Kommentierte EntscheidungBescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 30.09.2015, RV/1100654/2015

Besteuerung einer teilweisen "Barauszahlung" der Austrittsleistung (Beendigung des Dienstverhältnisses und endgültiges Verlassen der Schweiz)

Beachte
  • Revision eingebracht (Amtsrevision). Beim VwGH anhängig zur Zl. Ra 2016/15/0025. Zurückweisung mit Beschluss vom 19.04.2018.

Rechtssätze

Stammrechtssätze

RV/1100654/2015-RS1 Permalink
Eine teilweise "Barauszahlung" einer Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung iSd. § 2 FZG Schweiz), die eine Grenzgängerin von der Schweizer Pensionskasse ihrer ehemaligen Dienstgeberin nach Beendigung des Dienstverhältnisses in der Schweiz und Aufnahme einer nichtselbständigen Tätigkeit in Österrreich "wegen endgültigen Verlassens" der Schweiz 2014 erhalten hat und die den Barwert iSd. § 1 Abs. 2 Z 1 PKG übersteigt, ist als Pensionsabfindung nach der (ab 2001 anzuwendenden) Regelung des § 124b Z 53 letzter Satz EStG 1988 zu einem Drittel steuerfrei zu belassen. Die Freiwilligkeit der Entscheidung zur Barabfindung steht der Anwendbarkeit der Begünstigung nicht entgegen (VwGH 19.4.2007, 2005/15/0010; VwGH 19.12.2007, 2006/15/0258).

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Name in der Beschwerdesache Bf, Straße, Ort, vertreten durch die Stb, Adresse, gegen den Bescheid des Finanzamtes xxx vom 23.06.2015 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2014 zu Recht erkannt: 

Der Beschwerde wird Folge gegeben.

Die Bemessungsgrundlage (Einkommen 2014) und die darauf entfallende Steuer (Einkommensteuer 2014) sind dem beiliegenden Berechnungsblatt zu entnehmen, das einen integrierten Bestandteil des Spruches des Erkenntnisses bildet.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

 

 

Entscheidungsgründe

Die Beschwerdeführerin (Bf) hat am 18.3.2015 eine Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung (ANV) 2014 eingereicht, in der sie die Anzahl der inländischen Lohnzettel mit 1 beziffert und Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit ohne Lohnsteuerabzug (ohne Lohnausweis L 17), für die Österreich das Besteuerungsrecht zustehe, in Höhe von 20.341,16 Euro erklärt hat.

Über Vorhalt des FA vom 6.5.2014 langten beim FA am 21.5.2015 der Lohnausweis der Schweizer Dienstgeberin ( DG , Ortsname ) für den Zeitraum 01.01.2014 bis 30.4.2014  und zwei weiteren „Lohnabrechnungen“, mit denen Auszahlungskorrekturen (VA-Akt, Seite 17, 19) erfolgten, ein.

Laut einem von der Bf vorgelegten Pensionskassenausweis der B C Stiftung (im Weiteren kurz Pensionskasse genannt) betrug das Altersguthaben der Bf aus der beruflichen Vorsorge bei der Personalfürsorgestiftung ihrer damaligen Dienstgeberin per 1.1.2014 47.401,40 Euro. Der obligatorische Anteil daran betrug 10.019,30 Euro, der überobligatorische 37.382,10 Euro. Als „voraussichtliche Leistungen im Alter“ bei ordentlicher Pensionierung (im Alter 64 am 01.07.2029) hätte die Bf laut Pensionskassenausweis Anspruch auf ein „Alterskapital“ iHv. 79.937 Euro oder eine Altersrente von 4.769,00 Euro gehabt.

Im von der Bf vorgelegten Schreiben der Pensionskasse vom 8.5.2014 wurde der Anspruch der Bf auf Freizügigkeitsleistung "infolge Auflösung des Vorsorgeverhältnisses" mit 48.026,00 CHF beziffert. Von diesem Betrag wurde eine im Schreiben als "Altersguthaben nach BVG" bezeichnete Teilzahlung per 13.5.2014 in Höhe von 10.425,85 CHF in Abzug gebracht. Die Differenz in Höhe von 37.600,15 CHF wurde um "Zins nach BVG" iHv. 23,75 € erhöht und von der Summe (37.623,90 CHF) Quellensteuer in Höhe von 2.244,00 CHF in Abzug gebracht. 

Aus dem Schreiben ging hervor, dass der nach Abzug der Quellensteuer verbleibende Betrag von 35.379,90 CHF als "Barauszahlung" auf ein Konto der Bf bei der Bank (kurz: Bank) überwiesen werde. Hinsichtlich der Berechnung der Freizügigkeitsleistung wurde (unter weitere, gesetzlich geforderte Angaben) auf § 17 FZG hingewiesen.

Die steuerliche Vertretung der Bf hat ihrer dem FA vorgelegten Berechnung den Betrag von 37.623,90 CHF zu Grunde gelegt, zum Kurs 0,810967 in € umgerechnet (30.511,74 €) und 1/3 davon (10.170,58 €) steuerfrei behandelt. Der verbleibende Betrag von 20.341,16 Euro wurde von der Bf in der ANV-Erklärung 2014 als der Besteuerung im Inland unterliegend angeführt. 

Die Bf hat einen von der Freizügigkeitsstiftung der Bank für sie erstellten „Vermögensauszug vom 01.01.2014 bis 31.12.2014“ vom 16.1.2015 vorgelegt, woraus ein Zahlungseingang auf ihrem Freizügigkeitskonto xxxx1 vom 15.5.2014 über 10.432,45 CHF, Zinsen per 31.12.2014 in Höhe von 32,90 CH und ein Altersguthaben BVG per 31.12.2014 in Höhe von 10.465,35 CHF per 31.12.2014 ersichtlich ist.

Das Finanzamt hat am 23.6.2015 einen Einkommensteuerbescheid 2014 erlassen, in dem es den Betrag von 30.511,74 Euro zur Gänze als steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (ohne inländischen Steuerabzug) erfasst und nach dem Tarif besteuert hat.

In der Bescheidbegründung hat das FA festgestellt, nachdem die Bedienstete (Jahrgang 1965) den Austritt erklärt habe, sei das Vorsorgeverhältnis mit der Pensionskasse der Arbeitgeberin aufgelöst und das Vorsorge-Guthaben (2. Säule) per 1.4.2014 mit CHF 48.026 ermittelt worden. 10.432 CHF seien als obligatorischer BVG-Teil auf ein Freizügigkeitskonto überwiesen worden. Beim restlichen (78 % Überobligatoriums-)Betrag sei von der Versicherten mit dem ihr möglichen Wahlrecht der Barbezug erwirkt worden, da dieser Betrag nicht dem Rückzahlungsverbot (Art. 25f FZG, Art. 10 VO 1408/71) unterlegen sei. Die freiwillig statt des Freizügigkeitssperrkontos gewählte Barauszahlung werde als „obligatio alternativa“ und iSd. VwGH Erk. vom 24.5.2012, 2009/15/0188 mangels „Zwang“ nicht als Abfindung eingestuft. Die Drittelbegünstigung gem. § 124b Z 53 EStG sei daher ebenso zu versagen wie die Dreijahresverteilung gem. § 37 Abs. 1 Z 2 EStG (fehlende Arbeitgeberinitiative, VwGH 25.4.2013, 2010/15/0158).

Mit Schreiben vom 22.7.2015 hat der Bf fristgerecht (Eingang beim FA per Post am 24.7.2015) gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 Beschwerde erhoben. Die Beschwerde richte sich gegen die Besteuerung der Auszahlung der 2. Säule in voller Höhe (Normaltarif) bzw. gegen die Nichtberücksichtigung der Drittelbegünstigung gem. § 124b Z 53 EStG. Da zu erwarten sei, dass von Seiten der Finanz dem Begehren nicht stattgegeben werde, werde auf die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung gem. § 262 (2) BAO verzichtet und beantragt, die Bescheidbeschwerde gem. § 264 BAO dem Verwaltungsgericht unverzüglich zur Entscheidung vorzulegen. Da laut Kammer der Wirtschaftstreuhänder X mit weiteren Beschwerden gegen die Nichtanerkennung der Drittelbegünstigung bei anderen Steuerpflichtigen durch die Abgabenbehörde zu rechnen sei, werde gebeten, die Beschwerde vordringlich zu behandeln.

Die Bf habe im Frühjahr 2014 ihr Dienstverhältnis in der Schweiz beendet und ein Dienstverhältnis in Österreich begonnen. Auf Grund dieses Wechsels nach Österreich habe sie sich ihr in der Schweiz angehäuftes Vorsorgeguthaben (2. Säule) bei der Pensionskasse abrechnen lassen. Dieses sei mit CHF 48.026,00 ermittelt worden. Davon seien CHF 10.432,45 als obligatorischer Teil auf ein Freizügigkeitskonto überwiesen worden, der Restbetrag in Form des überobligatorischen Betrages sei der Bf bar ausbezahlt worden. Im Zuge der Steuererklärung sei die Drittelbegünstigung beantragt worden, welche jedoch nicht gewährt worden sei.

In der Bescheidbegründung werde die Versagung der beantragten Drittelbegünstigung damit begründet, dass die gewählte Barauszahlung als "obligatio alternativa" im Sinne des VwGH Urteils vom 24.05.2012 mangels Zwang nicht als Abfindung eingestuft werde.

Unter der Überschrift „Unsere Rechtsmeinung“ hat die steuerliche Vertretung ausgeführt wie folgt:

"Mit dem Strukturanpassungsgesetz 1996 (BGBl 1996/201) wurden die Leistungen ausländischer Pensionskassen in die Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit einbezogen (ab 1.1.1997; § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG iVm § 124 b Z 13 EStG). Zuvor wurden die Pensionsleistungen der ausländischen Pensionskassen iSd § 29 EStG qualifiziert, sodass Steuerpflicht erst nach Überschreiten des kapitalisierten Rentenwertes eintrat. Abfindungen ausländischer Pensionskassenleistungen wurden bis zu diesem Zeitpunkt steuerlich nicht erfasst; der Abfindungsbetrag stellte keinen wiederkehrenden Bezug iSd § 29 EStG dar (EAS 854, 28.3.1996, SWI 1996, 245). Ab 1.1.1997 kam § 67 Abs. 8 lit. b EStG zur Anwendung. Die Pensionskassenabfindungen waren mit der "Hälfte des Steuersatzes, der sich bei gleichmäßiger Verteilung des Bezuges auf die Monate des Kalenderjahres als Lohnzahlungszeitraum ergibt" zu versteuern, " soweit sie nicht nach Abs. 6 mit dem Steuersatz des Abs. 1 zu versteuern" waren. In Abs. 6 war geregelt, dass Abfindungen, die bei oder nach Beendigung des Dienstverhältnisses anfallen, bis zu einem Viertel der laufenden Bezüge der letzten zwölf Monate mit dem Steuersatz des Abs. 1, also mit 6 % zu versteuern sind. Mit BGBl I 2000/142 wurde die Besteuerung von Pensionsabfindungen neu geregelt.

Unter § 67 Abs. 8 lit. e EStG fällt nur mehr jene Abfindung, die den Betrag iSd § 1 Abs. 2 Z 1 PKG nicht übersteigt (für 2015 EUR 11.700,00). Pensionsabfindungen, die höher sind als der oben erwähnte PKG-Betrag, sind gemäß § 67 Abs. 10 EStG als laufender Bezug den Einkünften hinzuzurechnen.

Im Jahr 2001 waren Pensionsabfindungen aufgrund der Übergangsvorschrift des § 124 b Z 53 EStG (idF BGBl I 2000/142) zu einem Viertel steuerfrei. Mit BGBl I 2002/54 wurde in § 124 b Z 53 EStG eine Sonderregelung für Abfindungen von Pensionskassenleistungen eingefügt. § 124 b Z 53 EStG wurde insoweit geändert, als Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen (aufgrund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen) bereits ab 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen sind.

Die ErlRV zu BGBl. I Nr. 54/2002, mit dem der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988

dieser dritte Satz angefügt worden sein, führten aus:

"Ausländische gesetzliche Regelungen bzw. die darauf beruhenden Statuten der ausländischen Pensionskassen sehen vielfach Pensionsabfindungen vor. Eine Übertragung des abzufindenden Barwertes in eine inländische Pensionskasse ist nicht möglich. Diese Problematik trifft insbesondere Grenzgänger, die in diesen Fällen keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung haben. In einer solchen Situation wäre es "unbillig", Pensionsabfindungen zur Gänze tarifmäßig zu versteuern.

Eine solche Situation ist im vorliegenden Fall gegeben. Nach Rücksprache mit der B C Versicherung ist es nicht möglich, den überobligatorischen Anteil einem Freizügigkeitskonto zuzuführen. Es muss daher dieser Teil als Barwert abgefunden werden. Durchleuchtet man die Norm im Wege einer teleologischen Interpretation, gelangt man zum Schluss, dass mit § 124 b Z 53 EStG der durch die Zusammenballung von Bezügen entstandene Progressionseffekt gemildert werden sollte (UFS 30.9.2009, RV/0468-F/08). In der Entscheidung des VwGH vom 19.12.2007, 2006/15/0258, brachte der Beschwerdeführer vor, er sei in seinem Recht auf Vertrauen auf die bestehende Rechtslage verletzt, weil die österreichische Rechtslage im Zeitpunkt des Beginnes des Dienstverhältnisses im Jahr 1987 eine besonders günstige Besteuerung der Pensionsabfindung vorgesehen habe, während in der Folge mit kurzer Übergangsfrist eine volle Besteuerung mit einem Freibetrag von einem Drittel des Bezuges eingeführt worden sei. Dazu vertrat der VwGH die Auffassung, dass der Gesetzgeber von Verfassungswegen nicht gehalten sei, bestehende Begünstigungs­bestimmungen für die Zukunft stets unverändert beizubehalten, stelle doch die Besteuerung nach § 124 b Z 53 idF BGBl 54/2002 nach wie vor eine Begünstigung dar.

Überdies sei zu berücksichtigen, dass ein laufender Rentenbezug dem Versorgungscharakter mehr entspricht als die Kapitalabfindung eines Rentenanspruches, der Gesetzgeber also berücksichtigen konnte, dass eine übermäßige Begünstigung der freiwilligen Entscheidung eines Steuerpflichtigen, sich die Rente abfinden zu lassen, dem Versorgungscharakter zuwiderliefe.

Die freiwillige Entscheidung als Sachverhaltsbestandteil wurde hier vom VwGH sogar betont und als Rechtfertigungsgrund dafür herangezogen, dass nur ein Drittel steuerfrei bleibt und er sah deshalb keine Verfassungswidrigkeit.

Deshalb kann die Entscheidungsmöglichkeit, ob eine Pensionsabfindung oder eine laufende Rente gewählt wird, von der Behörde nicht dafür ins Treffen geführt werden, dass das die Zusammenballung abfedernde steuerfreie Drittel bei Besteuerung der Pensionsabfindung nicht mehr berücksichtigt wird.

Weiters ist vor allem hinsichtlich Schweizer Grenzgängern das Währungsrisiko zu berücksichtigen. Grenzgänger in die Schweiz müssen, wenn sie für die später erfolgenden laufenden Pensionszahlungen das Währungsrisiko vermeiden möchten, sich für eine Abfindung entscheiden (vgl. UFS vom 23.07.2009 RV/0320-F/08), da eine steuerneutrale Überführung in eine inländische Pensionskasse nicht möglich ist. Viele Grenzgänger legen das abgefundene Geld aus Vorsorgegründen anschließend wiederum in einem österr. Pensionsvorsorgemodell an. Wenn nun die Abfindung mit 50% besteuert wird, während die durchschnittlichen Pensionen eines Grenzgängers zu einer Besteuerung der Pensionsleistung mit einem wesentlich geringeren Steuersatz führen, ist dies eine wesentliche Schlechterstellung, die der Grenzgänger nur dadurch vermeiden könnte, dass er seine Ansprüche in Rentenform bezieht. Die Besserstellung von Ansprüchen in einer fremden Währung und gegenüber einer ausländischen Pensionskasse ist der Systematik des EStG jedoch nicht zu entnehmen.“

Der Bf beantragte, der Beschwerde stattzugeben und die beantragte Drittelbegünstigung zu gewähren bzw. bei negativer Erledigung der Beschwerde durch das Finanzamt die Beschwerde dem Verwaltungsgericht zu Entscheidung vorzulegen.

Das Finanzamt hat dem Bundesfinanzgericht mit Vorlagebericht vom 30.7.2015 die Beschwerde zur Entscheidung und die Akten elektronisch vorgelegt. Die Bf wurde nach der Aktenlage mit Schreiben des FA vom 30.7.2015 unter Anschluss einer Ausfertigung des Vorlageberichtes über die Vorlage der Beschwerde und der Akten informiert.

Das FA hat im Vorlagebericht (unter „Sachverhalt und Anträge“) ausgeführt wie folgt.

„Die Bf. (Jahrgang 1965) arbeitete als nichtselbständig beschäftigte Grenzpendlerin in der Schweiz. Zwecks Aufnahme einer unselbständigen Tätigkeit im Inland erklärte sie in der Schweiz ihren Austritt. Folglich wurde mit dem Dienstverhältnis auch das Vorsorgeverhältnis mit der Pensionskasse der Arbeitgeberin aufgelöst. Gemäß Austrittsabrechnung per 30.4.2014 betrug das angesparte Pensionskassenguthaben CHF 48.026.-. Davon wurden CHF 10.436,85.- auf ein Freizügigkeitskonto einer Bank ( Bank ) überwiesen. Der überwiegende Teil iHv. CHF 37.623,90.- (= 78% des Vorsorgekapitals) wurde als Freizügigkeitsleistung bar ausbezahlt. Die dafür beantragte steuerliche Begünstigung gemäß § 124b Z 53 EStG wurde vom Finanzamt unter Hinweis auf die VwGH-Judikatur (Erk. vom 24.5.2012, 2009/15/0188) nicht gewährt.

Beweismittel:

VwGH vom 24.05.2012. Zl. 2009/15/0188, VwGH vom 25.04.2013, Zl. 2010/15/0158 Art. 25 f FZG iVm. Art. 10 VO 1408/71, BSV Mitteilung Berufliche Vorsorge Nr. 96 (u.a.)

Stellungnahme:

Gemäß ErlRV, 927 BlgNR XXI. GP wurde die Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG idgF. BGBl. I, 2002/54 insbesondere für Grenzgänger eingeführt, die keine andere Möglichkeit als die Pensionsabfindung hatten, was insbesondere bei Beendigung der Tätigkeit in der Schweiz und Rückkehr auf den österr. Arbeitsmarkt der Fall war. Da damals (2002) eine Übertragung der Freizügigkeitsleistung gemäß Art. 3 Abs. 1 Freizügigkeitsgesetz (FZG) nur zwischen schweizerischen Vorsorgeeinrichtungen erfolgen konnte und eine Überweisung an eine österreichische Einrichtung ausgeschlossen war und ist, hatte ein Grenzgänger bei Beendigung der Tätigkeit in der Schweiz und Aufnahme eines Dienstverhältnisses in der Österreich damals (2002) nur die Möglichkeit, sich das PK-Guthaben auszahlen / abfinden zu lassen (vgl. UFS RV/0339-F/07; RV/0346-F/09; ). § 124b Z. 53 EStG sieht gemäß Wortlaut des Gesetzes bei "Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen" vor, dass diese zu einem Drittel steuerfrei zu belassen sind. Gemäß VwGH vom 16.12.2010, 2007/15/0026 bzw. VwGH vom 24.05.2012, 2009/15/0188 liegt jedoch eine Abfindung nur dann vor, wenn die anspruchsberechtigte Person einem Zwang zur Annahme der Abfindung unterliegt (Arbeitgeberinitiative) und keine Wahlmöglichkeit (obligatio alternativa) bei der Auszahlung hat. Somit steht Personen, die im Vorsorgefall (Alterspension, Tod, Invalidität) gesetzlichen Anspruch auf das Pensionskassenguthaben haben, gemäß den oben zitierten VwGH-Erkenntnissen keine Steuerbegünstigung zu. Gemäß Artikel 13 Abs. 1 BVG haben Männer ab Beendigung des 65. Altersjahres und Frauen ab Beendigung des 62. Altersjahres (ab 1.1.2005: 64. Altersjahr) Anspruch auf Altersleistungen. Die reglementarischen Bestimmungen der Vorsorge­einrichtungen können gemäß Art. 13 Abs. 2 BVG abweichend vorsehen, dass der Anspruch auf Altersleistungen mit der Beendigung der Erwerbstätigkeit entsteht (=> frühestens ab 58). Artikel 37 Abs. 1 BVG normiert, dass Alters- und Hinterlassenenleistungen in der Regel als Rente - und gemäß Artikel 38 BVG idR monatlich - ausgerichtet werden. Der Versicherte kann jedoch (seit 1.1.2005) gemäß Art. 37 (2) BVG verlangen, dass ein Viertel des Altersguthabens als einmalige Kapitalauszahlung ausgerichtet wird. Die Vorsorgeeinrichtungen können außerdem gemäß Art. 37 (4) BVG in ihren Reglements vorsehen, dass die Anspruchsberechtigten anstatt der Rente eine Kapitalabfindung erhalten, wobei bei Verheirateten der Ehegatte schriftlich zustimmen muss. Mit Inkrafttreten des Freizügigkeitsabkommens (1.6.2002; Art. 8 und Anhang II) gelten für die schweizerischen Sozialversicherungen - und somit auch für das BVG - die EU-Verordnungen 1408/71 und 574/72. Artikel 10 Abs 2 VO 1408/71 verbietet die Barauszahlung, wenn die versicherte Person die Schweiz endgültig verlässt und in einem EU- oder EFTA-Land weiter pflichtversichert ist (vgl. auch BSV Mitteilung über die Berufliche Vorsorge Nr. 96 vom 18.12.2006; Akt S. 213). Diese Einschränkung der in Art. 5 Abs. 1a FZG normierten Barauszahlungsmöglichkeit des obligatorischen Alterskapitals trat nach fünfjähriger Übergangsfrist mit 1.6.2007 in Kraft. Eine Ausnahme des Auszahlungsverbotes besteht für den Vorwegbezug zwecks Erwerbs von Wohnungseigentum sowie gemäß Richtlinie 98/49/EG bei der Behandlung der überobligatorischen Vorsorge. Durch die Anwendbarkeit des EU-Rechts und die verpflichtende Möglichkeit, das (zumindest obligatorische) Altersguthaben zwingend auf ein Freizügigkeits-Sperrkonto zu überweisen, ist die Abfindungsverpflichtung bei Beendigung der Grenzpendlertätigkeit gefallen. Insbesondere angesichts Artikel 37 BVG (Wahlrecht der Auszahlungsmodi bei Pensionsanspruch) kann im Lichte der VwGH-Judikatur (2007/15/0026; 2009/15/0188) und auch der entsprechenden UFS-Entscheidungspraxis (RV/0346-F/09; RV-0339-F/07) im Falle des Bezugs des Alterskapitals bei Pensionsantritt nicht mehr von einer Pensionsabfindung gesprochen und die Drittelbegünstigung gewährt werden, insbesondere, weil der Auszahlungsmodus klar frei gewählt werden kann und kein Zwang zu einer Abfindung besteht. Das im Vorlageantrag ins Treffen geführte VwGH-Erkenntnis vom 19.12.2007, 2006/15/0258 ist in diesem Zusammenhang nicht passend, behandelt es doch einen Fall des Veranlagungsjahres 2002 (vor dem erst per 1.6.2007 erfolgten Inkrafttreten der gemeinschaftsrechtlichen Sozialversicherungsbestimmungen), als es noch kein "Auszahlungsverbot" iSd Art. 25f FZG gab und keine VwGH-Rechtsprechung, welche bei Abfindungen den fehlenden Zwangscharakter (2007/15/0026), das Wahlschuldverhältnis (2009/15/0188) und die Arbeitnehmerinitiative (2010/15/0158) als begünstigungsschädlich erkannte und den im Gesetz nicht ausgeführten Begriff der "Abfertigung" näher darlegte und definierte. Im vorliegenden Fall hat die Bf. den schweizerischen Arbeitsmarkt verlassen und das Vorsorgeverhältnis mit der Pensionskasse auf eigene Initiative beendet. Aus vorsorgerechtlichen Gründen sehen die gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen vor, dass das Vorsorgekapital nicht ausbezahlt werden darf, wenn die betroffene Person im anderen Staat weiterhin der Pensionsversicherungspflicht unterliegt. Die Bf. ist seit 1.5.2014 im Inland unselbständig beschäftigt und daher obligatorisch in der gesetzlichen Kranken- und Pensionsversicherung pflichtversichert. Aus nicht näher dargelegten Gründen kommt die Pensionskassenstiftung der B C zu der Auffassung, dass 78% des Ansparkapitals überobligatorisch und damit nicht vom Auszahlungsverbot des Art. 25f FZG bzw. Art. 10 VO (EWR) 1408/71 umfasst ist. Die steuerliche Vertretung geht darauf nicht näher ein und führt nur ohne schriftlichen Nachweis und somit unsubstantiiert ins Treffen, dass keine Möglichkeit beständen hätte, diesen Guthabensteil im Sinne der Altersvorsorge auf dem Freizügigkeitskonto zu belassen. Es ist fraglich, ob die Bf. gezwungen war, sich das angesparte Guthaben aufgrund des Wechsels auf den österreichischen Arbeitsmarkt auszahlen lassen, anstatt es auf ein Freizügigkeitskonto oder die Stiftung Auffangeinrichtung BVG überweisen zu lassen. Auch wenn die Bf. aufgrund ihres Austrittes keine Möglichkeit gehabt hätte, das Guthaben bis zur regulären Pensionierung in der Pensionskasse zu belassen, um später eine monatliche Altersrente zu beziehen, lag nach Ansicht der Abgabenbehörde keine "Abfindung" im Sinne der höchstgerichtlichen Judikatur vor, umso weniger, als die Bf. über die weitere Verwendung des Guthabens aus der 2. Säule disponieren konnte. Würde in vorliegenden Fall die Steuerbefreiung von einem Drittel des Auszahlungsbetrages iSd § 124b Z. 53 EStG zustehen, könnte eine vom Gesetzgeber nicht gewollte Ungleichbehandlung bzw. Besserstellung der Bf. gegenüber jenen Personen erfolgen, die erst im regulären Pensionsantrittsalter in Pension gehen, dadurch die gesetzlichen und/oder reglementarischen Auszahlungswahlmöglichkeiten haben und deswegen im Falle einer Einmalauszahlung oder Teilauszahlung des Altersguthabens keinen Anspruch auf die Progressionsermäßigung haben. Auf Grund der oben angeführten gesetzlichen Bestimmungen und der Rechtsprechung des VwGH ist die Gewährung der Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG ebenso wenig möglich wie eine Dreijahresverteilung gemäß § 37 Abs. 2 Z 2 iVm § 32 EStG, da keine zwangsweise auf Arbeitgeberinitiative erfolgte Abfindung vorliegt (VwGH 25.4.2013, 2010/15/0158) bzw. ein Wahlrecht iSd VwGH-Erk. 2009/15/0188 vorliegt. Es wird daher beantragt, die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. Gemäß VwGH vom 24.5.2012, 2009/15/0188 und VwGH vom 16.12.2010, 2007/15/0026 liegt keine Abfindung vor, wenn der Leistungsempfänger keinem Zwang unterliegt und ihm eine Wahlmöglichkeit (obligatio alternativa) zukommt. Demzufolge steht Personen, die bei Eintritt des Vorsorgefalles den Anspruch auf ihr Pensionskassen­guthaben (BVG, 2. Säule) in der Form einer Teil- oder Einmalauszahlung geltend machen, die progressionsmindernde Begünstigungsbestimmung des § 124b Z. 53 EStG nicht zu - können sie doch wählen zwischen einer lebenslangen Rentenzahlung (Art. 37 Abs. 1 BVG) oder der im Gesetz (Art. 37 Abs. 2 BVG und im Pensionskassenreglement) alternativ vorgesehenen Teil- oder Gesamtauszahlungen.“

Mit E-Mail vom 13.8.2014 hat der Vertreter des FA die Richterin über einen elektronisch via Schnittstelle übermittelten Nachtrag zur Beschwerde der Bf (E-Mail-Anfragen des Vertreters vom 30.7.2015 an eine Mitarbeiterin der Pensionskasse bzw. des Auffangeinrichtung BVG und die Antwort-Mails vom 3.8.2014) informiert, die Anfrage- und Antwort-Mails angeschlossen und sowohl seine E-Mail als auch die Beilagen dazu der steuerlichen Vertretung „cc“ versendet. In der E-Mail an die Richterin (die auch elektronisch beim BFG eingereicht wurde) hat der Vertreter des FA ausgeführt wie folgt:

„Meine Fragen- insbesondere zwecks Abklärung des vom VwGH geforderten "Zwangscharakters" einer Abfindung und zwecks Erklärung des unüblich hohen Anteils des überobligatorischen Guthabens - an die Pensionskassenstiftung der B C und den Auffangeinrichtung BVG wurden u.a. dahingehend beantwortet, dass laut Auffangeinrichtung BVG primär die zuständige Pensionskasse Auskünfte über Zusammensetzung und Grundlage des obligatorischen und außer-/überobligatorischen Anteils erteilen könne und dass die Auszahlungsbestimmung des Art. 5 FZG eine Kann-Bestimmung ist, womit niemand gezwungen ist, die Barauszahlung zu beantragen; dass laut der Sachbearbeiterin "Administrative Durchführung Pensionskassengeschäft" der B C eine Barauszahlung nur auf Wunsch der versicherten Person und bei Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen durchgeführt werde, und dass ansonsten das obligatorische und überobligatorische Guthaben auf ein entsprechendes Freizügigkeitskonto überwiesen werde. Weitere Auskünfte über die Versicherung der Bf dürften dem Finanzamt nicht erteilt werden bzw. nur bei einer schriftliche Anfrage der Bf oder einer entsprechenden Vollmacht.

Nach Ansicht des Finanzamtes konnte die Beschwerdeführerin gemäß diesen Auskünften der zuständigen Stellen über das Guthaben disponieren und sie verfügte über die Wahlmöglichkeit, ob das Guthaben ausbezahlt wird oder nicht.

Dies widerspricht der bisher nicht belegten Aussage auf Seite 3 (Mitte) im Direktvorlageantrag:

"Nach Rücksprache mit der B C Versicherung ist es nicht möglich ist, den obligatorischen Anteil einem Freizügigkeitskonto zuzuführen. Es muss daher dieser Teil als Barwert abgefunden werden."

Eine vom Bundesfinanzgericht zu klärende Frage könnte somit jedoch lauten:

Wenn im streitgegenständlichen "Eigenkündigungs-Fall" eine Auszahlung nicht zwingend erforderlich gewesen ist, sondern das gesamte (obligatorische und überobligatorische) Guthaben auch bis zum Erreichen des frühestmöglichen "BVG- bzw. FZG-Pensionsalters (normalerweise 58 Jahre, spätestens mit 69) auf ein Freizügigkeitskonto gelegt hätte werden können, ist dann der Zufluss des überobligatorischen Teils im Zeitpunkt dieser Verfügung (Auszahlung oder Freizügigkeitskonto) erfolgt und damit dieser Teil (CHF 37.623,90) im Streitjahr 2014 der Besteuerung zu unterziehen, und wenn "JA", liegt keine "Abfindung" vor, weil ein vom Arbeitnehmer gesetzter Schritt Ursache der Auszahlung ist, oder handelt es sich dann um eine "zwangsweise" erhaltene "Pensionsabfindung", weil keine Rentenzahlung möglich ist, oder wird durch die Einstufung als "Abfindung" eine vom Abgabengesetzgeber nicht gewollte Begünstigung erzielt, weil die Barauszahlung des überobligatorischen Teiles im Vorsorge=Pensionierungsfalle (wegen Wahlrecht und mangels Zwang) keiner Begünstigung zugänglich ist und damit der Austritts-/Kündigungsfall günstiger besteuert wird als der Vorsorgefall?

Das Finanzamt vertritt die Auffassung, dass der Zufluss des überobligatorischen Teils (erklärungsgemäß) jedenfalls im Jahr 2014 stattgefunden hat und dass aufgrund der Arbeitnehmerinitiative und des fehlenden Zwangscharakters keine "Pensionsabfindung" im Sinne der VwGH-Judikatur vorliegt. Folglich ist der Auszahlungsbetrag von CHF 37.623,90 keiner begünstigten Besteuerung zugänglich und § 67 Abs. 10 EStG hat zur Anwendung zu gelangen."

In der angeschlossenen E-Mail vom 30.7.2015 hat der Vertreter des FA eine Anfrage an eine Frau **** (Mitarbeiterin B C ) gerichtet:

„Im Rahmen eines offenen Beschwerdeverfahrens in der Zuständigkeit des Bundesfinanzgerichtes ersuche ich um Auskunft zur Vertragsnummer ****** (AHV-Nr. ******* ). Die über die Arbeitgeberin DG versicherte Bf hat ihr Dienstverhältnis in der Schweiz per 30.4.2014 beendet und ist auf den österr. Arbeitsmarkt zurückgekehrt.

Folglich wurde auch Vorsorgeverhältnis mit der Pensionskasse beendet.

Laut Pensionskassenausweis zum 1.1.2014 betrug das Altersguthaben CHF 47.401,40, wovon CHF 37.382,10 (entspricht 78,86%) als überobligatorischer Teil ausgewiesen wurde. Laut Austrittsabrechnung wurde von der Freizügigkeitsleistung iHv CHF 48.026,00 lediglich ein Betrag von CHF 10.425,85 als Altersguthaben nach BVG gewertet und auf ein Freizügigkeitskonto bei der Freizügigkeitsstiftung der Bank überwiesen. Der Rest iHv CHF 37.623,90 wurde (abzügl. Quellensteuer) als Freizügigkeitsleistung bar ausbezahlt.

Das Jahresbrutto der Jahre 2011, 2012, 2013 belief sich zB. auf CHF 36.677 I 25.568 I 24.253.-

Die BVG-Beiträge (Arbeitnehmerin) betrugen 2011-2013 CHF 1.038 I 663 I 298.

ln Prozent des Bruttolohnes betrugen die BVG-Beiträge 2,83% I 2,59% I 1,23%

Auch unter Berücksichtigung des minimalen koordinierten Jahreslohnes kann ich mir nicht erklären, wie es zu diesen Beträgen und zu dem überdurchschnittlich hohen oben angegebenen überobligatorischen Teil kommt?

Könnten Sie mir bzw. dem Bundesfinanzgericht bitte erläutern,

1) wie es zu einem derart hohen überobligatorischen Anteil kommt, und

2) ob es möglich gewesen wäre, auch dieses "über-" (bzw. "unter-?") obligatorische Altersguthaben auf das Freizügigkeitskonto zu überweisen, anstatt es sich (entgegen Art. 25 f FZG bzw. Art. 10 VO (EWR) 1408171) bar auszahlen zu lassen?

3) Wenn es für den "überobligatorischen" Teil des Austrittsguthabens nur die Barauszahlungsmöglichkeit gibt:

Gibt es dafür eine gesetzliche Grundlage oder (nur) eine Bestimmung im Reglement der Pensionskasse oder der Freizügigkeitsstiftung der Bank ?“

Am 3.8.2014 antwortete eine Sachbearbeiterin Administration ( Namensbezeichnung) der B C (Administrative Durchführung Pensionskassengeschäft) mit E-Mail mit folgendem Inhalt:

„Sehr geehrter Herr **

Besten Dank für Ihre E-Mail vom 30.07.2015.

Aus Datenschutzgründen dürfen wir Ihnen keine Auskünfte über die Versicherung der Bf erteilen. Wir benötigen entweder eine schriftliche Anfrage der Bf oder eine entsprechende Vollmacht. Gerne beantworten wir Ihnen die allgemeinen gestellten Fragen betreffend eine Barauszahlung.

Eine Barauszahlung wird nur auf Wunsch der versicherten Person und sofern die gesetzlichen Bestimmungen erfüllt sind, durchgeführt. Ansonsten wird der obligatorische sowie der überobligatorische Anteil auf ein entsprechendes Freizügigkeitskonto überwiesen. Bei weiteren Fragen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung.“

Am 30.7.2015 hat der Vertreter des FA eine E-Mail an ******** , Auffangeinrichtung BVG, Ortsbezeichnung , mit folgendem Inhalt versendet:

„Sehr geehrte Frau ..!

Im Rahmen eines offenen Beschwerdeverfahrens in der Zuständigkeit des Bundesfinanz­gerichtes ersuche ich folgende Auskunft:

Eine in Österreich ansässige Grenzpendlerin (Jahrgang 1965) hat ihr Dienstverhältnis in der Schweiz per 30.4.2014 beendet und ist auf den österr. Arbeitsmarkt in die obligatorische Pensionsversicherung zurückgekehrt.

Folglich wurde auch das Vorsorgeverhältnis zur Pensionskassen-Stiftung beendet.

Laut Pensionskassenausweis zum 1.1.2014 betrug das Altersguthaben CHF 47.401,40, wovon CHF 37.382,10 (entspricht 78,86%) als überobligatorischer Teil ausgewiesen wurde.

Laut Austrittsabrechnung per 30.4.2014 wurde von der Freizügigkeitsleistung iHv CHF 48.026,00 lediglich ein Betrag von CHF 10.425,85 als Altersguthaben nach BVG gewertet und auf ein Freizügigkeitskonto bei der Freizügigkeitsstiftung der Bank  überwiesen. Der Rest iHv CHF 37.623,90 wurde (abzügl. Quellensteuer) als Freizügigkeitsleistung bar ausbezahlt.

Das Jahresbrutto der Jahre 2011, 2012, 2013 belief sich zB. auf CHF 36.677 I 25.568 I 24.253.-

Die BVG-Beiträge (Arbeitnehmerin) betrugen 2011-2013 CHF 1.038 I 663 I 298.-

ln Prozent des Bruttolohnes betrugen die BVG-Beiträge 2,83% I 2,59% I 1,23%

Ich verstehe nicht, wie es zu diesen Beträgen und zu dem überdurchschnittlich hohen oben angegebenen überobligatorischen Teil bzw. zu der verhältnismäßig hohen Auszahlungssumme kommen kann?

Könnten Sie mir bzw. dem Bundesfinanzgericht bitte erläutern, ob es

1) aufgrund der Eintrittsschwelle bzw. des minimalen koordinierten Jahreslohnes zu einem derart niedrigen obligatorischen Alterskapital bzw. einem hohen überobligatorischen Anteil kommen kann,

2) ob es stimmt, dass dann der komplette "unterobligatorische" Teil nicht vom Auszahlungsverbot des Art. 25 f FZG bzw. Art. 10 VO (EWR) 1408171 umfasst ist, und

3) ob es möglich ist, auch dieses "über-" (bzw. "unter-") obligatorische Altersguthaben auf das

Freizügigkeitskonto zu überweisen, anstatt es sich bar auszahlen zu lassen?

4) Wenn es für den "überobligatorischen" Teil des Austrittsguthabens nur die Barauszahlungsmöglichkeit gibt:

Gibt es dafür eine gesetzliche Grundlage oder (nur) eine Bestimmung im Reglement der PK-Stiftung oder der Freizügigkeitsstiftung der Bank?

In der Antwort-Mail vom 3.8.2015 hat diese ausgeführt wie folgt:

„Sehr geehrter Herr **

Vorweg ist festzuhalten, dass für die Berechnung des obligatorischen und überobligatorischen Teils die Pensionskasse zuständig ist. Jede Pensionskasse ist gehalten, im Hintergrund das gesetzliche Minimum zu berechnen. ln Fachkreisen ist dies unter dem Begriff Schattenrechnung bekannt. Die zuständige Pensionskasse kann Ihnen damit auch am besten erklären, wie der obligatorische und der ausserobligatorische Anteil berechnet worden ist und auf welche Grundlage sich die Berechnung stützt.

Allgemein können wir Ihnen zu Ihren Fragen folgende Ausführungen machen.

ln der Schweiz ist vom Gesetzgeber genau festgelegt wie viel für die berufliche Vorsorge zwingend (gesetzliche Minimalvorsorge) gespart werden muss. Die entsprechenden Vorgaben finden sich hauptsächlich in den Artikeln 8, 10, 15 und 16 BVG (Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und lnvalidenvorsorge; SR 831.40).

Jeder Arbeitgeber in der Schweiz ist frei, in der beruflichen Vorsorge für seine Arbeitnehmer einen über die minimale Versicherung (gesetzliche Minimalvorsorge) hinausgehenden Vertrag abzuschließen. Alles was mehr angespart wird als die gesetzliche Minimalvorsorge, wird als Ausserobligatorisch (auch überobligatorisch .... usf.) bezeichnet.

Zwei Beispiele zum besseren Verständnis:

-Wird der Lohn nicht koordiniert und voll versichert, entsteht für den mehr versicherten Lohn ein Ausserobligatorium.

-Wird ein höherer Beitragssatz gespart, geht alles über dem BVG Minimum ins Außerobligatorische.

Zudem ist zu erwähnen, dass freiwillige Einkäufe dem Überobligatorium zugerechnet werden.

Abschließend zu den konkreten Fragen:

Die Relation zwischen obligatorischem und außerobligatorischem Anteil ist keine fixe Größe und hängt stark von der Lohnhöhe, dem versicherten Lohn, dem Sparplan und weiteren Faktoren ab. Die Differenz kann im Einzelfall nur von der zuständigen Pensionskasse abschließend erklärt werden.

Bei der beruflichen Vorsorge untersteht ausschließlich die gesetzliche Minimalvorsorge (BVG) dem Geltungsbereich des Abkommens, und somit untersteht nur das BVG Minimum oder anders ausgedrückt das Obligatorium dem Barauszahlungsverbot bei weiter bestehender Versicherung im Ausland (vgl. Art. 25f FZG; https://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19930375/index.html)

Grundsätzlich hat eine Person Anspruch auf die Austrittsleistung, wenn sie die Vorsorgeeinrichtung verlässt, bevor ein Vorsorgefall eintritt (vgl. Art. 2 FZG). Sofern die Person nicht in eine neue Vorsorgeeinrichtung eintritt, muss sie der Vorsorgeeinrichtung mitteilen, in welcher zulässigen Form sie den Vorsorgeschutz erhalten will (vgl. Art. 4 FZG). Gemäß Art. 5 des FZG können die versicherten Personen die Barauszahlung verlangen, wenn die Voraussetzungen erfüllt sind. Es handelt sich um eine Kann-Vorschrift, womit niemand gezwungen ist, die Barauszahlung zu beantragen. Es besteht kein Zwang, die Austrittsleistung bar auszahlen zu lassen.

4. Erübrigt sich

Wir hoffen, Ihnen damit weitergeholfen zu haben und stehen für weitergehende Fragen gerne zu Ihrer Verfügung.“

 

Das Bundesfinanzgericht hat über die Beschwerde erwogen:

Strittig ist, ob für die Besteuerung des bar ausgezahlten Teiles der Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung) iSd. § 2 FZG in Höhe von umgerechnet 30.511,74 Euro, die die Bf infolge Beendigung des Dienstverhältnisses in der Schweiz und dem damit verbundenen endgültigen Verlassen der Schweiz erhalten hat, § 124b Z. 53 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 54/2002 anzuwenden ist. Diesfalls wäre ein Drittel der Leistung steuerfrei zu belassen.

Aus den vorgelegten Akten ergibt sich folgender Sachverhalt, der der Entscheidung zu Grunde gelegt wird:

Die Bf war bis 30.4.2014 als Grenzgängerin in der Schweiz bei der DG nichtselbständig tätig (vgl. Lohnausweis der ehemaligen Dienstgeberin). Am 1.5.2014 hat sie eine nichtselbständige Tätigkeit in Österreich aufgenommen (vgl. Lohnzetteldaten im E-Bescheid 2014). Infolge Dienstaustritts in der Schweiz hat das Vorsorgeverhältnis zur B C Stiftung geendet. Die Vorsorgeeinrichtung (betriebliche Pensionskasse) der Schweizer Dienstgeberin hat die Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung) ermittelt (vgl. Abrechnung vom 8.5.2015). Der obligatorische Teil iHv. 10.432,45 CHF wurde - wie sich aus dem für die Bf erstellten Auszug vom 16.1.2015 der Freizügigkeitsstiftung der Bank ergibt - einem auf die Bf lautenden Freizügigkeitskonto (Nr. xxxx ) bei der Freizügigkeitsstiftung der Bank zugeführt, nach Abzug der Quellensteuer wurde der Bf als "Barauszahlung" ein Betrag von 35.379,90 CHF überwiesen. Die Zahlung übersteigt den für 2014 maßgeblichen Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 PKG.

Fallbezogen relevante Rechtsgrundlagen:

Innerstaatliches Recht:

Auf Pensionsabfindungen waren bis zum Budgetbegleitgesetz 2001 primär § 67 Abs. 6 und subsidiär § 67 Abs. 8 lit. b EStG 1988 anzuwenden (vgl. VwGH vom 19.4. 2007, 2005/15/0010 unter Verweis auf VwGH 23.2.2001, 98/14/0176).

Mit dem Budgetbegleitgesetz 2001, BGBl. I Nr. 142/2000, wurden die Abs. 8 und 10 neu gefasst und in diesem Zusammenhang dem § 124b die Z. 53 angefügt; diese Bestimmungen lauten auszugsweise:

"(8) Für die nachstehend angeführten sonstigen Bezüge gilt Folgendes:

e) Zahlungen für Pensionsabfindungen, deren Barwert den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z. 1 des Pensionskassengesetzes nicht übersteigt, sind mit der Hälfte des Steuersatzes zu versteuern, der sich bei gleichmäßiger Verteilung des Bezuges auf die Monate des Kalenderjahres als Lohnzahlungszeitraum ergibt."

(10) Sonstige Bezüge, die nicht unter Abs. 1 bis 8 fallen, sind wie ein laufender Bezug im Zeitpunkt des Zufließens nach dem Lohnsteuertarif des jeweiligen Kalendermonats der Besteuerung zu unterziehen. Diese Bezüge erhöhen nicht das Jahressechstel gemäß Abs. 2."

 § 124 b Z 53 EStG 1988: Zahlungen für Pensionsabfindungen, deren Barwert den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z. 1 des Pensionskassengesetzes übersteigt, sind gemäß § 67 Abs. 10 im Kalendermonat der Zahlung zu erfassen. Dabei ist bei Pensionsabfindungen, die im Jahre 2001 zufließen, nach Abzug der darauf entfallenden Beträge im Sinne des § 62 Z. 3, 4 und 5 ein Viertel steuerfrei zu belassen.

Mit dem Bundesgesetz vom 29. März 2002, BGBl. I Nr. 54/2002, wurde in § 124b Z. 53 folgender Satz 3 angefügt:

"Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen sind nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen."

Den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (siehe SWK 10/2002, T 54) ist dazu Folgendes zu entnehmen:

“Ausländische gesetzliche Regelungen bzw. die darauf beruhenden Statuten der ausländischen Pensionskassen sehen vielfach Pensionsabfindungen vor. Eine Übertragung des abzufindenden Barwertes in eine inländische Pensionskasse ist nicht möglich. Diese Problematik trifft insbesondere Grenzgänger, die in diesen Fällen keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung haben. Es wäre daher unbillig, Pensionsabfindungen in diesen Fällen tarifmäßig zu besteuern.

Rechtsgrundlagen Schweiz:

Die berufliche (bzw. betriebliche) Vorsorge in der Schweiz (2. Säule) ist seit 1.1.1985 im Schweizer Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25.6.1982 (kurz BVG) geregelt.

Das BVG sieht die volle Freizügigkeit bei Dienstaustritt vor. In Art. 27 BVG ist bestimmt, dass für die Freizügigkeitsleistung das Freizügigkeitsgesetz (FZG) gilt.

Gem. Art. 2 des 2. Abschnittes („Rechte und Pflichten der Vorsorgeeinrichtung bei Austritt von Versicherten“) des Schweizer Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17.12.1993 (Freizügigkeitsgesetz, kurz: FZG) haben Versicherte, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall eintritt (Freizügigkeitsfall), Anspruch auf eine Austrittsleistung.

Abs. 2: Die Vorsorgeeinrichtung bestimmt in ihrem Reglement die Höhe der Austrittsleistung; diese muss mindestens so hoch sein wie die nach den Bestimmungen des 4. Abschnitts berechnete Austrittsleistung.

Abs. 3: Die Austrittsleistung wird fällig mit dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung. Ab diesem Zeitpunkt ist sie nach Artikel 15 Abs. 2 BVG zu verzinsen.

Art. 3 FZG : („Übertragung an die neue Vorsorgeeinrichtung“) bestimmt:

Abs. 1: Treten Versicherte in eine neue Vorsorgeeinrichtung ein, so hat die frühere Vorsorgeeinrichtung die Austrittsleistung an die neue zu überweisen.

Gem. Abs. 1 des Art. 4 „Erhaltung des Vorsorgeschutzes in anderer Form“ FZG haben Versicherte, die nicht in eine neue Vorsorgeeinrichtung eintreten, ihrer Vorsorgeeinrichtung mitzuteilen, in welcher zulässigen Form sie den Vorsorgeschutz erhalten wollen.

Bleibt diese Mitteilung aus, so hat die Vorsorgeeinrichtung frühestens sechs Monate, spätestens aber zwei Jahre nach dem Freizügigkeitsfall die Austrittsleistung samt Zins der Auffangeinrichtung (Art. 60 B-VG) zu überweisen.

Im 2. Abschnitt "Erhaltung des Vorsorgeschutzes" der Verordnung über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsverordnung, FZV) vom 3.10.1994 (Stand 1. Jänner 2013) ist in Abs. 1 des Art. 10 unter "Formen" geregelt, dass der Vorsorgeschutz durch eine Freizügigkeitspolice oder durch ein Freizügigkeitskonto erhalten wird.

Art. 5 FZG „Barauszahlung“:

Abs. 1: Versicherte können die Barauszahlung der Austrittsleistung verlangen, wenn:

  1. sie die Schweiz endgültig verlassen; vorbehalten bleibt Artikel 25f;

  2. sie eine selbständige Erwerbstätigkeit aufnehmen und der obligatorischen beruflichen Vorsorge nicht mehr unterstehen; oder

  3. die Austrittsleistung weniger als ihr Jahresbeitrag beträgt.

 

8. Abschnitt FZG "Verhältnis zum Europäischen Recht":

Art. 25b „Geltungsbereich“

Abs. 1: Für Arbeitnehmer und Selbständigerwerbende, für welche die Rechtsvorschriften der Schweiz oder eines oder mehrerer Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft im Bereich der sozialen Sicherheit gelten oder galten, soweit sie Staatsangehörige der Schweiz oder eines Mitgliedstaates der Europäischen Gemeinschaft sind oder als Staatenlose oder Flüchtlinge in der Schweiz oder im Gebiet eines Mitgliedstaates der Europäischen Gemeinschaft wohnen, sowie für deren Familienangehörige gelten in Bezug auf Leistungen im Anwendungsbereich dieses Gesetzes auch die die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit betreffenden Bestimmungen des Abkommens vom 21. Juni 1999 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen) in der Fassung der Protokolle vom 26. Oktober 2004 und vom 27. Mai 2008 über die Ausdehnung des Freizügigkeitsabkommens auf die neuen EG-Mitgliedstaaten.

Abs. 3: Soweit Bestimmungen dieses Gesetzes den Ausdruck „Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft“ verwenden, sind darunter die Staaten zu verstehen, für die das in Absatz 1 genannte Abkommen gilt.

Art. 25f FZG „Einschränkung von Barauszahlungen in die Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft, nach Island, Liechtenstein oder Norwegen“ bestimmt:

Abs. 1: Versicherte können die Barauszahlung nach Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe a im Umfang des bis zum Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung erworbenen Altersguthabens nach Artikel 15 BVG nicht verlangen, wenn sie

a. nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaates der Europäischen Gemeinschaft für die Risiken Alter, Tod und Invalidität weiterhin obligatorisch versichert sind;

b. nach den isländischen oder norwegischen Rechtsvorschriften für die Risiken Alter, Tod und Invalidität weiterhin obligatorisch versichert sind;

c. in Liechtenstein wohnen.

Abs. 2: Absatz 1 Buchstabe a tritt fünf Jahre nach Inkrafttreten des Freizügigkeitsabkommens in Kraft.

(Anmerkung der Richterin: Das Freizügigkeitsabkommen zwischen der EG und ihren Mitgliedstaaten (u.a. der Republik Österreich) einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits, ABl. L 114 vom 30.4.2001 (kurz FZA-Schweiz) ist mit 1. Juni 2002 in Kraft getreten.)

Absatz 3: Absatz 1 Buchstabe b tritt fünf Jahre nach Inkrafttreten des revidierten EFTA Abkommens in Kraft.

Art. 15 BVG „Altersguthaben“, auf den in Abs. 1 des Art. 25f FZG Bezug genommen wird, lautet:

Abs. 1: Das Altersguthaben besteht aus:

a. den Altersgutschriften samt Zinsen für die Zeit, während der der Versicherte der Vorsorgeeinrichtung angehört hat, oder längstens bis zum Erreichen des ordentlichen Rentenalters;

b. den Altersguthaben samt Zinsen, die von den vorhergehenden Einrichtungen überwiesen und dem Versicherten gutgeschrieben worden sind.

Abs. 2: Der Bundesrat legt den Mindestzins fest. Dabei berücksichtigt er die Entwicklung der Rendite marktgängiger Anlagen, insbesondere der Bundesobligationen, sowie zusätzlich der Aktien, Anleihen und Liegenschaften.

Abs. 3: Der Bundesrat überprüft den Mindestzinssatz mindestens alle zwei Jahre. Er konsultiert dabei die Eidgenössische Kommission für berufliche Vorsorge und die Sozialpartner.

Art. 16 „Altersgutschriften“:

Die Altersgutschriften werden jährlich in Prozenten des koordinierten Lohnes berechnet. (Anmerkung der Richterin: auf die Wiedergabe der Prozentsätze wird mangels Relevanz für den gegenständlichen Fall verzichtet).

Die Richtlinie 98/49/EG des Rates vom 29. Juni 1998 zur Wahrung ergänzender Rentenansprüche von Arbeitnehmern und Selbständigen, die innerhalb der Europäischen Gemeinschaft zu- und abwandern ist nur – wovon auch das Finanzamt im Vorlagebericht (unter Stellungnahme) ausgeht - für den überobligatorischer Teil der beruflichen Vorsorge maßgeblich. Die Richtlinie enthält keine Bestimmung, die die Übertragung unverfallbarer Rentenanwartschaften sicherstellt.

Richtlinie 2014/50/EU vom 16.4.2014 über Mindestvorschriften zur Erhöhung der Mobilität von Arbeitnehmern zwischen den Mitgliedstaaten durch Verbesserung des Erwerbs und der Wahrung von Zusatzrentenansprüchen, Ziffer 24: Diese Richtlinie enthält keine Bestimmungen über die Übertragung unverfallbarer Rentenanwartschaften. Zur Förderung der Mobilität von Arbeitnehmern zwischen den Mitgliedstaaten sollten die Mitgliedstaaten jedoch bestrebt sein, im Rahmen des Möglichen und insbesondere bei Einführung neuer Zusatzrentensysteme die Übertragbarkeit unverfallbarer Rentenanwartschaften zu verbessern.

Nach Art. 3 Abs. 1 lit. b der Richtlinie bezeichnet der Ausdruck

„Zusatzrentensystem“ ein nach nationalem Recht und nationalen Gepflogenheiten eingerichtetes, an ein Beschäftigungsverhältnis gekoppeltes betriebliches Rentensystem für die Altersversorgung, das Zusatzrenten für Arbeitnehmer bieten soll;

Art. 8 Abs. 1 „Umsetzung“:

Die Mitgliedstaaten erlassen bis zum 21. Mai 2018 die erforderlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften, um dieser Richtlinie nachzukommen, oder sie sorgen dafür, dass die Sozialpartner die notwendigen Bestimmungen bis zu diesem Zeitpunkt durch Vereinbarung einführen. Die Mitgliedstaaten treffen die erforderlichen Maßnahmen, um zu gewährleisten, dass die durch diese Richtlinie vorgeschriebenen Ergebnisse erzielt werden. Sie setzen die Kommission unverzüglich davon in Kenntnis.

Aus einer Pressemitteilung der Europäischen Kommission vom 15. April 2014 ( http://europa.eu/rapid/press-release_IP-14-445_de.htm) geht hervor, dass die Richtlinie sich von dem ursprünglichen Vorschlag in dem Punkt unterscheide, dass das Recht, seine Renten- oder Pensionsbeiträge auf ein anderes System übertragen zu lassen, nicht mehr enthalten ist.

Aus der Antwort E-Mail vom 3.8.2015 zur Anfrage des Vertreters des FA bei der SBVG geht hervor, dass bei der beruflichen Vorsorge ausschließlich die gesetzliche Minimalvorsorge (BVG) dem Geltungsbereich des Freizügigkeitsabkommens mit der EU unterliegt. Laut dieser Auskunft untersteht nur das BVG Minimum oder anders ausgedrückt das Obligatorium dem Barauszahlungsverbot bei weiter bestehender Versicherung im Ausland (vgl. Art. 25f FZG; https://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19930375/index.html).

Diese Ansicht hat auch das Finanzamt bereits im Vorlagebericht (unter Stellungnahme) vertreten.

Rechtliche Würdigung:

Dem von der steuerlichen Vertretung der Bf ins Treffen geführten Erkenntnis des VwGH vom 19.4.2007, 2005/15/0010 beteffend E 2001 liegt ein mit dem streitgegenständlichen vergleichbarer Sachverhalt eines in der Schweiz nichtselbständig tätigen Grenzgängers zu Grunde. Dieser ließ sich ebenfalls nach Beendigung des Dienstverhältnisses in der Schweiz wegen Aufnahme einer Tätigkeit in Österreich und dem damit verbundenen „endgültigen Verlassen der Schweiz“ das bei der betrieblichen Pensionskasse der Dienstgeberin erworbene Altersguthaben auszahlen. Der VwGH hat festgestellt, dass die mit dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 54/2002 für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen ab 2001 eingefügte Bestimmung des § 124b Z 53 letzter Satz EStG 1988 (entgegen dem Beschwerdebegehren) von den Behörden zu Recht angewendet worden sei und diese Rechtslage ab dem Jahr 2001 anzuwenden sei. 

Im Erkenntnis vom 19.12.2007, 2006/15/0258 (betreffend E 2003 eines Grenzgängers in der Schweiz): hat der VwGH unter ausdrücklichem Verweis auf die Ausführungen im vorstehend angeführten Erkenntnis vom 19.4.2007, 2005/15/0010, auch die Besteuerung einer dem Bf dieses Verfahrens 2003 unter der Angabe, die Schweiz endgültig verlassen zu wollen, ausbezahlten Abfindung des Deckungskapitals aus einer Freizügigkeitspolice, die nach Arbeitgeberkündigung mit dem von der betrieblichen Pensionskasse des ehemaligen Arbeitgebers an die Schweizer Lebensversicherungs- und Rentenanstalt S überwiesenen Guthaben in Form einer Einmaleinlage gespeist worden war, nach § 124b Z 53 EStG idF BGBl. I Nr. 54/2002 (1/3 steuerfrei) als nicht rechtswidrig erkannt. Auch diese Zahlung war laut VwGH Ausfluss des beendeten Dienstverhältnisses.

In beiden Erkenntnissen hat der VwGH die Freiwilligkeit der Entscheidung nicht als der Begünstigung entgegenstehend beurteilt. Der Begünstigung steht demnach auch der Umstand, dass die Barauszahlung des überobligatorischen Anteils der Freizügigkeitsleistung wegen endgültigen Verlassens der Schweiz nur auf Wunsch der Bf erfolgt sein kann (vgl. Art. 5 FZG) nicht entgegen.

Entgegen der Auffassung des FA ist daher nach Ansicht der Richterin im Lichte der angeführten Erkenntnisse und angesichts unveränderter Rechtslage (§ 124b Z 53 EStG idF BGBl. I Nr. 54/2002) ein Drittel der im gegenständlichen Fall strittigen Barauszahlung steuerfrei zu belassen.

Der Dienstaustritt vor Eintritt des Versorgungsfalles hat stets (ex lege) die Beendigung des Vorsorgeverhältnisses mit der beruflichen Pensionskasse des bisherigen Dienstgebers zur Folge und löst den gesetzlichen Anspruch (§ 2 FZG) auf die Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung) aus. Die Bf hat gegenüber der Pensionskasse bei Dienstaustritt nur einen Anspruch auf diese. Ein (alternativer) Anspruch gegenüber der Pensionskasse des bisherigen Dienstgebers auf Verbleib in der Pensionskasse und auf spätere Zahlung einer Altersrente aus dem bei dieser angesparten Guthaben besteht nicht.

Wie das FA zutreffend selbst festgestellt hat, besteht auch keine Möglichkeit, das Altersguthaben auf eine inländische Pensionskasse zu übertragen und dadurch den Rentenanspruch (§ 37 BVG) zu erhalten. 

Selbst wenn die Bf die Möglichkeit gehabt hätte, auch den von der Pensionskasse bar ausgezahlten Betrag auf das Freizügigkeitskonto bei der Bank zu übertragen, könnte darin nicht ein von der B C (als Schuldnerin aus dem Vorsorgeverhältnis) wahlweise eingeräumter, gleichrangiger Anspruch auf Zahlung einer Rente (keine obligatio alternativa iSd. § 906 ABGB) erblickt werden. Überdies kommt es mit der Übertragung auf die Freizügigkeitseinrichtung zweifelsohne zu einem Schuldnerwechsel. Die Übertragung auf ein Freizügigkeitskonto sichert nur das angesparte Kapital und vermittelt - wie sich aus dem Kontoauszug der Freizügigkeitseinrichtung der Bank ergibt - einen Anspruch auf Verzinsung des Kapitals.

Aus dem vorstehend angeführten Erkenntnis des VwGH vom 19.12.2007, 2006/15/0258, geht überdies hervor, dass auch die Abfindung eines Anspruches aus einer Freizügigkeitspolice der Drittelbegünstigung unterliegt und die Freiwilligkeit der Entscheidung der Begünstigung nicht entgegensteht.

Auf das im Vorlagebericht angeführte Erkenntnis vom 24.5.2012, 2009/15/0188, betreffend Einkommensteuer 2005 kann sich das Finanzamt nicht mit Erfolg berufen, zumal der Sachverhalt mit dem streitgegenständlichen nicht vergleichbar ist. Dem Erkenntnis liegt eine Zahlung der Vorsorgeeinrichtung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder (Teilabfindung des Guthabens auf dem Pensionskonto neben einer (vorzeitigen) Alterspension) zu Grunde. Der Vorsorgefall war bereits eingetreten, zumal der Antrag auf Teilabfindung laut des im Erkenntnis wiedergegebenen § 5 Abs. 2 der Satzung der Vorsorgeeinrichtung vom Anwartschaftsberechtigten (AWB) zugleich mit seinem Antrag auf Zuerkennung der Alterspension gestellt werden kann. Dem Bf stand laut VwGH gegenüber der Kammer (Anmerkung der Richterin: demselben Schuldner) die freie Wahlmöglichkeit zwischen zwei gleichrangig eingeräumten Ansprüchen offen (Pension aus dem gesamten Guthaben auf dem Pensionskonto oder Teilabfindung in Höhe von höchstens 50 % der auf dem Konto des AWB verbuchten Beträge und Veranlagungsüberschüsse, Pensionsberechnung diesfalls auf Basis des auf Grund der Auszahlung der Teilabfindung reduzierten Kontostandes). Überdies ist dem Erkenntnis nicht zu entnehmen, dass der VwGH mit diesem Judikat seine Rechtsprechung zu einer Barauszahlung (VwGH 19.4.2007, 2005/15/0010) bzw. einer Abfindungen aus einer Freizügigkeitspolice (VwGH 19.12.2007, 2006/15/0258) aufgegeben hätte.

Zum vom FA im Vorlagebericht angeführten Erkenntnis des VwGH vom 16.12.2010, 2007/15/0026 (betreffend Haftung für Lohnsteuer für die Jahre 1995 bis 1997, Besteuerung gem. § 67 Abs. 8 lit. b EStG beantragt) ist Folgendes zu sagen: Nach den Feststellungen in der Begründung des Erkenntnisses hatten auch hier die Bf ein Wahlrecht zwischen einer Rente und einer Einmalzahlung in Höhe des Barwertes der Herbert M zugesagten Versorgungsleistung. Die Zahlungen sind aufgrund des wahleise bestehenden Kapitalanspruches und nicht in Abgeltung eines auf Renten lautenden Anspruches erfolgt.

Auch dem vom FA ins Treffen geführten Erkenntnis des VwGH vom 25.4.2013, 2010/15/0158, liegt ein gänzlich anderer Sachverhalt zu Grunde. Strittig war die steuerliche Behandlung einer  Abfindung laufender Firmenpensionen im Rahmen der Einkommensteuer­veranlagung des Bf für das Jahr 2003. Der UFS hat die vom Bf in der Berufung beantragte Verteilung auf drei Jahre (§ 37 Abs. 2 Z 2 EStG) zugelassen. Das FA ging in der Amtsbeschwerde davon aus, § 67 Abs. 10 iVm. § 124b Z 53 EStG 1988 sei für die Besteuerung maßgeblich. Der VwGH hat die Amtsbeschwerde im Wesentlichen mit der Begründung abgewiesen, § 67 EStG habe nur die lohnsteuerliche Behandlung sonstiger Bezüge zum Inhalt. S eien sonstige Bezüge in eine Einkommensteuerveranlagung einzubeziehen, dann würden insoweit erst die für die Veranlagung geltenden Vorschriften  abschließend die steuerliche Behandlung der sonstigen Bezüge regeln. Lasse eine bei der Veranlagung anzuwendende Bestimmung wie § 37 EStG 1988 im Rahmen der Veranlagung eine Begünstigung sonstiger Bezüge zu, sei sie, wenn alle Voraussetzungen erfüllt seien, zu gewähren (Verweis auf VwGH 6.3.1984, 83/14/0140).

Soweit das Finanzamt im Vorlagebericht mutmaßt, es könnte ein höherer Betrag dem Barauszahlungsverbot unterlegen sein, ist zu sagen, dass die Richterin nicht zu überprüfen und zu beurteilen hat, ob der vom FA selbst (allerdings zur Gänze) der Besteuerung unterzogene Betrag von umgerechnet 30.511,74 Euro von der ausländischen Pensionskasse im Einklang mit § 25f FZG Schweiz bzw. der VO (EWG) Nr. 1408/71 ausbezahlt wurde. Zur Beurteilung stand die inländische Besteuerung des  tatsächlich der Bf 2014 zugeflossenen Betrages (§ 19 EStG 1988). Dass es eine betragliche Änderung (einen Rückfluss an die Pensionskasse) gegeben habe, hat das FA nicht behauptet und ist auch den vorgelegten Akten nicht zu entnehmen. Im Übrigen sind aus Sicht der Abgabenbehörde allenfalls noch erforderliche Sachverhaltsermittlungen von dieser bereits vor Vorlage der Beschwerde durchzuführen (§ 265 Abs. 1 BAO idgF) und deren Ergebnisse der Aktenvorlage anzuschließen.

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Die Richterin hat sich bei Lösung der Rechtsfrage auf ein zu einem vergleichbaren Sachverhalt und identer Rechtslage ergangenes Erkenntnis des VwGH zur Besteuerung einer Barauszahlung einer Austrittsleistung eines Grenzgängers nach § 124b Z 53 EStG 1988 gestützt (VwGH vom 19.4.2007, 2005/15/0010). Im weiters von der Richterin angeführten Erkenntnis vom 19.12.2007, 2006/15/0258 (Drittelbegünstigung für Abfindung aus Freizügigkeitspolice) hat der VwGH ausdrücklich auf dieses Erkenntnis verwiesen. Es gibt zur streitgegenständlichen Frage (Besteuerung einer Barauszahlung einer Austrittsleistung) keine abweichende Rechtsprechung des VwGH. Die vom FA angeführten Erkenntnisse (u.a. VwGH 24.5.2012, 2009/15/0188, VwGH vom 16.12.2010, 2007/15/0026, VwGH vom 25.4.2013, 2010/15/0158 ) sind nicht zu mit dem gegenständlichen vergleichbaren Sachverhalten ergangen und damit nicht anwendbar.

Eine  vom Höchstgericht zu klärende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt damit nicht vor. Eine (ordentliche) Revision ist daher unzulässig.

Es war daher insgesamt spruchgemäß zu entscheiden.

 

 

Feldkirch, am 30. September 2015