Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSI vom 13.10.2004, RV/0166-I/03

Schuldzinsen zur Finanzierung der Anschaffungskosten eines Spekulationsobjektes als Werbungskosten iSd § 30 Abs. 4 EStG 1988

Rechtssätze

Stammrechtssätze

Bei der Ermittlung des Spekulationsgewinnes aus der Veräußerung einer Wohnung sind die Schuldzinsen für die zur Anschaffung der spekulationsverfangenen Wohnung aufgenommenen Darlehen nicht in Abzug zu bringen, wenn die Schuldzinsen bereits im Rahmen der der Veräußerung vorangegangenen Vermietung als Werbungskosten berücksichtigt worden sind.

Zusatzinformationen

betroffene Normen:
Schlagworte
Spekulationsgeschäft, Spekulationsgewinn, Zinsen, Werbungskosten

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Mag. N, vertreten durch Dr. K, Rechtsanwalt, in, I, vom 23. November 1998 gegen den Bescheid des Finanzamtes Innsbruck vom 30. Oktober 1998 betreffend Einkommensteuer 1995 entschieden:

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen.

Einkommen 1995:

28.022,64 €

Einkommensteuer 1995 (nach Abzug der Lohnsteuer):

4.509,57 €

Die Fälligkeit der Abgabe erfährt keine Änderung.

Die Berechnung der Einkommensteuer ist dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bildet einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) erwarb mit Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag vom 14. März 1991 36/428 Anteile an der Liegenschaft in EZ 12 GB A, mit denen Wohnungseigentum an der Wohnung Top 5 in der H Gasse 15 in A verbunden ist. Der Kaufpreis betrug 700.000 S und wurde zu einem wesentlichen Teil mit Fremdmitteln finanziert. Ab September 1991 wurde die Wohnung vermietet. Die laufenden Darlehenszinsen aus der Anschaffung der Wohnung wurden bei den vom Bw. erklärten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung als Werbungskosten berücksichtigt. Mit Kaufvertrag vom 15. Mai 1995, sohin innerhalb der Spekulationsfrist des § 30 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988, verkaufte der Bw. wiederum die Wohnung um einen Kaufpreis von insgesamt 950.000 S. Nach den Angaben in einer Beilage zur Einkommensteuererklärung 1996 ist im Verkaufspreis von 950.000 S eine Ablösesumme von 50.000 S für das Inventar enthalten, weiters seien Grunderwerbsteuer von 56.000 S und Eintragungsgebühr von 7.000 S bezahlt und in den Jahren 1991 bis 1995 für die aufgenommen Darlehen bei der Bausparkasse W und der Bank T jährlich rund 80.000 S an Rückzahlungen geleistet worden. Ein Spekulationsgewinn wurde vom Bw. nicht berechnet und erklärt.

In dem (nach einem vorläufigen Bescheid vom 29. Mai 1996) am 30. Oktober 1998 gemäß § 200 Abs. 2 BAO erlassenen endgültigen Einkommensteuerbescheid für 1995 setzte das Finanzamt die Einkünfte aus dem Spekulationsgeschäft wie folgt fest:

Verkaufspreis:

950.000 S

Kaufpreis:

-700.000 S

Grunderwerbsteuer:

-24.500 S

Eintragungsgebühr:

-7.000 S

Spekulationsgewinn:

218.500 S

In der Bescheidbegründung wurde dazu ausgeführt, laut Kaufvertrag sei das Mietobjekt mit 30. Juni 1995 veräußert worden. Der Spekulationsgewinn sei daher im Jahr 1995 zu versteuern. Von den bei der Ermittlung des Spekulationsgewinnes geltend gemachten Werbungskosten seien die Zinsen auszuscheiden gewesen, da diese bereits bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt worden seien. Die Grunderwerbsteuer sei um den von der Käuferin E entrichteten Betrag von 31.799 S zu kürzen gewesen.

Gegen diesen Bescheid erhob der Bw. am 23. November 1998 Berufung und brachte im Wesentlichen vor, dem angefochtenen Bescheid sei in keiner Weise nachvollziehbar, wie der Spekulationsgewinn in der Höhe von 218.500 S ermittelt worden sei. Bereits daraus ergebe sich, dass der angefochtene Bescheid mangelhaft sei, da es ihm wohl zustehe, dass in nachvollziehbarer Weise dargelegt werde, in welcher Form das Finanzamt seine Einkünfte ermittelt habe. Sollte das Finanzamt davon ausgehen, dass der Betrag von 218.000 S den Spekulationsgewinn aus dem Verkauf seiner Wohnung in der H Gasse darstelle, so werde das Finanzamt im Detail darzulegen haben, wie sich dieser der Einkommensteuer unterliegende Spekulationsgewinn ermittle bzw. weshalb das Finanzamt Abzugspositionen nicht berücksichtigt habe. Sollte nach Ansicht des Finanzamtes weiters davon ausgegangen werden, dass Spekulationsgewinn aus dem Grund angelaufen sei, da Schuldzinsen und sonstige Kreditkosten zur Finanzierung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten einer Immobilie nicht berücksichtigt werden könnten, so sei anzuführen, dass diese Ansicht ausdrücklich unrichtig sei. Fest stehe nämlich, dass durch die Kreditfinanzierung von vornherein der Erlös aus dem gegenständlichen Verkauf vermindert worden sei. Im Rahmen der Kaufabwicklung habe er nämlich Bankverbindlichkeiten zurückzahlen müssen, das sich wertmindernd auf den von ihm verbleibenden Restkaufpreis ausgewirkt habe. Diese Kreditrückzahlungen beliefen sich zumindest auf 220.000 S, sodass sich kein Spekulationsgewinn mehr ergeben könne. Aber auch der werterhöhende Tatbestand aufgrund der steigenden Wohnungspreise in Innsbruck müsse Berücksichtigung finden, wobei dieser Wertzuwachs zumindest mit 3% pro Jahr in Ansatz zu bringen sei. Unter Berücksichtigung dieser Ausführungen müsse sohin festgehalten werden, dass keine Spekulation im Verkauf seiner Wohnung gelegen sein könne.

Nachdem das Finanzamt die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 3. Dezember 2002 als unbegründet abwies, stellte der Bw. mit Schreiben vom 30. Dezember 2002 den Antrag, die Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen. Ergänzend wurde vorgebracht, dass die Möbelablöse von 50.000 S nicht zum Ansatz gebracht worden sei. Auch werde in der Berufungsvorentscheidung davon gesprochen, die Werbungskosten seien um den Betrag von 31.799 S zu vermindern gewesen, wobei sich dieser Betrag im Rahmen der dann vorgenommenen Gesamtaufstellung nicht mehr ergebe.

Über die Berufung wurde erwogen:

Zu den sonstigen Einkünften iSd § 29 EStG 1988 gehören ua. Einkünfte aus Spekulationsgeschäften. Gemäß § 30 Abs. 1 Z. 1 lit. a EStG 1988 zählen ua. Veräußerungsgeschäfte über Grundstücke, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt, zu den Spekulationsgeschäften. Die im Jahr 1991 gekaufte und im Jahr 1995 wiederum veräußerte streitgegenständliche Wohnung ist daher zweifelsfrei vom Spekulationstatbestand erfasst.

Gemäß § 30 Abs. 4 EStG 1988 sind als Einkünfte der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös einerseits und den Anschaffungskosten und den Werbungskosten andererseits anzusetzen. Der Begriff der Anschaffungskosten entspricht auch im außerbetrieblichen Bereich den Anschaffungskosten des § 6 EStG. Zu den Anschaffungskosten gehören daher alle Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Erwerb des Wirtschaftsgutes. Dazu zählen neben dem Kaufpreis auch die Nebenkosten wie z.B. Vertragserrichtungskosten, Gebühren, Grunderwerbsteuer uä. Zum Veräußerungserlös gehören der Verkaufspreis und alle geldwerten Vorteile, die dem Veräußerer aus der Veräußerung zukommen (vgl. VwGH 28.11.2000, 97/14/0032). Dazu gehören insbesondere auch Hypotheken, die der Käufer übernimmt (vgl. EStR 2000, Rz 6663). Als Werbungskosten im Sinne des § 30 Abs. 4 EStG 1988 können insbesondere solche Aufwendungen abgezogen werden, die unmittelbar durch das Veräußerungsgeschäft selbst verursacht sind, wie z.B. Vermittlungskosten, Vertragserrichtungskosten, auf den Veräußerungsvorgang beruhende Steuern und Gebühren, soweit diese vom Veräußerer getragen werden. Zu den Werbungskosten gehören aber auch Aufwendungen, die aus der Anschaffung des Spekulationsobjektes und seiner Erhaltung bis zur Veräußerung erwachsen (VwGH 31.7.2002, 98/13/0201); dies gilt insbesondere für Zinsen, die auf die Finanzierung der Anschaffungskosten bis zur Veräußerung entfallen (VwGH 16.11.1993, 93/14/0124). Werden Schuldzinsen und sonstige Finanzierungskosten aber bereits im Rahmen von Kapitaleinkünften oder Vermietung und Verpachtung geltend gemacht, dann können sie im Rahmen der Spekulationseinkünfte nicht nochmals geltend gemacht werden.

Eine Doppelerfassung von Einkunftskomponenten (Betriebsausgaben, Werbungskosten) - seien es positive oder negative - hat grundsätzlich nicht zu erfolgen (vgl. Doralt, EStG, Kommentar4, § 30, Rz. 222 und die dort angeführte Literatur und Rechtsprechung; EStR, Rz 6662). Ebenso wie positive Komponenten von Einkünften (Betriebseinnahmen, Einnahmen), sollten sie auch durch verschiedene Betätigungen iSd § 21 bis 31 EStG 1988 veranlasst sein, im Rahmen des Einkommens ein und desselben Steuerpflichtigen nur einfach angesetzt werden dürfen, weil sie im Wirklichkeit vom Steuerpflichtigen nur einfach erzielt werden, können auch negative Einkunftskomponenten (Betriebsausgaben, Werbungskosten), die nur einfach anfallen, im Einkommen ein und desselben Steuerpflichtigen nicht mehrfach berücksichtigt werden (VwGH 28.1.1997, 96/14/0165). Zinsen zur Finanzierung eines Spekulationsobjektes sind im Falle einer vorangegangenen Vermietung daher bei dieser Einkunftsart zu berücksichtigen (vgl. Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, § 30 EStG, Rz. 26).

Im Berufungsfall hat die streitgegenständliche Wohnung während der Spekulationsfrist der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung iSd § 28 EStG 1988 gedient. Die Schuldzinsen aus den Darlehen zur Finanzierung der Anschaffungskosten der Wohnung sind - wie der Aktenlage entnommen werden kann - bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in den Jahren 1991-1995 als Werbungskosten in Abzug gebracht worden. Die Zinsen konnten daher bei der Ermittlung des Spekulationsgewinnes nicht nochmals als Werbungskosten in Abzug gebracht werden.

Rechtlich haltlos ist die vom Bw. vertretene Ansicht, dass die Kreditrückzahlungen bei der Berechnung des Spekulationsgewinnes in Abzug zu bringen wären. Im Falle einer Darlehensaufnahme zur Vornahme einer Anschaffung führt die Verausgabung des Darlehensgeldes für die Anschaffung des Wirtschaftsgutes zu Anschaffungskosten. Die spätere Rückzahlung des Darlehens bewirk hingegen keinen Anschaffungsaufwand mehr - dieser wurde bereits mit den zum Erwerb des Wirtschaftsgutes aufgewendeten Beträgen getätigt. Ein Abzug der Kreditrückzahlungen bei der Ermittlung des Spekulationsgewinnes würde daher zu einer doppelten Berücksichtigung der Anschaffungskosten führen.

Völlig unverständlich ist der Einwand, wonach der werterhöhende Tatbestand aufgrund der steigenden Wohnungspreise in A Berücksichtigung (der Bw. gemeint wohl gewinnmindernd) finden müsse.

Zweck des § 30 EStG 1988 ist es gerade, innerhalb der Spekulationsfrist realisierte Werterhöhungen von Wirtschaftsgütern im Privatvermögen des Steuerpflichtigen der Besteuerung zu unterwerfen (VwGH 25.2.2003, 2000/14/0017; VwGH 20.9.2001, 98/15/0071). Wie die im Veräußerungserlös der spekulationsverfangen Wohnung realisierte Werterhöhung zu einer Verminderung des Spekulationsgewinnes führen sollte, vermochte der Bw. nicht aufzuzeigen.

Unberechtigt ist auch der Einwand, wonach in keiner Weise nachvollziehbar sei, wie das Finanzamt den Spekulationsgewinn in der Höhe von 218.500 S ermittelt habe. Sowohl der Bescheidbegründung vom 2. November 1998 als auch aus der Berufungsvorentscheidung vom 3. Dezember 2002 ist der vom Finanzamt angesetzte Veräußerungserlös und die davon in Abzug gebrachten Anschaffungs- und Werbungskosten zu entnehmen.

Die vom Bw. in der Beilage zur Einkommensteuer 1996 angeführte Grunderwerbsteuer von 56.000 S ist von Finanzamt bei der Ermittlung des Spekulationsgewinnes zu Recht nur in der Höhe von 24.500 S in Abzug gebracht worden.

Wie aufgrund einer Vorsprache des Bw. am 28. September 1998 beim Finanzamt Innsbruck festgestellt werden konnte, beinhaltet der als Werbungskosten geltend gemachte Betrag von 56.000 S, nicht nur die vom Bw. anlässlich des Erwerbes der Wohnung im Jahr 1991 bezahlte Grunderwerbsteuer von 24.500 S (3,5% v. 700.000 S, Grunderwerbsteuerbescheid vom 9. April 1991), sondern auch die bei der Veräußerung im Jahr 1995 bezahlte Grunderwerbsteuer von 31.500 S (3,5% v. 900.000 S). Vom Bw. ist aber nur die ihm als Erwerber im Jahr 1991 vorgeschriebene Grunderwerbsteuer von 24.500 S bezahlt worden. Die Grunderwerbsteuer anlässlich der Veräußerung der Wohnung im Jahr 1995 ist nachweislich von der Käuferin der Wohnung getragen worden (nach Pkt. VI. des Kaufvertrages vom 15. Mai 1995 waren sämtliche Steuern und Gebühren, einschließlich der Grunderwerbsteuer zur Gänze von der Käuferin zu tragen; siehe aber auch Grunderwerbsteuerbescheid vom 9. Juni 1995).

Hingegen erweist sich der im Vorlageantrag vom 31. Dezember 2002 erhobene Einwand, wonach der im Gesamtkaufpreis enthaltene Betrag von 50.000 S für die Möbelablöse nicht in Abzug gebracht worden sei, als berechtigt.

Wie dem Kaufvertrag vom 15. Mai 1995 zu entnehmen ist (Pkt. III. letzter Absatz), ist im Gesamtkaufpreis von 950.000 S ein Betrag von 50.000 S für das von der Käuferin übernommene und vom Spekulationstatbestand nicht erfasste Inventar enthalten. Für die Ermittlung des Spekulationsgewinnes war daher nur der Verkaufspreis für die Wohnung (ohne Inventar) heran zu ziehen.

Der Spekulationsgewinn errechnet sich somit wie folgt:

Verkaufspreis im Jahr 1995:

900.000 S

Kaufpreis im Jahr 1991:

-700.000 S

Grunderwerbsteuer:

-24.500 S

Eintragungsgebühr:

-7.000 S

Spekulationsgewinn lt. BE:

168.500 S

Es war daher wie im Spruch angeführt zu entscheiden.

 

Beilage: 2 Berechnungsblätter (in Euro und Schilling)

Innsbruck, am 13. Oktober 2004