Kommentierte EntscheidungBescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 30.03.2016, RV/5200054/2012

Keine Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer bei Einbeziehung der innergemeinschaftlichen Anschlusslieferung in eine Steuerhinterziehung bzw. mangels eindeutigen Nachweises der Identität des Erwerbers

Beachte
  • Revision eingebracht. Beim VwGH anhängig zur Zahl Ra 2016/16/0061. Mit VwGH-Beschluss EU 2017/0004 vom 29.6.2017 dem EuGH vorgelegt. Beim EuGH zur Zl. C-531/17 anhängig.

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

 

IM NAMEN DER REPUBLIK

 

 

 

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R. über die als Be­schwer­de im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigende Berufung der Bfin, Adr, vertreten durch V., Adr1, ge­gen den Bescheid des Zollamtes Z., vertreten durch Vz, vom 6. September 2011, Zahl ******/****/05/2011, soweit dieser die Ein­fuhr­um­satz­steuer betrifft, nach der am 1. März 2016 durchgeführten mündlichen Ver­handlung,

 

zu Recht erkannt: 

 

1. Die als Beschwerde geltende Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
2. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

 

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang:

Mit dem als " Mitteilung gem. Art. 221 (1) ZK " bezeichneten Bescheid vom 6. Sep­tem­ber 2011, Zahl ******/**** /05/2011, teilte das Zollamt Z. der Beschwerde­füh­rerin in 8 Einfuhrfällen des Zeitraumes 10. Dezember 2010 bis 5. Juli 2011 die buch­mäßige Er­fassung der Ein­fuhr­um­satz­steuer in Höhe von insgesamt € 63.306,15 mit und setzte gleich­zeitig eine Ab­gaben­erhöhung in Höhe von insgesamt € 754,38 fest, weil die Vor­aus­setzun­gen für eine Steuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 nicht vor­liegen würden. Un­ter Anführung der von den zuständigen Behörden zu den einzelnen Empfängern über­mit­tel­ten In­formationen führte das Zollamt begründend aus, dass eine betrügerische oder miss­bäuch­liche Berufung auf das Gemeinschaftsrecht nicht erlaubt sei. Die Steuerschuld sei ge­mäß Art. 204 Abs. 1 ZK iVm. § 2 Abs. 1 ZollR-DG entstanden.

Dagegen wurde mit Eingabe vom 15. September 2011 der Rechtsbehelf der Berufung (nunmehr Bescheidbeschwerde) erhoben und die ersatzlose Aufhebung bzw. die Ab­än­de­rung der Abgaben auf € 0,00 beantragt.

Begründend brachte die Beschwerdeführerin im Wesentlichen vor, dass sämtliche Vor­aus­setzungen für eine steuerfreie inner­gemeinschaft­liche Lieferung vorliegen würden. In die­sem Zu­sam­men­hang sei auf die Regelung des Art. 7 Abs. 4 UStG (Binnen­markt­re­gelung) zu verweisen, wonach eine Lieferung selbst dann als steuerfrei an­zusehen sei, wenn die Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 1 UStG nicht vorliegen würden, wenn die In­an­spruch­nah­me der Steuerbefreiung auf unrichtige Angaben des Ab­neh­mers beruhe und der Un­ter­neh­mer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch Be­achtung der Sorgfalt eines ordent­li­chen Kauf­manns nicht erkennen habe können. Die Be­schwerde­führerin sei der ihr ob­lie­gen­den Sorg­falts­pflicht voll­um­fäng­lich nach­gekommen. Im Übrigen fehle den öster­reichi­schen Ab­ga­ben­be­hörden eine Kompetenz zur Vor­schreibung der Umsatzsteuer. Eine Nach­forderung könne allen­falls in den Be­stim­mungs­ländern durchgeführt werden.

Das Zollamt wies die Berufung betreffend die Einfuhrumsatzsteuer mit Be­ru­fungs­vor­ent­schei­dung vom 31. Jänner 2012, Zahl ******/****/09/2011, ge­meinsam mit vier weiteren Be­ru­fun­gen in ähnlich gelagerten Fällen als unbegründet ab.

In den Erwägungen führte das Zollamt zunächst aus, dass die Waren in den freien Ver­kehr der Union gelangt seien. Da die Überführung in den freien Verkehr in Österreich erfolgt sei, sei auch Österreich gemäß Art. 215 Abs. 1 ZK zweifelsfrei für die Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer zuständig.

Unter Hinweis auf die Entscheidungen des Unabhängigen Finanzsenates vom 5. De­zem­ber 2011, GZen. ZRV/0032-Z2L/10 und ZRV/0130-Z2L/10, so­wie auf die Recht­spre­chung des EuGH in der Rs C-285/09, R., führte das Zoll­amt weiters aus, dass die Ver­trauens­schutz­bestimmung des Art. 7 Abs. 4 UStG bei der Erhebung der Ein­fuhr­um­satzsteuer nicht anwendbar sei und in den Fäl­len, in denen ernst­hafte Grün­de zu der An­nahme bestehen, dass der mit der frag­li­chen Lieferung zu­sam­men­hän­gen­de inner­gemein­schaft­liche Erwerb im Be­stim­mungs­land trotz ge­gen­sei­ti­ger Amts­hilfe und Zusammenarbeit zwischen den Finanz­be­hör­den der be­trof­fe­nen Mitglied­staaten der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könn­te, der Aus­gangs­mitgliedstaat grund­sätz­lich dem Lieferer der Gegenstände die Be­freiung verweigern müsse und ihn zu verpflichten habe, die Steuer nach­zu­ent­rich­ten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Be­steuerung entgehe. Da in den meis­ten Fällen die Amtshilfeersuchen er­ge­ben hätten, dass der Erwerb im Be­stim­mungs­mit­glied­staat der Zah­lung der Mehrwertsteuer entgangen sei, sei die Vor­schrei­bung zu Recht er­folgt.  Im Fall der T_SL hätten die spanischen Behörden die Unternehmereigenschaft verneint, sodass die Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 1 UStG 1994 nicht erfüllt gewesen seien.

Dagegen wurde mit Schriftsatz vom 2. März 2012 der Rechtsbehelf der Beschwerde (nun­mehr Vorlageantrag) erhoben.

Zu "K-Eood" führte die Beschwerdeführerin aus, dass der Umstand, dass laut den bulgarischen Behörden eine Steuerprüfung laufe, beweise, dass die Gesellschaft existiere, auch wenn möglicherweise die aktuelle Geschäftsadresse nicht eruierbar sei, und dass sich die bulgarischen Behörden hinsichtlich der Verpflichtung des Empfängers entsprechende Anmeldungen der Erwerbe abzugeben, selbst kümmern werden. Daraus sei zu schließen, dass naturgemäß den österreichischen Behörden hiefür jede Kompetenz fehle.

Weiters führte die Beschwerdeführerin aus, dass die Behauptung "B-Eood" bzw. "T_SL" seien "nicht korrekte Firmen" keine geeignete Grund­lage für eine Abgaben­nach­forderung sei. Zu erwähnen sei auch, dass die Löschung der Um­satz­steuer-Identi­fikations­nummer der T_SL am 22. Juni 2011 im Umkehrschluss beweise, dass diese jedenfalls bis zu diesem Zeitpunkt gegenüber den Abgabenbehörden als steuerlicher Unternehmer gegolten habe und daher jeden­falls die bis zu diesem Tag durchgeführten Warenanmeldungen, auch im Rahmen eines "Ver­fahrens zur innergemeinschaftlichen Weiterlieferung" korrekt seien. Zur noch am 5. Juli 2011 abgegebenen Anmeldung sei festzuhalten, dass diese nicht einmal 14 Tage nach der angeblichen Löschung erfolgt sei und aufgrund der kurzen Zeitspanne die Be­schwer­de­führerin noch darauf vertrauen habe können, dass die eingeholte UID-Abfrage wirksam sei.

Die bulgarischen Behörden hätten nach iher Auskunft Umsatzsteuer in Höhe von 150.000 Euro vorgeschrieben. Die Vorschreibung durch die österreichischen Be­hörden sei daher eine klassische Doppelvorschreibung für ein und denselben Vor­gang. Dies sei un­zu­läs­sig.

Die Auskunft der bulgarischen Behörden, dass die Empfänger " unzuverlässige Steuer­pflich­tige " oder " riskante Gesellschaften " seien, sei nicht näher begründet und als bloße pauschale Feststellung ohne jegliches Tatsachensubstrat un­zu­läs­sig, weil einer Über­prü­fung und Bewertung im Rechtshilfeweg nicht zu­gäng­lich.

Ohne Bezug zum konkreten Beschwerdefall führte die Beschwerdeführerin aus, dass kein Sorgfaltsverstoß der Beschwerdeführerin und keine Ver­let­zung der Vor­schrif­ten der Binnen­marktregelung des Umsatzsteuergesetzes vorliegen würde. Außer­dem kä­me der Gut­glaubens­schutz nach Art. 7 Abs. 4 UStG zum Tragen. Zu Un­recht ha­be die Abgabenbehörde der Be­schwer­de­führerin den Abzug der Ein­fuhr­um­satz­steuer verwehrt bzw. von nicht von der Vorschreibung der Ein­fuhr­um­satzsteuer gemäß § 71a ZollR- DG Abstand genommen.

Die Festsetzung der Abgabenerhöhung wurde mit Berufungsentscheidung vom 11. De­zem­ber 2012, GZ ZRV/0151-Z2L/12, im Nachhang zum Erkenntnis des Ver­wal­tungs­gerichtshofes vom 27. September 2012, Zl. 2012/16/0090, aufgehoben.

Die beantragte mündliche Verhandlung wurde am 1. März 2016 durchgeführt.
 

Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
 

II. Sachverhalt:

Die Beschwerdeführerin, ein Speditionsunternehmen, beantragte im Zeitraum vom 10. De­zem­ber 2010 bis zum 5. Juli 2011 bei verschiedenen Zollstellen des Zollamtes Z. als indirekte Vertreterin der bulgarischen Gesellschaft K-Eood (UID BG ********* ) in drei Einfuhrfällen, der ebenfalls bulgarischen Ge­sell­schaft B-Eood (UID BG ********** ) in zwei Einfuhrfällen und der spanischen Gesell­schaft T-SL (ES B******** ) in drei Einfuhrfällen die Über­füh­rung von Par­fü­merie­waren in den zoll- und steuer­rechtlich freien Verkehr mit steuer­be­freiender Lieferung (Ver­fah­rens­code 42). Als Versender/Ausführer wur­de im Feld 2 der Zoll­an­mel­dun­gen jeweils die S-AG in A. , Schweiz, angegeben.

Die Abwicklung erfolgte dergestalt, dass die S-AG die Waren in deren Lager (of­fenes Zoll­lager) an den jeweiligen Frachtführer übergeben hat. Die Verschaffung der Verfügungsmacht an die Abnehmer erfolgte bereits in der Schweiz. Der Trans­port bis zur öster­reichi­schen Grenze wurde im Ver­sand­ver­fahren (T1) durchgeführt. Die Beauf­tragung zur Abwicklung der Zollformalitäten erfolgte über die S-AG . Die Be­schwerde­füh­rerin hatte keinen direkten Kontakt mit den von ihr vertretenen Gesellschaften.

Die Zollanmeldungen wurden jeweils wie angemeldet angenommen und die Waren über­lassen. Die Einfuhrumsatzsteuer wurde zunächst nicht festgesetzt.

Zu "K-Eood":

Die Überführung der Parfümeriewaren in den zoll- und steuerrechtlich freien Ver­kehr er­folgte am 10. und 21. Dezember 2010 und am 27. April 2011. Ein quali­fiziertes Be­stä­ti­gungs­verfahren (Stufe 2) wurde nur am 30. November 2010 durch­geführt. Die Ge­sellschaft wurde von den bulgarischen Behörden aber be­reits im April 2011 an der an­ge­ge­benen Anschrift nicht aufgefunden. Die bul­ga­ri­schen Behörden hegen Zweifel, dass tatsächlich Lieferungen an diese Gesellschaft vorliegen.

Die Gesellschaft erklärte große Beträge an innergemeinschaftlichen Er­wer­ben, aber nur einen minimal zu zahlenden Umsatzsteuerbetrag. Die von der S-AG er­wor­be­nen Waren wurden im Erwerbs- und Verkaufsprotokoll mit gleichem Wert gleich­zeitig als Verkauf an die Be­schwer­de­führerin unter Angabe deren Son­der-UID ausgewiesen.

Di e Umsatz­steuer-Iden­ti­fikations­num­mer wurde über Veranlassung der bulgarischen Behörden am 18. Mai 2011 gelöscht.

Die bulgarischen Behörden forderten in der Folge Erwerbsteuer in Höhe von rund 150.000 Euro nach. Ein Kontakt mit dem Manager bzw. Eigentümer der  K-Eood (Einzel-GmbH), konnte nicht her­ge­stellt werden.

Zu " B-Eood ":

Die Überführung der Parfümeriewaren in den zoll- und steuerrechtlich freien Ver­kehr für die am 15. April 2011 registrierte Gesellschaft er­folgte am 27. April und am 16. Juni 2011. Ein quali­fiziertes Be­stäti­gungs­ver­fah­ren (Stufe 2) wurde nur am 20. April 2011 durch­ge­führt. Die Re­gi­strierung der UID-Nr. wurde von den bulgarischen Be­hör­den am 21. Juli 2011 widerrufen.

An der angegebenen Adresse (Adr1_B-Eood befindet sich ein Büro einer Kabelfernsehgesellschaft. Die Gesellschaft hatte weder Verkaufsräume, noch Personal mit Arbeitsverträgen. Die Gesellschaft konnte auch an der ab 16. Juli 2011 registrierten neuen Adresse "Adr_B-Eood" nicht aufgefunden werden.

Von der Gesellschaft wurden "Null"-Erklärungen abgegeben. Dies ergibt sich wie im Fall der K-Eood dadurch, dass ebenfalls die im Erwerbs­proto­koll an­ge­führ­ten Erwerbe von der S-AG mit dem exakt gleichem Wert gleichzeitig als Verkauf an die Be­schwer­de­führerin in das Verkaufsprotokoll aufgenommen wurden.

Zu "T_SL"

Die Überführung der Parfümeriewaren in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr der am 9. Februar 2011 registrierten Gesellschaft er­folg­te am 27. April, am 7. Juni und am 5. Juli 2011. Ein qualifiziertes Be­stäti­gungs­ver­fah­ren (Stufe 2) wurde am 27. April 2011 durchgeführt. Eine weitere An­frage am 26. Juli 2011 brach­te ein negatives Ergebnis.

Mangels Erfüllens der Voraussetzungen, insbesondere wegen fehlender Geschätstätigkeit an der registrierten Adresse und fehlender Verwaltung bzw. mangels eines vorhandenen Managements wurde die Gesellschaft mit 22. Juni 2011 wieder aus dem Register ge­löscht.

An der registrierten Adresse befindet sich ein von einem anderen Unternehmen an­ge­miete­tes Lager. Der bevollmächtigte Vertreter gab an, dass die registrierte Adresse eine private Wohnung sei und weiters, dass sie zwar beabsichtigten in­ner­ge­meinschaftliche Erwerbe und Lieferungen auszuführen, derartige Aktivi­täten aber noch nicht durchgeführt worden seien und auch keine Transaktionen erwartet würden. Die Gesellschaft habe kein Personal.
 

III. Rechtslage:

Im Beschwerdefall ist gemäß § 323 Abs. 38 BAO die am 31. Dezember 2013 beim Un­ab­hängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängige Beschwerde vom Bundesfinanzgericht als Beschwerde im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen.

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 3 Umsatzsteuergesetz 1994 (UStG 1994) unterliegt die Einfuhr von Gegenständen der Umsatzsteuer (Einfuhrumsatzsteuer). Eine Einfuhr liegt vor, wenn ein Gegenstand aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, ausgenommen die Gebiete Jungholz und Mittelberg, gelangt.

Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 lautet:

"(3) Steuerfrei ist die Einfuhr der Gegenstände, die vom Anmelder im Anschluß an die Einfuhr unmittelbar zur Ausführung von innergemeinschaftlichen Lieferungen (Art. 7) verwendet werden; der Anmelder hat das Vorliegen der Voraussetzungen des Art. 7 buchmäßig nachzuweisen. Die Befreiung ist nur anzuwenden, wenn derjenige, für dessen Unternehmen der Gegenstand eingeführt worden ist, die anschließende innergemeinschaftliche Lieferung tätigt."

Mit dem Abgabenänderungsgesetz 2010, BGBl. I Nr. 34/2010, wurde dem Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 mit Wirkung 1. Jänner 2011 folgender Unterabsatz angehängt.

"Weiters ist Voraussetzung für die Anwendung der Steuerbefreiung, dass der Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer zum Zeitpunkt der Einfuhr den Zollbehörden die unter lit. a und b genannten Angaben zukommen lässt und den unter lit. c genannten Nachweis erbringt:
a) seine im Inland erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder die Um­satz­steuer-Identifikationsnummer seines Steuervertreters;
b) die in einem anderen Mitgliedstaat erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers im Falle der innergemeinschaftlichen Lieferung nach Art. 7 Abs. 1 oder seine eigene Umsatzsteuer-Identifikationsnummer im Falle des der Lieferung gleichgestellten Verbringens nach Art. 7 Abs. 2;
c) den Nachweis, aus dem hervorgeht, dass die eingeführten Gegenstände dazu bestimmt sind, vom Inland in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versendet zu werden."

Art. 7 UStG 1994 lautet auszugsweise:

"Art. 7. (1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (Art. 6 Abs. 1) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen vorliegen:
1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet;
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) ... oder
c) ...
3. der Erwerb des Gegenstandes der Lieferung ist beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat steuerbar.
Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.
(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gelten auch
1. das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstandes (Art. 3 Abs. 1 Z 1 und ...
(3). Die Voraussetzungen der Abs. 1 und 2 müssen vom Unternehmer buchmäßig nachgewiesen sein. Der Bundesminister für Finanzen kann durch Verordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat, dass der Ge­gen­stand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet worden ist.
(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Abs. 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtige Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer. In Abholfällen hat der Unternehmer die Identität des Abholenden festzuhalten."

Gemäß Art. 3 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 gilt als Lieferung gegen Entgelt das Verbringen eines Gegenstandes des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur - näher definierten - vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer.

Die nach Art. 7 Abs. 3 UStG 1994 ergangene Verordnung des Bundesministers für Finanzen über den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, BGBl. Nr. 401/1996 in der Fassung BGBl. Nr. 172/2010 lautet auszugsweise:

"Nachweis der Beförderung oder Versendung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen
§ 1. Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (Art. 7 UStG 1994) muß der Unternehmer eindeutig und leicht nachprüfbar nachweisen, daß er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat.
§ 2 ...
§ 3. (1) In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Nachweis wie folgt zu führen:
1. durch die Durchschrift oder Abschrift der Rechnung (§ 11, Art. 11 UStG 1994) und
2. durch einen Versendungsbeleg im Sinne des § 7 Abs. 5 UStG 1994, insbesondere durch Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente und dergleichen oder deren Doppelstücke.
(2) ...
§ 4. ...
Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen
§ 5. Bei inner­gemein­schaftlichen Lieferungen muß der Unternehmer die Vor­aus­setzun­gen der Steuer­be­freiung einschließlich Umsatzsteuer-Identi­fikations­num­mer des Abnehmers buchmäßig nach­wie­sen. Die Voraus­setzungen müs­sen leicht nach­prüfbar aus der Buch­führung zu er­sehen sein.
§ 6. Der Unternehmer hat folgendes aufzuzeichnen:

1. den Namen, die Anschrift und die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers,
2. den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers in Abholfällen,
3. die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des Gegenstandes der Lieferung,
4. den Tag der Lieferung,
5. das vereinbarte Entgelt oder bei der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten das vereinnahmte Entgelt und den Tag der Vereinnahmung,
6. die Art und den Umfang einer Bearbeitung oder Verarbeitung vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet (Art. 7 Abs. 1 letzter Unterabsatz UStG 1994),
7. die Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet und
8. den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

§ 7. In den einer Lieferung gleichgestellten Verbringungsfällen (Art. 3 Abs.1 UStG 1994) hat der Unternehmer folgendes aufzuzeichnen:
1. die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des verbrachten Gegenstandes,
2. die Anschrift und die Umsatzsteuer-Identifiktionsnummer des im anderen Mitgliedstaates gelegenen Unternehmensteils,
3. den Tag des Verbringens und
4. die Bemessungsgrundlage nach Art. 4 Abs. 2 UStG 1994

§ 8. ..."

Die Steuerfreiheit nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 (BMR) beruht auf der Richt­linie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das ge­mein­sa­me Mehr­wert­steuer­system, ABlEU Nr. L 347 vom 11. Dezember 2006 (im Folgenden: MwSt-SystRL).

Im Titel IX "Steuerbefreiungen" der MwSt-SystRL lautet unter Kapitel 1 "Allgemeine Bestimmungen" der Art. 131:

"Artikel 131
Die Steuerbefreiungen der Kapitel 2 bis 9 werden unbeschadet sonstiger Ge­mein­schafts­vor­schriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mit­glied­staaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuer­hinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen."

Im Kapitel 4 "Steuerbefreiungen bei innergemeinschaftlichen Umsätzen" des Titels IX der MwSt-SystRL lautet Art. 138:

"Artikel 138
(1) Die Mitgliedstaaten befreien die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer, den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nicht steuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns der Versendung oder Beförderung der Gegenstände handelt.
(2) Außer den in Absatz 1 genannten Lieferungen befreien die Mitgliedstaaten auch folgende Umsätze von der Steuer:
a) ...
b) ...
c) die Lieferungen von Gegenständen in Form der Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat, die gemäß Absatz 1 und den Buchstaben a und b des vorliegenden Absatzes von der Mehrwertsteuer befreit wäre, wenn sie an einen anderen Steuerpflichtigen bewirkt würde."

Im Kapitel 5 "Steuerbefreiungen bei der Einfuhr" des Titels IX der MwSt-SystRL lautet Art. 143 Buchstabe d):

"Artikel 143
Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer:
...
d) die Einfuhr von Gegenständen, die von einem Drittgebiet oder einem Drittland aus in einen anderen Mitgliedstaat als dem Mitgliedstaat der Beendigung der Versendung oder Beförderung versandt oder befördert werden, sofern die Lieferung dieser Gegenstände durch den gemäß Art. 201 als Steuerschuldner bestimmten oder anerkannten Importeur bewirkt wird und gemäß Art. 138 befreit ist;"

Mit Richtlinie 2009/69/EG des Rates zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem zur Bekämpfung des Steuerbetrugs bei der Einfuhr vom 25. Juni 2009, ABlEU L 175 vom 4.7.2009, wurde dem Artikel 143 MwSt-SystRL folgender Absatz angefügt:

„(2) Die Steuerbefreiung gemäß Absatz 1 Buchstabe d ist in den Fällen, in denen auf die Einfuhr von Gegenständen eine Lieferung von Gegenständen folgt, die gemäß Artikel 138 Absatz 1 und Absatz 2 Buchstabe c von der Steuer befreit ist, nur anzuwenden, wenn der Importeur zum Zeitpunkt der Einfuhr den zuständigen Behörden des Einfuhrmitgliedstaats mindestens die folgenden Angaben hat zukommen lassen:
a) seine im Einfuhrmitgliedstaat erteilte MwSt.-Identifikationsnummer oder die im Einfuhrmitgliedstaat erteilte MwSt.-Identifikationsnummer seines Steuervertreters, der die Steuer schuldet;
b) die in einem anderen Mitgliedstaat erteilte MwSt.-Identifikationsnummer des Erwerbers, an den die Gegenstände gemäß Artikel 138 Absatz 1 geliefert werden, oder seine eigene MwSt.-Identifikationsnummer, die in dem Mitgliedstaat erteilt wurde, in dem die Versendung oder Beförderung der Gegenstände endet, wenn die Gegenstände gemäß Artikel 138 Absatz 2 Buchstabe c verbracht werden;
c) den Nachweis, aus dem hervorgeht, dass die eingeführten Gegenstände dazu bestimmt sind, aus dem Einfuhrmitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versandt zu werden.
Allerdings können die Mitgliedstaaten festlegen, dass der Nachweis nach Buchstabe c den zuständigen Behörden lediglich auf Ersuchen vorzulegen ist.“

Gemäß Art. 201 MwSt-SystRL wird bei der Einfuhr die Mehrwertsteuer von der Person oder den Personen geschuldet, die der Mitgliedstaat der Einfuhr als Steuerschuldner bestimmt oder anerkennt.

§ 2 Abs. 1 des Zollrechts-Durchführungsgesetzes (ZollR-DG) lautet:

"§ 2. (1) Das im § 1 genannte Zollrecht der Union, dieses Bundesgesetz und die in Durchführung dieses Bundesgesetzes ergangenen Verordnungen sowie die allgemeinen abgabenrechtlichen Vorschriften und das in Österreich anwendbare Völkerrecht, soweit sie sich auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben beziehen (Zollrecht im Sinn des Artikels 1 des Zollkodex), gelten weiters in allen nicht vom Zollkodex erfassten unionsrechtlich und innerstaatlich geregelten Angelegenheiten des Warenverkehrs über die Grenzen des Anwendungsgebietes, einschließlich der Erhebung von Abgaben (sonstige Eingangs- oder Ausgangsabgaben) und anderen Geldleistungen, soweit in diesem Bundesgesetz oder in den betreffenden Rechtsvorschriften die Vollziehung der Zollverwaltung übertragen und nicht ausdrücklich anderes bestimmt ist."

§ 26 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 bestimmt, dass für die Einfuhrumsatzsteuer die Rechts­vor­schriften für Zölle sinngemäß gelten, soweit im UStG nichts anderes be­stimmt ist.

Art. 204 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften, ABIEG Nr. L 302 vom 19. 10. 1992, S.1 (Zollkodex - ZK) lautet:

"(1) Eine Einfuhrzollschuld entsteht, wenn in anderen als den in Artikel 203 genannten Fällen
a) eine der Pflichten nicht erfüllt wird, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des Zollverfahrens, in das sie übergeführt worden ist, ergeben, oder
b) eine der Voraussetzungen für die Überführung einer Ware in das betreffende Verfahren oder für die Gewährung eines ermäßigten Einfuhrabgabensatzes oder einer Einfuhrabgabenfreiheit aufgrund der Verwendung der Ware zu besonderen Zwecken nicht erfüllt wird,
es sei denn, dass sich diese Verfehlungen nachweislich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben.
(2) Die Zollschuld entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Pflicht, deren Nichterfüllung die Zollschuld entstehen lässt, nicht mehr erfüllt wird, oder dem Zeitpunkt, in dem die Ware in das betreffende Zollverfahren übergeführt worden ist, wenn sich nachträglich herausstellt, dass eine der Voraussetzungen für die Überführung dieser Ware in das Verfahren oder für die Gewährung eines ermäßigten Einfuhrabgabensatzes oder einer Einfuhrabgabenfreiheit aufgrund der Verwendung der Ware zu besonderen Zwecken nicht wirklich erfüllt war.
(3) Zollschuldner ist die Person, welche die Pflichten zu erfüllen hat, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des betreffenden Zollverfahrens ergeben, oder welche die Voraussetzungen für die Überführung der Ware in dieses Zollverfahren zu erfüllen hat"

Gemäß § 71a ZollR-DG schuldet in den Fällen einer Befreiung von der Ein­fuhr­um­satz­steuer nach Artikel 6 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes 1994 eine nach Artikel 204 Abs. 1 ZK ent­ste­hen­de Einfuhrumsatzsteuerschuld auch der Anmelder, wenn dieser nicht bereits nach Ar­ti­kel 204 Abs. 3 ZK als Schuldner in Betracht kommt.

Gemäß § 5 ZollR-DG hat derjenige, der im Verfahren der Zollbehörden eine ab­ga­ben­rechtliche Begünstigung in Anspruch nehmen will, dies geltend zu machen und das Vorliegen der hierfür maßgeblichen Vor­aus­setzungen der Zoll­behörde nachzuweisen. Wenn der Nachweis nach den Umständen nicht zu­mutbar ist, genügt die Glaub­haft­machung.

 

IV. Beweiswürdigung:

a) zu "K-Eood"

Der relevante Sachverhalt ergibt sich aus dem Ergebnis des Informationsaustausches gemäß der Verordnung (EG) Nr. 1798/2003 zwischen der belangten Behörde und den zuständigen bulgarischen Behörden.

Die Gesellschaft konnte danach bereits zu einem Zeitpunkt an der angegebenen An­schrift nicht aufgefunden werden, zu dem der letzte der gegenständlich zu be­ur­tei­len­den Ver­bringungsvorgänge noch nicht einmal abgeschlossen war. Die erste Mitteilung der bulgarischen Behörden erfolgte am 28. April 2011, die Über­nah­me der Waren soll laut CMR-Frachtbrief aber erst am 3. Mai 2011 erfolgt sein. Damit kann die Be­schwerde­führerin aber durch die nachträglich beigebrachten Frachtbriefe (Kopie) nicht eindeutig und zweifelsfrei nachweisen, an wen die Waren tatsächlich ver­bracht bzw. ge­liefert worden sind. Die Bedenken der bulgarischen Behörden be­tref­fend die tatsächliche Lieferung der Waren an die K-Eood sind be­rech­tigt. Dies auch deshalb, weil die Übernahmebestätigungen auf den Frachtbriefen zwar jeweils einen Stem­pel des genannten Unternehmens enthalten, der Name der die Waren über­neh­men­den Person aber nicht leserlich ist und auch der (tatsächliche) Ort der Warenübernahme nicht vermerkt worden ist.

Die Mitteilung der bulgarischen Behörden, dass in der Steuererklärung nur ein minimal zu zahlender Umsatzsteuerbetrag ausgewiesen worden sei, bestätigt sich durch die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Erwerbs- und Verkaufsprotokolle. Darin wird der jeweilige Erwerb mit dem gleichen Wert als Lieferung zurück an die Beschwerdeführerin angeführt. Der Vertreter der Beschwerdeführerin versicherte in der mündlichen Verhandlung glaubhaft, dass die Beschwerdeführerin nicht mit Parfümeriewaren handle und eine Rücklieferung nie erfolgt sei. Die gleichzeitige Aufnahme des Erwerbes in das Verkaufsprotokoll, wodurch sich im Ergebnis eine Nullerklärung ergibt, ist somit nicht anders zu bewerten, als wenn die Erwerbe nicht angemeldet worden wären. Der minimal zu zahlende Umsatzsteuerbetrag gibt sich aus der zusätzlichen Erklärung einer sonstigen Leistung. Die bulgarischen Behörden schrieben dementsprechend nachträglich Erwerbssteuer vor. Damit ist aber betreffend die gegenständlichen Einfuhrfälle von einer Steuerhinterziehung auszugehen.

Im Beschwerdeverfahren wurden weder Tatsachen aufgezeigt, nach Nachweise vor­gelegt, die gegen diese Feststellungen sprechen würden. Wenn der Vertreter der Be­schwerde­führerin vorbringt, dass die Vergabe einer Um­satz­steuer-Identi­fika­tions­num­mer und die Steuer­prüfung beweise, dass die Gesellschaft existiert ha­be, ist dem entgegenzuhalten, dass dies von der belangten Behörde nie be­strit­ten wurde, nichts jedoch an der Nicht­auf­find­barkeit am angeblichen Sitz ändert.

Aufgrund dieser Umstände ist das Bundesfinanzgericht zur Überzeugung gelangt, dass in den die K-Eood betreffenden Einfuhrfällen die verantwortlich handelnden Personen die Waren der Erwerbsbesteuerung entziehen wollten und auch der oder die wahren Empfänger der Waren verschleiert werden sollten.

b) Zu "B-Eood"

Der relevante Sachverhalt ergibt sich ebenso aus dem Ergebnis eines In­for­ma­tions­aus­tausches gemäß der Verordnung (EG) Nr. 1798/2003 zwischen der be­lang­ten Behörde und den zuständigen bulgarischen Behörden

Auch bei dieser Gesellschaft konnte von den zuständigen bulgarischen Be­hör­den an der angegebenen Anschrift weder ein Vertreter der Ge­sell­schaft, noch eine bevoll­mäch­tigte Person angetroffen werden. An der er­klärten Adresse befindet sich das Büro einer Ka­bel­fern­seh­gesellschaft. Die Über­prüfung der Datenbanken ergab, dass die Gesellschaft weder Ver­kaufs­räu­me, noch Personal mit Arbeitsverträgen hatte.

Der Hinweis des Vertreters, dass die Möglichkeit eines Office-Sharings bestehe, vermag die Feststellungen der bulgarischen Behörden mangels entsprechender Nachweise nicht in Zweifel zu ziehen. Im Übrigen konnte die Gesellschaft auch an der später bekannt gegebenen neuen Adresse nicht aufgefunden werden.

Damit kann die Be­schwerde­führerin aber durch die nachträglich bei­ge­brachten Fracht­briefe (Kopie) nicht eindeutig und zweifelsfrei nachweisen, an wen die Waren tat­säch­lich ver­bracht bzw. ge­liefert worden sind. Die Be­denken der bulgarischen Behörden be­tref­fend die tatsächliche Be­för­derung der Waren an die B-Eood sind be­rech­tigt. Dies auch deshalb, weil die Übernahmebestätigungen auf den Frachtbriefen zwar je­weils einen Stem­pel des genannten Unternehmens enthalten, der Na­me der die Waren über­neh­men­den Person aber nicht leserlich ist und auch der (tat­säch­liche) Ort der Wa­ren­übernahme nicht vermerkt worden ist.

Die Mitteilung der bulgarischen Behörden, dass "Null"-Erklärungen ab­ge­geben wor­den sind, bestätigt sich durch die Übermittlung des Erwerbs- und Ver­kaufs­proto­kolls. Darin wird der jeweilige Erwerb mit dem gleichen Wert als Lieferung zurück an die Be­schwerde­führerin angeführt. Der Ver­tre­ter der Be­schwer­de­füh­rerin versicherte in der mündlichen Verhandlung glaub­haft, dass die Be­schwer­de­führerin nicht mit Parfümerie­waren handle und eine Rücklieferung nie er­folgt sei. Die gleichzeitige Aufnahme des Er­werbes in das Verkaufsprotokoll, wodurch sich im Ergebnis eine Null­er­klärung ergibt, ist nicht anders zu bewerten, als wenn die Erwerbe gar nicht angemeldet worden wären. Damit ist aber be­tref­fend die gegen­ständ­lichen Einfuhrfälle ebenso von einer Steuerhinterziehung aus­zu­ge­hen.

Im Beschwerdeverfahren wurden auch diesbezüglich weder Tatsachen aufgezeigt, nach Nachweise vor­gelegt, die gegen die Feststellungen sprechen würden. Wenn der Vertreter der Be­schwerde­führerin vorbringt, dass die Vergabe einer Um­satz­steuer-Identi­fika­tions­num­mer beweise, dass die Gesellschaft existiert ha­be, ist dem entgegenzuhalten, dass dies von der belangten Behörde nie be­strit­ten wurde und nichts an der Nicht­auf­find­bar­keit am an­ge­gebenen Sitz ändert.

Aufgrund dieser Umstände ist das Bundesfinanzgericht auch hier zur Über­zeu­gung gelangt, dass in den die B-Eood betreffenden Einfuhrfällen die ver­antwortlich handelnden Personen die Waren der Erwerbsbesteuerung ent­ziehen wollten und auch der wahre Empfänger der Waren verschleiert werden sollte.

c) zu "T-SL"

Der relevante Sacherhalt ergibt sich aus den am 7. Juli 2011 mitgeteilten Feststellungen der zuständigen spanischen Behörde im Rahmen des Informationsaustausches gemäß der Verordnung (EG) Nr. 1798/2003 aufrund der Anfrage vom 9. Mai 2011.

Im Hinblick auf die Rahmen eines Lokalaugenscheines vor Ort zeitnah zu den Versendungen gewonnenen Erkenntnisse vermag die Beschwerdeführerin das tatsächliche Verbringen der Waren zum genannten Unternehmen ebenso nicht eindeutig und zweifelsfrei nachzuweisen.

Die im Zuge der mündlichen Verhandlung vorgelegten Formulare 349 "De­clara­tion recapitulativa de operaciones intracomunitarias" (= Zu­sam­men­stel­lung über inner­gemein­schaft­liche Lie­ferungen) ändern daran nichts. Die­se nicht von den spanischen Behörden beglaubigten Kopien ent­halten weder eine firmen­mäßi­ge Zeichnung, noch einen Nachweis über die Tat­sa­che und den Zeitpunkt der Ein­brin­gung beim zuständigen Finanz­amt. Aus dem Mehrwertsteuer-In­forma­tions­system ergibt sich auch nicht, dass die Löschung der Um­satz­steuer-Identifi­kations­num­mer widerrufen worden wä­re. Die erteilte Auskunft wurde von den spanischen Behörden auch nicht zurückgenommen oder berichtigt.

 

V. Rechtliche Erwägungen:

Die Parfümeriewaren sind durch ihre Anmeldung zur Überführung in den zoll- und steuer­recht­lich freien Verkehr (Verfahrenscode 42) in das Inland ein­geführt worden. Der Tat­be­stand der Einfuhr im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 3 zweiter Satz UStG 1994 ist da­her ohne Zweifel erfüllt. Ob ein Ge­gen­stand der Ein­fuhr nur zur Durch­fuhr bestimmt ist oder später wieder ausgeführt werden soll bzw. ob er in der Fol­ge in Öster­reich in den Wirt­schafts­kreis­lauf gebracht wird, ist ohne Be­deu­tung (vgl. auch Ruppe/Achatz, UStG4, § 1 Tz 442 mwN).

Die Beschwerdeführerin übersieht in ihrer Argumentation, dass das Verfahren 42 die Überführung in den "...steuerrechtlich freien Verkehr" mitumfasst.

Soweit die Beschwerdeführerin eine Vorsteuerabzugsberechtigung für sich als Spe­di­tions­unter­nehmen beanspruchen möchte, ist sie darauf zu verweisen, dass Ge­gen­stand des Verfahrens nicht der Vorsteuerabzug, sondern die Be­freiung von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 ist. Davon abgesehen ist nach § 72a letzter Satz ZollR-DG die Ein­fuhr­um­satz­steuer jeden­falls zu erheben, wenn eine Ware, die nicht von der Ein­fuhr­um­satz­steuer be­freit ist, un­ver­steuert in den freien Verkehr übergeführt worden ist.

Aufgrund der personenbezogenen Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 1 Z 2 lit. a) und Z 3 UStG 1994 setzt die Steuerfreiheit der inner­ge­mein­schaft­lichen Lieferung voraus, dass der Unternehmer nachweist, wer der Ab­neh­mer der Lieferung ist. Der Person des Abnehmers und seiner Identität kommt für die Steuer­frei­heit der inner­ge­mein­schaft­lichen Lie­ferung ent­scheidende Bedeutung zu, da in­ner­ge­mein­schaft­liche Lieferung und inner­ge­meinschaftlicher Er­werb " ein und derselbe wirt­schaft­liche Vorgang " und da­bei Teil eines " inner­ge­mein­schaftlichen Umsatzes " sind, der bezweckt, die " Steuer­ein­nahmen auf den Mitgliedstaat zu verlagern, in dem der End­ver­brauch der gelieferten Ge­gen­stän­de erfolgt ". Somit setzt die Steuer­frei­heit der inner­ge­mein­schaft­lichen Lieferung vor­aus, dass auf­grund der zu­treffenden Angaben des leistenden Unter­neh­mers die Person des Ab­neh­mers (Erwerbers) die­ser Lieferung bekannt ist, da sonst das Ziel die Steuer­ein­nahmen dadurch auf den Be­stim­mungs­mit­glied­staat zu ver­lagern und dass der Er­werber der inner­gemein­schaftlichen Lie­ferung in die­sem Mit­glied­staat Steuer­schuld­ner ist, nicht erreicht wer­den kann (vgl. BFH vom 17.2.2011, V R 28/10, Rn 18f mit Hin­wei­sen auf die dies­be­zügliche Rechtsprechung des Gerichtshofes der Euro­päi­schen Union - EuGH).

Der Unternehmer (Steuerpflichtige) hat die Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung unter Berücksichtigung der von den Mitgliedstaaten festgelegten Bedingungen nachzuweisen (EuGH-Urteil Rs. C-285/09, EU:C:2010:742, R., Rn. 43 und 46).

Diese Bedingungen ergeben sich aus Art. 7 UStG 1994 in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 401/1996. Hierzu ge­hö­ren auch (zutreffende) Angaben zur Person des Erwerbers (Ab­neh­mers) wie Name, Anschrift und Um­satzsteuer-Identi­fi­ka­tions­num­mer.

Der Unternehmer kann grundsätzlich die innergemeinschaftliche Lieferung als steuer­frei behandeln, wenn er die nach § 7 UStG in Verbindung mit der Ver­ordnung BGBl. Nr. 401/1996 bestehenden Nachweispflichten erfüllt. Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweis­pflichten nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nach­weisangaben bei einer Über­prü­fung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zwei­fel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen. Dient der Verstoß gegen die Nachweispflichten nach § 7 UStG 1994 iVm der Ver­ord­nung BGBl 401/1996 aber dazu, die Identität des Erwerbers zu ver­schleiern, um diesem im Be­stim­mungs­mitgliedstaat eine Mehr­wert­steuer­hinter­ziehung zu ermöglichen, kann der Unternehmer die Steuer­frei­heit für die innergemeinschaftliche Lieferung auch nicht aufgrund des ob­jek­ti­ven Nachweises ihrer Voraussetzungen in Anspruch nehmen (vgl. Rn 23 und 24 des oben zitierten BFH-Urteils mit Bezugnahme auf das EuGH-Ur­teil in der Rs. C-285/09, EU:C:2010:745, R.).

Aufgrund der Feststellungen der zuständigen Behörden, dass die in den Zoll­an­mel­dungen genannten Abnehmer/Erwerber der Waren an den an­ge­ge­benen Anschriften nicht aufgefunden werden konnten bzw. an dem Ort kei­ne Ge­schäfts­tätigkeit entfalteten, stellen die vorgelegten Ver­sen­dungs­be­lege keine ausreichenden Nachweise zur Erlangung der Steuerfreiheit we­gen Vorliegens einer inner­ge­meinschaftlichen Lieferung bzw. eines diesem gleich­ge­stellten inner­ge­mein­schaftlichen Verbringens dar. Es bestehen berechtigte Zweifel an der Richtigkeit der Angaben. Es muss da­von aus­ge­gan­gen werden, dass der tatsächliche Bestimmungsort und der oder die tat­sächlichen Abnehmer nicht bekannt gegeben worden sind.

Darüber hinaus hat der EuGH in seinem Urteil vom 18. Dezember 2014 in der Rs. C-131/13, EU:C:2014:2455, Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti vof, unter Hin­weis auf seine Rechtsprechung aus­ge­führt, dass die Bekämpfung von Steuer­hinter­ziehun­gen, Steuer­um­ge­hun­gen und etwaigen Missbräuchen ein Ziel ist, das von der Sechsten Richt­linie an­er­kannt und ge­fördert wird (Rn 42), der Gerichtshof schon wie­der­holt entschieden habe, dass eine be­trügerische oder miss­bräuch­li­che Berufung auf das Unionsrecht nicht er­laubt sei (Rn 43), dass der Gerichtshof daraus in ständiger Recht­spre­chung zum Vor­steuer­abzugsrecht nach der Sechsten Richtlinie hergeleitet ha­be, dass die nationalen Behörden und Ge­richte dieses Recht zu versagen ha­ben, wenn aufgrund objektiver Um­stän­de feststeht, dass es in be­trü­gerische Weise geltend gemacht wird (Rn 44), sich aus der Recht­spre­chung er­gebe, dass ein Missbrauch oder Betrug diese Folge auch für das Recht auf Mehrwertsteuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lie­fe­rung hat (Rn 45).

Dies gelte nach stän­diger Rechtsprechung nicht nur dann, wenn der Steuer­pflich­tige selbst eine Steuerhinterziehung begehe, sondern auch, wenn er wusste oder hät­te wissen müssen, dass er sich mit dem be­tref­fenden Umsatz an einem Um­satz beteilige, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirt­schafts­teil­neh­mer auf einer vor­über­ge­hen­en oder nachfolgenden Um­satz­stufe der Lie­fer­kette begangenen Steuer­hinter­zie­hung einbezogen war (Rn 50). Schließlich stell­te der Gerichts­hof auch klar, dass die Rechte un­ge­achtet der Tatsache ver­sagt werden können, dass die Steuer­hinter­ziehung in einem anderen Mit­glied­staat als dem begangen worden sind, in ­dem diese Rechte beansprucht werden (Rn 69).

Wie der EuGH in diesem Urteil weiters ausführte, verbiete es die MwSt-SystRL nicht, in einem solchen Fall einem Steuerpflichtigen dieses Recht auch im Hinblick auf die besondere Funktion, die dem Recht auf Mehrwertsteuererstattung zur Gewährleistung der Neutralität der Mehrwertsteuer zukommt, zu versagen (Rn 48).

Im Hinblick auf diese Rechtsprechung muss aufgrund des gegebenen Sach­ver­halts die Steuerbefreiung für die innergemeinschaftliche Lieferung bzw. des die­sem gleich­gestellten innergemeinschaftlichen Verbringens in den ge­gen­ständ­lichen Ein­fuhr­fällen versagt bleiben.

Damit liegt die Voraussetzung für eine Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994, nämlich das Vorliegen einer (steuerbefreiten) anschließenden innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. eines gleichgestellten innergemeinschaftlichen Verbringens, nicht vor.

Der Empfangsmitgliedstaat wird in diesen Fällen auch nicht zur Erhebung der Ein­fuhr­um­satzsteuer zuständig - diese Zuständigkeit verbleibt beim Mitgliedstaat der Einfuhr - sondern kann lediglich die ent­spre­chende Be­trä­ge der dort hinterzogenen Erwerbsteuer nacherheben und den diesbezüglichen Vor­steuerabzug im Sin­ne der zitierten Recht­spre­chung ver­weh­ren.

Mit dem Hinweis auf Rn 42 des EuGH-Urteils Teleos u. a., vom 27. Sep­tem­ber 2007, Rs C-409/04, EU:C:2007:548, vermag die Be­schwer­de­führerin nichts für sich zu gewinnen, da darin entgegen ihrer Ansicht nicht ausgesprochen worden ist, dass der Nachweis, dass der Gegen­stand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und auf­grund dieses Versands oder dieser Beförderung den Liefer­mit­gliedstaat physisch verlassen hat, die einzige Voraussetzung für die Gewährung der Steuerfreiheit ist. Der Gerichtshof hat darin in ständiger Recht­sprechung viel­mehr aus­gesprochen, dass die zuständigen Behörden dies Liefer­mit­glied­staats nicht befugt sind, einen gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vor­gelegt hat, die dem ersten Anschein nach sein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen belegen, zu ver­pflich­ten, später Mehrwertsteuer auf diesen Gegenstand zu entrichten, wenn die Beweise sich als falsch herausstellen, jedoch nicht erwiesen ist, dass der Lieferant an der Steuer­hinter­zie­hung beteiligt war, um sicher zu stel­len, dass die von ihm vor­genom­mene inner­gemein­schaftliche Lieferung nicht zu einer Beteiligung an einer solchen Steuer­hinter­ziehung führt (Rn 68). Der EuGH hat darin den Schutz des an einer Steuerhinterziehung nicht beteiligten gutgläubigen Lieferanten behandelt. Die Beschwerdeführerin war jedoch nicht Lieferantin und die Gutgläubigkeit der von ihr Vertretenen ist im Beschwerdefall zweifelslos nicht gegeben (vgl. VwGH 28.03.2014, 2012/16/0009).

Die Beschwerdeführerin als Anmelderin wird neben der von ihr vertretenen Wa­ren­empfän­gern zur Schuldnerin der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 204 Abs. 1 Buchst. b) ZK iVm § 2 Abs. 1 und § 71a ZollR-DG (vgl. VwGH 28.03.2014, 2012/16/0009). Auf deren guten Glauben kommt es nach dem Wortlaut des § 71a ZollR-DG nicht an.

Die vom Vertreter der Beschwerdeführerin weiters vertretene Rechtsansicht, dass in einem Fall der Gewährung der Einfuhrumsatzsteuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994, eine sich ex-post herausstellende Hinterziehung der Erwerbsteuer im Empfangsmitgliedstaat die Zoll­be­hör­de des Einfuhrmitgliedstaates nicht mehr be­rech­tige die Einfuhrumsatzsteuer nach­zu­er­heben, kann nicht gefolgt werden.

Nach Art. 78 ZK können die Zollbehörden nach der Überlassung der Waren von Amts wegen oder auf Antrag des Anmelders eine Überprüfung der Anmeldung vornehmen. Ergibt die nachträgliche Prüfung der Anmeldung, dass bei der Anwendung der Vorschriften über das betreffende Zollverfahren von unrichtigen und unvollständigen Grundlagen ausgegangen worden ist, sind nach dessen Abs. 3 unter Beachtung der gegebenenfalls erlassenen Vorschriften die erforderlichen Maßnahmen zu treffen, um den Fall unter Berücksichtigung der ihnen bekannten neuen Umstände zu regeln. Dies kann zu einer Erstattung, Nacherhebung oder einem gänzlichen oder teilweisen Erlass der Eingangsabgaben führen.

Folgerichtig war die zunächst unerhoben gebliebene Einfuhrumsatzsteuer nachträglich vorzuschreiben. Die ursprüngliche Annahme der Zollanmeldung wie angemeldet und Überlassung der Ware steht einer solchen Maßnahme nicht entgegen.

Der Gerichtshof der Europäischen Union hat in seinem Urteil vom 10. De­zem­ber 2015, Rs. C-427/14, EU:C:2015:803, "Veloserviss" für Recht erkannt, dass Art. 78 Abs. 3 ZK einer nationalen Regelung entgegensteht, die die Mög­lich­keit der Zollbehörden ein­schränkt, eine erneute Prüfung vor­zu­neh­men und daraus die Kon­sequenzen zu ziehen, indem eine neue Zollschuld fest­gesetzt wird (Rn 46). Eine Überprüfung der Zoll­an­mel­dungen kann daher sogar dann noch durch­ge­führt werden und eine entsprechende Nachforderung von Eingangs­abga­ben zur Fol­ge haben, wenn bereits zu einem früheren Zeitpunkt eine Überprüfung statt­ge­fun­den hat. Es sind den Zollbehörden somit keine inhaltlichen, sondern nur zeitliche Grenzen gesetzt.

Die Beschwerdeführerin kann sich auch nicht mit Erfolg auf Art. 7 Abs. 4 UStG 1994 be­rufen, weil es bei der innergemeinschaftlichen Verbringung an einem vom Lieferer ver­schiedenen Abnehmer mangelt, welcher unrichtige Angaben ge­liefert hätte (vgl. VwGH 28.3.2014, 2012/16/0009). Bei der Be­schwerde­führerin han­delt es sich nicht um einen liefernden Unternehmer, welcher nach dem Wort­laut dieser Bestimmung bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen ge­schützt wird.

Die Einfuhrumsatzsteuer ist eine Eingangsabgabe, für deren Erhebung grundsätzlich die Zollbehörden zuständig sind. Die Detailregelungen des materiellen und formellen Rechts erfolgen daher weitgehend nicht im Umsatzsteuergesetz, es sind vielmehr sinngemäß die Vorschriften für Zölle anzuwenden (§ 26 Abs. 1 UStG 1994). Dies gilt vor allem für die Frage der Entstehung und des Umfanges der Steuerschuld. Im Umsatzsteuergesetz sind hingegen die Bemessungsgrundlage (§ 5), die Befreiungen (§ 6 Abs. 4), der Steuersatz (§ 10) und der Vorsteuerabzug bei der Einfuhr (§ 12) geregelt (vgl. Ruppe/Achatz, UStG4, § 1 Tz 1; BFH 23.9.2009, VII R 44/08).

Der Vertreter der Beschwerdeführerin sieht nach seinen Ausführungen in der mündlichen Verhandlung gegenständlich einen Anwendungsfall des EuGH-Urteils vom 21. Dezember 2011 in der Rs. C-499/10, EU:C:2011:871 (Vlaamse Oliemaatschappij NV).

Dieses Urteil ist zu Art. 21 Abs. 4 der Sechsten MwSt-RL (nunmehr Art. 205 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. 11. 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - MwSt-SystRL) ergangen. Maßgeblich ist im vorliegendem Beschwerdefall jedoch Art. 201 der MwSt-SystRL, welcher dem früheren Art. 21 Abs. 4 der Sechsten MwSt-RL entspricht.

Im bereits oben zitierten Urteil des EuGH vom 27. September 2007 in der Rs. C-409/04, EU:C:2007:548 (Teleos u. a.) hat der Gerichtshof ausgesprochen, dass der Ar­gu­men­tation (Rn 54), dass es nicht gegen die allgemeinen Rechts­grund­sätze, deren Beachtung der Gerichtshof gewährleiste, verstoße, wenn ein gut­gläubig handelnder Einführer zur Zahlung der Zölle verpflichtet werde, die für die Einfuhr einer Ware geschuldet würden, in Bezug auf die der Ausführer eine zoll­recht­liche Zuwiderhandlung begangen habe, während der Einführer an dieser Zu­wi­der­hand­lung nicht beteiligt gewesen sei, auf das Ausgangsverfahren über­trag­bar sei, nicht gefolgt werden könne (Rn 55).

Bei der Erhebung von Zöllen auf Einfuhren aus Ländern außerhalb der Europäischen Union und bei der Erhebung von Mehrwertsteuer auf eine innergemeinschaftliche Lieferung handelt es sich nicht um vergleichbare Sachverhalte (Rn 56).

Die auf den innergemeinschaftlichen Handel anwendbare Regelung legt die Zu­stän­dig­keits­ver­teilung für das Steuerwesen im Binnenmarkt fest und gestattet es der Finanzverwaltung, zur Zahlung der Mehrwertsteuer sowohl den Lieferanten als auch den Erwerber heranzuziehen, während im Rahmen der gemeinsamen Zoll­regelung die Zölle nur beim Einführer erhoben werden dürfen. Folglich kann die in Randnr. 54 des Urteils angeführte Rechtsprechung nicht auf die beim vor­legenden Gericht anhängige Rechtssache übertragen werden.

Im Urteil Faroe Seafood vom 14. Mai 1996 in den Rs C-153/94 und C-204/94, EU:C:1996:198, führt der EuGH aus, dass die Nacherhebung auch dann nicht gegen den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit verstößt, wenn die angeforderten Abgaben nicht mehr auf den Erwerber der eingeführten Erzeugnisse abgewälzt werden können. Denn es ist Sache der Wirtschaftsteilnehmer, im Rahmen ihrer vertraglichen Beziehungen die notwendigen Vorkehrungen zu treffen, um sich gegen derartige Risiken abzusichern (Rn 114).

Es liegt außerdem im Wesen der Aufgaben eines Zollspediteurs, dass er sowohl für die Zahlung der Eingangsabgaben als auch für die Ordnungsmäßigkeit der von ihm bei den Zollbehörden eingereichten Unterlagen einzustehen hat. Dass in diesem Zusammenhang auch ein hoher Betrag bei ihm angefordert werden kann, gehört deshalb zu den von ihm übernommenen Risiken seiner gewerblichen Tätigkeit (Rn 115).

Sind die Anwendungsvoraussetzungen von Artikel 5 Absatz 2 der Verordnung Nr. 1697/79 nicht erfüllt, stehen demnach die sich aus dem Eigentumsrecht und dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit ergebenden Anforderungen einer Nacherhebung von Eingangsabgaben durch die zuständigen Behörden auch dann nicht entgegen, wenn die Abgaben nicht mehr auf den Erwerber der eingeführten Erzeugnisse abgewälzt werden können und es sich um einen hohen Betrag handelt (Rn 116).

Im Urteil vom 17. Juli 1997 in der Rs. C-97/95, EU:C:1997:370 (Pascoal & Filhos Ld.), führte der Gerichtshof unter Bezug auf das Urteil Faroe Seafood aus (Rn 61), dass es nicht gegen die allgemeinen Rechtsgrundsätze verstößt, deren Beachtung der Gerichtshof gewährleistet, wenn ein gutgläubig handelnder Einführer zur Zahlung der Zölle verpflichtet wird, die für die Einfuhr einer Ware geschuldet werden, in Bezug auf die der Ausführer eine zollrechtliche Zuwiderhandlung begangen hat, während der Einführer an dieser Zuwiderhandlung nicht beteiligt war.

Im Urteil vom 14. November 2002 in der Rs. C-251/00, EU:C:2002:655, Ilumitrónica, Rn 33 führt der Gerichtshof aus, dass selbst die Tatsache, dass ein Anmelder in gutem Glauben, mit Sorgfalt und in Unkenntnis einer Unregelmäßigkeit gehandelt hat, die die Erhebung von Zöllen verhinderte, die er ohne diese Unregelmäßigkeit nicht hätte entrichten müssen, ist auf seine Eigenschaft als Zollschuldner ohne Einfluss, die ausschließlich auf den Rechtswirkungen beruht, die an die Förmlichkeit der Anmeldung geknüpft sind.

Diese zum Zollrecht ergangene Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Union ist auch auf die Einfuhrumsatzsteuer übertragbar.

Im Urteil vom 11. Juli 2013 in der Rs. C-273/12, EU:C:2013:466, Harry Winston SARL, hat der Gerichtshof der Europäischen Union unter Hinweis auf seine Recht­spre­chung ausgeführt, dass die Einfuhrmehrwertsteuer und die Zölle hinsichtlich ihrer Hauptmerkmale insofern vergleichbar sind, als sie durch die Einfuhr in die Union und die sich anschließende Überführung in den Wirtschaftskreislauf der Mit­glied­staaten entstehen und sich diese Parallelität dadurch bestätige, dass Art. 71 Abs. 1 Unterabs. 2 der MwSt-SystRL die Mitgliedstaaten ermächtige, den Steuer­tat­bestand und die Ent­stehung des Steuer­an­spruchs der Einfuhr­mehr­wert­steuer mit dem Tatbestand und der Entstehung des Anspruchs bei Zöllen zu ver­knüpfen (Rn 41).

Die Beschwerdeführerin vermag auch mit dem Hinweis auf die Urteile des EuGH C-18/13, EU:C:2014:69 (Maks Pen Eood), C-285/11, EU:C:2012:774 (Bonik Eood) und das bereits zitierte Urteil C-131/13, EU:C:2014:2455 (Schoenimport "Italmoda" Mariano Previti vof) in Bezug auf den Begriff "Steuerpflichtiger" nichts für sich zu gewinnen. Der EuGH hat in diesen Urteilen jeweils den Schutz der an einer Steuerhinterziehung nicht beteiligten gutgläubigen Vertragspartner einer Lieferung behandelt. Die Beschwerdeführerin war jedoch weder Lieferantin noch Empfängerin der gegenständlichen Sendungen. Der in diesen Urteilen verwendete Begriff "Steuerpflichtiger" kann daher nicht auf die Be­schwer­deführerin in ihrer Eigen­schaft als Zollan­melderin über­tragen werden.

Art. 204 ZK sieht eine Entstehung der Zollschuld bei objektiv vorliegenden Pflicht­ver­stößen vor. Auf subjektive Elemente kommt es nicht an. § 71a ZollR-DG stellt eben­falls nicht auf das Vorliegen subjektiver Tatbestandselemente ab.

Dementsprechend hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 28. 3. 2014, 2012/16/0009 auch ausgesprochen, dass die von der Beschwerdeführerin behauptete Gutgläubigkeit in einem Verfahrens auf Erlass oder Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 239 ZK in Verbindung mit § 83 ZollR-DG zu prüfen sein mag, welches zum Erlöschen der Zollschuld auch nur gegenüber einem Gesamtschuldner führen kann (vgl. das Urteil EuGH vom 17. Februar 2011 in der Rs C-78/10, EU:C:2011:93, Marc Berel u.a.). Erstattung bzw. Erlass der Eingangsabgaben ist aber nicht Gegenstand dieses Verfahrens.

Die Beschwerdeführerin regte im Rahmen der mündlichen Verhandlung an, beim Ge­richts­hof der Europäischen Union zur Frage, ob in einem Fall wie dem gegen­ständ­lichen, bei dem der Spediteur aufgrund einer nationalen Vorschrift zur in­direkten Vertretung gezwungen ist, die Vorschriften für die Überführung in das Verfahren 4200 erfüllt, keine Kenntnis von einer allfälligen Absicht des Emp­fän­gers, die Warenlieferung nicht der Erwerbsteuer im Empfangs­land zu­zu­führen hat, also gutgläubig ist und auch nicht berechtigt ist, die dann vom Zoll­amt vorgeschriebene Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen, die Inanspruchnahme als Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer rechtmäßig, insbesondere verhältnismäßig ist, in eventu, ob sich der Spediteur als indirekter Vertreter auf den Gutglaubensschutz nach Art. 7 Abs. 4 UStG 1994 berufen kann, einzuleiten.

Die Beschwerdeführerin als Speditionsunternehmen war jedoch kei­nes­wegs gezwungen, die gegenständlichen Zollanmeldungen in indirekter Ver­tretung abzugeben, um das Verfahren 4200 in Anspruch nehmen zu kön­nen. Mit entsprechender Vollmacht wäre ihr auch das Auf­treten als di­rek­te Vertreterin möglich gewesen. Welche Angaben in der Zollanmeldung zur Er­langung der Einfuhrumsatzsteuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 zu machen sind - im Fall der direkten Vertretung ist die österreichische Um­satz­steuer-Identi­fika­tions­nummer des Lieferers/Verbringers der Waren anzugeben - ist von der Frage des zulässigen Ver­tre­tungs­verhältnisses zu trennen. Die Wahl­freiheit der Beschwerdeführerin in Bezug auf das Vertretungsverhältnis ist entgegen dem Vorbringen gegeben.

Das Bundesfinanzgericht sieht aufgrund der bereits vorliegenden Rechtsprechung keine Ver­an­las­sung den Gerichtshof der Europäischen Union nach Art. 267 AEUV im Wege eines Vor­ab­ent­scheidungs­ver­fahrens anzurufen.

Die Vor­schreibung der zunächst unerhoben gebliebenen Einfuhrumsatzsteuer an einen der Gesamtschuldner ist jedenfalls dann begründet, wenn die Einhebung beim anderen Ge­samt­schuld­ner zumindest mit großen Schwierigkeiten ver­bun­den ist. Wenn die Ab­gaben­forderung bei einem der Gesamt­schuldner, zB infolge der Er­öffnung des Kon­kurs­verfahrens, un­ein­bring­lich geworden ist, liegt darüber hin­aus ein Er­messens­spielraum für die Behörde gar nicht mehr vor (vgl. VwGH 26.6.2003, 2002/15/0301).

Die Unternehmen sind laut Auskunft der bulgarischen Behörden an den an­gegebenen Adressen nicht auffindbar und eine Kontaktaufnahme mit den Verantwortlichen nicht mög­lich. Das spanische Unternehmen führt an der angegebenen Adresse keine Tä­tig­kei­ten aus und wurde aus dem MwSt-Re­gister gelöscht. Trotz Bestehens entsprechender Bestimmungen über die Amtshilfe zur Beitreibung von Forderungen ist die Zustellung eines entsprechenden Bescheides und die Einbringung der Abgabenschuld sehr erschwert bis unmöglich. Somit erweist sich auch aus ver­waltungs­öko­no­mischen Grün­den und Grün­den der Realisierbarkeit die Einhebung bei der Beschwerdeführerin als sachgerecht.

Im Übrigen ergibt sich die ermessenskonforme Heranziehung der Beschwerdeführerin als Schuldnerin der Einfuhrumsatzsteuer bereits aus dem Normzweck des § 71a ZollR-DG.

 

VI. Zur Unzulässigkeit der ordentlichen Revision:

Die ordentliche Revision ist unzulässig, da keine Rechtsfrage iSd. Art. 133 Abs. 4 B-VG zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. We­der weicht die ge­gen­ständ­liche Entscheidung von der bisherigen Recht­sprechung des Ver­waltungs­gerichtshofes ab, noch fehlt es an einer Recht­sprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Weiters ist die dazu vor­liegende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch nicht als uneinheitlich zu be­urteilen. Es liegen auch keine sonstigen Hinweise auf eine grund­sätz­liche Bedeutung der zu lösenden Rechtsfrage vor.

Das Bundesfinanzgericht konnte sich bei den maßgeblichen Rechtsfragen auf die wie­der­ge­gebene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes und die Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Union bzw. auf die ohnehin klare Rechtslage stützen.

 

 

Innsbruck, am 30. März 2016