Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 28.10.2015, RV/6100121/2012

Wertpapiere sowie Er- und Ablebensversicherungen als notwendiges Betriebsvermögen

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat

durch den Vorsitzenden A

sowie die Richter B, C und D

im Beisein der Schriftführerin E

in der Beschwerdesache

BF, Straße, Ort,

vertreten durch Mag. Karl Rupert Wirtschaftstreuhänder, Kopplerstraße 59, 5321 Koppl ,

gegen das

Finanzamt Salzburg-Land, Aignerstraße 10, 5026 Salzburg

wegen

behaupteter Rechtswidrigkeit der Bescheide betreffend die Einkommensteuer 2005, die Einkommensteuer 2006, die Einkommensteuer 2007, die Einkommensteuer 2008, die Einkommensteuer 2009 sowie die Einkommensteuer 2010, alle vom 2. August 2011

nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 8. Oktober 2015 sowie am 28. Oktober 2015 zu Recht erkannt: 

1. Den Beschwerden gegen die Einkommensteuer 2005, die Einkommensteuer 2006, die Einkommensteuer 2007, die Einkommensteuer 2008, die Einkommensteuer 2009 sowie die Einkommensteuer 2010, vom 2. August 2011 wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert.

2. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Die Fälligkeit eines allenfalls festgesetzten Mehrbetrages der Abgaben ist aus der Buchungsmitteilung zu ersehen.

3. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

 

Entscheidungsgründe

Beim BF fand im Jahr 2011 eine Betriebsprüfung seines land- und forstwirschaftlichen Unternehmens über die Jahre 2005 bis 2010 statt. Dabei führte die Prüferin neben anderen, im gegenständlichen Verfahren nicht strittigen Punkten aus, dass die Nutzungsdauer verschiedener im Prüfungszeitraum angeschaffter Anlagegüter zu verlängern sei. Die Nutzungsdauer eines im April 2009 angeschafften Hängegießwagens stehe im Zusammenhang mit der Anschaffung der Containeranlage und betrage nicht fünf Jahre, sondern zehn Jahre.

Gleiches gelte für einen im Jahr 2006 angeschafften Wärmemengenzähler, der mit der Anschaffung der Untertisch- u. Oberheizung zusammenhänge.

In den Jahren 2007 und 2008 angeschaffte Glas- bzw. Gewächshäuser seien Gebäude und keine Betriebsvorrichtungen. Die Abschreibung betrage daher 3% und nicht 6,67%. Die deutschen AfA Tabellen, die für Glashäuser eine Nutzungsdauer von 15 Jahren vorsähen, seien für Österreich nicht bindend.

Die Hackschnitzelheizung sei nicht auf zehn Jahre abzuschreiben. Heizungsanlagen seien als nichtselbständige Gebäudeinvestitionen anzusehen und zum Gebäude zu rechnen, weswegen eine AfA von 3% und nicht von 10% anzusetzen sei.

Er- und Ablebensversicherungen stellten nur ausnahmsweise Betriebsvermögen dar, wenn der Abschluss dieser Versicherungen ausschließlich zwecks Ansparens für die Tilgung eines Betriebskredites aufgenommen worden seien und die Laufzeit dieser Versicherung mit der Kreditlaufzeit abgestimmt sei. Da diese Voraussetzungen nicht erfüllt seien, seien diese Versicherungen kein Betriebsvermögen. Aufwendungen in diesem Zusammenhang in den Jahren 2005 bis 2010 stellten keine Betriebsausgaben dar. Dem folgend setzte die Prüferin Wertänderungen, die bei diesen Veranlagungsprodukten im Prüfungszeitraum angefallen waren, bei der steuerlichen Gewinnermittlung nicht an.

Unter Berücksichtigung auch dieser Feststellungen erließ das FA nach Abschluss der Prüfung Bescheide über die Wiederaufnahme der Einkommensteuerverfahren für die Jahre 2005 bis 2009 und damit verbunden neue Einkommensteuerbescheide für diese Jahre, sowie einen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2010.

Gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2005 bis 2010 erhob der BF durch seinen ausgewiesenen Vertreter binnen offener Frist Berufung und führte in dieser zu den Punkten Abschreibungsdauern und Qualifikation des Finanzanlagevermögens aus, dass der Hängegießwagen als Bewässerungssystem in der Kresseproduktion ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut darstelle. Die Containeranlage sei auch ohne Hängegießwagen voll funktionsfähig, der Hängegießwagen selbständig und unabhängig von der Containeranlage als gesondertes Wirtschaftsgut kauf- und verkaufbar. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Hängegießwagens betrage rund fünf Jahren.

Auch der Wärmemengenzähler stelle ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut dar, das von der Heizung der Kresseanlage unabhängig sei und dessen betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer nicht über 5 Jahren liege.

Die Abschreibungsdauer der Glashäuser betrage nach den anerkannten Abschreibungslisten des deutschen Finanzministeriums 15 Jahre. Vom BF sei zudem die Erstellung eines Gutachtens beauftragt worden, das nach Vorliegen nachgereicht werde.

Die in den Jahren 2005 und 2006 errichtete Hackschnitzelheizanlage sei keine in ein (Wohn-) Haus eingebaute Heizanlage. Sie stelle eine für den Kresseproduktionsprozess notwendige Betriebsvorrichtung dar, die keinem Gebäude als nicht selbständig bewertbare Gebäudeinvestition untergeordnet werden könne. Die Nutzungsdauer für solche gewerbliche Heizungs- und Kesselanlagen betrage 10 Jahre.

In der Rechtsprechung und Fachliteratur sei als Voraussetzung für die Anerkennung von Er- und Ablebensversicherungen (im Folgenden kurz als "Tilgungsträger" bezeichnet) als notwendiges Betriebsvermögen entwickelt worden, dass es sich bei den Verbindlichkeiten für deren Abdeckung die Tilgungsträger aufgebaut würden, um Verbindlichkeiten handle, die zum notwendigen Betriebsvermögen gehörten. Der Aufbau der Tilgungsträger müsse eine unabdingbare Voraussetzung zum Abschluss des Darlehens bzw. Kreditvertrages sein. Bei Versicherungen dürften sowohl im Erlebens- als auch im Ablebensfall ausschließlich der Darlehensgeber und gegebenenfalls der Betrieb des Darlehensnehmers begünstigt sein. Die Zusammensetzung und die Laufzeiten der als Tilgungsträger verwendeten Er- und Ablebensversicherungen müssten mit den Laufzeiten der betrieblichen Verbindlichkeiten abgestimmt sein.

Da der tatsächliche zukünftige Wert eines Tilgungsträgers im Zeitpunkt des Abschlusses des endfälligen Darlehens bzw. bei Abschluss des Versicherungsvertrages nicht vorhersagbar sei, sei es auch nicht möglich, einen von Höhe und Laufzeit zu 100% passenden Tilgungsträger aufzubauen, da der Endwert nicht vorhersagbar sei. Ein Unternehmer müsse - auch unter dem Druck der finanzierenden Bank - den Umfang der Tilgungsträger so wählen, dass unter normalen Voraussetzungen auch bei negativen Entwicklungen des Wertes der Tilgungsträger eine ordnungsgemäße und termingerechte Tilgung der Verbindlichkeiten möglich sei. Der Aufbau der Tilgungsträger müsse geplant sein und ausschließlich das Ziel haben, die betrieblichen Verbindlichkeiten des Betriebes innerhalb der geplanten Rückführungszeiten abzudecken. Letztlich müssten die Prämien vom Betriebskonto abgebucht werden.

Die betriebliche Veranlassung der Bankverbindlichkeiten des BF als solcher sei auch von der Finanzverwaltung bestätigt worden.

Sämtliche Er- und Ablebensversicherungen seien zugunsten der finanzierenden Banken ( Bk1 und Bk2 ) verpfändet gewesen. Vom BF sei in regelmäßigen Abständen ein Reporting über die geleisteten Einzahlungen in die Tilgungsträger und die Entwicklung der Tilgungsträger verlangt worden. Ohne den Abschluss von für die Abdeckung der endfälligen Darlehen passenden Verträgen über Tilgungsträger wäre keine Finanzierung durch die Banken zustande gekommen. Diese Voraussetzung sei von der Finanzverwaltung im Rahmen des Betriebsprüfungsverfahrens nicht angezweifelt worden.

In allen Versicherungsverträgen seien als Begünstigte entweder das finanzierende Bankinstitut oder der BF angegeben. Auch dieser Punkt sei von der Finanzverwaltung geprüft und nicht als Grund für die Nichtanerkennung der Tilgungsträger angeführt. Die gesamte Finanzierung des Betriebes des BF sei in Zusammenarbeit mit dem Finanzberater Ing. Mag. F geplant und aufgestellt worden. Dabei seien alle Darlehensverträge mit den finanzierenden Kreditinstituten endfällig (zum Teil in Fremdwährung) abgeschlossen worden und zur termingerechten Tilgung der Darlehen Tilgungsträger in Form von Wertpapierfonds bzw. von ausschließlich fondsgebundenen Er- und Ablebensversicherungen im Betriebsvermögen angespart worden. Um den maximalen Ertrag aus der Gesamtheit der Tilgungsträger zu erwirtschaften, sei die Auswahl und die Höhe der einzelnen Veranlagungsprodukte vom Finanzberater verwaltet und im Rahmen dieser Finanzierungsplanung seien die Laufzeiten der Darlehen und die Fälligkeiten der einzelnen Tilgungsträger genau abgestimmt worden. Diese Planung sei vom Finanzberater zu Beginn der Finanzierung begonnen und laufend aktualisiert und angepasst worden. Die geplanten zukünftigen Werte lägen nur unwesentlich über den Werten der rückzuführenden Darlehen und enthielten nur einen kleinen, in der Ex-Ante-Betrachtung ausreichenden, Sicherheitspolster für mögliche negative Entwicklungen in den Kursen der Tilgungsträger, jedoch keine Überdeckungen. Diese Risikoabsicherungen seien mit dem jetzt bestehenden Wissen noch zu gering angesetzt gewesen.

Dass die einzelnen Veranlagungsprodukte unterschiedliche Laufzeiten hätten und zur Optimierung der Anlageerträge ein Mix von Tilgungsträgern angeschafft worden sei, sei unter dem Gesichtspunkt der Optimierung der Finanzierung legitim und ändere nichts an der betrieblichen Notwendigkeit der Tilgungsträger zur Abdeckung der betrieblichen Bankverbindlichkeiten.

Da die im Betrieb erwirtschafteten Liquiditätsüberschüsse für die notwendige Anschaffung der Tilgungsträger verwendet worden seien, wäre eine Tilgung der betrieblichen Verbindlichkeiten aus anderen betrieblichen Mitteln überdies nicht denkbar. Zudem sei die private Vermögensplanung des BF komplett unabhängig im Privatvermögen durchgeführt worden.

Nach der Einholung einer Stellungnahme der Prüferin, in der diese die vom BF angeführten Nutzungsdauern für den Hängegießwagen und den Wärmemengenzähler bestätigte und Vorlage eines Gutachtens, das der BF hinsichtlich des Glashauses in Auftrag gegeben hatte und in dem dieser Gutachter eine Nutzungsdauer für dieses Glashaus mit 15 bis 20 Jahren beschrieb, erließ das FA mit 12. Jänner 2012 eine Berufungsvorentscheidung, in der der Berufung teilweise hinsichtlich der Nutzungsdauer des Hängegießwagens und des Wärmemengenzählers Folge gegeben wurde.

Hinsichtlich der in den Jahren 2007 und 2008 hergestellten Glashäuser wurde unter Verweis auf die in dem vom BF vorgelegten Gutachten angeführten Nutzungsdauern und die Beschaffenheit der Glashäuser ausgeführt, dass die Ausführung des Glashauses weit über die Mindestanforderungen an die Beständigkeit eines Bauwerkes hinausgehe, weshalb an der Erfüllung auch dieses Gebäudemerkmals kein Zweifel besteht. Auch die Verkehrsauffassung erblicke bei einem Glashaus, welches der Aufzucht von Pflanzen oder Gemüse dient, keine bewegliche Sache, sondern ein Bauwerk. Glashäuser seien daher als Gebäude einzustufen und unterlägen der gesetzlichen Nutzungsdauer.

Das FA komme in freier Würdigung des Sachverhaltes, insbesondere unter Berücksichtigung des vorgelegten Gutachtens zum Schluss, dass die Nutzungsdauer der Glashäuser mit 20 Jahren anzusetzen sei. Unter Berücksichtigung der Tatsache, dass die alten, wesentlich weniger stabilen Gewächshäuser, die der BF von seinem Vater übernommen habe, schon länger als 20 Jahre in Verwendung seien, sei jedenfalls davon auszugehen, dass eine Nutzungsdauer von 20 Jahren mehr als realistisch sei.

Die Heizungsanlage sei zum Gebäude zu rechnen. Es komme nicht darauf an, ob einzelne Teile dieser Heizungsanlage in nur loser Verbindung zum Gebäude stünden (zB Brenner, Radiatoren zu einer Hackschnitzelheizung für ein Stallgebäude). Auch bei der Heizungsanlage sei jedoch – wie bei der Nutzungsdauer für die Glashäuser - von einer Nutzungsdauer von 20 Jahren auszugehen.

Lebensversicherungen stellten in der Regel Privatvermögen dar. Eine Zuordnung zum Betriebsvermögen komme nur ausnahmsweise in Betracht, wenn aus den Umständen klar erkennbar sei, dass der Abschluss der Lebensversicherung im betrieblichen Interesse liege und die Verfolgung außerbetrieblicher Zwecke ausgeschlossen oder unbedeutend sei. Dies sei grundsätzlich bei einer reinen Ablebens- bzw. Kreditschuldversicherung zur Absicherung von Bankkrediten der Fall.

Prämien zu freiwilligen Personenversicherungen seien grundsätzlich - auch bei einer gewissen betrieblichen Mitveranlassung - als Aufwendungen der privaten Lebensführung nicht als Betriebsausgaben absetzbar (vgl. VwGH 22.10.1991, 91/14/0043), sondern stellten allenfalls Sonderausgaben dar. Dies gelte im Hinblick auf die gleichzeitige Absicherung persönlicher Gefahrenmomente auch für Versicherungen, die zur Besicherung eines betrieblichen Kredites abgeschlossen würden. (VwGH 29.6.1995, 93/15/0110).

Werde zur Besicherung eines betrieblichen Kredites eine Risikolebensversicherung abgeschlossen ("kurze" Ablebensversicherung bzw. Kreditrestschuldversicherung), so sei damit vorrangig die betriebliche Komponente berührt, sodass Prämienleistungen absetzbar seien (VwGH 3.12.1986, 86/13/0098; VwGH 26.3.1996, 92/14/0085). In einem derartigen Fall stellten jedoch geleistete Versicherungsvergütungen Betriebseinnahmen dar (VwGH 26.3.1996, 92/14/0085).

Die geforderte strenge Voraussetzung in Form einer zeitlichen Abstimmung des Kreditabschlusses und der Kreditlaufzeit mit dem Abschluss der Lebensversicherungen sei nicht gegeben. Eine Zuordnung zum Betriebsvermögen komme daher nicht in Betracht.

Zu den Wertpapieren sei allgemein auszuführen, dass diese, wenn sie zur Besicherung eines Betriebskredits dienten, grundsätzlich kein Betriebsvermögen darstellten (VwGH 16.9.92, 90/13/0299). Fest stehe zudem, dass die Wertpapiere der " WP1 " sowie " WP2 " für keinen Kredit verpfändet worden seien und daher jedenfalls nicht betriebsnotwendig seien.

Darauf beantragte der BF fristgerecht die Vorlage der Berufung zur Entscheidung durch den UFS und führte zu den einzelnen Punkten im Ergebnis gleichlautend wie in der Berufung aus.

Bei dem am 14. September 2015 durchgeführten Erörterungstermin wurden vorrangig die Wirtschaftsgüter besichtigt, deren Nutzungsdauer im BP-Verfahren von Seiten des FA verlängert wurde. Weiters wurde dem BF die Vorlage weiterer Unterlagen betreffend die endfälligen Fremdwährungskredite sowie der damit im Zusammenhang stehenden Lebensversicherungen und Wertpapiere aufgetragen.

Diesem Auftrag kam der BF durch seinen ausgewiesenen Vertreter mit Schreiben vom 21. September 2015 nach und brachte weitere Belege dazu bei, welche fondsgebundenen Lebensversicherungen bzw. welche Wertpapierdepots von den kreditgebenden Banken welchen einzelnen Krediten bereits bei Abschluss des Kreditvertrages als Sicherheit und / oder als Tilgungsträger zugeordnet worden waren.

In der am 8. Oktober und am 28. Oktober 2015 durchgeführten mündlichen Verhandlung führten die Parteien des Verfahrens Folgendes aus:

Über Nachfrage des Vertreters des Finanzamtes, ob die Tilgungsträger auf die Laufzeit der einzelnen Kredite genau abgestimmt seien, wurde das Konzept des Herrn Ing. Mag. F besprochen, der versucht habe, Veranlagungsverträge dadurch zu optimieren, dass Veranlagungen während der Kreditlaufzeit gewechselt oder unterschiedlich dotiert werden sollten, wenn die Erträge hinter den Erwartungen zurückgeblieben seien. Dies lasse sich auch aus den in den Akten der BP-Prüferin befindlichen Unterlagen für Einzelfälle nachvollziehen, da dieser Wechsel der Veranlagungsprodukte mit den Banken abzustimmen gewesen sei.

Teilweise ergäben sich bereits aus den Kreditverträgen, dass Veranlagungsprodukte unwesentlich kürzere Laufzeiten gehabt hätten als der Kredit. Bereits im Kreditvertrag sei jedoch angeführt, dass dieses Veranlagungsprodukt zur teilweisen vorzeitigen Tilgung des Kredites zu verwenden sei.

Der Vertreter des BF führte aus, dass nicht nur Wertberichtigungen, sondern auch Zuschreibungen zu den Vermögenswerten erfolgt seien und dass im Falle der Wertaufholung nach Abschreibungen in Folgejahren wieder Zuschreibungen erfolgt seien, die als laufende Erträge in den Betriebseinnahmen erfasst worden seien.

Was die Betriebsnotwendigkeit der geltend gemachten Vermögenspositionen und Darlehen betreffe, führte der Vertreter des BF aus, dass die betriebliche Notwendigkeit der Darlehen auch von der BP nicht in Zweifel gezogen worden sei.

Geplant sei gewesen, wie auch aus den in den Akten erliegenden Charts ersichtlich sei, dass über die Tilgungsträger das Vermögen so aufgebaut werden sollte, dass zum Fälligkeitszeitpunkt der Kredite jeweils genügend Vermögen angespart sein sollte. Dabei seien durchaus Sicherheitspolster in Höhe von bis zu 20 % oder 30 % eingebaut gewesen. Es habe sich aber gezeigt, dass die angenommenen Renditen von bis zu 8 % in der Realität auf Dauer nicht erwirtschaftet werden konnten, sodass auch dieser Polster zu gering gewesen sei.

Rein liquiditätsmäßig wäre eine Tilgung der Kredite aus anderen Betriebsmitteln nicht möglich gewesen, da ein Gutteil des Liquiditätsüberschusses in den Aufbau der Tilgungsträger geflossen sei.

Wertpapiere, die einen Teil der geplanten Tilgungsträger dargestellt hätten und dem Betrieb nützten, seien als betriebsnotwendig anzusehen. Lebensversicherungen würden in den EStR unter Bezugnahme auf eine Entscheidung des VwGH dann (im Ausnahmefall) als betriebsnotwendig angesehen, wenn ein Kredit und ein Tilgungsträger direkt aufeinander abgestimmt seien. Die Realität habe diese Rechtsprechung allerdings überholt, da im gegenständlichen Fall eine Gruppe von Krediten durch eine Gruppe von Tilgungsträgern abgedeckt werden sollte. Wesentlich sei in diesem Konzept gewesen, dass jeweils zu den unterschiedlichen Fälligkeiten der Kredite genügend Vermögenswerte zur Tilgung vorhanden sein sollten.

Neben diesen Lebensversicherungen und Fonds zur Abdeckung der betrieblichen Kredite hätte in wesentlich kleinerem Umfang auch ein privater Vermögensaufbau erfolgen sollen, der sich nicht in den Büchern des Betriebes wiederfinde.

Was die in Frage stehenden Lebensversicherungen betreffe, so habe es sich durchwegs um fondsgebundene Lebensversicherungen gehandelt, die ausschließlich in Wertpapiere investiert hätten. Ob in diesem Fall in wirtschaftlicher Betrachtung überhaupt eine Lebensversicherung und nicht bereits ein Wertpapier vorliege, sei zu prüfen.

 

Das BFG hat dazu erwogen:

 

Der Beschwerdeführer betreibt in der Rechtsform eines Einzelunternehmens einen landwirtschaftlichen Betrieb. Er ist aufgrund der in den angefochtenen Jahren erzielten Umsätze nach § 125 Abs. 1 lit. a) BAO zur Buchführung nach Steuerrecht und somit zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 verpflichtet. Dies ergibt sich aus den im Akt erliegenden Jahresabschlüssen des BF.

In den Jahren 2005 und 2006 errichtete der BF eine neue Hackschnitzelheizung. Diese besteht aus der Heizungsanlage sowie einer für Wartungszwecke begehbaren Betonummantelung des Heizkessels, in der aufgrund der geschlossenen Bauweise sehr hohe Temperaturen herrschen, sowie einem Flugdach für die gelagerten Hackschnitzel mit einem Wert von gesamt € 186.903,84. Dies ergibt sich aus dem Anlageverzeichnis des BF, den Unterlagen der BP sowie dem Ergebnis der Besichtigung anlässlich des Erörterungstermins am 14. September 2015.

Im Jahr 2006 erwarb der BF einen Wärmemengenzähler mit Anschaffungskosten von € 6.060,00. Dieser Wärmemengenzähler hängt mit der Untertisch- und Oberheizung der Kresseanlage zusammen, stellt aber ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut dar.

In den Jahren 2007 und 2008 errichtete der BF ein Glashaus im Wert von € 189.430,80.

Dies ergibt sich aus dem Anlageverzeichnis des BF sowie aus den im Akt erliegenden Rechnungen des Herstellers.

Bei diesem Glashaus handelt es sich um ein Gebäude in Leichtbauweise, bestehend aus Alurahmen mit einer Einfachverglasung, das auf Punkt- bzw. Streifenfundamenten ruht. Dies ergibt sich aus dem Gutachten des DI G sowie aus der Besichtigung anlässlich des Erörterungstermins am 14. September 2015.

Im Jahr 2009 erwarb der BF einen Hängegießwagen mit Anschaffungskosten von € 18.660,00. Dieser Hängegießwagen ist ein bewegliches Bewässerungssystem, das in der Kresseproduktion verwendet wird. Dieses Wirtschaftsgut stellt keinen Teil der Containeranlage dar. Es handelt sich um ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut, das unabhängig von der Containeranlage ge- und verkauft und verwendet werden kann. Die Containeranlage ist auch ohne Hängegießwagen voll funktionsfähig.

Dies ergibt sich aus den Ausführungen des BF bzw. seines steuerlichen Vertreters im Verfahren bzw. aus der Besichtigung anlässlich des Erörterungstermins am 14. September 2015.

Der BF erwarb vor bzw. im Prüfungszeitraum Wertpapiere zum Vermögensaufbau und erfasste diese im Anlagevermögen des Betriebes. Dabei handelte es sich um Wertpapiere der " WP1" sowie der "WP2" und des "WP3" Investmentfonds. Dies ergibt sich aus den Jahresabschlüssen des BF.

Diese Wertpapiere wurden ohne Zusammenhang mit der Aufnahme von betrieblichen Verbindlichkeiten angeschafft. Dies ergibt sich aus den Unterlagen der Betriebsprüfung, den Ausführungen des BF sowie der im Beschwerdeverfahren vom BF vorgelegten Aufstellung über die einzelnen Depots.

Der BF finanzierte Investitionen in seinen Betrieb ab dem Jahr 2000 bis ins Jahr 2010 mit endfälligen Krediten in Fremdwährung bei der Bk1 sowie bei der Bk2 jeweils in CHF. Dies ergibt sich aus den Jahresabschlüssen des BF.

Der BF hatte beginnend mit dem Jahr 2000 Fremdwährungskredite bei der Bk1 im Gesamtausmaß von bis zu ca. € 680.000,00 (Wert 31.12.2006) aufgenommen. Die Laufzeiten dieser Kredite waren unterschiedlich.

Weiters hatte der BF im Jahr 2001 einen endfälligen Fremdwährungskredit bei der Bk2 im Ausmaß von rd. € 120.000,00 aufgenommen.

Dies ergibt sich aus den vom BF im BP-Verfahren bzw. im Beschwerdeverfahren vorgelegten Unterlagen, insbesondere aus den Schreiben vom 18. und 21. September 2015.

Diese Kredite wurden einerseits durch folgende Lebensversicherungen bzw. Wertpapiere besichert bzw. wurden andererseits die folgenden Lebensversicherungen bzw. Wertpapiere angeschafft, um zu den jeweiligen Fälligkeitsterminen der Kredite als Tilgungsträger in entsprechender Höhe zur Verfügung zu stehen:

  • Für die fondsgebundene Lebensversicherung LV1 liegen keine Unterlagen vor, wonach diese Versicherung als Tilgungsträger verwendet worden ist. Diese Versicherung diente der Besicherung einzelner Kredite bei der Bk1.
  • Die fondsgebundene Lebensversicherung LV2 wurde ursprünglich als Tilgungsträger für den am 26. April 2000 aufgenommenen endfälligen (Fremdwährungs)Investitionskredit Kto1 bei der Bk1 angeschafft. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 18.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Die fondsgebundenen Lebensversicherungen der LV3 Vertragsnummer V1LV3 und V2LV3 wurden als Tilgungsträger für den am 1. Juni 2004 aufgenommenen endfälligen Fremdwährungskredit Kto2 bei der Bk1 angeschafft. Dies ergibt sich aus den in den Akten der BP erliegenden Unterlagen des BF.
  • Die fondsgebundene Lebensversicherung der LV3 Vertragsnummer V3LV3 wurde als Tilgungsträger für den am 6. Juni 2006 erhöhten endfälligen Fremdwährungskredit Kto3 bei der Bk2 angeschafft. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 21.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Die fondsgebundenen Lebensversicherungen der LV4 Vertragsnummer V1LV4 und V2LV4 wurden ursprünglich als Tilgungsträger für den am 26. April 2000 aufgenommenen endfälligen (Fremdwährungs)Investitionskredit Kto1 bei der Bk1 angeschafft. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 18.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Das Wertpapierdepot Kto4 wurde als Tilgungsträger für den am 4. September 2001 aufgenommenen endfälligen Fremdwährungskredit Kto3 bei der Bk2 bespart. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 21.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Das Wertpapierdepot Bk1 Kto5 dient als Besicherung des am 1. Juni 2004 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredits Bk1 Kto6, wurde jedoch nicht als Tilgungsträger verwendet. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 18.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Für das Wertpapierdepot Bk1 Kto7 liegen keine Unterlagen vor. Dieses Wertpapierdepot wurde nicht als Tilgungsträger verwendet.
  • Die Wertpapierdepots Bk1 Kto8 und Bk1 Kto9 dienen als Tilgungsträger für den am 1. Juni 2004 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredit Bk1 Kto6 Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 18.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Das Wertpapierdepot Bk3 dient als Besicherung des am 1. Juni 2004 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredits Bk1 Kto6. Das Wertpapierdepot ersetzte das Wertpapierdepot der Bk4. Dieses wurde als Tilgungsträger für den Investitionskredit Bk1 Kto10 verwendet. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 18.September 2015 vorgelegten Unterlagen.
  • Das Wertpapierdepot bei der Bk5 dient als Tilgungsträger für den am 8. August 2007 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredit Bk1 Kto2. Dies ergibt sich aus den vom steuerlichen Vertreter am 18.September 2015 vorgelegten Unterlagen.

    Die gesamte Finanzierung der betrieblichen Investitionen des BF beruhte auf dem Konzept eines Unternehmens- bzw. Finanzierungsberaters (Ing. Mag. F). Die Wertpapiere und Fonds bzw. die jeweiligen Sparpläne, die als Tilgungsträger für die endfälligen Fremdwährungskredite angeschafft worden waren, waren auf die Laufzeit der einzelnen Kredite abgestimmt. Dabei wurde versucht Veranlagungsverträge dadurch zu optimieren, dass Zahlungen zwischen verschiedenen Veranlagungsprodukten umgeschichtet werden, Veranlagungen während der Kreditlaufzeit auch gewechselt oder flexibel bespart werden können, sofern dies im Einverständnis mit den finanzierenden Banken erfolgte. Dies ergibt sich aus den in den Akten der BP befindlichen Unterlagen hinsichtlich Umschichtung von Zahlungen bzw. des Wechsels der Veranlagungsprodukte und der Abstimmung dieser Änderungen mit den Banken während der Laufzeit der endfälligen Kredite.

    Teilweise ergibt sich bereits aus den Kreditverträgen, dass Veranlagungsprodukte unwesentlich kürzere Laufzeiten hatten als der endfällige Kredit. Bereits im Kreditvertrag ist jedoch angeführt, dass dieses Veranlagungsprodukt zur teilweisen vorzeitigen Tilgung des Kredites zu verwenden sei. Dies ergibt sich aus den Ausführungen des BF sowie seines steuerlichen Vertreters in der mündlichen Verhandlung vom 8. Oktober 2015.

Geplant war, dass die Tilgungsträger über Sparpläne oder laufende Wertsteigerungen der Wertpapiere und Lebensversicherungen so aufgebaut werden sollten, dass zum Fälligkeitszeitpunkt der Kredite jeweils genügend Vermögen angespart sein sollte. Dabei sollte für den einzelnen Kredit teilweise nicht nur ein Tilgungsträger Verwendung finden. Im Konzept des Unternehmensberaters waren zu den einzelnen Fälligkeitsterminen der Darlehen bei den zuzuordnenden Tilgungsträgern Sicherheitspolster in Höhe von bis zu 20 % oder 30 % der Darlehenssumme eingebaut. Dies ergibt sich aus den Ausführungen des steuerlichen Vertreters des BF in der mündlichen Verhandlung vom 8. Oktober 2015 und den in den Akten der BP erliegenden Detailberechnungen (Charts) des Unternehmensberaters zu den einzelnen Krediten.

Ab dem Jahr 2006 kam es bei den oben angeführten Wertpapieren und Lebensversicherungen zu außerplanmäßigen Wertverlusten, die der BF durch Teilwertabschreibungen in seinen Jahresabschlüssen berücksichtigte.

Dies ergibt sich aus den vom BF im Prüfungs- und im Beschwerdeverfahren vorgelegten Unterlagen.

In rechtlicher Hinsicht ist dazu Folgendes auszuführen:

Gemäß § 7 Abs. 1 EStG 1988 sind bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt (abnutzbares Anlagevermögen), die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen (Absetzung für Abnutzung). Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer bemisst sich nach der Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung.

Gemäß § 7 Abs. 2 EStG 1988 ist der gesamte auf ein Jahr entfallende Betrag abzusetzen, wenn das Wirtschaftsgut im Wirtschaftsjahr mehr als sechs Monate genutzt wird, sonst die Hälfte dieses Betrages.

Bei der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer handelt es sich um einen Schätzwert, der die technische und die wirtschaftliche Nutzungsdauer eines Gutes und die konkrete Verwendung im Betrieb berücksichtigen muss.

Das BFG hat nach Besichtigung der fraglichen Wirtschaftsgüter bei dem vor Ort durchgeführten Erörterungstermin keine Bedenken, die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Maschinenbestandteile für die landwirtschaftliche Produktion (Hängegießwagen, Wärmemengenzähler) nach den Angaben der Hersteller wie auch nach der ab dem Beschwerdeverfahren gleichlautenden Sicht der Verfahrensparteien mit fünf Jahren zu schätzen.

Gemäß § 8 Abs. 1 EStG 1988 beträgt die Absetzung für Abnutzung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Gebäude ohne Nachweis der Nutzungsdauer bis zu 3%, soweit diese unmittelbar der Betriebsausübung eines Land- und Forstwirtes oder Gewerbetreibenden dienen und bis zu 2,5% oder 2%, soweit diese den in der Folge genannten Zwecken dienen; dient ein Gebäude zu mindestens 80% unmittelbar der Betriebsausübung, dann beträgt die Absetzung für Abnutzung für das ganze Gebäude bis zu 3% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

Die Absetzung für Abnutzung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Gebäude beträgt bis zu 2,5%, soweit diese unmittelbar dem Betrieb des Bank- und Versicherungswesens sowie unmittelbar dem Betrieb ähnlicher Dienstleistungen (zB der Kreditvermittlung) dienen; dient ein solches Gebäude zu mindestens 80% dem Kundenverkehr, dann beträgt die Absetzung für Abnutzung für das ganze Gebäude bis zu 3% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Die Absetzung für Abnutzung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Gebäude beträgt bis zu 2%, soweit diese anderen betrieblichen Zwecken dienen.

Dabei gilt nach den Bestimmungen des EStG jedes Bauwerk als Gebäude, das durch räumliche Umfriedung Menschen und Sachen Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Eintritt von Menschen gestattet, mit dem Boden fest verbunden ist und von einiger Beständigkeit ist. (Doralt EStG12, § 8 Tz. 3 mwN.)

Diese Einstufung hat nach der Verkehrsauffassung zu erfolgen. (VwGH vom 22.4.2009, 2007/15/0307)

Maschinenumhüllungen, die bloß zu Kontroll- und Inspektionszwecken begangen werden, sind nach diesen Kriterien keine Gebäude, da sie die oben genannten Kriterien nicht erfüllen.

Ein Glashaus gilt nach diesen Kriterien als Gebäude. (VwGH vom 21.9.2006, 2006/15/0156)

Bei Gebäuden in Leichtbauweise gelten ebenfalls die gesetzlichen AfA Sätze. Sollten höhere AfA-Sätze angewendet werden, sind diese nachzuweisen. (Doralt EStG 12 , § 8 Tz. 3)

Die Beweislast für die Behauptung einer kürzeren Nutzungsdauer trifft den Steuerpflichtigen (VwGH vom 23.5.2007, 2004/13/0053) Die kürzere Nutzungsdauer muss idR durch ein Gutachten über den (technischen) Bauzustand nachgewiesen werden.

Dies hat der BF im Verfahren auch getan. Dabei hat der Gutachter die Nutzungsdauer für Glashäuser der Art, die der BF angeschafft hat, mit 15 bis 20 Jahren beschrieben und über Nachfrage des FA spezifiziert, dass bei den verfahrensgegenständlichen Glashäusern technisch aufgrund der extrem filigranen Bauweise und der bereits nach kurzer Zeit bestehenden Baumängel aber auch wirtschaftlich aufgrund der stetig fortschreitenden technischen Entwicklung dieser Glashäuser eine Nutzungsdauer von 15 Jahren zu erwarten sei.

Das BFG hat jedoch nach Durchführung des Erörterungstermins vor Ort keine Bedenken der Erstaussage des Gutachters, aufgrund der konkreten Verwendung und des aktuellen beim Erörterungstermin vorgefundenen Zustandes der Glashäuser, den Erfahrungswerten des BF mit seinen alten Glashäusern sowie der im Beschwerdeverfahren gleichlautenden Sicht der Verfahrensparteien über die voraussichtliche Nutzungsdauer der Glashäuser dahingehend zu folgen, dass die Nutzungsdauer der konkreten Glashäuser mit 20 Jahren zu schätzen ist.

Was die "Gebäude" der Hackschnitzelheizung betrifft, so ist das FA im erstinstanzlichen Bescheid aber auch in der Berufungsvorentscheidung davon ausgegangen, dass es sich bei den zu beurteilenden Wirtschaftsgütern um eine Heizungsanlage in einem Gebäude handelt, wobei aber davon ausgegangen wurde, dass die Nutzungsdauer ebenfalls mit 20 Jahren anzusetzen sei.

Im durchgeführten Erörterungstermin hat sich gezeigt, dass dieses "Gebäude" aus einem Flugdach und einer Maschinenumhüllung des Heizungskessels besteht, die zum dauernden Aufenthalt durch Menschen bereits aufgrund der dort herrschenden Temperaturen nicht geeignet ist und dieses Objekt daher kein Gebäude im Sinne des EStG darstellt.

Das BFG hat daher nach Durchführung des Erörterungstermins vor Ort keine Bedenken die gesamte Heizungsanlage inklusive der Maschinenumhüllung für die Heizanlage und des Flugdaches nach der konkreten Bauausführung sowie der inzwischen einheitlichen Sicht der Verfahrensparteien dahingehend zu folgen, dass die Nutzungsdauer der konkreten Wirtschaftsgüter ebenfalls mit 20 Jahren zu schätzen ist.

Gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 ist Gewinn der durch doppelte Buchführung zu ermittelnde Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres. Der Gewinn wird durch Entnahmen nicht gekürzt und durch Einlagen nicht erhöht. Entnahmen sind alle nicht betrieblich veranlassten Abgänge von Werten (zB von Bargeld, Waren, Erzeugnissen und anderen Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens, von Leistungen, von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens oder von Nutzungen solcher Wirtschaftsgüter). Einlagen sind alle Zuführungen von Wirtschaftsgütern aus dem außerbetrieblichen Bereich. Für unkörperliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens darf ein Aktivposten nur angesetzt werden, wenn sie entgeltlich erworben worden sind.

Gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 sind für die Gewinnermittlung jener Steuerpflichtigen, die nach § 189 UGB oder anderen bundesgesetzlichen Vorschriften der Pflicht zur Rechnungslegung unterliegen und die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23) beziehen, die unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgebend, außer zwingende steuerrechtliche Vorschriften treffen abweichende Regelungen. Die Widmung von Wirtschaftsgütern als gewillkürtes Betriebsvermögen ist zulässig.

Der Beschwerdeführer ermittelt seinen Gewinn – wie im Sachverhalt dargestellt – als buchführungspflichtiger Landwirt nach § 4 Abs. 1 EStG 1988. Bei dieser Form der Gewinnermittlung darf als Betriebsvermögen nur notwendiges Betriebsvermögen ausgewiesen werden. Die Zuordnung zum notwendigen Betriebsvermögen bzw. dem notwendigen Privatvermögen richtet sich nach der gegenwärtigen tatsächlichen Beziehung des Wirtschaftsgutes zum Betrieb und nicht nach einer ungewissen Möglichkeit. (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG 17 , § 4 Tz. 38 mwN)

Notwendiges Betriebsvermögen sind jene Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind und ihm auch tatsächlich dienen. Die Zugehörigkeit der Wirtschaftsgüter zum notwendigen Betriebsvermögen beantwortet sich nach der Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes, den Besonderheiten des Betriebes und der Verkehrsauffassung. (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG 17 , § 4 Tz. 39 mwN)

Die Verpfändung von Privatvermögen für einen Betriebskredit macht aus Privatvermögen nicht (notwendiges) Betriebsvermögen. Liegt kein notwendiges Privatvermögen vor, kommt gewillkürtes Betriebsvermögen in Betracht. (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG 17 , § 4 Tz. 41 mwN)

Ein derartiger objektiv erkennbarer Bezug von Lebensversicherungen und Wertpapierdepots zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb lässt sich bei den folgenden vom BF erworbenen Versicherungen und Fonds zum Vermögensaufbau nicht erkennen. Dabei handelte es sich um Wertpapiere der "WP1" sowie der "WP2" und des "WP3" Investmentfonds, sowie das Wertpapierdepot Bk1 Kto7.

Diese Wertpapiere, die der BF als Anlagevermögen ausgewiesen hat, sind somit kein notwendiges Betriebsvermögen, sondern Privatvermögen. Da eine Aufnahme in die Bücher als gewillkürtes Betriebsvermögen bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 nicht möglich ist, können diese Wertpapiere nicht als Anlagevermögen ausgewiesen werden.

Was die vom BF abgeschlossene fondsgebundene Lebensversicherung LV1 sowie das Wertpapierdepot Bk1 Kto5 betrifft, so sind diese zwar zur Besicherung von Krediten verwendet worden, einen Tilgungsträger stellen diese Vermögensgegenstände aber nach dem Ergebnis des Ermittlungsverfahrens nicht dar. Damit stellen diese Lebensversicherung und dieses Depot Vermögenswerte des Privatvermögens dar, das für einen Betriebskredit verpfändet wurde. Dieses Privatvermögen wird aber dadurch im Sinne der oben dargestellten Ausführungen jedoch nicht zu Betriebsvermögen.

Anderes gilt für die folgenden Vermögenspositionen, bei denen eben dieser unmittelbare Zusammenhang zwischen endfälligen Fremdwährungskrediten und Lebensversicherungen bzw. Wertpapieren oder Wertpapiersparplänen aufgrund der im BP-Verfahren bzw. im Beschwerdeverfahren vorgelegten Unterlagen nachvollziehbar ist:

  • Die fondsgebundene Lebensversicherung LV2 wurde ursprünglich als Tilgungsträger für den am 26. April 2000 aufgenommenen endfälligen (Fremdwährungs)Investitionskredit Kto1 bei der Bk1 angeschafft.
  • Die fondsgebundenen Lebensversicherungen der LV3 Vertragsnummer V1LV3 und V2LV3 wurden als Tilgungsträger für den am 1. Juni 2004 aufgenommenen endfälligen Fremdwährungskredit Kto2 bei der Bk1 angeschafft.
  • Die fondsgebundene Lebensversicherung der LV3 Vertragsnummer V3LV3 wurde als Tilgungsträger für den am 6. Juni 2006 erhöhten endfälligen Fremdwährungskredit Kto3 bei der Bk2 angeschafft.
  • Die fondsgebundenen Lebensversicherungen der LV4 Vertragsnummer V1LV4 und V2LV4 wurden ursprünglich als Tilgungsträger für den am 26. April 2000 aufgenommenen endfälligen (Fremdwährungs)Investitionskredit Kto1 bei der Bk1 angeschafft.
  • Das Wertpapierdepot Kto4 wurde als Tilgungsträger für den am 4. September 2001 aufgenommenen endfälligen Fremdwährungskredit Kto3 bei der Bk2 bespart.
  • Die Wertpapierdepots Bk1 Kto8 und Bk1 Kto9 dienen als Tilgungsträger für den am 1. Juni 2004 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredit Bk1 Kto6.
  • Das Wertpapierdepot Bk3, das das Wertpapierdepot der Bk4 ersetzt, dient als Besicherung des am 1. Juni 2004 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredits Bk1 Kto6 und dient als Tilgungsträger für den Investitionskredit Bk1 Kto10.
  • Das Wertpapierdepot bei der Bk5 dient als Tilgungsträger für den am 8. August 2007 abgeschlossenen endfälligen Investitionskredit Bk1 Kto2.

Die Anschaffung dieser Versicherungen und Wertpapiere steht in unmittelbarem Zusammenhang mit der Aufnahme der endfälligen (Fremdwährungs)Kredite. Sie erfolgte im Rahmen eines Finanzierungskonzeptes des Finanzberaters Ing. Mag. F . Der Aufbau der Vermögenspositionen war so geplant, dass am Ende der Kreditlaufzeit ein geringfügiger Überhang der Vermögenswerte bestehen sollte, um allfällige Kursschwankungen der Fremdwährungskredite und der aufzubauenden Vermögensanlagen abgesichert sein sollten.

Diese vom BF abgeschlossenen Lebensversicherungen bzw. die von ihm erworbenen Fonds sind damit trotz der damit gegebenen privaten Risikoabsicherung bzw. dem geplanten Vermögensaufbau aufgrund der direkt nachvollziehbaren Zuordnung zu endfälligen Investitionskrediten als notwendiges Betriebsvermögen zu qualifizieren, (VwGH vom 22.10.1991, 91/14/0043) da aus den Umständen des Einzelfalles klar erkennbar ist, dass der Abschluss der Versicherungen im betrieblichen Interesse liegt und die Verfolgung privater Zwecke nahezu ausgeschlossen ist. (VwGH vom 29.6.1995, 93/15/0110) Dabei wurden die Versicherungen bzw. die Fondssparpläne von vorne herein für betriebliche Zwecke abgeschlossen. (VwGH vom 6.11.1991, 91/13/0103)

Dies ist nach den Sachverhaltsermittlungen im laufenden Verfahren bei den oben angeführten Vermögenspositionen der Fall, die nach dem integrierten Konzept des Unternehmensberaters abgeschlossen wurden.

Dabei ist es nach Sicht des BFG unerheblich, dass einzelne Produkte eine kürzere Laufzeit als die endfälligen Kredite des BF haben, da es zu dem vom Unternehmensberater verfolgten Konzept gehörte, dass Umschichtungen der jedenfalls risikoreichen, jedoch mit der Chance auf hohe Erträge verbundenen Veranlagungen erfolgen müssen, wenn Wertverluste drohen oder die geplanten Erträge nicht erwirtschaftet werden können.

Folgt man diesem Konzept, auf das sich der BF bereits bei seinen Kreditaufnahmen eingelassen hatte, so sind auch die erfolgten Umschichtungen der Zahlungen bzw. die Ersatzveranlagungen gleich zu behandeln, wie die ursprünglichen Veranlagungen, dienen sie doch ebenso dem Vermögensaufbau zur Tilgung der endfälligen Fremdwährungskredite.

Gemäß § 6 Z 2 lit. a) EStG 1988 sind nicht abnutzbares Anlagevermögen und Umlaufvermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Ist der Teilwert niedriger, so kann dieser angesetzt werden. Bei Wirtschaftsgütern, die bereits am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zum Betriebsvermögen gehört haben, kann der Steuerpflichtige in den folgenden Wirtschaftsjahren den Teilwert auch dann ansetzen, wenn er höher ist als der letzte Bilanzansatz; es dürfen jedoch höchstens die Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt werden.

Derartige Wertverluste von nicht abnutzbarem Anlagevermögen liegen im gegenständlichen Fall bei folgenden Versicherungen / Wertpapieren vor:

  • Fondsgebundene Lebensversicherung LV2
  • Fondsgebundene Lebensversicherung der LV3 Vertragsnummer V1LV3
  • Fondsgebundene Lebensversicherung der LV3 Vertragsnummer V2LV3
  • Fondsgebundene Lebensversicherung der LV3 Vertragsnummer V3LV3
  • Fondsgebundene Lebensversicherung der LV4 Vertragsnummer V1LV4
  • Fondsgebundene Lebensversicherung der LV4 Vertragsnummer V2LV4
  • Das Wertpapierdepot bei der Bk2 Kto4
  • Wertpapierdepot Bk1 Kto8
  • Wertpapierdepot Bk1 Kto9
  • Wertpapierdepot Bk3
  • Wertpapierdepot bei der Bk5

Der BF hat von seinem Recht den niedrigeren Teilwert eines Wirtschaftsgutes anzusetzen auch Gebrauch gemacht.

Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind.

Der Ansatz des niedrigeren Teilwertes führt zu Betriebsausgaben im Jahr der Teilwertabschreibung bei denjenigen Wertpapieren, die dem notwendigen Betriebsvermögen zuzuordnen sind.

Den Beschwerden des BF war sohin im Ergebnis teilweise zu folgen und die angefochtenen Bescheide betreffend die Einkommensteuer 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 und 2010 waren entsprechend abzuändern.

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Wie in den Entscheidungsgründen dargestellt ergibt sich die Nutzungsdauer der in Frage stehenden Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens als Schätzwert auf Basis der betrieblichen Nutzung im Unternehmen des BF und der für die Nutzungsdauer von Gebäuden von weniger als 33 Jahren erforderlichen und durch den BF erfolgten Vorlage eines Gutachtens.

Hinsichtlich der Zuordnung von Er- und Ablebensversicherungen sowie von Wertpapieren zum notwendigen Betriebsvermögen folgte das BFG - wie oben dargestellt - der einhelligen Judikatur des VwGH.

 

 

Salzburg-Aigen, am 28. Oktober 2015