Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 05.11.2015, RV/5100616/2013

Aufwendungen für den Nachkauf von Versicherungszeiten eines Ehepartners können vom anderen Ehepartner nur dann als Sonderausgaben geltend gemacht werden, wenn die Zahlung von diesem direkt an den Versicherungsgeber geleistet werden.

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Ri in der Beschwerdesache Bf, Adresse , gegen den Bescheid des Finanzamtes Freistadt Rohrbach Urfahr vom 17.06.2013,betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2012, St.Nr. XYZ, zu Recht erkannt: 

 

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Bescheid bleibt unverändert.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

 

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensablauf:

Die Beschwerdeführerin (Bf) beantragte beim Finanzamt mittels elektronisch eingebrachter Erklärung zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2012 die Anerkennung einer Zahlung für Weiterversicherungen in Höhe von 12.494,36 € als Sonderausgaben.
Aus der von der Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft ausgestellten Bestätigung vom 16.04.2013 geht hervor, dass der Einkauf von Schul-, Studien- oder Ausbildungszeiten gemäß § 116 GSVG für den Gatten der Bf erfolgt ist.
Daraufhin ersuchte das Finanzamt die Bf mittels Ergänzungsvorhalt, Belege nachzureichen, aus denen ersichtlich sei, von welchem Konto die Zahlung für den Nachlauf der Versicherungszeiten erfolgt sei.
In einem am 27.05.2013 geführten Telefonat gab die Bf dem Finanzamt bekannt, dass die Zahlung vom Konto des Gatten erfolgt wäre.

Mit Einkommensteuerbescheid 2012 vom 17.06.2013 anerkannte das Finanzamt die Zahlung für Weiterversicherungen nicht als Sonderausgabe.
Begründend führte das Finanzamt aus, dass entsprechend der Regelung des § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 bestimmte Sonderausgaben eines nahen Angehörigen absetzbar wären, wenn  diese vom Pflichtigen geleistet würden.
Da der Gatte der Bf die Beträge für den Nachkauf von Versicherungszeiten selbst bezahlt hätte, hätten diese von der Bf nicht als Sonderausgaben geltend gemacht werden können.

Mit Schreiben vom 27.06.2013 erhob die Bf das Rechtsmittel der Berufung, die sie im Wesentlichen wie folgt begründete:
Sie begehre die Anerkennung von 12.494,36 € als Sonderausgabe für den Nachkauf der Versicherungszeiten ihres Ehemannes, da sie zur Gänze diese Ausgabe wirtschaftlich getragen hätte und von der Abgabenbehörde nicht in vollem Umfang informiert worden wäre.
Bei den Sonderausgaben, die für den (Ehe)Partner und für Kinder geleistet werden könnten, komme es darauf an, wer die Ausgaben wirtschaftlich trage und nicht darauf, wer sie tatsächlich bezahlt habe und auf wen die Rechnung oder die Versicherungsbestätigung ausgestellt sei. Darunter würden Ausgaben für Versicherungsbeiträge, der Nachkauf von Versicherungszeiten, Kosten der Wohnraumschaffung und Kirchenbeiträge fallen.
Der Ehegatte der Bf erlitt aufgrund eines fremdverschuldeten Autounfalles im Jahr 2011 einen irreparablen Hörschaden, der beträchtliche berufliche Einschränkungen und stark vermindertes Einkommen zur Folge gehabt habe. Mangels finanziellem Spielraumes habe der Gatte zum Nachkauf von 12.701,12 € nichts beitragen können. Der Nachkauf sei lediglich "technisch gesehen" über sein Konto, bei dem die Bf auch zeichnungsberechtigt und auf alle Gelddispositionen berechtigt wäre, gelaufen. Wirtschaftlich habe die Bf - aus leicht ersichtlichen Gründen - allein die Ausgaben für den Nachkauf der Versicherungszeiten getragen.
Auf Anfrage beim Finanzamt habe die Bf erst im Rahmen eines Rückrufes die Auskunft erhalten, dass der Nachkauf von Versicherungszeiten eines nahen Verwandten (Ehegatten) als Sonderausgabe geltend gemacht werden könne. Über die zwei in der Begründung des Einkommensteuerbescheides angeführten Bedingungen "rechtlich zur Leistung verpflichtet" und "sie auch tatsächlich geleistet hat", sei sie nicht informiert worden.
Sie habe im Vertrauen auf die Vollständigkeit dieser Auskunft die Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2012 durchgeführt. Bei Kenntnis der Unvollständigkeit der Auskunft hätte sie anders gehandelt, eventuell einen Steuerberater konsultiert (vgl. BMF-010103/0023-VI/2006 - Richtlinien zum Grundsatz von Treu und Glauben).

Mit Vorlagebericht vom 04.07.2013 legte das Finanzamt ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung die gegenständliche Rechtssache der damaligen Abgabenbehörde zweiter Instanz, dem Unabhängigen Finanzsenat, zur Entscheidung vor.

Mit BGBl I 51/2012 (Verwaltungsgerichtsbarkeits-Novelle 2012) wurde im Rahmen der Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit mit 1. Jänner 2014 das Bundesfinanzgericht eingerichtet und der bisher als Abgabenbehörde zweiter Instanz fungierende Unabhängige Finanzsenat mit 31. Dezember 2013 aufgelöst. Die Zuständigkeit zur Weiterführung der mit Ablauf des 31. Dezember 2013 bei dieser Behörde anhängigen Verfahren ging auf das Bundesfinanzgericht über (Art 129 iVm Art 151 Abs 51 Z 8 B-VG idF BGBl I 51/2012). Zu diesem Zeitpunkt beim Unabhängigen Finanzsenat anhängige Berufungen sind gemäß § 323 Abs 38 BAO idF BGBl 14/2013 (Finanzverwaltungsgerichtsbarkeitsgesetz 2012) nunmehr vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinne des Art 130 Abs 1 B-VG zu erledigen.

 

Über die Beschwerde wurde erwogen

 

II. Streitpunkte:

Gegenständlich ist strittig, ob bei der Arbeitnehmerveranlagung der Bf der von ihr wirtschaftlich getragene aber vom Konto des Gatten bezahlte Nachkauf von Versicherungszeiten des Gatten als Sonderausgabe berücksichtigt werden kann.

 

III. Entscheidungswesentlicher Sachverhalt:

Die Bf beantragte in der Einkommensteuererklärung 2012 die Berücksichtigung einer Zahlung für den Nachkauf von Versicherungszeiten ihres Ehegatten in der Höhe von 12.494,36 € als Sonderausgabe.
Nachdem die Bf im Rahmen eines Ergänzungsersuchens des Finanzamtes diesem lediglich ohne Vorlage weiterer Belege mitteilte, dass die Zahlung vom Konto ihres Gattens erfolgt sei, verweigerte die Abgabenbehörde die Anerkennung der geltend gemachten Zahlung als Sonderausgabe mit der Begründung, dass gemäß § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 bestimmte Sonderausgaben eines nahen Angehörigen dann absetzbar sind, wenn sie vom Pflichtigen geleistet werden. Da der Gatte den Nachkauf seiner Versicherungszeiten selbst bezahlt habe, können diese nicht von der Bf als Sonderausgabe geltend gemacht werden.
In der gegen den Einkommensteuerbescheid 2012 erhobenen Berufung führte die Bf im Wesentlichen aus, dass die Zahlung zwar "technisch gesehen" vom Konto des Gatten, bei dem sie zeichnungsberechtigt und für alle Gelddispositionen berechtigt wäre, geleistet wurde, dass sie aber die Zahlung wirtschaftlich getragen habe. Der Gatte sei aufgrund beträchtlicher beruflicher Einschränkungen (aus gesundheitlichen Gründen), verbunden mit stark vermindertem Einkommen, nicht in der Lage gewesen, allein die Ausgaben für den Nachkauf seiner Versicherungszeiten zu tragen.
Die Bf habe sich zur gegenständlichen Rechtsfrage auch beim Finanzamt erkundigt. Allerdings sei sie nicht über die zwei in der Bescheidbegründung angeführten Bedingungen "(rechtlich) zur Leistung verpflichtet" und "sie auch tatsächlich geleistet hat" informiert worden. Bei richtiger Kenntnis hätte die Bf anders gehandelt. Abschließend wies sie in diesem Zusammenhang noch auf die Richtlinien zum Grundsatz von Treu und Glauben hin.

 

IV. Beweiswürdigung:

Der vorliegende aufgrund des Akteninhaltes festgestellte entscheidungsrelevante Sachverhalt ist vollkommen unstrittig, weshalb es keiner weiteren Beweisaufnahmen mehr bedarf. Die Streitfrage ist auf rechtlicher Ebene zu beurteilen.

 

V. Rechtliche Beurteilung:

A) Rechtsgrundlagen:

Gemäß § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 wird in Ergänzung des Abs. 1 bestimmt:
Ausgaben im Sinne des Abs. 1 Z 2
(Beiträge und Versicherungsprämien von Personenversicherungen), Z 3 (Ausgaben zur Wohnraumschaffung oder Wohnraumsanierung) und Z 5 (verpflichtende Beiträge an gesetzlich anerkannte Kirchen und Religionsgesellschaften) kann der Steuerpflichtige auch dann absetzen, wenn er sie für seinen nicht dauernd getrennt lebenden (Ehe)Partner(§ 106 Abs.3) und für seine Kinder (§ 106) leistet. 

 

B) Erwägungen:

Im Hinblick auf den dem geltenden Einkommensteuerrecht zu Grunde liegenden Grundsatz der Individualbesteuerung können Sonderausgaben nur von dem Steuerpflichtigen mit Erfolg geltend gemacht werden, der rechtlich zur Leistung verpflichtet ist und der sie auch tatsächlich geleistet hat. Grundsätzlich kommen also nur eigene Ausgaben, zu denen der Steuerpflichtige aus einem Rechtsverhältnis selbst verpflichtet ist, als Sonderausgaben in Betracht (Doralt/Renner, EStG10, § 18 Tz 13; Hofstätter - Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, § 18 Tz 2 und die dort angeführte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes).
Dieser allgemein gültige Grundsatz wird durch § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 nur insoweit unterbrochen, als der Steuerpflichtige auch berechtigt ist, bestimmte Sonderausgaben abzuziehen, zu deren Leistung nicht er verpflichtet ist, sondern im Gesetz erschöpfend aufgezählte nahe Angehörige, für die der Steuerpflichtige aber die Zahlung leistet.

Im vorliegenden Fall hat der Ehegatte der Bf - dieser gehört zweifellos zum so genannten begünstigten Personenkreis iSd § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 - laut Bestätigung der Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft im Jahr 2012 Beiträge für Schul-, Studien- oder Ausbildungszeiten gemäß § 116 Abs. 7 bis Abs. 10 GSGV in Höhe von 12.701,12 € bezahlt.
Nach dem Beschwerdevorbringen wurde die Zahlung zwar vom Konto des Ehegatten geleistet, jedoch wirtschaftlich gesehen, habe die Bf die Kosten getragen.

Die Ausführungen in der Beschwerde, dass vom wirtschaftlichen Ergebnis her die Belastung eindeutig im Vermögen der Bf eingetreten sei, vermag der Beschwerde nicht zum Erfolg verhelfen, da einer solchen wirtschaftlichen Betrachtungsweise die Bestimmung des § 18 Abs. 1 Z 2 iVm § 18 Abs. 3 Z 1 EStG entgegensteht.
Aus dem Wortlaut der maßgeblichen gesetzlichen Bestimmung ("Ausgaben iSd Abs. 1 Z 2, 3 und 5 kann der Steuerpflichtige auch dann absetzen, wenn er sie für seinen nicht dauernd getrennt lebenden (Ehe)Partner und für seine Kinder leistet") ist eindeutig abzuleiten, dass nur Ausgaben, die für eine begünstigte Person unmittelbar an den zahlungsberechtigten Empfänger geleistet werden, als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
Die Sonderbestimmung des § 18 Abs. 3 Z 1 setzt somit voraus, dass der (nicht verpflichtete) Ehegatte die Sonderausgaben direkt leistet.
Gegenständlich steht (laut eigenen Angaben der Bf) zweifelsfrei fest, dass die Zahlung nicht von der Bf direkt, sondern vom Konto ihres Gatten, somit direkt von ihm selbst, geleistet wurde. Daran ändert auch nichts, dass die Bf auf diesem Konto zeichnungsberechtigt und zur Vornahme sämtlicher Geldtransaktionen berechtigt ist. 
Das von der Bf glaubhaft vorgebrachte wirtschaftliche Tragen der mit der Zahlung verbundenen Vermögensbelastung für sie, bedeutet nichts Anderes, als dass sie ihrem Gatten durch ihren wirtschaftlichen Beitrag Ersatz geleistet hat. 
Ersatzleistungen eines Ehegatten an den zahlungsverpflichteten anderen Ehegatten sind allerdings nicht als Sonderausgaben abzugsfähig (Doralt/Renner, EStG10, § 18 Tz 258). 

Das wirtschaftliche Tragen der vom Ehegatten gegenüber der Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft erbrachten Leistungen durch die Bf, kann - wie bereits obenstehend ausgeführt - einer solchen direkten Zahlung nicht gleichgestellt werden.
Um als Sonderausgabe berücksichtigt werden zu können, muss die Leistung bereits im Zeitpunkt des Abflusses aus dem Einkommen (oder dem Vermögen) den Charakter als Sonderausgabe aufweisen. Bei einer erst durch eine zu einem späteren Zeitpunkt vorgenommene Geldhingabe ist diese Voraussetzung nicht gegeben.

In diesem Sinne hat auch der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 21.5.1985, 85/14/0064, zu Recht erkannt, dass bloße Ersatzleistungen, die ein Ehegatte dem zahlungspflichtigen anderen Ehegatten für von diesem vertragsgemäß bereits bezahlte Beiträge und Prämien zu einer freiwilligen Krankenversicherung erbringt, nicht unter den Sonderausgabenbegriff fallen. Der Gerichtshof hat im Beschwerdefall ausgesprochen, dass die Bf, die ihrem zur Zahlung verpflichteten Ehegatten die Versicherungsprämie entweder bar oder durch Banküberweisung ersetzt hat, keine Beiträge bzw. Versicherungsprämien zu einer freiwilligen Krankenversicherung iSd § 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1972 geleistet hat - weder für sich noch für ihren Ehegatten. Die Leistung erbrachte allein und in vollem Umfang der andere Ehegatte bereits in Erfüllung seiner Zahlungspflicht.
Leistungen, mit denen ein Ehegatte dem zahlungspflichtigen anderen Ehegatten die von diesem vertragsgemäß bezahlten Prämien ersetzt, können demnach nicht als Sonderausgaben angesehen werden.

Daraus folgt, dass die von der Bf erbrachten Ersatzleistungen  an den zahlungsverpflichteten Ehegatten nicht als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
Daran ändert auch das Vorbringen der Bf in der Beschwerdeschrift - sie habe von der Finanzverwaltung eine unvollständige Auskunft erhalten, weil ihr nicht mitgeteilt worden sei, dass sie selbst auch tatsächlich hätte leisten müssen - nichts.
Nach ständiger Judikatur (VwGH 21.1.2004, 2003/16/0113; VwGH 3.11.2005,2003/15/0136) ist das Legalitätsprinzip, verankert in Art. 18 Abs. 1 B-VG, grundsätzlich stärker als jeder andere Grundsatz, insbesondere jener von Treu und Glauben.
Ein Widerspruch dieser beiden Grundsätze besteht allerdings nicht. Der Grundsatz von Treu und Glauben hat als Prinzip der Einzelfallgerechtigkeit nämlich lediglich interpretations- und ermessensleitende Funktion.
Die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben setzt - siehe auch die
Richtlinien zum Grundsatz von Treu und Glauben, BMF-010103/0023-VI/2006 - einen Vollzugsspielraum voraus (VwGH 21.10.2004,2000/13/0179,0180; VwGH 9.3.2005, 2001/13/0273; VwGH 15.6.2005, 2004/13/0161). 
Vollzugsspielraum bedeutet, dass entweder einen Auslegungsspielraum (Auslegung unbestimmter Rechtsbegriffe) oder ein Rechtsanwendungsspielraum (bei Ermessensübung) gegeben sein muss.
Beides ist weder bei § 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 noch bei § 18 Abs. 3 Z 1 EStG 1988 der Fall.

Im Zusammenhang mit erteilten Rechtsauskünften setzt die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben unter anderem voraus, dass die Partei im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die sie bei Kenntnis der Unrichtigkeit der Auskunft nicht oder anders getroffen hätte.
Genau das behauptet die Bf: "Ich habe auch im Vertrauen auf die Vollständigkeit dieser Auskunft die Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2012 durchgeführt. Bei Kenntnis der Unvollständigkeit dieser Auskunft hätte ich anders gehandelt."

Dem ist Folgendes entgegen zu halten:
Laut eigenen Ausführungen der Bf erbat sie von der Finanzverwaltung eine Auskunft zur Frage, "ob der Nachkauf von Versicherungszeiten meines Ehegatten für mich absetzbar ist." Aus diesen Ausführungen ihren Ausführungen in der Beschwerdeschrift geht hervor, dass die Bf gegenüber dem Finanzamt nur einen unvollständigen Sachverhalt geschildert hat. Sie hat bei ihrer Sachverhaltsdarstellung unerwähnt gelassen, dass die Zahlung nicht von ihr direkt geleistet werden wird, sondern vom Konto ihres Mannes durchgeführt werden wird.
Somit ist der von der Bf dem Finanzamt gegenüber im mündlichen Auskunftsersuchen dargestellte Sachverhalt im wesentlichsten Punkt vom tatsächlich verwirklichten Sachverhalt abgewichen. 
Dies schließt die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben im Zusammenhang mit der vom Finanzamt gegebenen Rechtsauskunft jedenfalls aus. 

Aus den vorstehend angeführten Gründen war daher spruchgemäß zu entscheiden.

 

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Aufgrund des Vorliegens einheitlicher Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (und auch des Unabhängigen Finanzsenates) zur beschwerdegegenständlichen Rechtsfrage wurde im vorliegenden Fall in keiner Rechtsfrage entschieden, der grundsätzliche Bedeutung im Sinne des Artikels 133 Abs. 4 B-VG zukommt.

 

 

Linz, am 5. November 2015