Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 13.02.2018, RV/5101134/2016

Abflusszeitpunkt von außergewöhnlichen Belastungen bei behaupteter Finanzierung durch Darlehen eines nahen Angehörigen

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

 

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin RR

in der Beschwerdesache

BF, Adr1, über die Beschwerde vom 25.02.2016 gegen den Bescheid der belangten Behörde FA, Steuernummer, vom 27.01.2016 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2014

zu Recht erkannt: 

 

Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

 

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

 

Verfahrensablauf:

1. Der Beschwerdeführer (in der Folge kurz Bf) beantragte in seiner Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2014 unter anderem die Anerkennung eines Betrages von 2.997,00 € für eine 2013 bestrittene Bezahlung einer Zahnarztrechnung als außergewöhnliche Belastung. In einer Ergänzung merkte er an, dass dieser Betrag im Jahr 2013 von Herrn AB vorgestreckt und am 15.01.2014 zurückbezahlt worden sei.

2. Im Einkommensteuerbescheid 2014 vom 27.01.2016 wurde dieser Betrag vom Finanzamt nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt; dies mit der Begründung, dass die Honorarnote von Dr. A (Anmerkung: Zahnarzt) vom 07.03.2013 in Höhe von 8.849,00 € bereits zur Gänze im Jahr 2013 abgesetzt worden sei.

3. In seiner gegen diesen Bescheid gerichteten Beschwerde vom 25.02.2016 wendete der Bf ein, dass es zwar richtig sei, dass die Zahnarztrechnung Dr. A vom 07.03.2013 iHv 8.849,00 € bereits im Jahr 2013 berücksichtigt worden sei. Im Jahr 2014 sei aber die Rechnung vom 09.01.2014 steuerlich geltend gemacht worden. 2013 seien die Implantate und die vorläufige Prothese verrechnet worden. 2014 sei die endgültige Prothese eingesetzt und verrechnet worden. Die außergewöhnlichen Belastungen 2014 würden daher 6.287,40 € betragen.

5. Über ein erstes Ergänzungsersuchen des Finanzamtes, den Darlehensvertrag sowie Zahlungsbeleg(e) oder Kontoauszüge über das rückgezahlte Darlehen nachzureichen, legte der Bf am 29.04.2016 folgende Unterlagen vor:

  • Schreiben vom 28.04.2016 „Erklärung zum Darlehensvertrag"
  • Darlehensvereinbarung vom 15.06.2013 zwischen AB als Darlehensgeber und dem Bf als Darlehensnehmer
  • Rückzahlungsbestätigung vom 15.01.2014, mit welcher AB bestätigte, dass der für Zahnarztkosten zur Verfügung gestellte Betrag von 4.102,16 Euro am 15.01.2014 zur Gänze zurückgezahlt worden sei
  • Honorarnote Dr. ZA, Zahnarzt vom 09.01.2014 über 5.500,00 € über eine festsitzende Stahlkunststoffprothese (Anzahlung 2.997,00 €, verbleibender Restbetrag 2.503,00 €)
  • Überweisungsbelege vom 21.06.2013 (Teilbetrag 3.000,00 €) sowie vom 18.01.2014 (Teilbetrag 2.503,00 €)
  • Kontoauszug des Bf’s/Bank vom 30.06.2013 (Gutschrift AB, Bausparer iHv 4.102,16 € am 20.06.2013; Überweisung/Dr. A OK iHv 3.000,00 € am 21.06.2013)

6.a. Mit zweitem Ergänzungsersuchen vom 04.05.2016 forderte das Finanzamt den Bf zur Beibringung von Unterlagen betreffend den Abschluss des Bausparvertrages zur ausbezahlten Summe von 4.102,16 € sowie eines Nachweises der Rückzahlung des zur Verfügung gestellten Betrages von 4.102,16 € am 15.01.2014 (Banküberweisungsbeleg an AB bzw. Beleg über die Bankabhebung des Bf’s am 15.01.2014) auf.

6.b. In seinem Antwortschreiben vom 10.05.2016 stellte der Bf den Geldfluss betreffend die Rückzahlung des Darlehens im Wege der Bestreitung eines Finanzierungsbeitrages für eine Mietkaufwohnung für die Schwester des Darlehensgebers (= Enkelsohnes) dar. In diesem Zusammenhang legte er einen Kontoauszug 2012 betreffend den Bausparvertrag vor. Dazu vermerkte er, dass er den letzten Auszug nicht gefunden hätte. Außerdem befand sich in der Beilage ein Buchungsbeleg der Bank vom 10.05.2016, aus dem eine Überweisung vom 07.07.2014 über 8.292,00 € hervorgeht.

7. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 20.05.2016 wurde die Beschwerde vom Finanzamt mit der Begründung abgewiesen und in der Begründung darauf hingewiesen, dass die gegenständliche Darlehensvereinbarung zwischen dem Bf und seinem Enkelsohn im Hinblick auf die Grundsätze zur Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen nicht anerkannt werden könne. Von den beantragten außergewöhnlichen Belastungen könnten iHv 6.287,40 € könnten daher 2.997,00 € nicht im Jahr 2014 berücksichtigt werden. 

8. Mit Schriftsatz vom 30.05.2016 beantragte der Bf eine Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht (Vorlageantrag) und bekräftigte darin, 
dass ihm sein Enkel im Jahr 2013 4.102 Euro geborgt und im Jahr 2014 habe und der Bf für ihn und seine Schwester 13.820 Euro bei der DD eingezahlt habe. Dies sei als Darlehensrückzahlung an AB anzusehen.
Leider habe er (der Bf) nicht gewusst, dass die Empfangsbestätigung seines Enkels für die Steuererklärung nicht ausreiche. Sonst hätte er im Jänner die geliehenen 4.100 € an diesen überwiesen, dieser hätte die Summe wieder zurücküberwiesen und er hätte die Anzahlung der Wohnung an die DD übernommen. Das Ergebnis wäre das gleiche gewesen. Diesen Weg habe er abkürzen wollen und sei am Ende ein Umweg entstanden, der ihm möglicherweise teuer zu stehen komme.

9. Mit Vorlagebericht vom 22.07.2016 legte das Finanzamt die gegenständliche Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Der Bf wurde hiervon unter Übermittlung einer Ausfertigung des Vorlageberichtes informiert.

 

 

Über die Beschwerde wurde erwogen:

 

 

I) Entscheidungswesentlicher Sachverhalt:

Das Bundesfinanzgericht stellte auf Basis des oben geschilderten Verwaltungsgeschehens und der aktenkundigen Unterlagen folgenden entscheidungswesentlichen Sachverhalt fest:

Der Bf schloss im Jahr 2007 einen Bausparvertrag auf den Namen seines Enkelsohnes AB (geboren April1995) ab. Die Ansparung des Geldes erfolgte in den folgenden sechs Jahren ausschließlich durch den Bf im Wege der Überweisung monatlicher Teilbeträge. Am 20.06.2013 wurde die aus dem Vertrag resultierende Bausparsumme in Höhe von 4.102,16 € auf das Girokonto des Bf’s ausbezahlt. Am 21.06.2013 wurden von diesem Konto 3.000,00 € als „Teilbetrag OK“ an den Zahnarzt des Bf’s überwiesen. Dabei handelte es sich um eine Anzahlung für einen festsitzenden Zahnersatz. Die entsprechende Rechnung wurde schließlich am 09.01.2014 in Höhe von 5.500,00 € ausgestellt. Laut dieser Rechnung waren 2.997,00 € an Anzahlung geleistet worden, der offene (noch zu zahlende) Betrag belief sich demnach auf 2.503,00 €.
Der Bf machte den gesamten Betrag laut Zahnarztrechnung vom 09.01.2014 (5.500,00 €) im Jahr 2014 als außergewöhnliche Belastung geltend, da die im Jahr 2013 geleistete Anzahlung (2.997,00 €) mit einem Darlehensbetrag, der ihm von seinem Enkel zur Verfügung gestellt worden war, geleistet worden sei. Gemeint war hier die am 20.06.2013 am Girokonto des Bf's gutgeschriebene Bausparsumme, die am 21.06.2013 zum Teil für die Bestreitung der Anzahlung für den Zahnarzt verwendet worden war. Dieses Darlehen sei 2014 zurückgezahlt worden. Nach Ansicht des Finanzamtes erfolgte der Abfluss bereits im Jahr der Leistung der Anzahlung, also 2013.

 

II) Beweiswürdigung:

Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus den vom Finanzamt elektronisch übermittelten Aktenteilen.

Darunter fanden sich vor allem folgende vom Bf an das Finanzamt übermittelten Unterlagen:

  • Beilage zur Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2014, in der erläutert wurde, dass der Betrag für die Zahnarztrechnung/Dr. A in Höhe von 2.997,00 € von Herrn AB im Jahr 2013 vorgestreckt und am 15.01.2014 zurückbezahlt worden sei.
  • Honorarnote/Dr. A vom 09.01.2014 über eine festsitzenden Stahlkunststoffprothese über 5.500,00 €, von welchem Betrag eine Anzahlung von 2.997,00 € abgezogen wurde, sodass ein offener Betrag von 2.503,00 € verblieb.
  • Rückzahlungsbestätigung von AB, Adr2, vom 15.01.2014, in der dieser bestätigt, dass der für Zahnarztkosten zur Verfügung gestellte Betrag von 4.102,16 € am 15.01.2014 zur Gänze zurückgezahlt wurde (eigenhändig unterschrieben).
  • Kontoauszug vom 30.06.2013 des Girokontos des Bf’s bei der Bank, aus dem Folgendes hervorgeht:
    - „Gutschrift AB Bausparer“ vom 20.06.2013 über 4.102,16 €
    - „Teilbetrag OK Dr. ZA, Adr3" vom 21.06.2013 über 3.000,00 €
  • Antwortschreiben des Bf’s "Erklärung zum Darlehensvertrag" vom 28.04.2016 zum Ergänzungsersuchen des Finanzamtes vom 22.04.2016, in dem dieser Folgendes ausführt:
    Herr AB habe ihm im Juni 2013 für seine Zahnarztkosten (5.500,00 €) seinen ganzen angesparten Bausparvertrag von 4102 Euro zur Verfügung gestellt. Von dieser Summe seien 3.000 € als Anzahlung für einen festsitzenden Zahnersatz verwendet worden, der Rest von 2.503,00 € sei am 16.01.2014 überwiesen worden. Da ihm im Januar seine Lebensversicherung von der Versicherung ausbezahlt worden sei, habe er sein Darlehen bei AB am 15.01.2014 tilgen können.
  • Darlehensvereinbarung vom 15.06.2013 (eigenhändig unterfertigt) zwischen AB als Darlehensgeber und dem Bf als Darlehensnehmer über einen Betrag von 4.102,16 € mit einer Laufzeit von circa sieben Monaten (Laufzeitbeginn 20.06.2013, Laufzeitende 15.01.2014), einem Zinssatz von 0% und einem Verwendungszweck „Anzahlung für Zahnarztkosten (3000 Euro) – Rest für eventuelle nicht vorhersehbare zusätzliche Kosten“
  • Umsatzbelege/Girokonto vom 21.06.2013 (Teilbetrag OK/Dr. A – 3.000,00 €) und vom 16.01.2014 (Dr. A – 2.503,00 €)
  • Antwortschreiben des Bf’s vom 10.05.2016 zum Ergänzungsersuchen des Finanzamtes vom 04.05.2016, in dem dieser Folgendes ausführte:
    Bei AB handle es sich um seinen Enkel. Der Einfachheit halber sei von diesem eine Zahlungsbestätigung für die Rückzahlung der 4.102 Euro ausgestellt worden. Sein Steuerberater habe gesagt, dass dies ausreichend sei.
    Erklärung zum Geldfluss, welche er eigentlich vermeiden habe wollen:
    CB (Schwester von Enkelsohn) habe im Jahr 2014 von der DD eine Zusage für eine Mietkaufwohnung erhalten. Nach einer Nutzungsdauer von circa 5 Jahren sollte Enkelsohn diese Wohnung übernehmen. Eine Beteiligung von Enkelsohn am Finanzierungsbeitrag sei dadurch selbstverständlich. Diesen Finanzierungsbeitrag in Höhe von 8.292,00 € habe er (der Bf) zur Gänze übernommen und am 07.07.2014 überwiesen. Achtung: Der Auftraggeber laute CB, aber am IBAN könne man erkennen, dass der Betrag vom Konto des Bf’s abgebucht worden sei. Sein Rückzahlungsbetrag von 4.102 Euro an Enkelsohn sei in dem von ihm geleisteten Finanzierungsbeitrag von 8.292 Euro enthalten.

    Beigelegt waren der vorletzte Kontoauszug zum Bausparvertrag (Anmerkung, dass der letzte Auszug nicht gefunden worden sei) sowie die Überweisung "Finanzierungsbeitrag":
  • Kontoauszug 2012 vom 31.12.2012 betreffend den Bausparvertrag AB (Vertragsbeginn 12.06.2007, Ablauf der vertraglichen Sparzeit 12.06.2013, monatliche Einzahlungen 2012 14.,53 €, Guthabenstand per 31.12.2012 in Höhe von 4.018,67 €).
  • Umsatzbelege der Bank vom 10.05.2016 (Buchungstext „Finanzierungsbeitrag GK-Wohnung Sab DD“; Betrag -8.292,00 €; Auftraggeber CB – IBAN = jener laut Girokonto des Bf’s; Partner DD)
  • Vorlageantrag vom 30.05.2016 in Reaktion auf die abweisende Beschwerdevorentscheidung des Finanzamtes vom 20.05.2016, aus dem im Wesentlichen Folgendes hervorgeht:
    Der Inhaber des Bausparvertrages sei und bleibe der Enkel des Bf’s, AB. Auch wenn der Bf die Ansparung vorgenommen habe, so sei das völlig legitim, wenn ein Großvater seinem Enkel einen Bausparvertrag anspare. Das ändere nichts an der Tatsache, dass das Geld seinem Enkel gehöre und er damit machen könne, was er wolle. In diesem Fall habe er seinem Großvater die Summe des Vertrages für die Anzahlung von dessen Zahnersatzkosten geborgt.
    Bezüglich der angeforderten Unterlagen habe der Bf im Schreiben vom 10.05.2016 vermerkt, dass nur der vorletzte Auszug auffindbar gewesen sei. Auf diesem seien Vertragsbeginn und –ende ersichtlich. Die voraussichtliche Auszahlungssumme könne man anhand des Zinssatzes errechnen. Die ursprüngliche Rückzahlung sei im Januar 2014 nach Auszahlung der Lebensversicherung geplant gewesen.
    Da der Rückzahlungsbetrag jedoch für die Anzahlung einer Mietkaufwohnung der Schwester verwendet werden sollte (siehe Schreiben vom 10.05.2016), sei der Einfachheit halber von seinem Enkel eine Rückzahlungsbestätigung (15.01.2014) ausgestellt worden und der Bf habe die Anzahlung der Mietkaufwohnung zur Gänze übernommen: 1. Teilbetrag am 07.07.2014 und 2. Teilbetrag am 24.09.2014 (insgesamt 13.820 Euro). In diesem Betrag seien die 4.102 Euro seines Enkels enthalten.
    Fakt sei, dass ihm sein Enkel im Jahr 2013 4.102 Euro geborgt und im Jahr 2014 habe und der Bf für ihn und seine Schwester 13.820 Euro bei der DD eingezahlt habe. Dies sei als Darlehensrückzahlung an AB anzusehen.
    Leider habe er (der Bf) nicht gewusst, dass die Empfangsbestätigung seines Enkels für die Steuererklärung nicht ausreiche. Sonst hätte er im Jänner die geliehenen 4.100 € an diesen überwiesen, dieser hätte die Summe wieder zurücküberwiesen und er hätte die Anzahlung der Wohnung an die DD übernommen. Das Ergebnis wäre das Gleiche gewesen. Diesen Weg habe er abkürzen wollen und sei am Ende ein Umweg entstanden, der ihm möglicherweise teuer zu stehen komme.

Aus den oben angeführten Beweismitteln ergibt sich unstrittig, dass der im Jahr 2007 auf den Namen seines Enkelsohnes abgeschlossene Bausparvertrag vom Bf angespart und die daraus resultierende Bausparsumme in Höhe von 4.102,16 € am 20.06.2013 auf seinem Konto (= Konto des Bf's) gutgeschrieben wurde. Ebenso war als glaubhaft anzusehen und stand zwischen den Parteien des Beschwerdeverfahrens außer Streit, dass der Bf damit am 21.06.2013 durch Überweisung von seinem Konto einen Teilbetrag in Höhe von 3.000,00 € als Anzahlung auf seine Zahnarztrechnung vom 09.01.2014 für eine Prothese geleistet hatte.

Strittig war im gegenständlichen Beschwerdeverfahren, ob die entsprechenden Geldmittel aus dem Bausparvertrag dem Bf im Wege eines Darlehensvertrages von seinem Enkelsohn zur Verfügung gestellt worden waren.

Bei dem vom Bf behaupteten Darlehensvertrag handelte es sich um einen Vertrag zwischen nahen Angehörigen (hier zwischen Großvater und Enkelsohn).

Im Zusammenhang mit Verträgen zwischen nahen Angehörigen hat die höchstgerichtliche Rechtsprechung besondere Kriterien für die steuerliche Anerkennung derartiger Vereinbarungen entwickelt, die im Rahmen der Beweiswürdigung zu beachten sind. Der Grund hiefür liegt darin, dass bei Vertragsabschlüssen zwischen nahen Angehörigen in der Regel ein zwischen Fremden üblicherweise bestehender Interessensgegensatz nicht vorliegt und in diesem Bereich durch die rechtliche Gestaltung steuerliche Folgen abweichend von den tatsächlichen wirtschaftlichen Gegebenheiten entsprechend beeinflusst werden können. In der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes haben sich daher bei solchen Angehörigenvereinbarungen – vor allem, um der oftmals nicht eindeutigen Beweislage Herr zu werden! – für Zwecke der Beweiswürdigung drei auch in der Lehre allgemein anerkannte Kriterien herauskristallisiert, die in ihrer Gesamtheit erfüllt sein müssen, um eine im Familienkreis geschlossene Vereinbarung als erwiesen anzusehen und folglich steuerlich anerkennen zu können.
Demzufolge müssen nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (siehe zB VwGH 04.06.2003, 97/13/0208; VwGH 11.05.2005, 2001/13/0209; VwGH 28.05.2015, 2013/15/0135) Vereinbarungen bzw. Verträge zwischen nahen Angehörigen
1) nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, weil sonst steuerliche Folgen willkürlich herbeigeführt werden könnten,

2) einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt  haben und
3) auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden sein.
Diese Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen (Doralt/Toifl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG14, § 2 Tz 160).

Wenn also berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer Vereinbarung auftreten und diese nicht jene Kriterien erfüllt, geht dies zu Lasten des Steuerpflichtigen (VwGH 28.05.2015, 2013/15/0135 ).

Unter Beachtung der angeführten vom Verwaltungsgerichtshof aufgestellten Grundsätze war auch die beschwerdegegenständliche Angehörigenvereinbarung im Hinblick auf die Erfüllung jener Kriterien zu überprüfen:

1) Zur Publizität:
Der Bf konnte eine von seinem Enkel und ihm unterschriebene Darlehensvereinbarung vorlegen. Zwar stellte diese ein entsprechendes Indiz für eine nach außen ausreichend zum Ausdruck kommende Vereinbarung dar.
Allerdings müssen die für die Anerkennung von Angehörigenverträgen notwendigen Anforderungen auch bei Erfüllung der vertraglichen Vereinbarungen bzw. deren tatsächlicher Durchführung vorliegen (
Doralt/Toifl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG14, § 2 Tz 160; VwGH 11.05.2005, 2001/13/0209; VwGH 11.11.2008, 2006/13/0046; VwGH 28.05.2015, 2013/15/0135 ). Das bedeutet, dass auch die Erfüllung der Vereinbarung, so wie sie vorgesehen war, in nach außen nachvollziehbarer Art und Weise erfolgen muss.
Dieser Nachweis gelang dem Bf nicht: Einen wesentlichen Bestandteil des Darlehensvertrages bildet die Festlegung der Rückzahlungsmodalitäten. Diesbezüglich gab es im vorliegenden Vertrag auch eine klare Vereinbarung. Danach war die Laufzeit des Darlehens mit 15.01.2014 begrenzt. Der Darlehensgeber (= Enkelsohn) bestätigte den Erhalt der Rückzahlungssumme zum vereinbarten Zeitpunkt (= 15.01.2014) zunächst auch, indem er in der Rückzahlungsbestätigung vom 15.01.2014 ausdrücklich festhielt, dass er den Darlehensbetrag an diesem Tage zur Gänze zurückerhalten hätte. Wenn nun das Darlehen zufolge einer weiteren Stellungnahme des Bf's tatsächlich erst cirka sechs Monate später am 07.07.2014 im Wege eines Finanzierungsbeitrages für eine Mietkaufwohnung getilgt wurde, so kam dies gegenüber der Außenwelt keinesfalls ausreichend zum Ausdruck.
Einerseits ergab sich aus dem Handlungsablauf keinerlei Hinweis darauf, dass sich die Rückzahlungsmodalitäten entgegen der ursprünglichen Vereinbarung geändert hätten. Im Gegenteil, durch die Ausstellung der Rückzahlungsbestätigung am 15.01.2014 und den dezidierten Hinweis auf die im Jänner 2014 aufgrund der Auszahlung einer Lebensversicherung verfügbaren Mittel wurde das Bild der Einhaltung der Rückzahlungskonditionen laut Vereinbarung nach außen hin sogar noch bestärkt. Andererseits war aber auch der Umstand, dass der Rückzahlungsbetrag in der Überweisung eines betragsmäßig abweichenden Betrages durch den Bf für die Schwester des Darlehensgebers enthalten sein sollten, für einen Außenstehenden in keiner Weise erkennbar und erfolgte somit die Erfüllung der Darlehensvereinbarung keineswegs in  einer nach außen nachvollziehbaren Art und Weise. 

2) Zum eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt:
Wie bereits unter Punkt 1) angeführt, geht aus dem vorgelegten Darlehensvertrag zwar eine eindeutige Vereinbarung hervor, deren Erfüllung aber in keiner Weise von einer eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Vorgangsweise geprägt war.
Offensichtlich bestand bezüglich der Art und Weise sowie des Zeitpunktes der tatsächlichen Rückzahlung selbst zwischen den Vertragsparteien keine ausreichende Klarheit, wenn der Enkelsohn zunächst die Rückzahlung per 15.01.2014 bestätigte, obwohl er sie erst später erhalten sollte. Abgesehen davon, dass die Rückzahlung nicht so, wie vereinbart, erfolgte, wurde diese laut Angaben des Bf's tatsächlich erst cirka ein halbes Jahr später, aber wiederum nicht direkt an den Darlehensgeber, sondern ohne besonderen Hinweis an eine dritte Person durchgeführt. Diese Vorgangsweise lässt jedenfalls eine entsprechende Klarheit und Eindeutigkeit der Abänderung der Rückzahlungsmodalitäten vermissen.

3) Zum Fremdvergleich:
Davon, dass eine Vorgangsweise bei der Rückzahlung eines Darlehens, wie sie hier gewählt wurde, unter Fremden ohne entsprechende Dokumentation üblich wäre, ist keinesfalls auszugehen. Der Enkelsohn bestätigte am 15.01.2014 eigenhändig die Rückzahlung des Darlehens, obwohl er den Betrag tatsächlich noch nicht erhalten hatte. Der Großvater (= Bf) tätigte die Rückzahlung dadurch, dass er für eine Dritte (= Schwester des Darlehensgebers) ohne näheren Hinweis eine wesentlich höhere Zahlung bestritt. Dies sind Vorgänge, die sich nur durch das unter Familienangehörigen bestehende Vertrauensverhältnis erklären lassen, unter Fremden so aber niemals abgewickelt würden.

Insgesamt waren die für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen notwendigen Kriterien bei der vorliegenden Darlehensvereinbarung zwischen dem Bf und seinem Enkelsohn nicht erfüllt.
Vielmehr entspricht es dem typischen Geschehensablauf innerhalb des Familienkreises, dass der Bf und sein Enkelsohn übereingekommen sind, dass der vom Großvater angesparte Geldbetrag auch von diesem selbst verwendet werden konnte. Dass eine finanzielle Unterstützung des Enkels bei anderer Gelegenheit zu (irgend)einem späteren Zeitpunkt geplant war, entspricht keiner fremdüblichen Darlehensvereinbarung. Abgesehen davon war im vorliegenden Fall auch eine allfällige Rückzahlung der Geldmittel im hier streitgegenständlichen Jahr 2014 über den Umweg einer Zahlung an die Enkeltochter für einen außenstehenden Dritten in keiner Weise nachvollziehbar.
Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann aber einem Vertrag zwischen nahen Angehörigen steuerliche Anerkennung nur dann zukommen, wenn sämtliche der drei angeführten Kriterien sowohl in Bezug auf die Vereinbarung selbst als auch deren Erfüllung eingehalten wurden.
Da dies nicht der Fall war, konnte das Bundesfinanzgericht die streitgegenständliche Darlehensvereinbarung im Rahmen der Beweiswürdigung nicht als erwiesen ansehen.

 

III) Rechtliche Beurteilung:

A) Rechtsgrundlagen:

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988  sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen:
1. Sie muss außergewöhnlich sein (Abs. 2).
2. Sie muss zwangsläufig erwachsen (Abs. 3).
3. Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).
Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

 

§ 19 EStG 1988 in den hier maßgeblichen Stellen lautet folgendermaßen:
„(1) Einnahmen sind in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.

(2) Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.
…“

 

B) Erwägungen:

1) Der Bf machte im gegenständlichen Fall Aufwendungen für einen Zahnersatz (Prothese) als außergewöhnliche Belastungen geltend.
Durch Krankheit verursachte Aufwendungen stellen grundsätzlich außergewöhnliche Belastungen im Sinne des § 34 EStG 1988 dar. Als Krankheitskosten sind auch Aufwendungen für Zahnersätze (= Heilbehelfe) zu qualifizieren (siehe zB Wanke in Wanke/Grabner/Wiesner, EStG § 34 [Stand 1.9.2013, rdb.at] Anm. 78, Stichwort „Krankheitskosten“).
Dass die Aufwendungen in Höhe von 5.500,00 €, die der Bf laut Zahnarztrechnung vom 09.01.2014 zu bestreiten hatte, dem Grunde nach außergewöhnliche Belastungen darstellten, stand somit im gegenständlichen Beschwerdeverfahren nicht in Streit.

2) Strittig war vielmehr die Frage, ob diese Aufwendungen in Höhe von ingesamt 5.500,00 € zur Gänze im Jahr 2014 als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen waren, da eine Anzahlung in Höhe von 2.997,00 € bereits im Jahr 2013 geleistet worden war.

Hierzu waren folgende Erwägungen anzustellen:

Bei Beurteilung des Zeitpunktes der Berücksichtigung einer außergewöhnlichen Belastung ist das in § 19 Abs. 2 EStG 1988 verankerte Abflussprinzip zu berücksichtigen. Dieses besagt, dass Ausgaben für jenes Kalenderjahr abzusetzen sind, in dem sie geleistet worden sind (siehe obiges Zitat des § 19 Abs. 2 EStG 1988).
Werden Ausgaben, die dem Grunde nach eine außergewöhnliche Belastung darstellen, mit Darlehen beglichen, stellt nicht schon die Bestreitung der Kosten, sondern erst die Rückzahlung der Schulden eine außergewöhnliche Belastung dar (VwGH 23.05.1996, 93/15/0242). Erst diese wird als „echte“ Einkommensbelastung angesehen (Rechtsprechung seit VwGH 17.11.1961, 575/59; Jakom/Vock, EStG, 2017, § 34 Rz 16).

Im Ergebnis bedeutet dies, dass aus Eigenmitteln getragene außergewöhnliche Belastungen für das Kalenderjahr abzusetzen sind, in dem sie geleistet worden sind. Eine Kredit- oder Darlehensaufnahme führt hingegen noch zu keiner Belastung des Einkommens. Die Belastung des Einkommens tritt erst nach Maßgabe der Rückzahlung der Schuld ein (Büsser  in Hofstätter/Reichel,  Die Einkommensteuer – Kommentar, § 19 Tz 76; VwGH 27.09.1995, 92/13/0261; VwGH 15.07.1998, 95/13/0270).

Im gegenständlichen Beschwerdeverfahren war daher die Frage zu klären, ob der Bf die streitgegenständliche Anzahlung auf die Zahnarztrechnung vom 09.01.2014 im Jahr 2013 mit Eigenmitteln (diesfalls Abzug im Jahr 2013) oder tatsächlich mit Darlehensmitteln seines Enkels, die er 2014 zurückgezahlt hat, (diesfalls Abzug im Jahr 2014) bestritten hat.

Unstrittig steht fest, dass die Bausparsumme in Höhe von 4.192,16 € per 20.06.2013 von der Bausparkasse überwiesen und am Girokonto des Bf’s gutgeschrieben wurde.

Gemäß § 19 Abs. 1 erster Satz EStG 1988 sind Einnahmen innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Der Zufluss muss sich wirtschaftlich in einer Vermehrung des Vermögens des Steuerpflichtigen auswirken. Das bedeutet, dass ein steuerlich beachtlicher Zufluss dann vorliegt, wenn der Steuerpflichtige rechtlich und wirtschaftlich bzw. tatsächlich über Einnahmen verfügen kann (VwGH 05.03.1986, 85/13/0085; VwGH 29.01.2014, 2009/13/0209). Dazu reicht eine Gutschrift auf einem Konto, über das der Steuerpflichtige verfügungsberechtigt ist (Büsser in Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer – Kommentar, § 19 Tz 6). Ein auf ein Bankkonto gezahlter Betrag ist somit mit dem Zeitpunkt der Gutschrift zugeflossen (Jakom/Vock, EStG, 2017, § 19 Rz 26 Stichwort „Bankgutschriften“), weil dieses Bankguthaben jederzeit verfügbar ist (Mayr/Hayden in Doralt, EStG 18 , § 19 Tz 30 Stichwort „Bankguthaben“).

Dass er nicht über die Mittel aus der auf seinem Konto gutgeschriebenen Bausparsumme verfügen hätte können, hat der Bf im gegenständlichen Beschwerdeverfahren auch gar nicht eingewendet. Er hat sich vielmehr darauf bezogen, dass dies nur aufgrund einer mit seinem Enkelsohn abgeschlossenen Darlehensvereinbarung möglich gewesen wäre. Diesfalls wäre hinsichtlich des Zeitpunktes der Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung auf jenen der Rückzahlung abzustellen gewesen.

Wie sich allerdings aus den Erwägungen zur „Beweiswürdigung“ (siehe oben Punkt II) ergibt, konnte der Darlehensvertrag zwischen dem Bf und seinem Enkelsohn steuerlich nicht anerkannt werden, da jene Kriterien, die laut Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in ihrer Gesamtheit unbedingt vorliegen müssen, um einen Vertrag zwischen nahen Angehörigen anerkennen zu können, nicht erfüllt waren.

Dies hatte zur Folge, dass die Überweisung jenes Betrages, den der Bf am 21.06.2013 aus den an diesem Tag auf seinem Konto verfügbaren Geldmitteln als Anzahlung an den Zahnarzt überwiesen hatte, als Abfluss von Eigenmitteln zu betrachten war. Nach dem oben Ausgeführten sind diese Ausgaben gemäß § 19 Abs. 1 EStG 1988 in jenem Kalenderjahr als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, in dem sie geleistet wurden. Das war im gegenständlichen Fall das Kalenderjahr 2013. Eine Berücksichtigung im Kalenderjahr 2014 war folglich nicht möglich.

Dem Beschwerdebegehren konnte sohin kein Erfolg beschieden sein.

 

IV) Zum Abspruch über die Revision:

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG).

Die Frage, ob ein Vertrag zwischen nahen Angehörigen anzuerkennen ist, ist auf Ebene der Beweiswürdigung im Einzelfall - bezogen auf das konkret vorliegende Geschehen - zu beurteilen. Das gegenständliche Erkenntnis war somit nicht von der Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung abhängig.

 

 

 

Linz, am 13. Februar 2018