt - unter Steueraussetzung befördert. Es erfolgte lediglich eine Überwachung der dortigen nationalen Steuer, und zwar zu Unrecht mit BVD. Mitgliedstaaten (z.B. Polen oder Italien), die Energieerzeugnisse (Mineralöle), die nicht als Kraftstoff oder Heizstoff verwendet werden, besteuern, müssen ihre Befugnisse auf diesem Gebiet unter Wahrung des Gemeinschaftsrechtes ausüben (EuGH 5.7.2007, C-145/06 und C-146/06, Rz 41 und Rz 42).

Im Interesse der Rechtssicherheit ist noch darauf hinzuweisen, dass der leichten Nachprüfbarkeit halber das entscheidende Kriterium für die Einreihung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen ist, wie sie im Wortlaut der betreffenden Positionen festgelegt sind (EuGH 28.4.1999, Rechtssache C-405/97).

II) Entgegnung auf den Inhalt der Vorbringen zur innerstaatlichen Rechtslage und zur Steuerschuldnerschaft der Beschwerdeführerin:

Zunächst ist auf die Entgegnung auf die Vorbringen zur Unionsrechtslage und zur Rechtslage in Deutschland zu verweisen, wonach Erzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 zwar von der Definition des Begriffes "Energieerzeugnisse" der EnergieStRL erfasst werden, die EnergieStRL aber nicht für die Energieerzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 gilt und dass sie als Energieerzeugnisse auch nicht Gegenstand der Beförderungsbestimmungen der SystemRL sind bzw. dass Olej Rust Cleaner als Erzeugnisse des KN-Codes 2710 1999 per se - sich ergebend aus der EnergieStRL - keine verbrauchsteuerpflichtige Ware ist.

Wird - vereinfacht ausgedrückt - Diesel auf 350 Grad erhitzt, so verdampfen mindestens 85 Volumsprozent. Wird hingegen ein Mineralöl der Unterposition 2710 1999 der KN auf 350 Grad erhitzt, so verdampfen weniger als 85 Volumsprozent. Im Grenzbereich kann ein Mineralöl der Unterposition 2710 1999 der KN somit ohne größere Probleme als Dieselersatz Verwendung finden.

Mineralöl, das im Steuergebiet hergestellt oder in das Steuergebiet eingebracht wird, sowie Kraftstoffe und Heizstoffe, die im Steuergebiet verwendet werden, unterliegen gemäß § 1 Abs. MinStG der Mineralölsteuer.

Mineralöle im Sinne des MinStG sind gemäß § 2 Abs. 1 MinStG auch Waren der Positionen 2710 der KN. Damit sind auch Waren der Unterposition 2710 1999 der KN vom Mineralölbegriff umfasst.
Olej Rust Cleaner ist damit aus der Sicht des MinStG ein Mineralöl und keine Kraftstoff.

Gemäß § 2 Abs. 8 MinStG finden, soweit im MinStG nicht anderes bestimmt ist, die Mineralöle betreffenden Bestimmungen dieses Bundesgesetzes nur auf die unter Z 1 bis 6 angeführten Waren und diesen nach Abs. 9 gleichgestellten Waren Anwendung. 
Die Mineralöle betreffenden Bestimmungen sind also nur auf "Mineralöle im engeren Sinn" anzuwenden.

Diesel (Gasöl) ist in § 2 Abs. 8 Z 2 mit den Unterpositionen 2710 1941 bis 2710 1949 erfasst, ist demnach ein Mineralöl im engeren Sinn.

Mineralöle der Unterposition 2710 1999 der KN hingegen werden in § 2 Abs. 8 Z 1 bis Z 6 nicht angeführt, sind damit nicht Mineralöle im engeren Sinn, sondern "anderes Mineralöl".

Auf anders Mineralöl sind gemäß § 2 Abs. 8 vorletzter Satz MinStG die Bestimmungen des MinStG für Kraft- und Heizstoffe anzuwenden, weshalb das Vorbringen, die Beschwerdeführerin habe den Tatbestand des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG schon deswegen, weil dieser nur Kraftstoffe betreffe, nicht erfüllt, scheitern muss.

Die Bestimmung des § 41 MinStG ist eine Mineralölbestimmung und hat deswegen auf Olej Rust Cleaner, eine anders Mineralöl, unangewendet zu bleiben, zumal sich aus § 2 Abs. 8 MinStG zwingend ergibt, dass die Mineralöl betreffenden Bestimmungen, soweit im MinStG nicht anderes bestimmt ist, nur auf die unter den Z 1 bis 6 angeführten Waren und diesen nach Abs. 9 gleichgestellten Waren Anwendung finden.

Auf Olej Rust Cleaner als anderes Mineralöl sind die Bestimmungen dieses Bundesgesetzes über Kraftstoffe und Heizstoffe anzuwenden. § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG ist eine Kraftstoffbestimmung.

Olej Rust Cleaner ist in die Unterposition 2710 1999 der KN einzureihen und - wie bereits dargelegt - auf Unionsebene nicht steuerpflichtig. Olej Rust Cleaner ist aber auch im Bundesgebiet nicht verbrauchsteuerpflichtig, zumal Österreich auf Waren der Unterposition 2710 1999 keine nationale Abgabe erhebt.

Die Bestimmung des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG ist daher im Gegenstand sinngemäß wie folgt zu lesen:
"Gemäß § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG entsteht die Steuerschuld dadurch, dass u.a. ein anderes Mineralöl (ein Erzeugnis der Unterposition 2710 1999 der KN) im Steuergebiet erstmals zur Verwendung als Treibstoff abgegeben wird".

Ob bzw. dass die Beschwerdeführerin ein Kraftstoffbetrieb im Sinne des § 19 MinStG war, darf ungelöst bleiben, weil § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG nicht voraussetzt, dass ein anderes Mineralöl im Steuergebiet erstmals durch einen Kraftstoffbetrieb zur Verwendung als Treibstoff abgegeben werden muss.

Hinsichtlich des Olej Rust Cleaner - in der Terminologie des MinStG ein Mineralöl - haben die Untersuchungen des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung in München und die Untersuchungen der Technischen Untersuchungsanstalt in Wien aufgezeigt, dass sich die Ware auf ihrem Weg von der in Polen ansässigen B zu den Tankstellen im Steuergebiet tarifarisch nicht geändert hat. Damit wurde im Steuergebiet ein anderes Mineralöl abgegeben.

Die Tatbestandsmerkmale des § 21 Abs. 1 Z 5, namentlich Kraftstoff, Steuergebiet, abgeben, erstmals, zur Verwendung als Treibstoff, müssen kumulativ erfüllt sein.
Sie sind erfüllt.
Es ist auch festzuhalten, dass diese Bestimmung mit keinem subjektiven Tatbestandsmerkmal ausgestattet ist.

Das Tatbestandmerkmal "Kraftstoff" ist erfüllt.
Dieses Tatbestandsmerkmal ist insoweit erfüllt, als - wie bereits dargestellt - auf anderes Mineralöl die Kraftstoffbestimmungen des MinStG anzuwenden sind.

Das Tatbestandmerkmal "Steuergebiet" ist erfüllt.
Anderes Mineralöl wurde an Tankstellen im Bundesgebiet abgegeben. Steuergebiet im Sinne des MinStG ist - von Ausnahmen abgesehen - das Bundesgebiet.

Das Tatbestandmerkmal "abgeben" ist erfüllt.
Nach § 23 EnergieStG reicht dafür in der Bundesrepublik Deutschland die ausdrückliche Zweckwidmung (vgl. Bongratz / Schröer-Schallenberg, Verbrauchsteuerrecht, 2. Auflage, Verlag C.H. Beck, S 266 ff).
Verbrauchsteuern sind nach der österreichischen Rechtslage "Realaktsteuern", die Entstehung der Verbrauchsteuern erfolgt aufgrund unterschiedlicher Realakte. Allgemein entsteht die Steuerschuld entweder aufgrund eines Aktes der Gütererzeugung (Herstellung), eines Aktes der Güterverwendung (Verbrauch), eines Vorganges auf dem Weg des Gutes vom Erzeuger zum Verbraucher (Wegbringung aus einem Steuerlager bzw. Entnahme in den freien Verkehr, Lieferung) oder aufgrund der Einfuhr der belasteten Ware in das Steuerinland (vgl. Bieber, Verbrauchsteuern in Österreich, 1. Auflage, Verlag: LexisNexis Österreich, S 13 ff).   
Im Hinblick auf dieses Tatbestandsmerkmal ist nun festzuhalten, dass für anderes Mineralöl eine Mineralölsteuerschuld nicht durch die Herstellung im Steuergebiet oder ihre Einbringung in das Steuergebiet maßgeblich ist, da die Besteuerung in sinngemäßer Anwendung der Kraftstoffbestimmungen des MinStG erst an die Abgabe im Steuergebiet zur Verwendung als Treibstoff anknüpft.
Die Steuerschuld entsteht für anderes Mineralöl mit der Abgabe, wenn "bereits vor oder bei der Abgabe" eine einschlägige Zweckwidmung erfolgt. Wurde eine solche Zweckwidmung noch nicht vorgenommen, dann erst entsteht die Steuerschuld mit der Verwendung (vgl. dazu die Ausführungen im Kommentar zu den Verbrauchsteuern auf Mineralöl vom Mag. Helmut Schamp, Teil D Kommentierung, S 2 und S 68).
Die Beschwerdeführerin hat anderes Mineralöl an Tankstellen im Steuergebiet abgegeben. Ihr sind - entgegen ihrem Vorbringen - die Lieferungen der Ware als Realakt zuzurechnen. Dies ergibt sich in einem für ein Sicherstellungsverfahren erforderlichen Ausmaß deswegen, weil 
- der Beschwerdeführerin zurechenbar in ihren Lieferscheinen die Lieferung von Diesel (Gasöl) erfasst, damit bei der Abgabe anderes Mineralöl einschlägig zweckgewidmet wurde;
-
das Mineralöl an die Tankstellen mit - die Ware von D direkt zu den Tankstellen begleitenden - Lieferscheinen der Beschwerdeführerin geliefert wurde;
- es bei der
G Kft. und später der H HandelsgmbH keine Eingangsrechnungen gegeben hat, weil diese nur für die Rechnungslegung an die Beschwerdeführerin benötigt wurden;
sich aus den Einlassungen des JoK im Urteil des Landgerichtes München II ergibt, dass er den Erhalt der Lieferungen aus Polen für die Beschwerdeführerin bestätigt hat;
- sich aus den Gründen im Urteil des Landgerichtes München II ergibt, dass Dieselkraftstoffe durch die Beschwerdeführerin direkt an die Tankstelle Adresse6 / Österreich geliefert wurden; 
- HaS der faktische Geschäftsführer der Beschwerdeführerin wusste, dass sich in D Blanko-Lieferscheine der Beschwerdeführerin befunden haben;
- ThK Handlungsvollmacht der Beschwerdeführerin hatte und damit zusammen mit weiteren Beteiligten den Ankauf der Ware, den Transport und die Lieferung für die Beschwerdeführerin organisiert hat. Er wurde in der Handlungsvollmacht insbesondere befugt Lieferverträge mit Kunden abzuschließen;
- die Beschwerdeführerin und HaS nach der Aktenlage
die Ware und den Transport vorfinanziert haben; 
- zu
mindest der Chef der Kraftfahrer der E von den Malversationen gewusst haben soll;
- der Zeuge AlH ausgesagt hat, dass die Frächter ausschließlich durch die Beschwerdeführerin mit den Lieferungen beauftragt wurden; 
- gemäß
RuF die Transporte durch ThK organisiert wurden;
- die Kraftfahrer der E die teilweise vorausgefüllten Lieferscheine der Beschwerdeführerin im Grunde der Erhebungen durch das Zollamt Landshut verwenden sollten;
- die Fahrer der E konkrete Anweisungen zum Transport und die jeweils zugehörigen gefälschten Transportpapiere aus dem Kreis der Beteiligten um ThK erhalten haben,
- für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform eines Sachverhaltes maßgebend ist (§ 21 BAO).

Das Tatbestandmerkmal "erstmals" ist erfüllt.
Im Fall der erstmaligen Abgabe wird derjenige, der im Bundesgebiet anderes Mineralöl zur Verwendung als Treibstoff abgibt, wenn dieser im Steuergebiet ansässig ist, zum Steuerschuldner, andernfalls der Empfänger.
Olej Rust Cleaner wurde im Steuergebiet zur Verwendung als Diesel (Gasöl) abgegeben. Inhalt der Lieferscheine und Rechnungen der Beschwerdeführerin an die Tankstellen war Diesel (Gasöl). An die Tankstellen tatsächlich geliefert wurde Olej Rust Cleaner und dieser in Behälter mit Dieselzapfsäulen abgeschlaucht. Olej Rust Cleaner wurde auf den Transportpapieren und am LKW bei der Beladung der Tankfahrzeuge der E als Diesel (Gasöl), auf den Liefescheinen der Beschwerdeführerin bei der Abgabe als "Dizelsko Gorivo" (Dieselkraftstoff, Dieseltreibstoff) zweckgewidmet.
Dadurch, dass die Lieferungen der Beschwerdeführerin zurechenbar organisiert wurden, hat sie erstmals im Steuergebiet anderes Mineralöl als Treibstoff abgegeben.
Die Rechnungen der Beschwerdeführerin an ihre Abnehmer konnten erst erstellt werden, nachdem ihr die von den Kraftfahrern vervollständigten Lieferscheine zugegangen sind. Auch die Scheinrechnungen und Scheinlieferscheine (diesen lag außerdem kein Realakt zugrunde) der G Kft. und später der H HandelsgmbH konnten erst nach der Ausfertigung der Lieferscheine der Beschwerdeführerin mit Zweckwidmung und Angabe des Empfänger erstellt werden. VlB musste AlP regelmäßig die verladenen Liefermengen mitteilen. Die zeigt z.B. nachvollziehbar der Lieferfall Nr. 145.

Das Tatbestandsmerkmal "zur Verwendung als Treibstoff" ist erfüllt. 
Der Begriff "Treibstoff" im Sinne des MinStG 1995 umfasst - anders als im MinStG 1981 - die Verwendung zum Antrieb von Kraftfahrzeugen auf Straßen mit öffentlichem Verkehr und zu anderen motorischen Zwecken, wie z.B. Kettensägen, Landmaschinen, Stationärmotoren udgl.
Die Tanks der Tankstellen, in die Olej Rust Cleaner abgeschlaucht wurde, waren mit Dieselzapfsäulen versehen.
Das Tatbestandselement setzt nicht die "Verwendung von Treibstoff" durch die Beschwerdeführerin selbst voraus, sondern die "erstmalige Abgabe zur Verwendung als Treibstoff". Der Tatbestand knüpft die Entstehung der Steuerschuld an die Abgabe eines Kraftstoffes (anderen Mineralöls), wenn bereits vor oder bei der Abgabe eine einschlägige Zweckwidmung erfolgt ist.
Eine erste Zweckwidmung erfolgte in D, die Zweckwidmung auf den Lieferscheinen der Beschwerdeführerin im Bundesgebiet anlässlich des Abschlauchens. 
Wurde eine solche Zweckwidmung noch nicht vorgenommen oder ist eine Abgabe eines anderen Mineralöls oder eines Kraftstoffes nicht erfolgt, erst dann entsteht die Steuerschuld nach dem Tatbestand des § 21 Abs. 1 Z 6 MinStG.

Weil die Beschwerdeführerin anderes Mineralöl im Rahmen ihres Betriebes abgegeben hat, dessen Geschäftsleitung sich im Steuergebiet befindet, ist sie gemäß § 22 Abs. 1 Z 4 MinStG als Inhaber dieses Betriebes zur Steuerschuldnerin geworden.


III) Entgegnung auf die Ausführungen zum Sachverhalt im zweiten Vorbringen:

Die diesbezüglichen Ausführungen der Beschwerdeführerin wurden bei der Entscheidung über die Beschwerde berücksichtigt, es ist jedoch Sache des Bundefinanzgerichtes, den rechtserheblichen Sachverhalt festzustellen.

Da es sich im Beschwerdefall um einen Sicherstellungsauftrag handelt, muss sich der Sachverhalt nicht nur auf Beweise stützen, sondern darf das Bundesfinanzgericht bei die Feststellung eines solchen Sachverhaltes auch auf Vermutungen, die auf konkreten Umständen basieren, zurückgreifen, ohne dass diesbezüglich bereits ein Nachweis - Beweis - erbracht werden muss (VwGH 28. Februar 2014, 2013/16/0053).

Auch das Bundesfinanzgericht sieht als Eckpunkte des Sachverhaltes den Verbringungsvorgang der Ware von Polen nach Deutschland und der gleichen Ware von Deutschland in das Steuergebiet mit einem Warenweg von D direkt zu den Tankstellen in Österreich und einem vom Warenweg abweichenden Fakturenweg, der im Hinblick auf den Verkauf von Diesel aber erst bei den aus dolosen Gründen eingebundenen G Kft. und später der H HandelsgmbH beginnt.

Nicht nur die aktenkundige Aufteilung der Provisionen zeigt, wer im historischen Geschehen welche Rolle ausgefüllt hat. Daran vermag der Hinweis, zu JoK habe es keine Geschäftsbeziehungen gegeben, nicht zu rütteln. Ein Verkauf der Ware durch JoK an die Beschwerdeführerin hat tatsächlich nicht stattgefunden, aber auch nicht ein Verkauf der Ware an die G Kft. und später an die H HandelsgmbH.
Dass es zu JoK keinen persönlichen Kontakt gab, ergibt sich aus dessen Aussage. Es gab zu JoK aber einen der Beschwerdeführerin zurechenbaren Kontakt über den handlungsbevollmächtigten ThK und die weiteren Beteiligten um ihn, die dessen Aufträge befolgten.
Es ist ebenso Tatsache, dass sich in D - dies hat HaS als faktischer Geschäftsführer der Beschwerdeführerin gebilligt - Blanko-Lieferscheine der Beschwerdeführerin befunden haben. 
Aus den Einlassungen des JoK im Urteil des Landgerichtes München II geht hervor, dass er den Erhalt der Lieferungen aus Polen für die Beschwerdeführerin bestätigt hat.
Aus den Gründen im Urteil des Landgerichtes München II ergibt sich, dass Dieselkraftstoffe durch die Beschwerdeführerin von D aus direkt an die Tankstelle Adresse6 / Österreich geliefert wurden.

Dass es zur B keine Kontakte gegeben hat, lässt sich zumindest hinsichtlich HaS und ThK bezweifeln, wenn man bedenkt, dass im Grunde von Zeugenaussagen Beteiligte - nach Aussage des AlP die beiden Genannten - zu Vertragsverhandlungen bei der B waren.

Dass eine Party im Juni hinter ihrem Rücken stattgefunden hat, kann auch damit erklärt werden, dass HaS und SaS Kontakt nur zu ThK gepflegt und gewünscht haben.

Daraus, dass ihre primäre wichtige und nützliche Aufgabe darin bestanden habe, Abnehmer für die Ware zu finden und Kontakte dorthin zu pflegen und dass sie die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer bezahlt hat, ist nicht zwingend abzuleiten, dass zumindest HaS in die Malversationen zu keinem Zeitpunkt eingeweiht gewesen sein kann.

Dass die Beschwerdeführerin und HaS - entgegen ihren Darstellungen - gewusst haben, wann Ware angeliefert wird, ergibt sich aus etlichen e-Mails, die ein "Karl Thomas" als Disponent der Beschwerdeführerin an die LHG F, an HaS und an die Beschwerdeführerin gesendet hat.
Stellvertretend herausgegriffen wird das e-Mail vom 31. August 2011, in dem Herrn Mo von der LHG F die Belieferung für Donnerstag den 1. September 2011 angekündigt wird, der erste Zug zwischen 10:00 und 11:00 Uhr, der zweite Zug zwischen 16:00 und 17:00 Uhr und der dritte Zug zwischen 22.00 und 23:00 Uhr.

Dass HaS - entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführerin - eine nicht nur untergeordnete Rolle gespielt haben kann, ergibt sich schon daraus, dass jemand, der sich dahingehend äußert, dass er – sollte er in die Pfanne gehauen werden – alle die dabei gewesen sind, mitnimmt, schon ein umfangreiches Faktenwissen und das Wissen um Unredlichkeit gehabt haben muss (siehe dazu weiter unten das Telefonüberwachungsprotokoll vom 25. Oktober 2011 über ein Telefongespräch zwischen HaS und ThK).

Ein Faktenwissen um Unredlichkeiten und um die wesentliche Rolle des HaS und damit auch der  Beschwerdeführerin ergeben sich - ohne Anspruch auf Vollständigkeit - auch aus den nachstehend angeführten Inhalten von Protokollen zur Telefonüberwachung (TÜ), aus Inhalten von Protokollen der überwachten SMS und aus Inhalten von e-Mails, e-Mail-accounts und I-Phones.
Die durch Abhörprotokolle belegten Bedenken und das Verhalten des HaS galten im Zusammenhang beispielsweise mit der ungültigen UID-Nummer bzw. mit der Einbindung in die Rechnungsgestaltung betreffend die H HandelsgmbH weniger der Aufklärung der Probleme, sondern galten im Besonderen dem Bemühen, vor allem die Buchhaltung der Beschwerdeführerin nach außen in Ordnung zu halten.

Zum Faktenwissen und zum Wissen um Unredlichkeiten:
- TÜ vom 25. Oktober 2011 über ein Telefongespräch zwischen HaS und ThK:
Im Telefongespräch äußerte sich HaS u.a. dahingehend, dass ThK den anderen Tatbeteiligten sagen soll, er werde seine ganzen Sachen zurückziehen und dass er, sollte er in die Pfanne gehauen werden, alle die dabei gewesen sind mitnimmt. Im Gespräch wurde auch noch die Änderung von Zahlungen an Mitbeteiligte und die Änderung von Aufgabengebieten der Mitbeteiligten diskutiert und verhandelt.
- TÜ vom 23. November 2011 über ein Telefongespräch zwischen AlP und (vermutlich) MaS:
Es ging u.a. darum, dass AlP den Differenzbetrag vorher abheben muss, „weil der K an Haufn Geld kriegt, der kriegt 24.000 plus 14.000“.
(Anmerkung: K = HaS)
- TÜ vom 23. November 2011 über ein Telefongespräch zwischen AlP und FlK:
Inhalt des Telefongespräches war u.a. dass FlK seine Wege erledigen soll und dass AlP sich in der Folge mit VlB treffen wird, dem er das Geld für HaS geben wird, damit ThK nicht hinfahren braucht.
- TÜ vom 29. November 2011 über ein Telefongespräch zwischen ThK und VlB:
ThK teilte darin VlB u.a. mit, dass die Sache aufgeflogen ist. Bei der Staatsanwaltschaft sind alle namentlich erfasst. Er soll zu HaS fahren, um ihn zu warnen, dass dessen Telefon überwacht wird, er getraue sich nicht mehr, HaS anzurufen. Die Staatsanwaltschaft weiß, dass sie in Polen kaufen, über D umschlagen und dass Slowenen fahren. Die Sache geht gegen HaS, die Staatsanwaltschaft weiß genau, wie viel HaS pro Zug verdient hat. Es brennt lichterloh.
- SMS vom 7. Juli 2011 des HaS an ThK:
„Das hab ich mir gedacht. Nicht melden Kopf in den Sand und den deppaten Hans in den Stock fahren lassen. Aber wir sitzen in einem Boot, ja aber in welchem sitzt ihr und in welchem sitz ich.“
- SMS vom 15. Juli 2011 des HaS an ThK:
„Hi du es geht mir entsprechend. Natürlich vermisse ich dich. Besonders weil ich meine Kohlen nicht bekomme. L (Anmerkung: MaS) behauptet, du hast ihm gesagt er soll mir nix zahlen. Das mag ich aber gar nicht.“
- SMS vom 29. Juli 2011 des HaS an ThK:
„Vergiss bitte nicht das Kuvert mit zehn zu bestücken und mir am Vormittag zu schicken.“
- E-Mail vom 2. Oktober 2011 von ThK an AlP:
„Weiterer Besprechungspunkt ist die Auszahlung, da wir hinten und vorne nicht auskommen, müssen wir den Saldo bei Krystopfer in Raten abbauen. Sonst schaffen wir es nicht. Wir haben morgen einen Überschuss von ca. 25.000 Euro, Sc 24.000 Euro usw. Do Auto 10.000 Euro – das zahle ich eh von mir.“
- SMS vom 2. November 2011 von ThK an AlP:
„Guten Morgen, Ober?????!! Ein gemütlicher Arbeitstag beginnt, der Blade bekommt wieder einmal seine 12.800 Euro hoffentlich das letzte Mal!!! Der General.“
(Anmerkung: Der Blade = HaS; Der General = ThK)
- SMS vom 8. November 2011 von AlP an ThK:
„73.000 Kontoblatt dazu 5x24.550 für morgen = 122.750 + 73.000 = 195.750 Euro ca. 245.000 – 195.750 = 49.250 Überschuss und wir sind quitt – 13.000 Sc = 36.250 Euro +.“
- E-Mail vom 9. November 2011 des HaS an AlP:
„Hallo, bitte Rudi nicht anschreiben (Mai, Fax, SMS usw.) und auch nicht namentlich nennen. Wir selbst werden alles Relevante weiterleiten. Rudi auch in keiner Weise kontaktieren. WIR werden mit ihm alles besprechen. Ich möchte von eurer Seite keinerlei Kontakt mit Rudi und es gibt auch keine direkte Aufforderung an ihn, mehr zu verkaufen. Das mach ausschließlich ich selbst. Bitte um Kenntnisnahme.“
- Beispiel für eine Auszahlungsanweisung:
E-Mail und Auszahlungsanweisung des ThK an AlP vom 1. September 2011:
"Morgen werden 135.967,93 Euro angewiesen.
1. Überweisung Polen für 4 Cisternen – 97.000 Euro (48.500 2x einzahlen)
2. Überschuss von Euro ergibt sich wie folgt:
(135.900 - 97.000 = 38.900) dieser Überschuss gehört wie folgt aufgeteilt.
Die Auszahlungstabelle siehst du im Anhang in der Word-Datei wie du welchen Betrag wem ausbezahlen musst."
Die Word Datei als Tabelle enthält als Überschrift den Text „Auszahlung am 2. September 2011“ und hat drei Spalten.
Die Spalte 1 trägt die Spaltenüberschrift „Name“, die Spalte 2 trägt die Spaltenüberschrift „Betrag“, die Spalte 3 trägt die Spaltenüberschrift „Art der Auszahlung“.
In der Spalte 1 ist im ersten Feld „Sc (10 Züge werden bezahlt) 3 bleiben offen“, in Spalte 2 im ersten Feld „16.000 Euro“, in Spalte 3 im ersten Feld „Entweder Flo morgen oder ich am Montag, erfahre ich noch von Hans per SMS“ eingetragen.

Zur Rolle des HaS und der Beschwerdeführerin:
- TÜ vom 25. Oktober 2011 über ein Telefongespräch zwischen HaS und ThK:
Beim Gespräch ging es u.a. um Probleme bei der Vorgangsweise von Lieferungen. ThK war deswegen beim Wirtschaftstreuhänder und hat sich dort als Herr Müller vorgestellt, ohne dass die Verwendung dieses Pseudonyms wie auch die Verwendung anderer Pseudonyme HaS gestört hätte.
- TÜ vom 25. Oktober 2011 über ein Telefongespräch zwischen HaS und ThK:
Beide haben sich im Zusammenhang mit einer nicht aufrechten UID-Nummer u.a. darüber unterhalten, dass Rechnungen sofort auf die H HandelsgmbH umzuschreiben sind.
- TÜ vom 23. November 2011 über ein Telefongespräch zwischen HaS und ThK:
Beim Telefongespräch ging es u.a. um die Einflussnahme des HaS auf das Layout einer Rechnung, die „fesch“ geworden ist. Zu den Rechnungsvorschlägen hat HaS Tipps gegeben, wie beispielsweise einen Firmenaufschrift einen „seriösen Touch“ bekommt und dass eine Rechnung mit viel Farbe „immer auffällig und eigentlich unprofessionell“ ist.
- TÜ vom 23. November 2011 über ein Telefongespräch zwischen AlP und VlB:
Inhalt des Telefongespräches war u.a. die Verabredung eines Treffens, bei dem VlB eine Mappe für HaS mit Rechnungen, den neuen von der H und die Kohle für HaS, die er ihm geben soll bzw. die eigene Kohle bekommen wird.
- SMS vom 24. August 2011 des HaS an ThK:
„Danke. Bin im Büro. Habe Deine Mail gelesen. Wer hat … Soll Sandra die Re selbst schreiben?“
- SMS vom 24. August 2011 – Antwort von ThK an HaS:
„Ok geht auch, aber ich bekomme reparierten Laptop heute nach Adresse4 von Florian geliefert. Soll sie die Rechnung selber schreiben, ab morgen schicke ich sie ganz normal wieder!“

IV) Entgegnung auf die Ausführungen im Eventualvorbringen zum Rubrum Rückblick:

Einleitend ist zu sagen, dass der VwGH die Berufungsentscheidung wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben hat. Sie ist damit nicht mehr im Rechtbestand.

Dass es gravierende prozessuale Defizite deswegen gegeben haben soll, weil insbesondere die Ermittlungstätigkeit nicht so stattgefunden habe, wie es die Beschwerdeführerin anleitend auf mehren Seiten zu Beweisen und zum Beweisverfahren beschreibt, ist neuerlich darauf hinzuweisen, dass für die Feststellung eines Sachverhaltes in einem Sicherstellungsverfahren bereits eine auf konkrete Umstände gestützte Vermutung genügt, ohne dass bereits der Nachweis - ein Beweis - erbracht werden muss.

Das Zollamt hat den Warenbezug zunächst auf § 41 Abs. 1 MinStG gestützt, auf eine Mineralölbestimmung, die auf sonstiges Mineralöl nicht anzuwenden ist, sondern ist es die Kraftstoffbestimmung des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG. Dazu wurde bereits ausführlich Stellung genommen.

Im Hinblick auf das Vorbringen, dass deswegen der unabhängige Finanzsenat rechtens den Weg der Kassation hätte bestreiten müssen, weil die Erledigungen des Zollamtes deswegen mit sekundären, dh auf unrichtiger rechtlicher Beurteilung beruhenden Feststellungsmängeln behaftet seien, darf daran erinnert werden, dass nach der im Entscheidungzeitpunkt geltenden Bestimmung das Zollamt als Berufungsbehörde der ersten Rechtsstufe seinen Bescheid bei gleich bleibender Sache im Spruch und in der Begründung nach jeder Richtung hin abändern durfte (§ 85 b Abs. 3 ZollR-DG). Für den unabhängigen Finanzsenat als Berufungsbehörde der zweiten Rechtstufe war dies sinngemäß in § 85c Abs. 8 ZollR-DG iVm § 289 Abs. 2 BAO idgF geregelt.
Außerdem wurde für eine Kassation vorausgesetzt, dass wesentliche Ermittlungen unterlassen wurden. Dass Ermittlungen und Umstände nicht in kompakter Form in die behobene Entscheidung als zumindest vermuteter Sachverhalt eingearbeitet wurden, bedeutet nicht zwingend, dass sie auch unterlassen wurden. Dies gilt sinngemäß auch im Hinblick auf das Vorbringen, es sei der Bescheid frei von Sachverhalt, es seien zentrale Aspekte nicht Gegenstand der Ermittlungstätigkeit gewesen.

Dass in der Berufungsentscheidung Auskunft zu unter diesem Vorbringen von der Beschwerdeführerin aufgelistete Fragen "verweigert" wurde, ist eine etwas überhöhte Formulierung. Tatsächlich wurde dazu aktenkundiges und erhobenes Substrat an konkreten Umständen und Tatsachen teilweis nicht und/oder in einer nicht kompakten Form niedergelegt, weshalb es ja auch zur verfahrensrechtlichen Behebung durch den VwGH gekommen ist.

Dass der unabhängige Finanzsenat die anstehenden Rechtsfragen - auch in Anbetracht der Eingaben vom 26. März 2014 und vom 31. März 2014 - nicht "grundlegend falsch" gelöst haben kann, konnte bereits dargestellt werden.

Auch zu den Teilen des Eventualvorbringens, in denen sich die Beschwerdeführerin mit der erhobenen Beweismasse beschäftigt, den Weg vom Beweis zum Sachverhalt erörtert, sich mit dem Einfluss des Beweises auf den Sachverhalt und dem Einfluss des Gesetzes auf die Sachaufklärung und Beweisführung auseinander setzt, weil der mit Beweisen zu gewinnende Sachverhalt die Gesamtheit der Tatumstände, die benötigt werden, um die ins Auge gefasste Rechtsvorschrift anwenden zu können - was auch im Gegenstand gegolten hätte - bilde, ist daran zu erinnern, dass für die Feststellung eines Sachverhaltes in Sicherstellungsverfahren bereits eine auf konkrete Umstände gestützte Vermutung genügt, ohne dass bereits der Nachweis - ein Beweis - erbracht werden muss.
Dies gilt auch dem Vorbringen, das auf der Basis ausgewählter prozessualer Einzelaspekte vorgetragen wird, dass mit Beweisen einseitig umgegangen worden sei, Entlastungsbeweise als unerheblich abgetan worden seien, die Bewertung der Beweise nach ihrer Aussagekraft gefehlt habe.

Dazu, dass und ob sich beide Rollen in der Person der LHG F vereinigt haben, die aber frühzeitig aus dem Spiel genommen worden sei, Defizite, die nun zu Lasten des Bundefinanzgerichtes gingen, ist darauf hinzuweisen, dass die Steuerschuld für anderes Mineralöl mit der Abgabe im Bundesgebiet entsteht, wenn bereits vor oder bei der Abgabe eine einschlägige Zweckwidmung erfolgte. Wurde eine solche Zweckwidmung noch nicht vorgenommen, "dann erst" entsteht die Steuerschuld mit der Verwendung. Die Frage einer Steuerschuld der LHG F wäre demnach erst dann zu prüfen gewesen, wenn keine Zweckwidmung erfolgt wäre. Entsprechende Feststellungen zur Zweckwidmung sind u.a. Inhalt des Ermittlungsberichtes des Hauptzollamtes Landshut vom 25. Oktober 2011.

Dass sich in einem Bescheid Substanzielles im Hinblick auf eine Rechtsansicht, Olej Rust Cleaner des KN-Codes 2710 falle unter die SystemRL, sei eine verbrauchsteuerpflichtige Ware, eine anzuwendende Bestimmung sei deswegen fehlangewendet und hinsichtlich einer nicht anzuwendenden Vorschrift der Sachverhalt nicht erhoben worden und dann ein Bezug zur nicht anzuwendenden Bestimmung nicht hergestellt worden, dass deswegen die deutsche Vorgeschichte nicht entsprechend hinterfragt und aufbereitet worden sei, nicht findet, liegt auf der Hand.

Es kommt tatsächlich auf den Weg der Ware an. Dem Argument, dass ein reiner Handelsbetrieb, der nur vom Schreibtisch aus disponiert, allein deswegen nicht liefern kann, stehen im Gegenstand die tatsächliche Einbindung der Beschwerdeführerin in den Liefervorgang über die eigenen Lieferscheine und die ihr schon über die Handlungsvollmacht des ThK zurechenbaren Lieferungen entgegen.

Wenn man bedenkt, dass für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise (§ 21 BAO) der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform eines Sachverhaltes maßgebend sind, so kann wohl kaum von einer unsachlichen Differenzierung zu Lasten der Beschwerdeführerin gesprochen werden, wenn eine wie von ihr selbst als Puffer bezeichnete G Kft. die UID-Nummer und ihren Namen nur aus steuerschädlichen Gründen verwendet.

Dass es sich bei ihrem Einfluss auf die kriminellen Machenschaften der beiden Hauptakteuere nicht um Spekulationen gehandelt hat, dies auch angesichts der Party im November 2011, darauf wird an anderer Stelle noch näher eingegangen werden.

Das Mineralöl war im Tatzeitraum in Polen national steuerpflichtig. Die Möglichkeit, anderes Mineralöl national auch dann zu besteuern, wenn es nicht motorischen Zwecken dient, ist unionsrechtlich gestattet. Dazu wurde Näheres bereits ausgeführt. Nicht richtig ist, dass die Ware der SystemRL unterliegt und deshalb eine Steuer nur nach den dort vorgesehen Kriterien den dort vorgesehenen Personen vorgeschrieben werden dürfe.

Im aufhebenden Erkenntnis hat der VwGH nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes nicht gravierende Defizite im Tatsachenbereich konstatiert, sondern konnte er im behobenen Bescheid einen abgeschlossenen im Sinne von kompakt vorgetragenen Sachverhalt nicht erkennen, auf den der unabhängige Finanzsenat seine Begründung gestützt hat. Dem Bescheid konnte nicht entnommen werden, von welchem Geschehen der unabhängige Finanzsenat ausgegangen ist, was aber nicht gleichzeitig bedeuten mag, dass eine solches Geschehen nicht bereits in einer für einen Sicherstellungsbescheid erforderlichen Art und Weise erhoben war, dass zumindest konkrete Umstände erhoben waren, die einen rechtserheblichen Sachverhalt vermuten lassen.


V) Entgegnung auf die Ausführungen im Eventualvorbringen zum Rubrum beteiligte Personen und Gesellschaften:

Dem diesbezüglichen Eventualvorbringen ist - wenn man die erhobenen Umstände, Fakten und Beweise bedenkt - doch einiges entgegen zu halten.

Zur B:
Die Ware Olej Rust Cleaner ist kein gestreckter bzw. gepanschter Diesel, sondern ein unter Zollaufsicht in einem Herstellungsbetrieb hergestelltes Mineralöl. Es wird im Bergbau als Flotationsmittel oder auch als Emulsionsmittel eingesetzt. Es findet unter der Bezeichnung Schmieröl/Schalungsöl auch in der Baubranche Anwendung. Es wird zwar von der EnergieStRL begrifflich als Energieerzeugnis erfasst, unterliegt aber unionsrechtlich keiner Verbrauchsteuer.
Dass zur B keine "wie auch immer geartete Geschäftsbeziehung" bestanden hat, ist unter dem Aspekt, dass ThK Handlungsvollmacht und AlP als rechte Hand hatte, der die Ware bei der B bestellt hat, zu hinterfragen.
Ein weiteres Mal ist darauf hinzuweisen, dass dieser Olej Rust Cleaner nicht der SystemRL unterliegt. Er wurde zwar unter Steueraussetzung von Polen nach Deutschland verbracht, jedoch wurde zu Unrecht die nationale Steuer mit Dokumenten und Mitteln der Steueraussetzung national überwacht.

Zur E:
Diesen slowenischen Frächter hat VlB vermittelt. Der Frächter hat den Olej Rust Cleaner am Betriebsgelände des JoK aufgenommen und direkt zur LHG F, zu ihren Tankstellen verbracht und dort abgeliefert.
Dass die Beschwerdeführerin zu keiner Zeit Geschäftsbeziehungen zu diesem Betrieb unterhalten habe, ist nur auf den ersten Blick so und zumindest unter dem Aspekt, dass ThK Handlungsvollmacht hatte, nicht mehr aufrecht zu erhalten.
Die Beschwerdeführerin hat über die Ware als Zwischenhändler disponiert, das Eigentum daran über Fax, Anruf oder e-Mail erworben und es auf gleiche Weise an Kunden übertragen. Dies hat jedoch ihre mögliche Einbindung in den Lieferweg nicht von vorneherein ausgeschlossen.

Zu ThK:
Er war "ein Kopf" der Malversationen. Im Strafurteil des LG München II kommt zum Ausdruck, dass er im Hintergrund die Fäden gezogen, bestimmt hat wo es lang geht und selbst dem AlP, seiner rechten Hand, Anweisungen erteilt hat. Im Hinblick auf das Strafurteil des LG München II ist jedoch zu bedenken, dass es in Deutschland begangenes Vergehen beurteilt hat.
Dass die Behauptung des Zollamtes St. Pölten Krems Wiener Neustadt, die Beschwerdeführerin und HaS hätten entscheidenden Einfluss auf die Verbringung der Ware nach Österreich gehabt, keine evident akten-, tatsachen- und wahrheitswidrige Spekulation ohne schlüssigen Beweis ist, kann auf das Beweismittel, dass ThK Handlungsvollmacht der Beschwerdeführerin hatte, gestützt werden. Nach der Aussage des Zeugen AlH wurden die Frächter ausschließlich durch die Beschwerdeführerin mit den Lieferungen von Diesel (Gasöl) beauftragt. Nach den Angaben des RuF hat ThK den Transport organisiert. Nicht zuletzt mussten Lieferscheine der Beschwerdeführerin die Ware von D zu den Tankstellen begleiten.
Dass HaS "ein weiterer Kopf" der Malversationen war, diese Vermutung kann u.a. auf die ausbezahlten Provisionen, vor allem der Höhe nach bewertet, und die in überwachten e-Mails und SMS bzw. Telefongesprächen gebrauchten Spitznamen wie "Oberfuchs" für HaS oder "K2" für ThK gestützt werden.
Ein Blick auf die ermittelten Verbindungsnachweise verstärkt diese Vermutung. 
Außerdem war HaS nach Aussage des ThK u.a. am 29. Dezember 2011 und in der vierten Haftprüfungsverhandlung Haupttäter, Kopf und Organisator dieses Geschäftsmodells.
Auch nach Aussage des AlP u.a. am 18. Jänner 2012 war HaS der Kopf und Organisator des Geschäftsmodells, ThK hingegen der zweite Mann.
So betrachtet würde auch der Spitzname "K2" des zuletzt Genannten passen.

Zur G Kft.:
Sie ist im Einflussbereich des ThK und des AlP gestanden, es ist jedoch ihr Zweck aus abgabenrechtlicher Sicht wirtschaftlich zu betrachten (§ 21 BAO).
Von Scheinfirmen und Scheingeschäften haben erstmals die Beteiligten ThK und AlP gesprochen.
Aus den Schlussfolgerungen des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck ergibt sich, dass die Beschwerdeführerin und HaS wussten, dass die G Kft. und die H HandelsgmbH lediglich zum Zweck der Ausstellung von Scheinrechnungen und der damit zusammenhängenden Umsatzsteuerverkürzung gegründet wurden. Im Zuge von behördlichen Erhebungen konnte keine wirtschaftliche Tätigkeit festgestellt werden. Geschäftszweig war laut Firmenbuch der Kauf eigener Immobilien.  
Ein Zukauf direkt aus Deutschland ist zwingend unter verbrauchsteuerrechtlichem Blickwinkel zu sehen. Für ein anderes Mineralöl hätte es keine Abnehmer gegeben. Ein Bezug von Diesel hätte unter der Kontrolle von Zollämtern stattfinden müssen.
Deswegen ist unter Einbeziehung des Berichtes des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck zu vermuten, dass die G Kft. und die H HandelsgmbH bewusst als Puffer zwischen JoK und der Beschwerdeführerin benötigt wurden, um Inlandslieferungen darzustellen, dies alles im Wissen der "Köpfe".
Dagegen, dass auch sie (die Beschwerdeführerin und HaS) getäuscht, betrogen, ja geradezu mißbraucht und solcherart selbst Opfer und nicht Täter geworden seien, sprechen u.a. die Handlungsvollmacht des ThK, Provisionszahlungen, die bewusste Verwendung ihrer Lieferscheine, die Schlussfolgerungen im Bericht  des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck, Telefonabhörprotokolle, in denen zuordenbare Spitznamen verwendet wurden.
Dass die mehrfach bemühte Party hinter ihrem Rücken stattgefunden hat, kann auch damit erklärt werden, dass HaS und SaS Kontakt nur zu ThK gepflegt und gewünscht haben.
Dem Vorbringen im Zusammenhang mit der Erteilung von UID-Nummern und UID-Anfragen ist zunächst entgegen zu halten, dass Sache des gegenständlichen Sicherstellungsverfahrens Mineralölsteuer ist. Durch UID-Abfragen wurde die Gültigkeit der UID-Nummer bestätigt, nicht aber dass Daten "sauber" sind. Vor allem auf die Gültigkeit ist es HaS und ThK angekommen - "um auf der sicheren Seite zu sein", wenn man den Inhalt der Telefongespräche vom 2. und 4. November 2011 bedenkt.    

Zu AlP:
Dagegen, dass AlP die "Nummer 2" war und dass für ihn das Gleiche gelte, wie für ThK, sprechen ein weiteres Mal die ausbezahlten Provisionen, vor allem der Höhe nach bewertet, und die in überwachten e-Mails und SMS bzw. Telefongesprächen gebrauchten Spitznamen wie "Oberfuchs" für HaS oder "K2" für ThK.

Zur H HandelsgmbH:
Für sie gilt das zur G Kft. Entgegnete sinngemäß.

Zur Beschwerdeführerin:
Sie hat den Mineralölhandel als Zwischenhändler in einem Büro samt Schreibtisch mit Fax, Telefon und Aktenschränken im Einfamilienhaus abgewickelt. Ihre Rolle war die eines reinen Zwischenhändlers, der über keinerlei eigene oder angemietete Erdtanks verfügt hat, sohin operativ nicht in der Lage war, Mineralöle in Empfang zu nehmen, zu lagern und sodann wieder körperlich abzugeben.
Das zuletzt Ausgeführte setzt § 22 Abs. 1 Z 5 MinStG nicht voraus.

Zu HaS:
Er war Alleingesellschafter, die treibende Kraft und in faktischer Hinsicht Geschäftsführer der Beschwerdeführerin.
Im Hinblick auf das erwähnte Strafurteil des Bayrischen OLG vom 5. Februar 1997 ist zu bedenken, dass es schon wegen der anders gearteten Beweisregeln in Abgaben- und Strafverfahren durchaus zu einer unterschiedlichen Beurteilung ein und desselben Sachverhaltes in Abgaben bzw. Strafverfahren kommen kann (z.B. VwGH 29.4.2010, 2007/15/0277), vor allem wenn der Sachverhalt in Sicherstellungsverfahren sogar auf Vermutungen gestützt werden darf. 
SaS - die rechtliche Geschäftsführerin - hat am 5. Dezember 2011 und am 23. Februar 2012 ausgesagt, ihr Vater HaS war der eigentliche Chef im Unternehmen. Sie selbst hatte mit Bestellungen nichts zu tun. Ihre Aufgabe hat sich auf die "Vorbereitung der Buchhaltung" (und nicht wie im Eventualvorbringen dargestellt "der Buchführung samt Steuerwesen") und die Ausführung der vom Vater aufgetragenen Tätigkeiten beschränkt. Das Anwerben von Kunden, der Abschluss von Liefer- und Kaufverträgen war Aufgabe ihres Vaters.
Aus der Sicht des  Berichtes des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck war die Geschäftsführerin SaS für die "Buchhaltung und den Schriftverkehr" zuständig.
Dies alles steht mit der Aussage des AlP am 18. Jänner 2012, HaS habe ihn, als er jemanden für einen Mineralölhandel und für die Abwicklung von Bankangelegenheiten suchte, angesprochen, im Einklang. Die betroffene Firma sei die Beschwerdeführerin gewesen, deren Geschäftsführerin, allerdings "nur auf dem Papier", die Tochter des HaS.
Wenn der im Firmenbuch eingetragene Geschäftsführer nur auf dem Papier bestanden hat, so ist diese aus der Sicht des Eventualvorbringens eigentlich ein leicht zu lösender Fall.
Gegenüber AlH hat sich HaS als Geschäftsführer der Beschwerdeführerin vorgestellt.
Dem Sachverhalt im Bericht des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck ist zu entnehmen, dass sich der Verdacht einer ungerechtfertigten Verkürzung von Umsatzsteuerzahllasten gegen die Geschäftsführerin der Beschwerdeführerin SaS und gegen den faktisch handelnden HaS sowie gegen die Beschwerdeführerin selbst richte.    
HaS scheidet damit als faktischer Geschäftsführer nicht aus, dies mit der Konsequenz, dass auch das Gefährdungsmoment im Sinne von § 232 Abs. 1 BAO aufrecht erhalten bleibt.

11) LHG F:
Warum die LHG F im bisherigen Steuerverfahren keine Rolle gespielt hat, wurde bereits begründet.
Wegen der vor der Abgabe an sie erfolgten Zweckbindung des Olej Rust Cleaner als Diesel kann sie den Tatbestand des § 21 Abs. 1 Z 5 und jenen der Z 6 MinStG nicht mehr verwirklicht haben, auch wenn die Ware vom Betriebsgelände des JoK direkt zu ihr geliefert und dort abgeliefert wurde, um sodann von ihr an der eigenen Tankstelle körperlich abgegeben zu werden, weil nur die "erstmalige" Abgabe steuerschuldbegründend wirkt.
Die Bestimmung des § 41 Abs. 1 MinStG ist schon deswegen nicht "generell" auch auf die LHG F anwendbar, weil diese eine Mineralölbestimmung ist.


VI) Entgegnung auf die Ausführungen im Eventualvorbringen zum Rubrum Bemerkungen zu § 232 BAO:

Ein angefochtener Sicherstellungsauftrag ist nach der Judikatur des VwGH im Rechtszug allein darauf zu überprüfen, ob im Zeitpunkt seiner Erlassung hierfür die erforderlichen sachlichen Voraussetzungen gegeben waren oder nicht (z.B. VwGH 9.12.1974, 746/73; 11.5.1983, 82/13/0262).

Es ist vor Erlassung eines Sicherstellungsauftrages nicht notwendig, sämtliche Beweise zu erheben und diese dem Abgabepflichtigen vorzuhalten (VwGH 24.10.1990, 86/13/0198).

Im Gegenstand ergeben sich die für einen Sicherstellungsauftrag maßgebenden Anspruchsvoraussetzungen aus § 232 Abs. 1 und Abs. 2 BAO, die kumulativ erfüllt sein müssen. Alle Voraussetzungen müssen gemeinsam vorliegen, ist auch nur eine von ihnen nicht erfüllt, so ist die Maßnahme insgesamt unzulässig.

Die Anspruchsvoraussetzungen des § 232 Abs. 2 BAO hat die Beschwerdeführerin außer Streit gestellt.

In § 232 Abs. 1 BAO ist als Voraussetzung festgeschrieben, dass ein Tatbestand verwirklicht sein muss, an den die Abgabenvorschriften die Abgabenpflicht knüpfen. Objektiv betrachtet war im Zeitpunkt der Erstellung des Sicherstellungsauftrages der Tatbestand des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG als Kraftstoffbestimmung verwirklicht. Der geschilderte gleiche Sachverhalt als Sache des Sicherstellungsverfahrens wurde vom Zollamt zunächst rechtlich falsch beurteilt, indem es den Sachverhalt der Mineralölbestimmung des § 41 MinStG subsumiert hat. Richtigerweise wäre aber der bereits am 5. Dezember 2011 bekannte Sachverhalt unter die Kraftstoffbestimmung des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG zu subsumieren gewesen.

Dass es sich um den geschilderten gleichen Sachverhalt gehandelt hat, ergibt sich aus dem seitens des Zollfahndungsamtes München am 18. August 2011 aufgenommenen umfangreichen Ermittlungsbericht, der dem Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt vor dem 5. Dezember 2011 bekannt war. Aus einem gegen einen deutschen Staatsangehörigen geführten Verfahren war dem Zollfahndungsamt München bekannt, dass das BHKW C aus Polen große Mengen an Olej Rust Cleaner, ein anderes Mineralöl, eine steuerbefreite Ware, die auch als Dieselkraftstoff verwendet werden kann, bezieht und dass sie im erwähnten Verfahren auch als solcher verwendet worden war.

Das Vermögen der Beschwerdeführerin wurde gemäß § 232 Abs. 1 BAO bei ihr als Abgabepflichtiger sichergestellt. Der Abgabenanspruch ist der Beschwerdeführerin gegenüber - wie oben ausführlich dargestellt - durch die Verwirklichung des Tatbestandes des § 21 Abs. 1 Z. 5 MinStG durch sie entstanden.

In § 232 Abs. 1 BAO ist als weitere Voraussetzung festgeschrieben, dass die Abgabenbehörde an den Abgabepflichtigen einen Sicherstellungsauftrag erlassen kann, um einer Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgabe zu begegnen.

Es müssen jedoch gewichtige Gründe für die Gefährdung bzw. Erschwerung der Einbringung der Abgabenschuld vorliegen (VwGH 17.12.1996, 95/14/0130).

Zur Gefährdung und wesentlichen Erschwerung der Einbringung reicht die objektive Gegebenheit der Gefährdung oder Erschwerung für eine Sicherstellungsmaßnahme. Der Annahme der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung müssen entsprechende Tatsachenfeststellungen zugrunde liegen (z.B. VwGH 30.10.2001, 96/14/0170).

Dass von einem Abgabenschuldner tatsächlich Gefährdungshandlungen gesetzt werden oder wurden, ist für eine Sicherstellungsmaßnahme nicht erforderlich (VwGH 26.4.2000, 97/14/0003), weil die objektive Gegebenheit für die Gefährdung oder Erschwerung für eine Sicherstellungsmaßnahme ausreicht.

Das Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt konnte sich am 5. Dezember 2011 im Hinblick auf die Annahme der Gefährdung oder der wesentlichen Erschwerung der Einbringung auf Tatsachenfeststellungen, auf Fakten berufen.

Ein Kriterium der Besorgnis der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Mineralölsteuer ist, dass HaS als alleiniger Gesellschafter und faktischer Geschäftsführer der Beschwerdeführerin in der Lage war, deren Geschicke maßgebend zu beeinflussen.

In diesem Zusammenhang ist auch das überwachte Telefongespräch vom 20. Oktober 2011 zu sehen, in dem sich JoK und AlP darüber unterhalten haben, HaS werde seine Firmen in Konkurs schicken.

Gegen HaS war am 5. Dezember 2011 ein Finanzstrafverfahren anhängig, ein nach der Judikatur herausgearbeiteter Umstand für eine Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung. Gegen ihn bestand der dringende Verdacht, eine Abgabenhinterziehung als Beitragstäter begangen zu haben.

Beim überwachten Telefongespräch - ebenfalls vom 20. Oktober - hat HaS dem ThK Ratschläge und Anweisungen erteilt, wie erwirtschaftetes Geld am besten angelegt werden kann, in ein Haus, das an die Frau oder die Kinder übergeben wurde, um es auch nach einer eventuellen Verhaftung und Gefängnisstrafe noch zur Verfügung zu haben. HaS hat dabei auch betont, alles schon zu kennen und durchgemacht zu haben.
Vermögensverschiebungen an Verwandte sind ein weiterer nach der Judikatur herausgearbeiteter Umstand für einen Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung.

Es ist wohl nicht zu bestreiten, dass sich in einem überwachten Telefongespräch Personen darüber unterhalten haben, was als Inhalt der Gespräche festgehalten wurde.

Dass von einem Abgabenschuldner bzw. seinem faktischen Geschäftsführer tatsächlich Gefährdungshandlungen gesetzt werden oder wurden, ist für eine Sicherstellungsmaßnahme nicht erforderlich.

Gegen das Vorbringen, man habe jene Gelder, die in Wirklichkeit in die Brieftasche des AlP geflossen seien, bei ihnen nicht gefunden, weil AlP 80% des aus diesen Taten resultierenden Gewinnes erhalten habe, sprechen Fakten, wie z.B die Auszahlungsanweisung vom 1. September 2011 (Auszahlung erfolgte am 2. September). Danach hat - wie in allen Fällen von Provisionszahlungen - AlP die Anweisung von ThK erhalten, einen Überschuss von Euro 38.900 (135.900 - 97.000 = 38.900) aufzuteilen.
Von diesem Überschuss wurden z.B für HaS 16.000 Euro ausbezahlt. Aktenkundig sind weitere Auszahlungsanweisungen.

Das Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt durfte zu Recht davon ausgehen, die zur Vorschreibung kommenden Abgabenbeträge würden die Leistungsfähigkeit des HaS und auch der Beschwerdeführerin bei weitem übersteigen. Ein hohes Ausmaß an Zusatzzahlungen aus den Mineralölimporten ergibt sich aus der Telefonüberwachung und wurde von den Mittätern im Übrigen nicht bestritten. Das Zollamt durfte durchaus von einer Vermögensverschleppung ausgehen, zumal trotz der sofort eingeleiteten Ermittlungen über den Verbleib der Zusatzzahlungen nichts habe festgestellt werden können.

Dass sich die Gefährdungshandlungen angesichts der mehrfach erwähnten Party selbst aus dem Spiel nehmen, konnte im Hinblick auf das festgestellte Faktenwissen bzw. das Wissen des HaS um Unredlichkeiten widerlegt werden.

Die Tatsachen und Fakten rechtfertigen in Summe die Annahme der Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der verfahrensgegenständlichen Mineralölsteuer.

Dem Sicherstellungsbescheid lassen sich nachvollziehbar die Anzahl der Transporte und die entsprechenden Tatsachen entnehmen, aus denen das Zollamt auf die Höhe der sicherzustellenden Abgabe geschlossen hat, zumal die genaue Höhe der Abgabenschuld im Zeitpunkt der Erlassung des Sicherstellungsauftrages noch nicht feststehen musste, weil es genügte, dass die Abgabenschuld dem Grunde nach entstanden war und gewichtige Anhaltspunkte über die Höhe der Abgabenschuld vorlagen.

Zur Übung von Ermessen und zu der damit im Zusammenhang stehenden Begründung im Sicherstellungsbescheid und in der Berufungsvorentscheidung durch das Zollamt St. Pölten Krems Wiener Neustadt ist nichts hinzuzufügen, weshalb auf diese verwiesen werden kann.


VII) Entgegnung auf die Ausführungen im Eventualvorbringen zum Rubrum Zusammenfassung:

Zu dem in den ersten elf Punkten gezogenen Fazit der Beschwerdeführerin ist festzuhalten, dass das in diesen Punkten Festgehaltene Inhalt des verfahrensgegenständlichen Erkenntnisses wurde, indem dazu vom Bundesfinanzgericht jeweils Stellung genommen wurde.
Insgesamt waren die Vorbringen der Beschwerdeführerin nicht geeignet, der Beschwerde zum Erfolg zu verhelfen.
Gemäß § 282 BAO besteht kein uneingeschränktes Antragsrecht auf Entscheidung durch einen Einzelrichter.


VIII) Entgegnung auf die Ausführungen zum Vorbringen vom 14. April 2014:

Im aufhebenden Erkenntnis des VwGH ist festgehalten, dass ein Urteil über die Abgabepflicht, insbesondere zur Frage der Person des Steuerschuldners erst gebildet werden kann, wenn die Behörde ein genaues Bild über die tatsächliche Abwicklung und den Weg der in Rede stehenden Ware, insbesondere vom Erdtank in D, Deutschland, zur jeweiligen Tankstelle in Österreich geschildert hat. So ist dem angefochtenen Bescheid nicht zu entnehmen, welche Verbindung zwischen der Beschwerdeführerin und den slowenischen LKW bestünde.

Im gegenständlichen Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes wurde nun auf eine für einen Sicherstellungsauftrag erforderliche Weise der Weg der in Rede stehenden Ware, insbesondere vom Erdtank in D zur jeweiligen Tankstelle in Österreich geschildert.

Zum Vorbringen, es habe weder von der Beschwerdeführerin noch von HaS einen wie immer gearteten Einfluss auf die Verbringung des Olej Rust Cleaner nach Österreich gegeben, ist an die Handlungsvollmacht, die die Beschwerdeführerin ThK erteilt hat, zu erinnern bzw. an die Erwägungsgründe, weswegen ihr die verfahrensgegenständlichen Lieferungen zugerechnet werden können.

Dass die Beschwerdeführerin oder HaS die Mineralöltransporte konkret und selbst bei der E beauftragt haben, ist der Aktenlage nicht zu entnehmen. Dass ihr die Lieferungen aber zugerechnet werden, sei gerafft und nicht abschließend noch einmal dargestellt. VlB hat die E vermittelt und hatte konkret wegen sprachlicher Probleme die Transporte zu organisieren und die Fahrer einzuweisen. AlP hat für die Bezahlung der Kosten der E gesorgt. Die Fahrer der E wurden in D mit Lieferscheinen der Beschwerdeführerin und mit Frachtpapieren ausgestattet und wurden ihnen von VlB konkrete Anweisungen zum Transport erteilt. Sie sollten Lieferscheine der Beschwerdeführerin verwenden. Der Chef der Fahrer als Subunternehmer der E war gemäß AlP bei Besprechungen dabei und wusste von der Sache. ThK war insbesondere befugt, Lieferverträge mit Kunden abzuschließen. In einem Telefongespräch zwischen VlB und ThK am 18. November 2011 geht es darum, dass in Zukunft HaS die E bezahlen darf, nicht mehr sie, der verdiene in der Woche einen guten 25'ger. Aus dem Urteil des Landgerichtes München II geht hervor, dass die Beschwerdeführerin "geliefert" hat. Aus beispielsweise den Lieferscheinen der G Kft. mit der Bezeichnung TE/2011-002 oder TE/2011-051 ergibt sich, dass im Auftrag der Beschwerdeführerin ausgeliefert wurde.
Eine - wenn auch nicht direkte - Verbindung zwischen der Beschwerdeführerin und der E ist sohin zumindest zu vermuten.

 

Zulässigkeit einer Revision

Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision zulässig, da das Erkenntnis von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Zur Kraftstoffbestimmung des § 21 Abs. 1 Z 5 MinStG, insbesondere zur Rechtsfrage, dass ein Kraftstoff im Steuergebiet erstmals zur Verwendung als Treibstoff abgegeben wird, fehlt eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes.