Bescheidbeschwerde – Einzel – Erkenntnis des BFG vom 11.09.2018, RV/7103357/2009

Abfluss von Werbungskosten gemäß § 19 Abs. 2 EStG

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter D in der Beschwerdesache FN, über die Beschwerde gegen den Bescheid der belangten Behörde FA Wien 8/16/17, betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2006 zu Recht erkannt: 

Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem Ende der Entscheidungsgründe dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

Gegen dieses Erkenntnis wird eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zugelassen.

Entscheidungsgründe

Sachverhalt:

Auslandsstudium:

Nach Angaben des Beschwerdeführers (Bf.) wurde er von seinem damaligen Arbeitgeber, einer Rechtsanwaltskanzlei, als Voraussetzung für seinen weiteren Verbleib im Unternehmen, im November 2003 aufgefordert ein postgraduales Auslandsstudium in den USA oder Großbritannien zu absolvieren.

Aus den vorgelegen Belegen ist zu entnehmen, dass der Bf. am 9.9.2004 US$ 19.704 und am 3.1.2005 US$ 18.280,--, insgesamt also US$ 37.984,-- an Studiengebühren, an die Northwestern University School of Law in Chicago, bezahlt hat.

Die Kosten für neun Monatsmieten, von insgesamt US$ 6.120,-- wurden, trotz Vorhalt des Finanzamtes, nicht belegmäßig nachgewiesen.

Die Lebenshaltungskosten und die Umzugskosten, wurden nicht beziffert und ebenfalls nicht nachgewiesen.

Der durchschnittliche Jahreswechselkurs für den US$ betrug, sowohl 2004 als auch 2005, 1,24 (siehe de.statista.com).

Das Studium begann im September 2004 und endete im Juni 2005.

Weder dieser Arbeitgeber, noch der nunmehrige Arbeitgeber des Bf. haben dem Bf., hierfür Ersatz geleistet.

Laut Bf. habe er, aus wirtschaftlichen Erwägungen davon abgesehen, das Studium durch einen zeitlich begrenzt tilgungsfreien Kredit bei einer Bank, zu finanzieren und stattdessen, ohne Errichtung eines schriftlichen Vertrages, zur Zwischenfinanzierung ein zinsloses Darlehen von € 51.000,-- von seinem Bruder, herangezogen.

Der Bruder hat dem Bf. im Jahr 2004 per Auslandsüberweisung, nachweislich in vier Teilbeträgen,  jeweils € 12.500,-- auf dessen Konto bei einer US-Bank überwiesen.

Mit Bestätigung vom 5.4.2006 erklärte der Bruder vom Bf. € 51.000,-- zurück erhalten zu haben.

Der Bf. nahm im März 2006 bei seiner Bank einen Kredit für private Zwecken in Höhe von € 51.000,-- auf.

In einem Schreiben vom 7.4.2009 bestätigte die Bank ein Gespräch mit dem Bf. im Oktober 2004, in dem es um die Finanzierung der Ausbildung gegangen sei. Die Bank habe die Finanzierung von US$ 55.602,-- durch den Bruder begrüßt, da eine Kreditvergabe, mangels laufenden Einkommens nicht möglich gewesen sei.

Der Bf. überwies im März 2006 in zwei Teilbeträgen € 50.000,-- und € 1.008,90 an seinen Bruder. Dies sei die Tilgung des von diesem gewährten Fortbildungskredits, der nunmehr durch Umschuldung auf den Bankkredit finanziert würde.

Aus diesem Kredit sind im Jahr 2006 Zinsaufwendungen in Höhe von € 1.959,60 angefallen, die als Werbungskosten gelten gemacht werden.

Das Finanzamt versagte, sowohl im Bescheid als auch der BVE, den Abzug der Werbungskosten, da der Abfluss bereits in den Jahren 2004 und 2005 erfolgt sei, Lebenshaltungskosten gemäß § 20 EStG nicht abzugsfähig seien und die Mietaufwendungen und die Umzugskosten nicht belegmäßig nachgewiesen seien.

Der Bf. wendet ein, dass sich das Finanzamt auf ein veraltetes Erkenntnis (VwGH v. 18.5.1960, Zl. 1843/59) stütze und zitiert Teile der Lohnsteuerrichtlinien, insbesondere zum Thema Maßgeblichkeit der Vermögensminderung bei a.g. Belastung und Judikatur des deutschen BFH (Verlustvortrag auch bei Werbungskosten). Des Weiteren halte er die Vollziehung für unbillig.

Im Zuge der Vorlage vertritt das Finanzamt nunmehr die Ansicht, es läge ein Missbrauch gemäß § 22 BAO vor. Das Darlehen des Bruders sei nicht fremdüblich.

Der Bf. habe schon Ende 2003 von den zu erwartenden hohen Ausbildungskosten gewusst. Trotzdem habe er Anfang 2004, gemeinsam mit seiner Schwester eine Eigentumswohnung angeschafft und dabei nicht nur seine Rücklagen aufgebraucht, sondern noch zusätzliche Fremdmittel aufgenommen. Anscheinend geht das Finanzamt davon aus, dass der erhöhte Fremdmittelbedarf des Bf. schon mit dem Wohnungskauf „herbeigeführt“ wurde, die Gestaltung mit dem Darlehen des Bruders nicht fremdüblich sein, der Zusammenhang des erst im März 2006 aufgenommenen Bankkredits mit den davon angefallenen Werbungskosten nicht gegeben sei und der Bf. nur „zwecks Steuerschonung“ diese Vorgangsweise bzw. Darstellung des Geschehens gewählt hat.

Der steuerliche Vertreter des Bf. wandte dazu ein, dass die Vorgangsweise des Bf. durchaus sinnvoll sei. Es könne nicht darauf ankommen, welche Finanzierung (Eigen- oder Fremdmittel) der Bf. wähle und wofür er seine Eigenmittel vordringlich verwende (Wohnungskauf oder Werbungskosten). Auch seine die Zahlungsflüsse nachgewiesen und die Bank würde die Darstellung des Bf. bestätigen.

 

Sonderausgaben:

Eine gemeinnützige Wohnbau- und Siedlungsgesellschaft erwarb 1985 ein Schloss in einer ca. 130 Km von Wien entfernten Stadt. Das Schloss wurde zwischen 1180 und 1190 erbaut und 1217 erstmals urkundlich erwähnt. Laut Grundbuchsauszug steht das Gebäude unter Denkmalschutz. Die Gesellschaft revitalisierte und sanierte das Schloss verkaufte einzelne Einheiten als Wohnungseigentum.

Die Gesellschaft bezieht sich hinsichtlich der durchgeführten Arbeiten auf die Bestimmungen des  § 18 Abs. 1 Z 3 lit c EStG (Wohnraumsanierung).

 

Das Finanzamt forderte den Bf. mittels Vorhalt auf, darzulegen, ob es sich nun um Wohnraumschaffung oder –Sanierung handle. Der Vorhalt blieb unbeantwortet.

Das Finanzamt argumentierte im Zuge der Vorlage dahingehend, dass die Wohnung nicht Wohnzwecken des Bf. diene. Der Bf. habe sich unmittelbar nach dem Erwerb ein dreiviertel Jahr in den USA aufgehalten. Danach sei er in Wien berufstätig gewesen, wo er auch über eine Wohnung verfügen konnte. Die angeschaffte Wohnung läge ca. 130 Km von der Arbeitsstätte entfernt, weshalb tägliches Pendeln ausgeschlossen sei, auch habe der Bf. keine Pendlerpauschale in Anspruch genommen, weshalb das Finanzamt davon ausgehe, dass die angeschaffte Wohnung nicht zur Befriedigung des Wohnbedürfnis des Bf. diene und die Sonderausgaben deshalb zu versagen seien.

 

Verfahrensverlauf:

Der Bf. erhob gegen den Bescheid fristgerecht Rechtsmittel. Die Begründung wurde nach zwei Fristersteckungsansuchen und einem Mängelbehebungsauftrag innerhalb der gesetzten Frist nachgereicht. In diesem ergänzenden Schriftsatz wurde  erstmalig eine mündliche Verhandlung vor dem Senat beantragt.

Nach den Bestimmungen der §§ 272 und 274 BAO hat, sowohl der Antrag auf Senat, als auch der auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung, in der Beschwerde bzw. in Vorlageantrag zu erfolgen. Anträge in einem ergänzenden Schriftsatz sind als unzulässig zurückzuweisen. Es handelt sich hierbei um einen verfahrensleitenden Beschluss der nicht gesondert bekämpft werden kann und gemäß § 31 Abs. 3 VwGVG keiner besonderen Form bedarf und daher im, das Verfahren abschließenden Erkenntnis erfolgt.

Da der Bf. somit keine Gelegenheit mehr hat, seinen Standpunkt in einer mündlichen Verhandlung darzulegen, wurde dem steuerlichen Vertreter in einem Telefonat vom 6.9.2018 der entscheidungsrelevante Sachverhalt, Judikatur, Rechtslage und Ansicht des Gerichtes zu den beiden strittigen Fragen ausführlich dargelegt und damit Gehör und die Möglichkeit zur Stellungnahme eingeräumt. Der steuerliche Vertreter hat die Ausführungen zur Kenntnis genommen und seine Einwendungen vorgebracht.

 

Rechtsgrundlagen:

§ 16 (1) EStG 1988: Werbungskosten sind die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Aufwendungen und Ausgaben für den Erwerb oder Wertminderungen von Wirtschaftsgütern sind nur insoweit als Werbungskosten abzugsfähig, als dies im folgenden ausdrücklich zugelassen ist. Hinsichtlich der durchlaufenden Posten ist § 4 Abs. 3 anzuwenden. Werbungskosten sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. Werbungskosten sind auch:

 Z 10 Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit und Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen.

§ 19 (1) EStG 1988: Einnahmen sind in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.

(2) Ausgaben sind für das Kalenderjahr anzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.

 

Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 (in der für 2006 geltenden Fassung) sind:

Ausgaben zur Wohnraumschaffung oder zur Wohnraumsanierung:

a)Mindestens achtjährig gebundene Beträge, die vom Wohnungswerber zur Schaffung von Wohnraum an Bauträger geleistet werden. 

b)Beträge, die zur Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt werden. Eigenheim ist ein Wohnhaus im Inland mit nicht mehr als zwei Wohnungen, wenn mindestens zwei Drittel der Gesamtnutzfläche des Gebäudes Wohnzwecken dienen. Das Eigenheim kann auch im Eigentum zweier oder mehrerer Personen stehen. Das Eigenheim kann auch ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden sein. Eigentumswohnung ist eine Wohnung im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes 2002, die mindestens zu zwei Dritteln der Gesamtnutzfläche Wohnzwecken dient. Auch die Aufwendungen für den Erwerb von Grundstücken zur Schaffung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen durch den Steuerpflichtigen bzw. einen von ihm Beauftragten sind abzugsfähig.

c) Ausgaben zur Sanierung von Wohnraum, wenn die Sanierung über unmittelbaren Auftrag des Steuerpflichtigen durch einen befugten Unternehmer durchgeführt worden ist, und zwar Instandsetzungsaufwendungen einschließlich Aufwendungen für energiesparende Maßnahmen, wenn diese Aufwendungen den Nutzungswert des Wohnraumes wesentlich erhöhen oder den Zeitraum seiner Nutzung wesentlich verlängern oder Herstellungsaufwendungen.

 

 22 (1) BAO: Durch Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes kann die Abgabepflicht nicht umgangen oder gemindert werden.
(2) Liegt ein Missbrauch (Abs. 1) vor, so sind die Abgaben so zu erheben, wie sie bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen, Tatsachen und Verhältnissen angemessenen rechtlichen Gestaltung zu erheben wären.

Erwägungen:


Auslandsstudium:
Die Lohnsteuerrichtlinien bilden die Rechtsansicht des BMF ab und sind keine verbindliche Rechtquelle für das Gericht. Im Übrigen sind die Regelungen zum § 34 EStG (a.g. Belastung) nicht auf § 16 EStG übertragbar.
Die Rechtsansicht des BFH mag als Interpretationshilfe dienlich sein, sofern die deutsche Rechtslage mit jener in Österreich ident ist und es keine Judikatur zum EStG gibt. Nun ist die Rechtslage in Österreich, hinsichtlich Verlusten aus Werbungskosten, nicht mit jener in Deutschland ident und es gibt eine österreichische Judikatur, weshalb es nicht erforderlich ist, Judikate des BFH hilfsweise heranzuziehen.
Es könnte sein, dass das vom Finanzamt herangezogene Judikat nicht mehr den nunmehrigen Inhalt des EStG 1988 abdeckt. Allerdings ergingzur VwGH-GZ 2010/15/0101 vom 25.4.2013 folgender Rechtssatz:

Eine Ausgabe (ein Abfluss) liegt vor, wenn der geleistete Betrag aus der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen ausgeschieden ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 30. Jänner 2001, 96/14/0056, mwN). Bei fremdfinanzierten Aufwendungen erfolgt der Abfluss bereits im Zeitpunkt der Zahlung, nicht erst bei Rückzahlung des Kredites (vgl. Doralt, EStG § 19 Tz 31; vgl. auch das hg. Erkenntnis vom 10. Mai 1995, 92/13/0210, VwSlg 7004 F/1995).

Damit ist klargestellt, dass der VwGH weiterhin davon ausgeht, dass bei Werbungskosten auf den Zeitpunkt des Abflusses gemäß § 19 Abs. 2 EStG 1988 abzustellen ist und keineswegs darauf, dass bedingt durch die Fremdfinanzierung ein Vermögensabfluss erst später erfolgt.

Damit ist hinsichtlich sämtlichen beantragten Werbungskosten, die der Bf. in den Jahren 2004 und 2005 verausgabt hat, die Abzugsfähigkeit der 2006 ff erfolgten Kreditrückzahlungen als Werbungskosten zu versagen.

Es bleibt daher lediglich zu beurteilen, inwieweit die im Jahr 2006 angefallenen Kreditzinsen Werbungskosten darstellen.

Der VwGH hat in ständiger Judikatur ausgesprochen, dass von einem Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des Zivilrechtes nur dann auszugehen ist, wenn die gewählte Vorgangsweise, ohne den steuerlichen Effekt völlig sinnlos wäre und es keinen anderen Grund für die gewählte Vorgangsweise gibt.

Der Bf. erläutert nachvollziehbar und schlüssig, weshalb er nicht von Anfang an einen Kredit bei der Bank aufgenommen hat (Kostenersparnis). Die Bank erklärt zudem, dass sie über die Absichten des Bf. (Auslandstudium) vorab informiert war, dem Bf. allerdings ein Kredit, mangels laufenden Einkommens 2004 – 2005 nicht gewährt worden wäre. Die Zahlungen des Bruders an den Bf. erfolgten nachweislich und zudem auf dessen Konto in den USA. Auch der Rückfluss der Mittel und die Finanzierung derselben, durch die Bank sind nachvollziehbar und belegt.

Es mag sein, dass der Bf. durch den Ankauf der Eigentumswohnung ein beträchtliches wirtschaftliches Risiko eingegangen ist, hat er doch damit nicht nur seine Eigenmittel verbraucht, sondern sich auch verschuldet, obwohl er wusste, dass  mit dem Studium der Ausfall laufenden Einkünfte und beträchtliche Ausgaben verbunden sind. Der Bf. ist allerdings in seinen Entscheidungen, wie er seine Vermögensverhältnisse gestaltet und wie er seine Werbungskosten finanziert völlig frei. Darin wäre nur ein Missbrauch zu erblicken, wenn diese Handlungen nicht bloß besonders risikogeneigt, sondern ohne die zu erwartende „Steuerschonung“ sinnlos wären. Das ist aber nach Überzeugung des Gerichts nicht der Fall. Ein Missbrauch gemäß § 22 BAO liegt hier nicht vor.

Allerdings ist sehr wohl zu prüfen, inwieweit der Kreditbedarf des Bf. durch steuerlich grundsätzlich anzuerkennende Werbungskosten verursacht ist.

Unstrittig sind die in den Jahren 2004 und 2005 bezahlten Studiengebühren in Höhe von US$ 37.984,-- als Werbungskosten anzusehen. Der jährliche Durchschnittskurs betrug in beiden Jahren 1,24 in Euro umgerechnet wurden also € 30.632,26 bezahlt.

Die Kosten für Miete und Umzug wurden nicht belegt und können daher nicht als Werbungskosten anerkannt werden. Die Lebenshaltungskosten fallen unstrittig unter das Abzugsverbot des § 20 EStG.

Der Kreditbetrag belief sich auf € 51.000,--. Davon durch anerkannte Werbungskosten verursacht wurden € 30.632,26, das sind 60.06%. Damit sind von den im Jahr 2006 angefallenen Zinsen in Höhe von 1.959,60 anteilig € 1.177,-- als Werbungskosten anzuerkennen (60,06%).

Es war daher insoweit spruchgemäß zu entscheiden.

Sonderausgaben:

Gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit a EStG sind Kosten für Wohnraumschaffung, die durch einen Bauträger erfolgte, als Sonderausgaben abzugsfähig.

Für Kosten der Wohnraumsanierung gemäß § 18 Abs. 1 Z3 lit c  EStG gilt dies jedoch nicht. Das Gesetz fordert eindeutig, dass der Auftrag zur Sanierung unmittelbar durch den Steuerpflichtigen selbst erfolgen muss.

Es handelt sich bei dem Objekt um ein Jahrhunderte altes, denkmalgeschütztes Gebäude, was es an sich schon äußerst unwahrscheinlich erscheinen lässt, dass dort neuer Wohnraum geschaffen werden kann und darf. Der Bauträger selbst nimmt Bezug auf § 18 Abs. 1 Z 3 lit c EStG (Sanierung) und auch im Prospekt ist von Sanierung des Schlosses die Rede. Einen Vorhalt des Finanzamtes, ob es sich nun um die Neuschaffung, oder Sanierung von Wohnraum handelt, ließ der Bf. unbeantwortet.

Das Gericht hat angesichts des vorliegenden Sachverhaltes keine Zweifel, dass hier lediglich bereits vorhandener Wohnraum saniert wurde, zumal eine komplette Neuschaffung von Wohnraum aufgrund des Denkmalschutzes rechtlich ausgeschlossen erscheint und es zudem keinerlei diesbezügliche Hinweise gibt.

Da die Sanierung unstrittig vom Bauträger veranlasst wurde und nicht durch den Bf. selbst beauftragt wurde, war der Sonderausgabenabzug in Höhe von € 2.585,88 mangels Rechtsgrundlage zu versagen.

Es kann dahingestellt bleiben, ob der Bf. nun die Eigentumswohnung in dem sanierten Schloss zu Befriedigung seines eigenen Wohnbedürfnisses angeschafft hat oder nicht.

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Im gegenständlichen Fall gibt es eine klare Judikatur. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

 

 

Wien, am 11. September 2018