Kommentierte EntscheidungBerufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 22.02.2005, RV/1134-W/03

Höhe des hochwasserbedingten Katastrophenschadens bei Bezug einer neuen Wohnung

RechtssätzeAlle auf-/zuklappen

Stammrechtssätze

RV/1134-W/03-RS1 Permalink
Wird anstelle der Sanierung und des Wiederbezugs eines nach einer Katastrophe beschädigten Gebäudes eine neue Eigentumswohnung bezogen, kann der steuerlich maßgebende Katastrophenschaden in der Weise ermittelt werden, dass die anteiligen Anschaffungskosten der Wohnung sowie die Ersatzbeschaffungen an Möbeln, Hausrat usw. und die Aufräumungs- und Reparaturkosten im Umfang des von der Schadenskommission ermittelten Gesamtschadens – nach Abzug der erhaltenen Unterstützungszahlungen – abzugsfähig sind.

Zusatzinformationen

Anmerkungen:
Rz 838f LStR 2002 wurde hier vom UFS analog angewendet
betroffene Normen:
Schlagworte:
Katastrophenschaden, Hochwasser, Ersatzbeschaffung, Kostenersätze, Wohnwert
RV/1134-W/03-RS2 Permalink
Der Verlust des Rechtes, in einem Haus zu einem marktunüblich niedrigen Mietzins zu wohnen, kann einen Katastrophenschaden darstellen, allerdings nur dann, wenn eine Katastrophe – und nicht ein anderer Beweggrund – kausal für den Verlust des Wohnrechtes war.

Zusatzinformationen

Anmerkungen:
Rz 838f LStR 2002 wurde hier vom UFS analog angewendet
betroffene Normen:
Schlagworte:
Katastrophenschaden, Hochwasser, Ersatzbeschaffung, Kostenersätze, Wohnwert

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Univ.Prof. DDr. Rene Laurer, gegen den Bescheid des Finanzamtes Krems an der Donau, vertreten durch Amtsdirektor Josef Hiess, betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2002 nach am 18. August 2004 und am 17. Februar 2005 in Krems an der Donau durchgeführter mündlicher Berufungsverhandlung entschieden:

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) ist Pensionist und bewohnte bis kurz nach der Hochwasserkatastrophe im August 2002 in Krems an der Donau ein Haus auf Basis eines vertraglich ausbedungenen lebenslangen Wohnrechtes. Eigentümerin der Liegenschaft war die frühere Dienstgeberin des Bw, A.

Nachdem das Haus durch das Hochwasser schwer beschädigt worden war, wurde als Ersatz durch den Bw. und seine Gattin im Jahr 2000 eine Eigentumswohnung in Krems an der Donau erworben.

In der Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für 2002 wurden als Katastrophenschäden zum Einen Reparaturen, Ersatzbeschaffung von Möbeln sowie Aufzahlungen für eine bessere Ausstattung der neu erworbenen Eigentumswohnung - abzüglich Zahlungen der Niederösterreichischen Landesregierung, der Stadtgemeinde Krems und des Roten Kreuzes - geltend gemacht, andererseits Kosten für die Anschaffung einer Eigentumswohnung.

Im Einzelnen wurden folgende Schäden geltend gemacht:

"Detailaufstellung über Katastrophenschäden 2002"

Gegenstände, Leistungen

Betrag (in Euro)

Eckverbau, Regale, Kasterl, Vorzimmer

6.204,00

Rollos, Vorhänge, Karniesen

1.774,24

Fliesen

542,00

Aufzahlung f. Fußboden

3.057,10

Aufzahlung f. Türen, Beschläge

1.521,19

Anschluss Fernsehen

257,59

Waschmaschine, Reparaturen

1.312,70

Eckbank, Einbauküche

3.509,00

Glaskasten, Ab- und Aufbau, Übersiedlung

2.000,00

2 Hochwasserautos sanieren

2.400,00

Kleinmaterial, Kleinbelege

940,54

2.086,94

Summe

€ 25.605,30

Bisherige Leistungen zur tlw. Gutmachtung seitens der N.Ö. Landesregierung, Stadtgemeinde Krems, Rotes Kreuz ...........

€ 16.060,00

ERSATZWOHNUNG

Die causalbedingte Zwangsanschaffung der Wohnung Krems, ..., wurde aus Eigenmitteln bezahlt, Belege in Copie beiliegend. Die vorgeschriebene Sofortzahlung insofern auch belastend, da auf jede Landeszuschüsse verzichtet werden musste, etwas zu hohes Jahreseinkommen meinerseits. Zusätzlich wäre die Aufnahme eines Kredites sehr teuer gewesen, dies altersbedingt.

Bisherige Anschaffungskosten ..........................................................

"€ 231.798,44

Grunderwerbsteuer (Refundierungsansuchen läuft) .........................

€ 8.112,91"

Beigeschlossen war unter anderem die Kopie folgenden Schreibens des ehemaligen Dienstgebers des Bw. vom 7. Oktober 2002:

"Zu Ihrem Schreiben vom 1. Oktober 2000 erlauben wir uns folgendes mitzuteilen:

Wie bereits Herr Dr. Ho. in Ihrem gemeinsamen Gespräch andeutete, kann eine Ablöse Ihrer Mietrechte leider nicht in Betracht gezogen werden.

Die A. wird alle ernsten Schäden des Hauses umgehend sanieren. Festzuhalten ist allerdings, daß das Dach und die Fenster des Hauses keine ernsten Schäden aufweisen und daher nicht in das Sanierungsprogramm einbezogen werden. Hingewiesen wird in diesem Zusammenhang auf die Bestimmung des Punktes 5.3. des Mietvertrages vom 31.01.1985. Darin haben Sie es übernommen, während der Mietzeit am Mietobjekt erforderlich werdende Reparaturen aus eigenem zu besorgen. Der Vermieter hat nach der selben Vertragsbestimmung nur für ernste Schäden des Hauses zu beheben (§ 3 MRG).

Die Sanierung des Gartens von allfälligen Ölkontaminationen ist bereits abgeschlossen.

Wir ersuchen um umgehende Räumung des Objektes von allen noch dort befindlichen Fahrnissen, soweit dies zur Sanierung des Erdgeschosses und des Kellers erforderlich ist. Für allfällige Beschädigung verbleibender Fahrnisse kann keine Haftung übernommen werden.

Wir ersuchen um Verständnis, dass die Sanierung so rasch als möglich veranlasst werden muss, zumal die kalte Jahreszeit bevorsteht und jede Verzögerung der Sanierungsmaßnahmen zu einem nicht vertretbaren Mietzinsausfall führen würde.

Wir ersuchen daher weiters darum, der A. bis spätestens 15.10.2002 die Schlüssel zum Bestandobjekt zu übergeben und bis zum selben Tag die oben erbetene Räumung von restlichen Fahrnissen vollzogen zu haben, damit Schäden an diesen vermieden werden können."

Mit Bescheid vom 24. Juni 2003 veranlagte das Finanzamt Krems an der Donau den Bw. zur Einkommensteuer für das Jahr 2002. Als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt infolge Hochwasserschadens wurden die beantragten € 25.605,30 an Reparatur- und Ersatzbeschaffungskosten (ausgenommen jene die Eigentumswohnung betreffend) abzüglich der Aufwendungen für Fliesen, Fußboden, Türen und Beschläge, somit € 20.485,01 dem Grunde nach anerkannt; hiervon wurden die erhaltenen Ersätze in Höhe von € 16.060,00 in Abzug gebracht, sodass € 4.425,01 als abzugsfähige Hochwasserschäden verblieben. Begründend führte das Finanzamt aus:

"Einen Katastrophenschaden, der als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig ist, kann nur jene Person erleiden, die im Zeitpunkt des Schadensfalles Eigentümerin des beschädigten Wirtschaftsgutes war. Bei Gebäuden ist dabei vom grundbücherlichen Eigentum auszugehen. Da in Ihrem Fall die [ehemalige Dienstgeberin] Eigentümerin des beschädigten Gebäudes war - Sie bewohnten das Haus auf Basis eines vertraglich festgelegten Wohnrechtes - ist der Erwerb der Eigentumswohnung samt Aufwendungen für die Adaptierung der Wohnung, wie zB Fliesen, Fußboden, Türen, nicht als steuerlich begünstigte Ersatzbeschaffung anzusehen. Von den verbleibenden geltend gemachten Kosten wurden die von Ihnen bekanntgegebenen Ersätze vom Land NÖ, von der Gemeinde Krems und vom Roten Kreuz abgezogen."

Mit Schreiben vom 11. Juli 2003, beim Finanzamt Krems an der Donau am 15. Juli 2003 persönlich überreicht, erhob der Bw. durch seinen rechtsfreundlichen Vertreter Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2002 mit dem Antrag, "der unabhängige Finanzsenat möge nach Durchführung einer Berufungsverhandlung das Einkommen im Jahr 2002 mit € 0,00 feststellen und mir daher die gesamte bisher vorgeschriebene Steuer bzw. im Abzugsweg entrichtete Steuer zur Gänze gut schreiben."

Im Einzelnen wurde ausgeführt:

"1. Durch den angefochtenen Bescheid wurde die Einkommensteuer mit € 20.153,98 festgesetzt. Es liegen (unstrittig) diesem Bescheid zugrunde

Einkünfte von

61.580,12

außergewöhnliche Belastungen, für die ein Selbstbehalt besteht

2.348,24

und - insoweit berufungsgegenständlich - andere außergewöhnliche Belastungen ohne Selbstbehalt, in concreto Hochwasserschäden.

Gem. § 34 Abs. 6 EStG idF Art 7 BGBl I 2002/155 sind als außergewöhnliche Belastungen Aufwendungen zur Beseitigung von Katastrophenschäden, insbesondere Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und Lawinenschäden im Ausmaß der erforderlichen Ersatzbeschaffungskosten zu berücksichtigen. Angeordnet ist, dass diese Aufwendungen ohne Bedachtnahme des Selbstbehaltes gem § 34 Abs 4 EStG zu berücksichtigen sind.

2. Ich habe dem Finanzamt am 24.3.2002 eine Liste der Ersatzbeschaffungskosten übergeben, wobei ich insbesondere darauf hingewiesen habe, dass ich bis zum 7.10.2002 mit meiner Gattin das Haus [...] auf Basis eines vertraglich ausbedungenen lebenslangen Wohnrechts bewohnte. Diese Liegenschaft wurde infolge der Katastrophe unbewohnbar, wobei Seitens des Eigentümers (und ehemaligen Dienstgebers) keine Entscheidung über die Reparatur nach dem Augusthochwasser getroffen wurde. Da das Wohnen in dem Gebäude gesundheitsschädlich und unzumutbar war, ja sogar infolge der Unterspülung Einsturzgefahr bestand, habe ich mich entschlossen, eine Eigentumswohnung an meiner nunmehrigen Adresse zu erwerben.

Das Wohnrecht, das mir zustand, beruhte auf einem als Mietvertrag bezeichneten Vertrag und der zusätzlichen Erklärung meines ehemaligen Dienstgebers (Beilage) vom 14. Juli 1954, worin ausgesprochen wurde, dass Belegschaftsmitgliedern, die mindestens 15 Jahre ununterbrochen im Dienste des Unternehmens stehen, für den Fall der Auflösung des Dienstverhältnisses Kündigungsschutz für die Wohnungen gewährt wird. Es wurden gewisse Voraussetzungen zusätzlich aufgestellt, die ich alle erfüllt habe, was schon daraus ersichtlich ist, dass ich nach meinen Ausscheiden aus dem Dienst der [...] schon fast 20 Jahre ungestört in dieser Wohnung (Haus) wohnte. Es musste zwar eine Art Anerkennungszins bezahlt werden, andererseits hatte bereits im mit mir abgeschlossenen Vertrag aus dem Jahre 1985 mein ehemaliger Dienstgeber auf eine Kündigung verzichtet. Aufgrund der vorgelegten zusätzlichen Erklärung war klar, dass nur für Fall der Nichtbezahlung des Anerkennungszinses oder des erheblichen nachteiligen Gebrauchs eine Kündigung des Vertragsverhältnisses zulässig gewesen wäre.

In der erwähnten EStG-Nov wird die Wortfolge "Aufwendungen im Ausmaß der erforderlichen Ersatzbeschaffungskosten" nicht näher bestimmt. Dass die Aufwendungen durch die Hochwassersituation entstanden sind, ist aber gefordert und vorliegendenfalls auch unzweifelhaft und unbestritten. Ich habe im Haus in der [...] meine einzige Wohnung gehabt und musste daher irgendeine Entscheidung über künftiges Wohnen treffen.

Eine Unterscheidung zwischen verschiedenen Arten von Ersatzbeschaffung wird in § 34 Abs 6 EStG nicht getroffen. An der Erforderlichkeit kann nicht gezweifelt werden.

§ 10c EStG unterscheidet zwischen der Ersatzbeschaffung von Gebäuden und der Ersatzbeschaffung von sonstigen Wirtschaftsgütern. Es kann keinem Zweifel unterliegen, dass § 34 Abs EStG verfassungskonform iSd Rechtes der Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz (Art 7 B-VG) auszulegen ist. Daher ist es unvertretbar, die Ersatzbeschaffung von Gebäuden (bzw Wohnungen) aus dem Bereich des § 34 Abs 6 EStG überhaupt auszuschließen. Freilich besteht insofern ein Unterschied, als aufgrund des Nutzungsverhältnisses (Servitut) nicht die gleiche Situation gegeben ist wie bei Eigentum. Betrachtet man nun das Verhältnis zwischen Eigentum und Servitut (Wohnrecht), so ist zunächst hervorzuheben, dass ein Servitut nur ein zeitlich beschränkt (nämlich auf Lebzeiten) verliehenes Recht zum Gegenstand hat. Die zeitliche Beschränkung bewirkt, dass ein allfälliger Erbe zwar aus einer im Eigentum stehenden Wohnung Nutzen ziehen kann, nicht aber aus einer Wohnung, die nur Kraft Wohnungsrecht seinem Erblasser zustand.

Meine Ehegattin steht im 74. Lebensjahr, ich im 79. Daraus ergibt sich, dass zwar unter Zuhilfenahme des Bewertungsrechts der Einheitswert des bestehenden Eigentums am Gebäude gegenüberzustellen ist dem nach bewertungsrechtlichen Grundsätzen ermittelten Abzug für die bestehenden Wohnungsrechte.

Es verhält sich daher der Einheitswert des hochwasserverlorenen Hauses zum Wert des Rechts, dort zu wohnen (Verweilwert W v ), wie der Einheitswert der angeschafften Eigentumswohnung zum (gesuchten) Wert der Ersatzbeschaffung (X).

EW Verl : W v = EW neu : X

oder

X= W v :EW neu

EW Verl

 

Dabei sind die EW zum letzten Hauptfeststellungszeitpunkt bzw die möglicherweise noch vorzunehmende Einheitsbewertung des neuen Hauses (Eigentumswohnung, daher anteilsmäßig) heranzuziehen. Bei der Bezeichnung nach § 16 Abs 2 BewG ist gemäß § 16 Abs 4 BewG das Lebensalter meiner Ehegattin im Anschaffungszeitpunkt maßgeblich. Der Jahreswohnwert der Wohnung im Haus ... (140 m²) mit Garten ist mit € 10.000,00 jährlich anzunehmen.

Es wären daher die Einheitsbewertungsakten heranzuziehen und daraus der Ersatzbeschaffungswert zu ermitteln.

3. Da es sich um eine reine Rechtsfrage handelt, wird - sollte sich das Finanzamt Krems nicht im Sinne der Berufung zu entscheiden in der Lage sein - angeregt, keine BVE zu erlassen."

Der Berufung beigeschlossen war die Kopie einer "Anweisung Nummer 52" vom 14. Juli 1954, wonach Belegschaftsmitglieder der A., die wenigstens 15 Jahre ununterbrochen im Dienste des Unternehmens stehen, für den Fall einer Auflösung des Dienstverhältnisses Kündigungsschutz für ihre Wohnungen gewährt werde, soferne sie während ihrer Dienstzeit sich durch gute Führung auszeichneten und die Lösung des Dienstverhältnisses nicht durch Entlassung, sondern nur durch Kündigung seitens des Unternehmens erfolgte. Das gleiche gelte auch für die Witwe nach dem Tod ihres Mannes, der Belegschaftsmitglied gewesen war, sofern für diesen die selben Voraussetzungen zutreffen.

Mit E-Mail vom 3. März 2004 teilte das Finanzamt Waldviertel über Anfrage des Unabhängigen Finanzsenates vom gleichen Tag mit:

"1) Der Einheitswert des Hauses, in dem der Bw. bis zur Hochwasserkatastrophe wohnte, wurde zum 1.1.1983 mit ATS 398.000,- festgesetzt (EW-AZ ...).

2) Die "neue" Wohnung des Bw. steht laut Grundbuch noch im Eigentum der G., es ist nur die Zusage der Einräumung von Wohnungseigentum gem. § 40 Abs.2 WEG für den Bw. und seine Gattin verbüchert. Der (Gesamt)EW für dieses Objekt (mit 6 Wohnungen) wurde zum 1.1.2002 mit € 94.000,- festgesetzt (EW-AZ ...).

3) Die Berücksichtigung sowohl des Arbeitnehmer- als auch des Verkehrsabsetzbetrages im Einkommensteuerbescheid 2002 dürfte darauf zurückzuführen sein, dass am Lohnzettel, der von der [ehemaligen Dienstgeberin] für den Bw. für 2002 übermittelt wurde, die soziale Stellung mit "Angestellter" angegeben war.

Der Lohnzettel wurde mittlerweile vom Finanzamt dahingehend korrigiert, dass die soziale Stellung auf "sonstiger Pensionist" geändert wurde."

Diese Mail wurde dem steuerlichen Vertreter des Bw. am 3. März 2004 zur Kenntnis gebracht.

In dem am 18. August 2004 am Finanzamt Waldviertel in Krems an der Donau abgehaltenen ersten Verhandlungstag der mündlichen Berufungsverhandlung führte der Bw. aus, dass wenige Wochen vor dem Hochwasser der monatliche Anerkennungszins mit 262,43 € festgesetzt worden sei. Hinzu kämen noch monatlich 138 € Betriebskosten, sodass insgesamt monatlich 400 € Akontozahlungen zu leisten gewesen seien. Die Vorschreibung sei quartalsweise mit jeweils 1.200 € erfolgt. Vorgelegt und nach Einsicht zurückgestellt wurde ein Schreiben des früheren Arbeitgebers vom 3. Juni 2002, das diese Daten bestätigt.

Vorgelegt wurde weiters ein Bewertungsgutachten des allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen J. E. vom 24. März 2004, wonach der angemessene Hauptmietzins für das vormals bewohnte Haus 5,80 € je Quadratmeter Wohnnutzfläche, somit für 147 Quadratmeter rund 850 € im Monat betrage. Hiezu kämen noch die anteiligen Betriebskosten und öffentlichen Abgaben, die Kosten der Heizung sowie die vom Gesamtmietzins zu entrichtende Umsatzsteuer.

Das Gutachten lautet auszugsweise:

"...

1.2 Befundaufnahme:

Die Besichtigung der Liegenschaft erfolgte am 12. März 2004.

...

2.1 Lage:

Die Liegenschaft ... in Krems befindet sich innerhalb eines stark verbauten gemischen Baugebietes in Krems und weist eine gute Wohnlage aus.

Entlang der Nordseite verläuft die ..., an der Ost- und Westseite grenzen Einfamilienhäuser in offener Bauweise an.

In unmittelbarer Nähe befinden sich Schulen, das Krankenhaus, Bankfilialien, Apotheke, Einzelhandelsgeschäfte, Kaffeehaus und Bushaltestellen.

2.2. Beschreibung des Gebäudes:

Das Gebäude wurde vor rund 50 Jahren in offener Bauweise südlich der ... errichtet.

Das Gebäude ist teilweise unterkellert und weist Erdgeschoss und ein Obergeschoss auf.

Die Nutzfläche der Wohnung beträgt rund 147 qm, mitvermietet war eine Garage, 3 KFZ-Abstellplätze, der Keller sowie die Gartenbenützung.

Das Haus wird durch eine Gas-Zentralheizung beheizt. Die Zimmer sind mit Parkettböden ausgestattet, die Sanitärräume überwiegend mit keramischen Boden- und Wandbelägen. Auf den Terrassen sind Betonplatten verlegt. Die Außenwände weisen Dachschrägen auf.

Raumprogramm:

Geschoss

Raumbezeichnung

Erdgeschoss:

Windfang, Vorraum, Küche, Wohnzimmer, Esszimmer, Kabinett, WC

1. Obergeschoss:

Vorraum, vier Zimmer, Bad, WC, Balkon

Keller:

teilweise unterkellert

2.3 Anschlüsse:

Die Liegenschaft ist an folgende Ver- und Entsorgungsleitungen angeschlossen:

  • Ortswasserleitung
  • Ortskanal
  • Strom
  • Gas
  • Telefon

2.4 Flächenwidmung und Bebauungsbestimmungen:

Laut Auskunft des Magistrates der Stadt Krems vom 22. März 2004 befindet sich die Liegenschaft im Bauland-Wohngebiet.

Bebauungsbestimmungen:

  • Baudichte 30%
  • Offene und gekoppelte Bauweise
  • Bauklasse II

2.5 Vergleichsobjekte:

In räumlicher und zeitlicher Nähe wurden Hauptmietverträge über folgende Wohnungen abgeschlossen:

2.5.1 Mietvertrag A über Wohnung in Krems, AA, Ausstattungskategorie A, Wohnnutzfläche 92,60 qm, Mietvertragsbeginn März 2004, monatlicher Hauptmietzinse 545,00 €, d.s. 5,89 €/qm

2.5.2 Mietvertrag B über Wohnung in Krems, BB, Ausstattungskategorie A, Wohnnutzfläche 109,59 qm, Mietvertragsbeginn Dezember 2003, monatlicher Hauptmietzins 417,54 €, d.s. 3,81 €/qm

2.5.3 Mietvertrag C über Wohnung in Krems, CC, Ausstattungskategorie A, Wohnnutzfläche 107,45 qm, Mietvertragsbeginn Mai 2004, monatlicher Hauptmietzins 423,00 €, d.s. 3,94 €/qm

2.5.4 Mietvertrag D über Wohnung in Krems, DD, Ausstattungskategorie A, Wohnnutzfläche 115,45 qm, Mietvertragsbeginn Oktober 2003, monatlicher Hauptmietzins 515,00 €, d.s. 4,46 €/qm

2.5.5 Mietvertrag E über Wohnung in Krems, EE, Ausstattungskategorie A, Wohnnutzfläche 99,98 qm, Mietvertragsbeginn November 2003, monatlicher Hauptmietzins 505,00 €, d.s. 5,05 €/qm

Weiters wurde ein Einfamilienhaus in Krems, FF, mit einer Nutzfläche von 170 qm im Frühjahr 2003 um einen monatlichen Mietzins in Höhe von 1.034,00 € inklusive Betriebskosten und USt vermietet.

Im Immobilienpreisspiegel 2002 der Wirtschaftskammer Österreich wurden für Wohnungen der Ausstattungskategorie A in sehr guter Lage in Krems, für welche die Mietzins-Obergrenzen gemäß § 16 Abs. 2 MRG nicht gelten, nachfolgende Hauptmietzinse pro Quadratmeter Nutzfläche erhoben:

  • Bis 60 qm Wohnnutzfläche: 7,20 €
  • Über 60 qm Wohnnutzfläche: 6,30 €

Dabei handelt es sich um statistisch errechnete Durchschnittswerte auf Basis abgeschlossener Mietverträge. Ein Auszug aus dem Immobilienpreisspiegel wird dem Gutachten beigelegt.

3. GUTACHTEN

Das Einfamilienhaus ... unterliegt gemäß § 1 Abs. 2 Z 5 MRG nicht den Bestimmungen des Mietrechtsgesetzes.

Es ist somit eine freie Vereinbarung über die Höhe des Hauptmietzinses zulässig.

Die Bewertung des gegenständlichen Einfamilienhauses erfolgt unter Berücksichtung und Analyse der im Berufung angeführten Vergleichsobjekte, wobei der Sachverständige auf Grund seiner beruflichen Erfahrung neben Größe, Art, Beschaffenheit, Lage, Ausstattungs- und Erhaltungszustand auch die Verhältnisse am örtlichen Immobilienmarkt im März 2004 berücksichtigt.

1. Die Wohnungen befinden sich in guter Wohnlage in Krems. Der Erhaltungszustand des Hauses ist ebenso als gut zu bezeichnen.

2. Keines der im Befund angeführten Vergleichsobjekte mit Ausnahme des Einfamilienwohnhauses FF lässt einen direkten Vergleich zu, da diese zum Teil vor Vermietung nicht adaptiert wurden bzw. den Beschränkungen des Richtwertgesetzes unterworfen sind. Mietpreise für mittelgroße Wohnungen sowie der Immobilien-Preisspiegel lassen sich nicht direkt anwenden, sondern sind an Größe, Art, Beschaffenheit und Geschosslage anzupassen.

Es ergibt sich daher folgende Bewertung:

Der frei vereinbarte ortsübliche monatliche Hauptmietzinse beträgt zum Bewertungsstichtag März 2004 für das Einfamilienhaus ... samt mitgemieteten Abstellplätzen, Garage, Garten und Keller

5,80 € pro Quadratmeter Wohnnutzfläche,

somit für 147 qm rund 850,00 € / Monat

Dazu kommen die anteiligen Betriebskosten und öffentlichen Abgaben, die Kosten der Heizung sowie die vom Gesamtmietzinse zu entrichtende Umsatzsteuer (derzeit 10% für Wohnungen).

..."

Die beiden im Gutachten enthaltenen Fotos zeigen das Gebäude im Zeitpunkt der Befundaufnahme, wobei der neue Eigentümer die Fenster ausgetauscht und das Dach erneuert hat.

Das Finanzamt verwies darauf, dass der Mietwert zum März 2004 ermittelt wurde, während massgeblich der Wert vor dem Hochwasserschaden gewesen wäre.

Ein derartiges rückwirkendes Gutachten sei jedoch nach Ansicht des rechtsfreundlichen Vertreters schwer beizubringen.

Der Bw. führte aus, dass er 34 Jahre in dem Haus gewohnt und dieses stets im guten Zustand gehalten habe.

Für den Fall, dass sich das Haus vor dem Hochwasserschaden - wie im Gutachten angeführt - in gutem Zustand befunden habe, gab es seitens des Finanzamtes keinen Einwand, den Jahresmietwert für das Jahr 2002 und Folgejahre anhand des im Gutachten dargestellten Mietwertes zu ermitteln.

Vorgelegt und nach Einsicht dem Bw. zurückgestellt wurden eine Reihe von Fotos, die u.a. zeigen:

Einen beschädigten Fußboden und eine durchfeuchtete Mauer; einen von Schlamm überzogenen Garten; Ölschlamm im Keller; einen Wandverbau mit Wasserschäden, darin befindlich Schuhe; einen weiteren beschädigten Wandverbau; einen Sperrmüllcontainer u.a. mit einer Sitzgarnitur gefüllt.

Der Bw. verwies darauf, dass einige Aufnahmen im Jänner 2003 gemacht wurden, und man ersehen könne, dass die Schäden damals noch nicht behoben worden seien.

Über Vorhalt des Schreibens des ehemaligen Dienstgebers des Bw. vom 7. Oktober 2002 (siehe oben) erläuterte der Bw., dass diesem Schreiben eine Reihe von anderen Schreiben und Gesprächen vorangegangen sei.

Vorgelegt wurde ein Schreiben des ehemaligen Dienstgebers an den Bw. vom 19. September 2002 sowie ein Schreiben des Bw. vom 1. Oktober 2002 an den ehemaligen Dienstgeber, welche auszugsweise lauteten:

Ehemaliger Dienstgeber an den Bw. vom 19. September 2002:

"...Zurückkommend auf die bisher in der Angelegenheit geführten Gespräche, insbesondere kurz nach dem August-Hochwasser, dürfen wir Ihnen nunmehr mitteilen, dass das durch Hrn. D.I. W. R. erstellte Schätzgutachten betreffend die von Ihnen bewohnte Liegenschaft bei uns eingegangen ist.

Der darin für die Liegenschaft angeführte Verkehrswert wurde mit € 117.000,-- ermittelt, während - wie Ihnen sicherlich bekannt ist - von der Kommission der Stadt Krems der hochwasserbedingte Schaden an dem Haus mit € 22.674,-- ermittelt und bestätigt wurde.

Ausgehend von diesen Zahlen erlauben wir uns, Ihnen folgendes Anbot zu machen:

Wir bieten Ihnen die Liegenschaft ... um den geschätzten Verkehrswert von € 117.000,-- zum Kauf an, wobei wir uns verpflichten, vorher die durch das Hochwasser entstandenen Schäden sach- und fachgerecht zu sanieren. Nicht von uns durchgeführt werden jedoch andere Verbesserungsmaßnahmen an dem Haus (Dach, Fenster, etc.), welche den Verkehrswert wesentlich heben würden und damit ein neues, höhere Angebot nach sich ziehen müssten.

Alternativ bieten wir Ihnen die Liegenschaft, so wie sie derzeit liegt und steht, um einen Betrag von € 94.300,-- an. In diesem Fall werden durch uns keine Sanierungsmaßnahmen gesetzt.

Wir bitten Sie, uns bis längstens, Freitag, 4. Oktober 2002 Bescheid zu geben, ob Sie einer Variante unseres Anbotes nähertreten wollen, wobei wir selbstverständlich gegen Terminabstimmung jederzeit zu weiterführenden Gesprächen bereit sind.

Sollten Sie sich nicht für eine dieser beiden Varianten entscheiden können, gehen wir davon aus, dass Sie den bestehenden Mietvertrag fortsetzen wollen und werden sodann die Sanierung der Hochwasserschäden in einer sach- und fachgerechten Form in Anspruch nehmen. Für diesen Fall bitten wir Sie um Mitteilung, ab welchen Zeitpunkt Sie das Erdgeschoss des Hauses soweit von Fahrnissen geräumt haben, dass unser Bmstr. Ing. ... die notwendigen baulichen Maßnahmen einleiten kann..."

Bw. an den ehemaligen Dienstgeber vom 1. Oktober 2002:

"... nochmals Dank für zitiertes inhaltsvolles Schreiben [vom 19. September 2002] und Ihren Gesprächsbesuch im Hause am Monatag, 30. September 2002.

Es wurde der Zustand des devastierten Objektes kontrollierend besichtigt.

Kurzzusammenfassung der Besprechungspunkte, der wesentlichen Gesprächsthemen:

1. [Der ehemalige Dienstgeber] bzw. entscheidungsbefügte Organe tendieren derzeit eher zur sofortigen Sanierung und Wiederbezug zu den bekannten Konditionen laut Vertrag.

2. Ein Sanierungsbeginn oder eine Aufforderung hiezu kann durch [die] Familie [des Bw.] nicht erteilt oder festgelegt werden. Ein Verzicht auf das vertragliche Wohnrecht erfolgt zur Zeit nicht.

3. Ein eventueller Wiederbezug durch [die] Familie [des Bw.] ist von einer echten nachhaltigen Herstellung des Objektes abhängig und muss garantiert werden (z.B. Öl im Erdreich) [Die] Familie [des Bw.] macht nochmals vorsorglich darauf aufmerksam, dass ohne Sanierung des Obergeschosses und des Daches, die vorgesehene Restaurierung des Erdgeschosses verlorener Aufwand und daher wirtschaftlich fragwürdig wäre.

4. [Die] Familie [des Bw.] ist daher derzeit der Auffassung und schlägt zum Vorteil beider Vertragsteile vor, einer finanziellen Abgeltung des lebenslang eingeräumten Wohnrechtes näherzutreten. Somit könnte firmenseitig Zug um Zug die Liegenschaft ohne Belastungen und Auflagen, noch vor Wintereinbruch schnellstmöglich verwertet werden.

5. Eine Rechte-Abgeltung ist nach versicherungsmathematischen Regeln darzustellen. Hiezu werden die durchschnittlichen neuen Lebenserwartungstabellen zu Grunde gelegt. Der ziffernmässige Vorschlag ist in einem Beiblatt dargestellt.

6. Für eine etwaige Zuzählung eines Abfindungsbetrages wäre es sinnvoll die Hälfte hievon im Jahre 2002 und den Rest im Jahre 2003 zu begleichen. Ebenso wäre unsererseits denkbar und steuerlich sicher akzeptabel einen Teil der Abfindungssumme als Entschädigung für im Haus verbleibende Möbel, Inventar und Einbauten zu deklarieren.

7. [Die] Familie [des Bw.] hat so wie bereits vorher angekündigt und um keine Zeitverzögerungen im Ablauf zu verursachen, das Haus zwischenzeitig großteils geräumt.

8. Eine Objekt- und Schlüsselübergabe könnte unsererseits ab dem 11. Oktober 2002 erfolgen.

..."

Zum Schreiben vom 7. Oktober 2002 des ehemaligen Dienstgebers wies der Bw. darauf hin, dass der das Schreiben unterfertigt habende Dr. Ho. im Zeitpunkt der Abfassung des Schreibens über den Kauf der Eigentumswohnung durch den Bw. von jener Genossenschaft, in deren Aufsichtsrat Dr. Ho. sitze, informiert gewesen sei.

Der Bw. habe sich schon seit 20 Jahren bemüht, das Haus zu kaufen; dem sei aber bisher vom ehemaligen Dienstgeber nicht näher getreten worden. Der Bw. sei daher überrascht gewesen, wie nach dem Hochwasserschaden das Kaufangebot gekommen sei.

Der im Schreiben des ehemaligen Dienstgebers vom 19. September 2002 genannte Schadensbetrag von 22.674 € (= 312.001,04 S) erscheine dem Bw. zu niedrig gegriffen, da unmittelbar nach dem Hochwasserschaden ein Baumeister von Kosten der notwendigsten Baumassnahmen von 400.000,00 S gesprochen hat.

Nach Ansicht des Bw. sei auch das Dach durch den starken Regen im August 2002 in Mitleidenschaft gezogen worden, eine Sanierung sei allerdings schon seit vielen Jahren notwendig und vom Hauseigentümer zu erledigen gewesen.

Auch die Fenster seien durch das durch sie hereindringende Hochwasser beschädigt worden.

Ein konkreter Termin für den Beginn der Sanierung sei dem Bw. erst nach dem Kauf der Eigentumswohnung vom ehemaligen Dienstgeber genannt worden.

Der Bw. sei völlig verunsichert gewesen und habe nicht gewusst, ob der ehemaligen Dienstgeber sanieren werde.

Der ehemalige Dienstgeber sei gesetzlich verpflichtet gewesen, die ursprünglich im Gespräch angedeuteten Zusagen umzusetzen, nämlich einerseits zu sanieren und andererseits ein Überbrückungsquartier zur Verfügung zu stellen.

Der nunmehrige Eigentümer habe sowohl die Fenster erneuert als auch das Dach.

Die Begutachtungskommission habe das Gebäude besichtigt, aber kein Protokoll aufgenommen, da im Besichtigungszeitpunkt wiederum Alarm gegeben wurde. Von der Kommission sei dem Berufungswerber gesagt worden, er möge eine Aufstellung der Schäden der Gemeinde übermitteln.

Der Bw. habe diese Liste erstellt, es handelt sich um die Aufstellung "Hochwasserschaden vom 7. August 2002", die sich auch im Finanzamtsakt befindet. Dem Bw. sei gesagt worden, er bräuchte eine Bewertung nicht vornehmen.

Seitens des Finanzamtes wurde kein Zweifel am Erwerb der Eigentumswohnung durch den Bw. und seiner Gattin geäußert, ebenso nicht an der Höhe des Kaufpreises.

Das Finanzamt Waldviertel brachte vor, dass vom ehemaligen Dienstgeber mehrfach die Sanierung des Gebäudes angeboten worden sei und daher eine Zwangsläufigkeit in der Anschaffung der Eigentumswohnung nicht erblickt werden könne. Die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen seien daher keine aussergewöhnliche Belastung.

Der rechtsfreundliche Vertreter entgegnete, dass vor dem Brief vom 7. Oktober 2002 eine Sanierung bei Aufrechterhaltung des Nutzungsverhältnisses nie angeboten worden sei. Das Angebot sei erst nach Abschluss des Kaufvertrages über die Eigentumswohnung, der der ehemaligen Dienstgeberin bekannt gewesen sei, konkret gestellt worden.

Die mündliche Berufungsverhandlung wurde hierauf insbesondere zur zeugenschaftlichen Einvernahme eines informierten Vertreters der ehemaligen Dienstgeberin des Bw. vertagt.

Über zwischenseitiges Ersuchen des Unabhängigen Finanzsenates teilte der Magistrat der Stadt Krems mit Schreiben vom 25. August 2004 mit, dass auf Grund der beiden Niederschriften der Schadenserhebungskommission der Stadt Krems (11. August 2002: "Inventar laut Aufstellung des Mieters, Gebäudeschaden laut Aufstellung Dr. Ho." ohne betragsmäßige Angabe bei "Schadenssumme"; 12. September 2002: Schadenssumme 5.250 €), vom Amt der NÖ Landesregierung, Gruppe Land- und Forstwirtschaft, Abteilung Landwirtschaftsförderung, bei der Berechnung der Förderung eine Schadenssumme von 48.000 € herangezogen worden sei. "Diese Summe wurde vom Magistrat der Stadt Krems an der Donau bei der Berechnung der Unterstützungszahlung zugrunde gelegt." Den beiden Niederschriften beigefügt war die auch im Finanzamtsakt befindliche handschriftliche Schadensaufstellung ("1. Schätzungen liegen bei rund 45.000 - 50.000 €") samt Inventarliste ("Raum/Einrichtung/Schaden/Unkosten").

Der von der Stadt Krems an der Donau zuerkannte Betrag von 4.710 € (Schreiben des Bürgermeisters vom 26. September 2002) entspricht daher 9,8% des von der Stadt Krems an der Donau als Gesamtschadenshöhe angesehenen Betrages.

Mit E-Mail vom 1. September 2004 teilte das Amt der Niederösterreichischen Landesregierung, Gruppe Land- und Forstwirtschaft, Abteilung Landwirtschaftsförderung, mit, dass die Grundlage für die Auszahlung der Beihilfe von 9.000 € an den Bw. (Schreiben von Landesrat Dipl. Ing. Josef Plank) die "von der Schadenserhebungskommission der Stadtgemeinde Krems am 11. August 2002 ermittelte Schadenshöhe" gewesen sei. In der Beilage wurde die Niederschrift vom 11. August 2002 übermittelt, die - anders als die von der Stadtgemeinde Krems übermittelte Kopie - im Feld "Schadensumme" den handschriftlichen Vermerk "45.000,-" trägt. Der zuerkannte Betrag von 9.000 € entspricht 20% von 45.000 €.

Auf Grund von Nachtragsmeldungen für PKW Reparatur und für Reinigung und Trocknung seien weitere 1.000,- € ausbezahlt worden (die Nachtragsmeldung wurde nicht übermittelt).

Das Österreichische Rote Kreuz, Generalsekretariat, übermittelte mit Fax vom 7. September 2004 folgende Unterlagen in Kopie:

  • Ein "Soforthilfeansuchen" im Rahmen der Hochwasser-Soforthilfe, wonach dem Bw. und seiner Gattin 140 € bar ausbezahlt wurden (70 € für jeden Erwachsenen im Haushalt).
  • Ein "Antrag auf Überbrückungshilfe" im Rahmen der Hochwasser-Soforthilfe mit den Angaben:
    • "Ich bin auf Grund der Hochwasserkatastrophe in einer sozialen Notlage und benötige im Rahmen der Überbrückungshilfe Mittel für den täglichen Lebensbedarf. Kurze Schilderung des Lebensbedarfs: Weitgehende Vernichtung des Mobiliars und Ausstattung des Erdgeschosses und Kellers. Schadensaufstellung nach Begehung bei NÖ Landesregierung aufliegend."
    • Für folgende Haushaltsgeräte werde zur Neuanschaffung eine Unterstützung benötigt:
      • Waschmaschine (in Klammer: 350,--)
      • Herd (in Klammer: 500,--)

Das Formular weist den handschriftlichen Vermerk "1.050 €" auf.

  • Ein "Paket-Übersichtsblatt" des Österreichischen Roten Kreuzes, aus welchem sich ersehen lässt, dass ein Betrag von 5.575 € auf ein Konto des Bw. überwiesen wurde.Der "Wiederherstellungsbedarf" wurde wie folgt ermittelt:
    • Küche: 5.750,00 €
    • Essen/Wohnen: 5.950,00 €
    • Sanitär: 1.600,00 €
    • Haustechnik: 0,00 €
    • Zimmer: 4.200,00 €
    • Wiederherstellungsbedarf somit 17.500,00 €.

Von dem "Wiederherstellungsbedarf" von 17.500 € wurden 11.375 € "Vergütung KAT Fonds" sowie 1.050 € Überbrückungshilfe abgezogen, woraus sich ein "Maximalanspruch" der "Sockelklasse 2" von 5.075 € ergäbe.

Aus dem "gemeldeten Schaden" von "45.000", dividiert durch das Haushaltseinkommen, multipliziert mit einem "Family Faktor" wurde eine "Bedürftigkeit" von "3,82" ermittelt, woraus sich der Maximalzuschuss von 5.075 € ergäbe.

Zusätzlich werde noch ein Energiekostenzuschuss von 500 € ausbezahlt.

Nähere Berechnungsgrundlagen lassen sich den übermittelten Unterlagen nicht entnehmen. Der Zuschuss von 5.075 € entspricht 29% des angenommenen "Wiederherstellungsbedarfs".

Mit Mail vom 4. Oktober 2004 übermittelte der Referent den Parteien des zweitinstanzlichen Abgabenverfahrens die oben dargestellten Ermittlungsergebnisse unter Anschluss des elektronischen Aktes des Amtes der Niederösterreichischen Landesregierung und teilte ferner mit:

Zur Vorbereitung der fortgesetzten mündlichen Berufungsverhandlung wird darauf hingewiesen, dass nach Ansicht des Referenten nach dem derzeitigen Verfahrensstand in rechtlicher Hinsicht insbesondere folgende Entscheidungsvarianten (Zahlenangaben teilweise, da von Ermittlungsergebnissen abhängig, unvollständig) offen stehen:

1. Dem Berufungswerber gelingt der Nachweis, dass infolge Nichtbereitschaft des ehemaligen Arbeitgebers, die Katastrophenschäden am Gebäude zeitnahe zu beseitigen, er unter Aufgabe seines Wohnrechtes eine Ersatzwohnung beschaffen musste, somit der Verlust des Dienstwohnhauses zwangsläufige Folge des Hochwasserschadens war.

Diesfalls wären abzugsfähig:

1.1. Die bereits vom Finanzamt anerkannten Reparatur- und Ersatzbeschaffungskosten, die nicht die neu erworbene Eigentumswohnung betreffen (20.485,01 €).

1.2. Allfällige weitere, noch nicht geltend gemachte Aufwendungen.

1.3. Der als Folge der Katastrophe verloren gegangene Wohnwert. Dieser wäre wie folgt zu ermitteln:

1.3.1. Ortsüblicher Mietzins für ein vergleichbares Wohnhaus in vergleichbarer rechtlicher Position (nach dem derzeitigen - vom FA bestrittenen und noch nicht erwiesenen - Vorbringen des Bw. 850,00 € plus USt, somit 935,00 € im Monat)

1.3.2. Abzüglich des vom Bw. tatsächlich geleisteten Mietzinses ("Anerkennungszins") von 262,43 € im Monat

1.3.3. Bei Ansatz von 935,00 € monatlich als Vergleichswert ergäbe dies einen Monatswert von 671,57 €, welcher mit 12 multipliziert einen Jahreswert von 8.070,84 € ergäbe.

1.3.4. Dieser Jahreswert wäre unter Ansatz des Vervielfachers nach der im Berufungszeitraum geltenden Fassung des BewG 1955 mit 5 zu multiplizieren, woraus sich ein Gesamtwohnwert von 40.354,20 € ergäbe.

Hinsichtlich der steuerlichen Auswirkung sind zwei Varianten denkbar:

1.1.1.1.1. Verlust des (gesamten) Wohnwertes im Katastrophenjahr, Abfluss (§ 19 EStG 1988) infolge Anschaffung der Ersatzwohnung (deren Anschaffungskosten übersteigen den Gesamtwohnwert deutlich).

1.1.1.1.2. Abfluss ist nur Verlust des (anteiligen) Jahreswohnwertes im jeweiligen Jahr, allerdings auf Lebenszeit des Bw. und seiner Gattin.

1.4. Den Aufwendungen nach 1.1 - 1.3 gegenüberzustellen wären die erhalten Ersätze von der Stadt Krems an der Donau (4.710,00 €), dem Land Niederösterreich (9.000,00 € + 1.000,00 €) und dem Roten Kreuz (140,00 € + 1.050,00 € + 5.575,00 €).

Insgesamt haben diese Ersätze somit 21.475,00 € betragen.

1.4.1.1. Wird der gesamte Schaden im Jahr 2002 steuerlich anerkannt (1.1.1.1.1), dann wären die gesamten erhaltenen Ersätze anzurechnen.

1.4.1.2. Wird der Schaden nur teilweise im Jahr 2002 steuerlich anerkannt (1.1.1.1.2), dann sind entweder

1.4.1.2.1.1. die erhaltenen Ersätze zur Gänze gegenzuverrechnen (wie bisher grundsätzlich vom Finanzamt durchgeführt, allerdings in der nunmehr festgestellten Höhe) oder

1.4.1.2.1.2. die erhaltenen Ersätze nur insoweit gegenzuverrechnen, als sie den im Jahr 2002 steuerlich anzuerkennenden Katastrophenschaden betreffen (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 10), Aufwendungen in den Folgejahren wären dann ebenfalls anteilig zu kürzen.

Beispielsweise könnte die außergewöhnliche Belastung (ohne Selbstbehalt) wie folgt ermittelt werden:

Reparatur- und Ersatzbeschaffungskosten laut FA

20.485,01 €

verloren gegangener Wohnwert

40.354,20 €

Summe

60.839,21 €

abzüglich Kostenersätze

- 21.475,00 €

Katastrophenschaden

39.364,21 €

1.5. Der Arbeitnehmer- und der Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs. 5 Z 1 und 2 EStG 1988) haben, da der Bw. Pensionist ist und nicht Einkünfte aus einem bestehenden Dienstverhältnis bezieht, zu entfallen; der Pensionistenabsetzbetrag steht nach Maßgabe des § 33 Abs. 6 EStG 1988 zu.

1.6. Der Werbungskostenpauschbetrag (§ 16 Abs. 3 EStG 1988) steht, da die nichtselbständigen Einkünfte den Anspruch auf den Pensionistenabsetzbetrag vermitteln, nicht zu; die tatsächlichen Werbungskosten (21,60 €) sind abzugsfähig.

1.7. Ob Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988) in Form achtjährig gebundener Beträge hinsichtlich des nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigbaren Teils (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 21) vorliegen, hätte der Bw. noch zu belegen; ob eine steuerliche Auswirkung gegeben ist, hängt von der Einschleifregelung des § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 ab.

2. Dem Berufungswerber gelingt der Nachweis, dass infolge Nichtbereitschaft des ehemaligen Arbeitgebers, die Katastrophenschäden am Gebäude zeitnahe zu beseitigen, er unter Aufgabe seines Wohnrechtes eine Ersatzwohnung beschaffen musste, somit der Verlust des Dienstwohnhauses zwangsläufige Folge des Hochwasserschadens war, nicht.

Diesfalls kommen folgende Varianten in Betracht:

2.1. Abzugsfähig ist der gesamte festgestellte, im Jahr 2002 eingetretene Katastrophenschaden, soweit er nicht "Luxusgüter" betrifft, der mit den Kostenersätzen gegenzuverrechnen wäre. Dies unter der Annahme, dass die "Ersatzbeschaffung" eines Teils der unbrauchbar gewordenen Sachen in Form der Anschaffung der Eigentumswohnung erfolgt ist und die Aufwendungen für die (nicht notwendig gewesene) Anschaffung der Wohnung (sowie der unstrittigen Schadensbehebungsmaßnahmen) im Umfang des tatsächlichen Schadens zwangsläufig angefallen sind (diese Vorgangsweise würde Rz 838d LStR 2002 "Wohnhäuser, Wohnungen", letzter Satz entsprechen).

Fraglich ist hier zunächst, was der "Gesamtschaden" (des Bw.) überhaupt ist:

2.1.1. Der Magistrat der Stadt Krems an der Donau ist von einem (vom Amt der NÖ Landesregierung nach Ansicht des Magistrats angenommenen) Schaden von 48.000 € ausgegangen.

2.1.2. Das Amt der NÖ Landesregierung hat - ausgehend von im wesentlichen den gleichen Unterlagen - einen Schaden von 45.000 € sowie einen - im Detail dem UFS der Höhe nach nicht bekannten - Schaden infolge PKW-Reparatur sowie Reinigung und Trocknung angenommen (die Differenz von 3.000 € zu den Daten des Magistrates der Stadt Krems an der Donau könnten diese zusätzlichen Schäden betreffen; der Bw. wird um Vorlage der Nachtragsmeldung gebeten).

2.1.3. Die Niederschrift der Schadenserhebungskommission vom 12. September 2002 nennt für "Reinigung, Trocknung" sowie Streichen Gartenhütte eine weitere Schadenssumme von 5.520 €.

2.1.4. Das Rote Kreuz hat einen "Wiederherstellungsbedarf" betreffend "Küche, Essen/Wohnen, Sanitär, Zimmer" im Umfang von 17.500,00 € ermittelt (enthält etwa beispielsweise keine Aufräumungsarbeiten, PKW-Kosten, usw.).

Fraglich ist ferner, ob und bejahendenfalls in welchem Umfang in dem "Gesamtschaden" nach 2.1.1 und 2.1.2 Aufwendungen enthalten sind,

2.1.5. die nicht den Bw., sondern den ehemaligen Arbeitgeber betreffen (siehe Niederschrift vom 11. August 2002 mit einer Schadenssumme von 45.000 €: "Inventar laut Aufstellung des Mieters, Gebäudeschäden laut Aufstellung Dr. Ho. [vom ehemaligen Arbeitgeber des Bw.]", als Geschädigte werden sowohl der Bw. als auch der ehemalige Arbeitgeber genannt, dem Schreiben des ehemaligen Arbeitgebers an den Bw. vom 19. September 2002 zufolge betragen die auf ihn entfallenden Schäden 22.674,00 €)

2.1.6. Sachen betreffen, die nicht für die "übliche Lebensführung benötigt werden" (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 46e). So ist im Inventar des Bw. etwa ein "Weinlager", dessen Qualifikation strittig sein kann (siehe Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 46l), enthalten, ferner Sportgeräte, "echte Teppiche" oder eine "Filmkamera" (deren Abzugsfähigkeit nach der Verwaltungsübung - Rz 838d LStR 2002 - unpräjudiziell für den UFS fraglich sein kann).

Gegenzuverrechnen wären - allenfalls unter Ausklammerung eines auf Sachen nach 2.1.5 entfallenden Anteils, wobei unwahrscheinlich - und unter Beweis zu stellen - ist, dass die öffentliche Hand bzw. das Rote Kreuz auch "Luxusgüter" fördert - wohl die gesamten Kostenersätze an den Bw., auch wenn diese Schäden nach 2.1.5 betreffen sollten, da diese Ersätze der Bw. und nicht der ehemalige Arbeitgeber erhalten hat, soweit diese der Bw. nicht an den ehemaligen Arbeitgeber weitergeleitet hat.

Beispielsweise könnte die außergewöhnliche Belastung (ohne Selbstbehalt) wie folgt ermittelt werden (das FA ist von einem Schaden i.H.v. 4.425,01 € ausgegangen):

Gesamtschaden (45.000 € plus 5.520 €)

50.520,00 €

abzüglich auf den ehemaligen Arbeitgeber entfallender Anteil

- 22.674,00 €

"Luxusgüter" i.S.d. Punkt 2.1.6

- ?

Summe

27.846,00 €

abzüglich Kostenersätze

- 21.475,00 €

Katastrophenschaden

6.371,00 €

2.2. Abstellen ist auf die tatsächlich im Jahr 2002 erfolgte Ersatzbeschaffung abzugsfähiger Sachen:

2.2.1. Abzugsfähig wären diesfalls

2.2.1.1. tatsächliche Aufwendungen für die Beseitigung von unmittelbaren Katastrophenschäden (Aufräumarbeiten, Raumtrocknung, Mauerentfeuchtung; siehe Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 46c),

2.2.1.2. tatsächliche Aufwendungen für die Reparatur und Sanierung beschädigter sowie für die Ersatzbeschaffung unbrauchbar gewordener beweglicher Sachen (siehe Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 46d f), somit zu 2.2.1 und 2.2.2 im Wesentlichen die bisher vom Finanzamt anerkannten Aufwendungen von 20.485,01 € zuzüglich allfälliger vom Bw. noch bekannt zu gebender Aufwendungen,

2.2.1.3. in den Anschaffungskosten der Eigentumswohnung enthaltene Aufwendungen, die der Bw. ansonsten für Reparatur, Sanierung bzw. Ersatzbeschaffung in Zusammenhang mit dem Dienstwohnhaus selbst tätigen hätte müssen, wobei Feststellungen darüber zu treffen wären,

2.2.1.3.1. um welche derartige Aufwendungen es sich dem Grunde nach handelt,

2.2.1.3.2. in welchem Umfang der ehemalige Arbeitgeber des Bw. für diese Aufwendungen aufgekommen wäre und in welchem Umfang der Bw. diese selbst tragen hätte müssen (hängt von vertraglichen Regelungen betreffend die Nutzungsüberlassung des Dienstwohnhauses ab sowie von der Bereitschaft des ehemaligen Arbeitgebers, diese einzuhalten; dies wird auch Gegenstand der Zeugeneinvernahme in der mündlichen Berufungsverhandlung sein),

2.2.1.3.3. wie hoch die den Bw. treffenden Aufwendungen gewesen wären.

2.2.2. Mit diesen Aufwendungen wären die erhaltenen Ersätze:

2.2.2.1 zur Gänze gegenzuverrechnen (wie bisher grundsätzlich vom Finanzamt durchgeführt, allerdings in der nunmehr festgestellten Höhe) oder

2.2.2.2. nur insoweit gegenzuverrechnen, als sie den im Jahr 2002 steuerlich anzuerkennenden Katastrophenschaden betreffen (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 10), Aufwendungen in den Folgejahren wären dann ebenfalls anteilig zu kürzen, wobei

2.2.2.2.1. jedenfalls 1.000 € (Nachtragszahlung Land NÖ) mit den Sanierungsmaßnahmen an den PKW sowie mit der Reinigung und Trocknung gegenzuverrechnen sind,

2.2.2.2.2. ansonsten fraglich ist, inwieweit die Ersätze den im Jahr 2002 anzuerkennenden Katastrophenschaden betreffen.

Geht man von den Schadenssummen, die den Ersätzen zugrunde liegen, aus, gelangt man zu folgenden prozentuellen Anteilen:

 

Stadt

Land

RK

Gesamt

Einrichtungsgegenstände, Lebensmittel

9,80%

20,00%

29,00%

58,80%

PKW Reparatur

-

1.000 €

-

1.000 €

sonstige Schadensbehebungen

9,80%

20,00%

-

29,90%

Das heißt, dass etwa von der Anschaffung der Möblierung des Vorzimmers (6.204,00 € 58,8%, somit 3.647,95 € abzuziehen wären, von "Kleinmaterial, Kleinbelege" i.H.v. 940,54 € 29,9%, somit 281,22 €).

Geht man davon aus, dass ein Teil dieser Schadenssummen Schäden des Hauseigentümers betreffen (Punkt 2.1.5) und setzt man diese - dem Schreiben des ehemaligen Arbeitgebers an den Bw. vom 19. September 2002 zufolge - mit 22.674,00 € an, gelangt man zu folgenden prozentuellen Anteilen:

Stadt

Land

RK

Gesamt

Schadenssumme gesamt (ohne PKW)

48.000 €

45.000 €

17.500 €

-

abzüglich Schaden Gebäude

-22.674 €

-22.674 €

-

-

Schadenssumme Bw.

25.326 €

22.326 €

17.500 €

-

Ersätze (ohne PKW, Soforthilfe, Energie)

4.710 €

9.000 €

5.075 €

Einrichtungsgegenstände, Lebensmittel

18,60%

40,31%

29,00%

87,91%

PKW Reparatur

-

1.000 €

-

1.000 €

sonstige Schadensbehebungen

18,60%

40,31%

-

58,91%

Das heißt, dass etwa von der Anschaffung der Möblierung des Vorzimmers (6.204,00 € 87,91%, somit 5.453,94 € abzuziehen wären, von "Kleinmaterial, Kleinbelege" i.H.v. 940,54 € 58,91%, somit 554,01 €).

Beispielsweise könnte die außergewöhnliche Belastung (ohne Selbstbehalt) wie folgt ermittelt werden (das FA ist von einem Schaden i.H.v. 4.425,01 € ausgegangen):

Reparatur- und Ersatzbeschaffungskosten laut FA (Einrichtungsgegenstände, Lebensmittel)

17.144,46 €

PKW-Reparatur

2.400,00 €

Sonstige Schadensbehebungen

940,54 e

in den Anschaffungskosten der Eigentumswohnung enthaltene Aufwendungen, die der Bw. ansonsten für Reparatur, Sanierung bzw. Ersatzbeschaffung in Zusammenhang mit dem Dienstwohnhaus selbst tätigen hätte müssen

? €

Summe

20.458,01 €

abzüglich Kostenersätze 87,91%

- 15.071,69 €

abzüglich 1.000 € Kostenersatz PKW-Reparatur

- 1.000,00 €

abzüglich Kostenersätze 58,91%

- 554,01 €

Katastrophenschaden

3.832,30 €

2.3. Der Arbeitnehmer- und der Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs. 5 Z 1 und 2 EStG 1988) haben, da der Bw. Pensionist ist und nicht Einkünfte aus einem bestehenden Dienstverhältnis bezieht, zu entfallen; der Pensionistenabsetzbetrag steht nach Maßgabe des § 33 Abs. 6 EStG 1988 zu.

2.4. Der Werbungskostenpauschbetrag (§ 16 Abs. 3 EStG 1988) steht, da die nichtselbständigen Einkünfte den Anspruch auf den Pensionistenabsetzbetrag vermitteln, nicht zu; die tatsächlichen Werbungskosten (21,60 €) sind abzugsfähig.

2.5. Ob Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988) in Form achtjährig gebundener Beträge hinsichtlich des nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigbaren Teils (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 21) vorliegen, hätte der Bw. noch zu belegen; ob eine steuerliche Auswirkung gegeben ist, hängt von der Einschleifregelung des § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 ab.

Am 9. Dezember 2004 verstarb die Gattin des Bw.

Die mündliche Berufungsverhandlung wurde - nach mehreren Terminverschiebungen - am 17. Februar 2005 fortgesetzt.

Der Bw. präzisierte eingangs, dass der Gesamtkaufpreis der Eigentumswohnung rund 232.000 € betragen habe. Dazu kämen bezahlte Grunderwerbssteuer von 8.100 € sowie geschätzte 6.000 € Vertretungs- und Eintragungskosten.

Der rechtsfreundliche Vertreter legte eine Ergänzung des Gutachtens durch den Sachverständigen J. E. vom 28. Jänner 2005 vor:

"Unter Bezugnahme auf die Anfrage des Finanzsenates ergänze ich das Gutachten vom 24.3.2004 wie folgt:

Der Hauptmietzins, ist vorwiegend von der Nutzfläche und dem Ausstattungsstandard (Bad, WC, Heizung) abhängig.Weiters wird die Benützung der Garage, der KFZ-Abstellflächen und des Gartens berücksichtigt. Ich gehe davon aus, dass der Zustand des Daches und der Fenster vor dem Hochwasser im August 2002 die Brauchbarkeit nicht beeinträchtigt hat und somit nur einen marginalen Einfluss auf die Höhe des Hauptmietzinses hat.

Der Vertrag konnte vom ehemaligen Dienstgeber nur bei Nichtzahlung des Anerkennungszinses oder erheblich nachteiligem Gebrauch gekündigt werden. Diese Vereinbarung entspricht teilweise den Kündigungsbeschränkungen gemäß § 30 (2) MRG, welche auf sämtliche Mietobjekte anwendbar sind, die ganz oder teilweise den Bestimmungen des MRG unterliegen. Die Kündigungsbeschränkungen gelten für den Großteil aller Mietverhältnisse, insbesondere auch für die im Gutachten angeführten Vergleichsobjekte und die im Immobilienpreisspiegel enthaltenden durchschnittlichen Hauptmietzinse. Tendenziell sind Kündigungsbeschränkungen mietzinserhöhend wirksam."

Das Finanzamt behielt sich eine Äußerung hierzu nach der Einvernahme von Dr. Ho. vor.

Zum Protokoll der letzten Verhandlung ergänzte der Bw., dass die dort angesprochenen 400.000 S nur die notwendigsten Baumeisterarbeiten umfasst haben, aber nicht die Arbeiten der übrigen Professionisten. Die erforderlichen Gesamtkosten hätten nach Schätzung des Bw. nach der Begehung mit einem Baumeister ungefähr 1,5 bis 1,8 Millionen Schilling betragen.

Der neue Eigentümer des Wohnhauses habe dieses ordnungsgemäß saniert. Nach Schätzung des Bw. dürften zusätzlich zu den Anschaffungskosten dafür rund 5 Millionen Schilling erforderlich gewesen sein.

Wie bereits in der letzten Verhandlung dargestellt, habe die Schadenskommission am 11. August 2002 ihre Arbeit abbrechen und habe zwar den Schaden besichtigen, aber nicht protokollieren können. Der Bw. habe dann nach Aufforderung der Kommission die bekannte Aufstellung der Schäden abgegeben.

Am 12. September 2002 sei es zu einer weiteren Begehung gekommen, wobei neben der Gemeinde nur die A. als Hauseigentümerin als Partei anwesend war. Dabei wurden die das Gebäude betreffenden Schäden von etwa 22.000 € ermittelt, wobei der Bw. den Eindruck hatte, dass die Ermittlung nicht besonders sorgfältig erfolgt ist.

Das Anbot betreffend den Ankauf der Eigentumswohnung sei am 1. Oktober 2002 gestellt und an diesem Tag auch angenommen worden. Einen Kaufvertrag gebe es noch nicht, da hinsichtlich des Nutzwertes noch Feststellungen zu treffen sind.

Es aber richtig, dass eine erste Zahlung - und zwar durch einen Sohn des Bw. - bereits am 18. September stattgefunden hat.

Ursprünglich sei nämlich überlegt worden, dass der Sohn die Wohnung erwerben sollte und den Eltern ein Wohnrecht eingeräumt wird. Wann der Sohn das erste Mal mit der Genossenschaft gesprochen hat, weiß der Bw. nicht.

Der als Zeuge vernommene Direktor der A., Dr. Ho., legte den Inhalt des am 31. Jänner 1985 zwischen der A. und dem Bw. und seiner Gattin abgeschlossenen Mietvertrages dar.

Die in diesem Zusammenhang wesentlichen Bestimmungen des Vertrages lauten:

"...

3.1. Das Mietverhältnis beginnt ab 1.2.1985 und wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen.

3.2. Es kann von beiden Teilen zum Ende jeden Kalendermonats unter Einhaltung einer einmonatigen Frist - von der Vermieterin nur aus wichtigsten Gründen im Sinne des Mietrechtsgesetzes - schriftlich bzw. durch die Vermieterin nur gerichtlich gekündigt werden. Die Vermieterin bzw. deren Rechtsnachfolger, verzichten jedoch ausdrücklich, jemals das Mietverhältnis aus dem Titel § 30/Ziffer 8, 9, 10, 11 "Eigenbedarf" MRG, Stand 1.1.1982, aufzukündigen.

4.1. Der Mietzins für das unter Punkt 1. angeführte Mietobjekt ist 2.500 S, ..., zusätzlich der gesetzlichen Mehrwertsteuer pro Monat.

4.2 Die Betriebskosten, das sind alle zur Erhaltung und zum Betrieb des Mietobjektes und der dazu gehörigen Nebenanlagen notwendigen Ausgaben, insbesondere auch jene, die nach den Bestimmungen des Mietengesetzes vom Mieter zu tragen sind, sowie die öffentlichen Abgaben und der entsprechende Anteil an den Versicherungen sind ebenfalls vom Mieter zu übernehmen...

4.3. Der Mietzins von 2.500 S wird auf den vom Österreichischen Statistischen Zentralamt verlautbarten monatlichen Index der Verbraucherpreise 1966 wertbezogen...

5.1. Der Mieter bestätigt, das Mietobjekt im guten und brauchbaren Zustand übernommen zu haben. Der Mieter übernimmt die Verpflichtung, soweit im Mietengesetz vorgesehen, den Mietgegenstand jederzeit im guten und brauchbaren Zustand zu halten und nach Beendigung der Mietzeit diesen besenrein, in brauchbarem Zustand zurückzustellen.

5.2. Investitionen am Mietobjekt durch den Mieter, welche nach Beendigung des Mietverhältnisses nicht ohne Schädigung des Mietobjektes entfernt werden können, sind nach Beendigung des Mietverhältnisses von der Vermieterin abzulösen, wobei der Betrag im Falle der Nichteinigung durch ein einverständliches Sachverständigengutachten festgelegt wird.

5.3. Reparaturen, die während der Mietzeit am Mietobjekt erforderlich werden, hat der Mieter aus eigenem zu besorgen. Wenn die Vermieterin feststellt, daß vom Mieter durchzuführende Reparaturen nicht innerhalb von drei Monaten nach schriftlicher Aufforderung veranlaßt werden, kann die Vermieterin diese Reparaturen selbst auf Kosten des Mieters durchführen lassen. Ernstliche Schäden am Bauwerk hat der Mieter der Vermieterin unverzüglich zu melden. Hinsichtlich der Abgrenzung zwischen den von der Vermieterin und dem Mieter durchzuführenden Reparaturen gelten die Bestimmungen des Mietengesetzes und des ABGB.

..."

Bei Abschluss des Mietvertrages habe niemand an eine derartige Hochwasserkatastrophe gedacht.

Es habe ursprünglich insgesamt drei Werkswohnhäuser im Eigentum der ehemaligen Dienstgeberin gegeben, wobei vor der Katastrophe im Jahr 2002 bereits eines verkauft gewesen war. Mit den Mietern der beiden anderen Häuser seien schon vor dem Hochwasser Gespräche betreffend einem Verkauf geführt worden.

Der Zeuge sei unmittelbar nach dem Hochwasser bei der Familie des Bw. gewesen und habe den Schaden besichtigt.

Der Familie des Bw. sei zunächst von der ehemaligen Dienstgeberin der Bezug einer vorübergehenden Ersatzwohnung angeboten worden. Bei der G. seien zwei bis drei kleine Wohnungen frei geworden, die sofort für Hochwasserschadensfälle für aktive und ehemalige Werksangehörige reserviert worden seien. Dieses Angebot sei als mögliche Soforthilfe gedacht gewesen, wobei es sich um ein reines Notquartier und nicht um einen dauerhaften Ersatz für das Werkswohnhaus gehandelt habe.

Es gebe ein Schätzgutachten von Dipl.Ing. W. R. vom September 2002, in welchem der Verkehrswert des gegenständlichen Hauses mit 117.000,00 € beziffert worden sei. Dieser Verkehrswert habe sich ausdrücklich auf einen Zeitpunkt vor den Hochwasserschäden bezogen.

Der Bw. wandte in diesem Zusammenhang ein, dass es sich um die Modifizierung eines Gutachtens, dass rund zehn Jahre zurückliege, handle.

Der Zeuge erläuterte, dass sich das Gutachten sich auf eine Besprechung mit der A. vom 2. September 2002 sowie auf ein früheres Gutachten vom 24. März 1987 eines anderen Sachverständigen und auf weitere Erhebungen vom 10. September 2002 beziehe.

Es habe innerhalb der ehemaligen Dienstgeberin nach dem Hochwasser mehrere Überlegungen intern gegeben:

Die erste Variante wäre gewesen, die A. saniere die Gebäude und die Mietverträge liefen weiter wie bisher.

Die zweite Variante sei gewesen, dem Bw. und seiner Gattin das Haus zum Kauf anzubieten, wobei es hier zwei Untervarianten gegeben habe: Anbot um den vom Sachverständigen festgestellten Verkehrswert von 117.000 € und vorhergehende Sanierung durch die A. oder Reduzierung des Verkaufswertes um den von der Schadenskommission festgestellten Schaden an dem Objekt, 22.674 €, woraus sich ein gerundeter Kaufpreis von 94.300 € ergeben hätte.

Diese Überlegungen seien A.-intern zwischen dem Hochwasser und dem Schreiben vom 19. September 2002 an den Bw. gepflogen worden, wobei es bereits vor dem 19. September Gespräche mit dem Bw. gegeben habe.

Es sei neben dem Verkauf des Werkswohngebäudes früher schon ein Thema gewesen, das lebenslange Mietrecht abzulösen. So gebe es aus dem Jahr 1987 ein versicherungsmathematisches Gutachten, das damals den Barwert des Wohnwertes mit 720.960 S festgestellt hat. Dieses Gutachten sei im Zusammenhang mit einer möglichen Veräußerung zu sehen gewesen, bei welcher sich der Kaufpreis aus dem Verkehrswert abzüglich des Barwertes des Wohnrechtes ergeben hätte. Dieses Gutachten sei vom Bw. selbst in Auftrag gegeben worden.

Die Differenz zwischen der ortsüblichen Miete und der von dem Bw. und seiner Gattin tatsächlich gezahlten Miete habe für diese natürlich einen Vermögenswert dargestellt.

Es gebe ein Schreiben des Bw. an die A. vom 30. August 2002, wonach dieser auf eine rasche Lösung durch die A. vertraue. Konkret stehe zwar von einer Ablöse nichts in diesem Schreiben, es ergebe sich aber aus dem Zusammenhang, dass damit eine Ablöse durch die A. gemeint gewesen sein könnte.

Der Bw. verwies auf ein Gespräch mit dem Zeugen vom 9. September 2002, wonach damals bereits die Möglichkeit der Ablöse der Wohnrechte besprochen worden sei.

Der Zeuge führte aus, dass die Ablöse der Mietrechte von der A. nie ernsthaft erwogen worden sei; diese Ablöse sei von der A. auch nicht vorgeschlagen worden.

Die A. sei zwar grundsätzlich daran interessiert gewesen, keine Hausverwaltungsagenden zu übernehmen und die Werkswohnungen zu veräußern, erste Priorität hätte aber die Sanierung des Werkswohnhauses und Fortführung der Vermietung gehabt. Freilich wäre ein Verkauf des Gebäudes aber ebenfalls im Interesse der A. gewesen.

Von der A. sei am 7. Oktober 2002 nochmals bekräftigt worden, alle ernsten Schäden zu sanieren.

Zum Hochwasserschaden der A. am gegenständlichen Werkswohnhaus von 22.674 € gebe es lediglich die Feststellung der Schadenskommission; die A. habe hierfür Kostenersätze von ca. 6.500 € durch die Stadt und das Land erhalten.

Einer vom Zeugen vorgelegten Kopie der Niederschrift der Schadenserhebungskommission vom 12. September 2002 lässt sich eine Aufstellung der im einzelnen geschätzten Gebäudeschäden mit einem Gesamtbetrag von 312.000 S bzw. 22.674 € entnehmen.

Der Bw. habe keine Kostenersätze, die er auf Grund der Hochwasserkatastrophe erhalten hat, an die A. weitergeleitet bzw. weiterleiten müssen.

Der Zeuge könne nicht genau sagen, wann er davon erfahren habe, dass der Bw. an dem Erwerb einer Eigentumswohnung interessiert sei; das müsste Mitte bis Ende Oktober 2002 gewesen sein.

Es habe am 22. Oktober 2002 ein Telefonat mit dem Bw. gegeben, in welchem über die einvernehmliche Auflösung des Mietvertrages gesprochen wurde. In diesem Telefonat habe der Zeuge womöglich vom Kauf der Wohnung erfahren.

In einem in Kopie vorgelegten Schreiben der A. an den Bw. und seiner Gattin vom gleichen Tag wird auf dieses Telefonat Bezug genommen und die einvernehmliche Auflösung des Mietvertrages bestätigt. Wechselseitige Rechte und Pflichten der Vertragsparteien nach Vertragsauflösung bestünden - abgesehen von der Betriebskostenabrechnung - keine.

Der Zeuge könne sich nicht erinnern, ob bereits bei vorherigen Gesprächen bzw. Angeboten der A. Kenntnis von dem Kaufinteresse einer Eigentumswohnung bestand.

Der Garten sei von der A. saniert worden. Zu weiteren Sanierungsmaßnahmen sei es im Hinblick auf die Gespräche mit dem Bw. nicht gekommen.

Nachdem klar geworden sei, dass das Mietverhältnis beendet werde, habe die A. einen Käufer gesucht.

Das Gebäude wäre bei Fortsetzung des Mietverhältnisses von externen Professionisten - und nicht in Eigenregie durch die A. - saniert worden; Kostenvoranschläge seien nicht mehr eingeholt worden.

Ein konkreter Wiedereinzugstermin sei dem Bw. nicht genannt worden, da die ehemalige Dienstgeberin die erforderliche Bauzeit nicht abschätzen habe können.

Die ehemalige Dienstgeberin halte ein Drittel der Aktien der G.; außerdem habe sie das Recht, hinsichtlich frei werdender Wohnungen einen Mieter zu präsentieren. Es gebe drei Aufsichtsratmitglieder der A. in der G. Der Zeuge könne nicht ausschließen, dass von der G. eine Information über den Kauf an die A. erfolgt sei. Hinsichtlich der vom Bw. erworbenen Eigentumswohnung habe es kein Präsentationsrecht der A. gegeben.

Der Bw. schilderte ein Gespräch mit dem Gutachter der A. vom 10. September 2002, in welchem der Gutachter dem Bw. gesagt habe, dass die A. die Häuser am liebsten loshaben wolle; "der A. ist das 100.000 S wert".

Der Leiter der Bauabteilung der A. habe dem Bw. im Vertrauen gesagt, der Bw. werde ein günstiges Kaufanbot bekommen. Gegebenenfalls würde er anstelle des Bw. das Haus kaufen.

Der Zeuge gab an, dass das gegenständliche Haus von der A. um 174.400 € verkauft worden sei.

Das dritte Haus sei von der A. saniert worden und sei weiterhin vermietet. Die dortige Mieterin habe über ein eigenes Ausweichquartier verfügt; diese Sanierung sei relativ rasch erfolgt. Details könne der Zeuge aber nicht mehr sagen.

Der Zeuge erläuterte, dass bereits vor dem Hochwasserschaden von der Familie des Bw. eine Sanierung von Dach und Fenstern durch die A. verlangt worden sei. Auch die Haustüre sei in Diskussion gewesen.

Nach Meinung der Bauabteilung der A. seien jedoch Dach, Fenster und Eingangstüre zwar nicht mehr neu, aber benützbar gewesen.

Das Nebenhaus sei von der A. früher erneuert worden.

Der Zeuge bestätigte schließlich, dass aufgrund eines vom Bw. - seinerzeit in anderem Zusammenhang - geführten Prozesses dieser bei der ehemaligen Dienstgeberin nicht besonders beliebt gewesen sei.

Zum Ergebnis dieser Beweisaufnahme verwies der rechtsfreundlichen Vertreter des Bw. darauf, dass davon ausgegangen werden müsse, dass das Objekt wirtschaftlich für den Berufungswerber untergegangen sei, da die ehemalige Dienstgeberin keine Sanierung unter Angabe eines Sanierungsabschlusstermins angeboten habe.

Der Vertreter des Finanzamts entgegnete, dass nach den Ausführungen des Zeugen der Wohnwert nicht zwangsläufig verloren gegangen sei.

Der Referent teilte den Verfahrensparteien seine Rechtsansicht mit, dass der Nachweis, dass der Verlust des Wohnrechts zwangsläufig erfolgt sei, bislang nicht erbracht werden habe können. Ausgehend von dieser Rechtsansicht wurde die Sach- und Rechtslage - und zwar an Hand der Variante 2.1 der Mail des Referenten vom 4. Oktober 2004 (siehe oben) besprochen.

Über Befragen durch das Finanzamt ergänzte der Referent, dass die Niederschrift vom 12. September 2002 betreffend eine weitere Schadenssumme von 5.250,00 € nicht nur das Gartenhaus, sondern vor allem die Reinigung und Trocknung (des überfluteten Erdgeschosses) umfasst habe (siehe oben).

Der Bw. wendet gegen die unter 2.1 am Ende dargestellte Berechnung ein, dass - wie auch die Zeugeneinvernahme ergeben habe - der Abzug eines Vermieteranteils vom ermittelten Gesamtschaden unzulässig sei, da dieser Gesamtschaden nur den Bw. selber und nicht die Vermieterin betroffen habe; letzterer Schaden sei gesondert ermittelt worden.

Zur Schadenshöhe verwies der Bw. darauf, dass der Haushaltsversicherung für das Werkswohnhaus ein Wohnungswert von rund 2,5 Millionen Schilling zu Grunde gelegen sei; allerdings sei die Versicherung bei Hochwasser leistungsfrei gewesen.

Der Hausrat in der neuen Wohnung sei nunmehr im Versicherungsvertrag mit rund 1.000.000 S bewertet worden.

Die Parteien des zweitinstanzlichen Verfahrens stellten nach ausführlicher Erörterung der Sach- und Rechtslage außer Streit, dass der insgesamt steuerlich anzuerkennende Katastrophenschaden - unvorgreiflich der weiter aufrecht bleibenden Rechtsansicht des Bw., der Schaden aufgrund des verlorenen Wohnrechtes wäre ebenfalls zu berücksichtigen - 45.000 € beträgt. Die Parteien folgten hiebei der Schadenssumme, die vom Amt der Niederösterreichischen Landesregierung ermittelt wurde. Von dieser Schadenssumme sind die Kostenersätze in Höhe von 21.475 € abzuziehen, sodass der Restbetrag als außergewöhnliche Belastung ohne Anrechnung eines Selbstbehaltes im Jahr 2002 abzugsfähig ist. Damit sind auch sämtliche in den Folgejahren anfallenden Aufwendungen in Zusammenhang mit dem Katastrophenschaden abgegolten.

Der Referent verwies nochmals darauf, dass der Arbeitnehmer- und der Verkehrsabsetzbetrag zu entfallen habe, die tatsächlichen Werbungskosten (Gewerkschaftsbeitrag) von 21,60 € seien jedoch abzugsfähig.

Über die Berufung wurde erwogen:

Aufgrund des durchgeführten Ermittlungsverfahrens, insbesondere aufgrund der Akten des Finanzamtes Waldviertel, der vom Bw. und vom Unabhängigen Finanzsenat gepflogenen Erhebungen sowie der Ausführungen der Parteien des zweitinstanzlichen Abgabenverfahrens in den beiden Verhandlungstagen der mündlichen Berufungsverhandlung und des Zeugen Dr. Ho., steht folgender Sachverhalt fest:

Bis zum 7. Oktober 2002 bewohnte der 1924 geborene Bw. mit seiner 1929 geborenen - und mittlerweile verstorbenen - Gattin ein Haus in Krems an der Donau. Das Gebäude stand im Eigentum der ehemaligen Dienstgeberin des Bw.; es handelt sich um eine Werkswohnung, für welche der Bw. - und im Falle seines Versterbens seine Witwe - einen über die Bestimmungen des MRG hinausgehenden Kündigungsschutz genoss. Der Bw. hatte hierfür - neben der Bezahlung der Betriebskosten - einen "Anerkennungszins" in Höhe von zuletzt 262,43 € inklusive USt, ohne Betriebskosten, monatlich zu leisten.

Im Zuge der Hochwasserkatastrophe entlang der Krems im August 2002 wurde diese Liegenschaft und das Gebäude in der Nacht vom 7. auf den 8. August 2002 schwer in Mitleidenschaft gezogen.

Da nach dem Eindruck des Bw. eine Entscheidung über die Reparatur und Wiederherstellung der Immobilie seitens des Hauseigentümers nicht absehbar war, haben der Bw. und seine Gattin anstelle dieses Hauses eine Ersatzunterkunft gesucht. Ein gleichwertiges, innerhalb kurzer Zeit zur Verfügung stehendes Einfamilienhaus war im Raum Krems an der Donau nicht zu finden. Daher nahmen der Bw. und seine Gattin ein Angebot einer Wohnbaugenossenschaft an, eine zu diesem Zeitpunkt aufgrund eines plötzlichen Kaufrücktrittes freistehende Eigentumswohnung in Krems an der Donau zu erwerben. Ursprünglich hätte ein Sohn des Bw. diese Wohnung - zur Nutzung durch die Eltern, denen er ein lebenslanges Wohnrecht einräumen wollte - erwerben sollen; dieser hat auch die erste Teilzahlung des Kaufpreises am 18. September 2002 geleistet. Das formelle Kaufangebot wurde am 1. Oktober 2002 durch den Bw. und seine Gattin gestellt und am gleichen Tag von der Genossenschaft angenommen.

Aus gesundheitlichen und altersmäßigen Gründen sah der Bw. in der Anschaffung eines dringend benötigten Ersatzobjektes die einzige Möglichkeit, rasch eine etwa annähernde Lösung der persönlichen Not- und Zwangslage zu erwirken.

Das hochwassergeschädigte Haus wurde in weiterer Folge seitens des Eigentümers verkauft. Das Gebäude war jedoch sanierbar und wird heute von der Familie des neuen Eigentümers bewohnt.

Die ehemalige Dienstgeberin des Bw. wäre - auch vor dem Kauf der Eigentumswohnung durch den Bw. - ernsthaft zu einer Sanierung der Hochwasserschäden bereit gewesen. Die ehemalige Dienstgeberin bot das Haus zwar dem Bw. zum geschätzten Verkehrswert (saniert oder - mit entsprechendem Abschlag - unsaniert) an, lehnte jedoch eine vom Bw. lancierte Ablösung seiner Mietrechte ab.

Über den Umfang der insgesamt erforderlichen Sanierungsarbeiten - insbesondere hinsichtlich der Fenster und des Daches - bestanden Meinungsverschiedenheiten zwischen dem Bw. und der ehemaligen Dienstgeberin.

Die ehemalige Dienstgeberin hätte auch eine provisorische Unterkunft für die Dauer der Sanierungsarbeiten bereitgestellt.

Auf Grund eines vom Bw. mitinitiierten Prozesses ehemaliger Dienstnehmer gegen die ehemalige Dienstgeberin war der Bw. bei Führungskräften der ehemaligen Dienstgeberin eher unbeliebt.

Ein weiteres dem ehemaligen Dienstgeber gehörendes Werkswohnhaus wurde von diesem nach der Hochwasserkatastrophe saniert und ist weiterhin an die bisherige Mieterin vermietet.

Unterstützungsleistungen wurden dem Bw. seitens der Niederösterreichischen Landesregierung, der Stadtgemeinde Krems an der Donau und des Roten Kreuzes gewährt.

Der Bw. war im Berufungszeitraum Alleinverdiener.

Dem Bw. ist auf Grund der Hochwasserkatastrophe vom August 2002 insgesamt ein steuerlich berücksichtigungsfähiger Katastrophenschaden im Gesamtausmaß von 45.000 € entstanden, worauf er Schadensbeihilfen von insgesamt 21.475 € erhielt, sodass ein vom Bw. selbst zu tragender Katastrophenschaden von 23.525 € verbleibt.

Der Bw. hat im Berufungszeitraum nur Pensionseinkünfte bezogen.

Der Unabhängige Finanzsenat folgt hierbei weitgehend dem Vorbringen des Bw., welches auch durch Unterlagen dokumentiert ist.

Die Abgabenbehörde zweiter Instanz hält auch für glaubwürdig, dass sich der Bw. gezwungen gesehen hat, anstelle des sanierungsbedürftigen Wohnhauses ein anderes Wohnobjekt zu erwerben, um - im Hinblick auf sein Alter und das seiner Gattin - die Strapazen einer Sanierung zu vermeiden. Zum einen gab es offenkundig Meinungsverschiedenheiten zwischen dem Bw. und der ehemaligen Dienstgeberin über den Umfang der erforderlichen Sanierungsarbeiten, zum anderen ist schon für einen jungen Menschen die Beseitigung derartiger Schäden sowie die Mitwirkung daran mit physischen und psychischen Belastungen verbunden; dies gilt - unbeschadet des Umstandes, dass der Bw. für sein Alter einen sehr rüstigen Eindruck vermittelt - erst recht für ältere Menschen, die ihren Lebensabend sorgenfrei und ohne lang anhaltende Probleme genießen wollen.

Andererseits vermag der Unabhängige Finanzsenat nicht die Auffassung des Bw. zu teilen, dass die ehemalige Dienstgeberin sich tatsächlich einer Sanierung der Hochwasserschäden, soweit sie diese vorzunehmen hatte, entzogen hätte. Sowohl der Schriftwechsel mit der ehemaligen Dienstgeberin als auch die Aussage des Zeugen Dr. Ho., an dessen Glaubwürdigkeit zu zweifeln kein Anlass besteht, lassen erkennen, dass die ehemalige Dienstgeberin zur Sanierung bereit gewesen wäre. Es zeigt auch der Umstand, dass das zweite damals noch im Eigentum der A. befindliche Werkswohnhaus von der A. saniert wurde, dass die ehemalige Dienstgeberin den sie treffenden rechtlichen Verpflichtungen nachzukommen bereit gewesen ist.

Der Bw. hat von sich aus der A. eine Ablöse seiner Mietrechte vorgeschlagen. Dieser Vorschlag ist nur vor dem Hintergrund verständlich, dass der Bw. ohnehin nicht mehr vor hatte, in dem beschädigten Haus zu verbleiben, sondern gemeinsam mit seiner Gattin den Lebensabend in einer komfortableren Neubauwohnung zu verbringen. Auch der sehr kurze Zeitraum zwischen dem Hochwasserschaden (7./8. August 2002), den beiden Schadensbesichtigungsterminen durch die Begutachtungskommission (11. August und 12. September 2002) und der ersten Zahlung für die Eigentumswohnung durch den Sohn des Bw. (18. September 2002) spricht dafür, dass dem Bw. und seiner Gattin an einer sehr raschen Lösung gelegen war - das ist menschlich verständlich, führt aber nicht dazu, der A. eine Sanierungsbereitschaft (in einem dem Umfang der Schäden und der Bindung von Kapazitäten der Bauwirtschaft mit der Behebung einer Vielzahl von Katastrophenschäden in Niederösterreich Rechnung tragenden Zeitraum) abzusprechen.

Hinzukommt, um einen Teil der rechtlichen Würdigung vorwegzunehmen, dass eine außergewöhnliche Belastung nach § 34 EStG 1988 außergewöhnlich und zwangsläufig erwachsen sein sowie die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit beeinträchtigen muss. Hierbei ist ein objektiver Maßstab anzulegen (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 26 m.w.N.). Objektiv finden sich keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die ehemalige Dienstgeberin nicht bereit gewesen wäre, den Mietvertrag weiterhin zu erfüllen und nach erfolgter Sanierung dem Bw. ein entsprechend brauchbares - wenn auch nicht in jeder Hinsicht seinen Vorstellungen betreffend eine Generalüberholung von Dach und Fenstern entsprechendes - Mietobjekt zur Verfügung zu stellen.

Der Unabhängige Finanzsenat konnte daher nicht feststellen, dass der Bw. seines Wohnrechtes als Folge des Hochwassers vom 7. und 8. August 2002 zwangsläufig verlustig geworden ist.

Im Hinblick darauf erübrigen sich Feststellungen zur Bewertung des infolge Aufgabe der Mietrechte verlorenen Wohnrechtes.

Die Feststellung des dem Bw. erwachsenen Hochwasserschadens ist eng mit der rechtlichen Würdigung verbunden.

Gemäß § 34 Abs. 6 EStG 1988 idF BGBl I Nr. 155/2002 können Aufwendungen zur Beseitigung von Katastrophenschäden, insbesondere Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und Lawinenschäden im Ausmaß der erforderlichen Ersatzbeschaffungskosten ohne Berücksichtigung des Selbstbehaltes abgezogen werden.

Unstrittig ist, dass die Kosten für die Beseitigung von Wasser- und Schlammresten, die Beseitigung von Sperrmüll usw. als unmittelbare Folgen des Hochwassers vom August 2002 in voller Höhe abzugsfähig sind (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46c).

Unstrittig ist ferner, dass die Kosten für die Reparatur der Autos sowie für die Ersatzbeschaffung von Möbeln und sonstigen Einrichtungsgegenständen sowie der Waschmaschine abzugsfähig sind (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46d und 46g).

Ebenfalls in voller Höhe abziehbar sind Kosten für die Ersatzbeschaffung von Hausrat, wobei es sich freilich um durchschnittlichen Hausrat und nicht um so genannte "Luxusgüter", deren Nachbeschaffung nicht zwangsläufig ist, handeln muss. Die Abgrenzung ist schwierig; die LStR 2002 sind hier von einer umfangreichen Kasuistik geprägt (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46g ff); Entscheidungen des Unabhängigen Finanzsenates zu Details bestehen bislang nicht. Hier wird die Abzugsfähigkeit dem Grunde nach vom Finanzamt nicht bestritten; hinsichtlich der einzelnen Aufwendungen im Detail gibt es aber noch keine Feststellungen.

Gleiches gilt etwa für die auch von der Schadensmeldung umfassten Bücher, Sportgeräte, Werkzeuge oder das "Weinlager". Auch ob etwa die Wiederherstellung einer Gartenhütte zwangsläufig ist, könnte fraglich sein - das Finanzamt hat etwa diesbezüglich die Zwangsläufigkeit bezweifelt.

Strittig ist jedenfalls, ob und in welchem Umfang die Kosten für die Anschaffung und Ausstattung der Ersatzwohnung vom Bw. steuerlich als außergewöhnliche Belastung geltend gemacht werden können.

Zur Begründung des Finanzamtes im angefochtenen Einkommensteuerbescheid, der Bw. könne den diesbezüglichen Schaden nicht geltend machen, weil er nicht Eigentümer des beschädigten Gebäudes gewesen sei, ist zu sagen, dass eine außergewöhnliche Belastung infolge der Beseitigung von Katastrophenschäden grundsätzlich der (wirtschaftliche) Eigentümer der beschädigten oder untergegangenen Sache geltend machen kann. Aber auch derjenige, der in der Sache aufgrund eines anderen Rechtstitels (z.B. Miete, Fruchtgenuss, Besitz, Prekarium) nutzt, kann die Aufwendungen zur Beseitigung von Katastrophenschäden, soweit sie ihn betreffen, geltend machen (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46b).

Nun geht es im vorliegenden Fall aber nicht darum, wer Aufwendungen für die Sanierung des hochwassergeschädigten Hauses - welches von der Eigentümerin in weiterer Folge verkauft worden ist - geltend machen kann, sondern in welchem Umfang Ersatzbeschaffungsaufwendungen vorliegen. Absetzbar sind Ersatzbeschaffungskosten dann, wenn die Sachen für die "übliche Lebensführung" benötigt würden. Es können grundsätzlich die tatsächlichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten im Ausmaß des "Neupreises" abgesetzt werden, wobei als "erforderlich" nur Ersatzbeschaffungen im Umfang eines "durchschnittlichen Standards" abzugsfähig sind; bei darüber hinaus gehenden Ersatzbeschaffungskosten sind nur die Vergleichskosten ("Neupreis") für die Anschaffung einer Sache üblichen Standards heranzuziehen. In voller Höhe absetzbar sind die Kosten für die Ersatzbeschaffung von Wohneinheiten vergleichbarer Nutzungsmöglichkeit (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46e f).

Folgt man den Angaben des Bw., hat dieser durch den Hochwasserschaden die Wohnmöglichkeit in einem Haus verloren, welches ihm und seiner Gattin lebenslang mit Mietkosten ("Anerkennungszins") von zuletzt 262,43 € inklusive USt monatlich (ohne Betriebskosten) zur Verfügung gestanden wäre.

Eine Mietwohnung mit vergleichbaren Kosten und vergleichbarem Kündigungsschutz wäre für den betagten Bw. mit der durch die Unbewohnbarkeit gebotenen erforderlichen Eile auf dem Markt nicht zu bekommen gewesen.

Andererseits geht der Kauf einer Eigentumswohnung über eine "Ersatzbeschaffung" hinaus, weil das Eigentumsrecht dem Bw. eine wesentlich stärkere Stellung verleiht als das lebenslange Wohnrecht. Dies wird vom rechtsfreundlichen Vertreter des Bw. auch eingeräumt, wobei dieser eine Vergleichsrechnung anhand der Relation der Einheitswerte in Kombination der voraussichtlichen Nutzungsdauer - ohne diese jedoch zahlenmäßig auszuführen - darstellt, wobei die Formel mathematisch richtigerweise lauten müsste:

EWVerl : Wv = EWneu : X

entspricht

EW Verl = EW neu

Wv X

oder

X=W v x EW neu

EWVerl

Diese Art der Berechnung lässt jedoch den Umstand unberücksichtigt, dass an die Stelle der Werkswohnung (in einem Einfamilienhaus) mit lebenslangem Nutzungsrecht eine Eigentumswohnung getreten ist.

Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates wäre es am sachgerechtesten, im vorliegenden Fall die erforderlichen Ersatzbeschaffungskosten mit jenem Betrag zu schätzen, der dem Wert des verloren gegangenen Nutzungsrechtes an der Werkswohnung entspricht. Dies entspricht auch dem tatsächlich erlittenen Schaden.

Abzugsfähig wäre allerdings nicht dieser ortsübliche Mietzins, sondern der in der Differenz zwischen dem tatsächlich geleisteten Mietzins (262,43 € monatlich) und dem ortsüblichen Mietzins bestehende verloren gegangene Jahreswohnwert.

Unter Heranziehung des Vervielfachers nach § 16 Abs. 2 Z. 10 iVm § 16 Abs. 5 BewG 1955 in der im Berufungszeitraum geltenden Fassung ergibt sich, dass der Jahreswohnwert mit 5 zu multiplizieren wäre, um den steuerrechtlichen Gesamtwert des lebenslangen Wohnrechtes des Bw. und seiner Gattin zu ermitteln.

Hätte der Bw. die Werkswohnung als unmittelbare Folge des Hochwassers verloren, wäre der Schaden aus dem untergegangenen Wohnrecht nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates wie vorstehend dargestellt zu bewerten gewesen.

Nach den getroffenen Sachverhaltsfeststellungen war der Bw. subjektiv der Auffassung, die ehemalige Dienstgeberin würde nicht mit der gebotenen Eile eine Sanierung im erforderlichen Umfang vornehmen, während hingegen objektiv die ehemalige Dienstgeberin zu einer Sanierung der das Mietobjekt betreffenden Hochwasserschäden (und nur diese sind unter dem Gesichtspunkt des Katastrophenschaden maßgebend, nicht etwa allfällige unterlassene weitere Renovierungsarbeiten, die zwar die Nutzung des Mietobjektes beeinträchtigen mögen, aber nicht auf das Hochwasser, sondern schon zuvor unterlassene Instandhaltungen oder Instandsetzungen zurückzuführen sind) bereit war.

Bei der Beurteilung des Vorliegens einer außergewöhnlichen Belastung nach § 34 EStG 1988 dem Grunde und der Höhe nach ist - wie oben bereits ausgeführt - grundsätzlich ein objektiver Maßstab anzulegen (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 26 m.w.N.).

Da das vom Bw. und seiner Gattin bewohnte Wohnhaus - wie schon der Umstand, dass es vom neuen Eigentümer bewohnt wird - sanierungsfähig war und der zur Sanierung Verpflichtete dieser Verpflichtung auch nachgekommen wäre, ist der auf Grund der Ersatzbeschaffung in Form des Erwerbes einer Eigentumswohnung verloren gegangene Jahreswohnwert nicht als außergewöhnliche Belastung absetzbar (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46 f zur Neuerrichtung eines Eigenheims).

Allerdings sind jene Aufwendungen abzugsfähig, die der Bw. bei Beibehaltung der Werkswohnung zur Beseitigung des Hochwasserschadens selbst tragen hätte müssen und durch den Kauf einer neuen Eigentumswohnung entfallen (aber in deren Kaufpreis enthalten) sind.

Das MRG ist auf das frühere Mietverhältnis des Bw. mit seiner ehemaligen Dienstgeberin zwar nach § 1 Abs. 2 Z 5 MRG nicht unmittelbar anwendbar; es gelten die Bestimmungen der §§ 1090 ff ABGB (auch der so genannte "Anerkennungszins" ist "Preis" i.S.d. § 1090 ABGB) sowie kraft Vereinbarung (zufolge Punkt 5.3 des Mietvertrages) sinngemäß auch die Regelungen des MRG über die vom Mieter oder vom Vermieter zu tragenden Erhaltungsaufwenden.

Gemäß § 1096 ABGB ist der Vermieter u.a. verpflichtet, das Bestandstück auf eigene Kosten in brauchbarem Zustand zu erhalten und die Bestandinhaber in dem bedungenen Gebrauche und Genusse nicht zu stören.

§ 1104 ABGB, der den Bestandgeber von einer Wiederherstellung im Fall der Unbenutzbarkeit zufolge "großer Überschwemmungen" oder "Wetterschlägen" befreien würde, ist schon deswegen nicht anwendbar, weil der Mietgegenstand nur teilweise, nicht aber gänzlich unbenützbar wurde (vgl. Dittrich/Tades, ABGB36 [2003], § 1104 E 2).

Den Bw. hätte auf Grund des Mietvertrages eine Reihe von Aufwendungen am Gebäude selbst vornehmen müssen, um dieses wieder in jenem Zustand zu bringen, in dem es sich vor dem August-Hochwasser befunden hat. Diese Aufwendungen hätte die ehemalige Dienstgeberin nicht getragen.

Diese Aufwendungen hat der Bw. in der Form getätigt, dass er die Ersatzbeschaffung in Form des Ankaufes einer neu fertig gestellten Eigentumswohnung vorgenommen hat. Diese - im Kaufpreis der Eigentumswohnung enthaltenen - Aufwendungen sind ebenfalls als Katastrophenschaden abzugsfähig (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 46 f zur Neuerrichtung eines Eigenheims).

Die Feststellung des vom Bw. erlittenen gesamten Katastrophenschadens gestaltet sich schwierig. Zur Höhe des entstandenen Schadens liegen unterschiedliche Beweismittel vor; fraglich kann ferner sein, in welchem Umfang im Jahr 2002 - die Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen setzt in aller Regel einen Abfluss i.S.d. § 19 EStG 1988 im jeweiligen Veranlagungszeitraum voraus (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 6 ff.) - Ersatzbeschaffungen getätigt wurden. Letztlich wären aus dem Katastrophenschaden "Luxusgüter" - welche Sachen auch immer als solche anzusehen sind - auszuscheiden.

Die Parteien des zweitinstanzlichen Abgabenverfahrens haben außer Streit gestellt, dass der insgesamt steuerlich anzuerkennende Katastrophenschaden - außerhalb des verloren gegangenen Wohnrechtes, hinsichtlich dessen steuerlicher Behandlung Dissens besteht - 45.000 € betragen hat.

Auch unter Berücksichtigung der ihn treffenden amtswegigen Ermittlungspflicht hält der Unabhängige Finanzsenat diese Schätzung für zutreffend. Die Schätzung orientiert sich an der vom Amt der Niederösterreichischen Landesregierung zunächst ermittelten Schadenshöhe und berücksichtigt, dass einerseits damit nicht alle Schäden zur Gänze erfasst sind (es kam ja etwa auch zu einer Nachtragsmeldung), andererseits aber nicht alle eingetretenen Schäden steuerlich wirksam werden, teils weil sie "Luxusgüter" betreffen, teils weil keine diesbezügliche Ersatzbeschaffung erfolgt ist.

In analoger Anwendung der Verwaltungspraxis zur Neuerrichtung eines Eigenheims anstelle des alten, zwar beschädigten, aber sanierbaren Eigenheims kann als abzugsfähiger Katastrophenschaden jener Betrag angesehen werden, der der von der Schadenskommission festgestellten Schadenssumme (abzüglich der Ersätze, siehe unten) entspricht (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34 Anm. 46 f.).

Es erscheint im Hinblick auf die Gesamtumstände des vorliegenden Falles vertretbar, ohne weitere Ermittlungen davon auszugehen, dass hinsichtlich des gesamten steuerlich anzuerkennenden Katastrophenschadens im Jahr 2002 Ersatzbeschaffungen getätigt wurden - einerseits durch im Kaufpreis der Eigentumswohnung (und dessen Bezahlung im Jahr 2002) enthaltene Ersatzbeschaffungsanteile, andererseits durch bereits belegte bzw. darüber hinaus als glaubhaft gemacht anzusehende, im Jahr 2002 abgeflossene Aufwendungen.

Wie die Parteien des zweitinstanzlichen Abgabenverfahrens ferner zutreffend übereinstimmend angeben, sind nur endgültige Vermögensminderungen als außergewöhnliche Belastung nach § 34 EStG 1988 abzugsfähig. Ersatzleistungen durch Dritte kürzen daher die abzugsfähigen Aufwendungen, auch wenn sie in einem anderen Veranlagungszeitraum geleistet wurden (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 10).

Allerdings ist gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 nur um jene Ersätze zu kürzen, die mit der außergewöhnlichen Belastung in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Dabei wäre nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates grundsätzlich eine Zuordnung der Ersätze zu den einzelnen Schadensbeseitigungsmaßnahmen vorzunehmen und den im Veranlagungszeitraum erfolgten Reparaturen, Sanierungen und Ersatzbeschaffungen nur jener Teil der Kostenersätze gegenüber zu stellen, der auf diese konkreten Aufwendungen (und nicht auf nicht oder nicht im Veranlagungszeitraum getätigte Aufwendungen zur Beseitigung des Katastrophenschadens) entfällt (vgl. Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, EStG 1988, § 34, Anm. 10).

Da nach den getroffenen Feststellungen sämtliche Aufwendungen zur Behebung des Katastrophenschadens im Jahr 2002 abgeflossen sind, sind auch sämtliche Kostenersätze im Jahr 2002 gegen zu verrechnen. Dabei ist - mangels gegenteiliger Verfahresergebnisse - davon auszugehen, dass die öffentliche Hand bzw. das Rote Kreuz nicht die Ersatzbeschaffung von "Luxusgütern" fördert, sodass eine allfällige "Luxuskomponente" aus diesen Ersätzen nicht auszuscheiden ist.

Der im Jahr 2002 eingetretene steuerlich maßgebende Katastrophenschaden von 45.000 € ist daher um die erhaltenen Kostenersätze von 21.475 € zu kürzen, sodass ein steuerwirksamer Schaden von 23.525 € verbleibt.

Die außergewöhnliche Belastung ohne Abzug eines Selbstbehaltes infolge von Hochwasserschäden ist daher gegenüber dem angefochtenen Erstbescheid um 19.099,99 € auf 23.525 € zu erhöhen.

Hieraus resultiert ein steuerpflichtiges Einkommen im Jahr 2002 von 38.055,12 €

Der angefochtene Bescheid berücksichtigt an Absetzbeträgen den Alleinverdienerabsetzbetrag, den Verkehrsabsetzbetrag sowie den Arbeitnehmerabsetzbetrag.

Während auch nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates dem Bw. der Alleinverdienerabsetzbetrag zusteht, kommt der Ansatz des Verkehrsabsetzbetrages und des Arbeitnehmerabsetzbetrages deswegen nicht in Betracht, weil diese nur bei Einkünften aus einem bestehenden Dienstverhältnis zustehen (§ 33 Abs. 5 EStG 1988). Der Bw. erhält neben seiner Pension von der PVAng Bezüge aus einem früheren Dienstverhältnis, sodass ihm nach Maßgabe des § 33 Abs. 6 der Pensionistenabsetzbetrag zusteht.

Hieraus resultiert schließlich - siehe die beigeschlossenen Berechnungsblätter - eine Einkommensteuer von 12.156,44 € und eine nach Anrechnung der Lohnsteuer festgesetzte Einkommensteuer von -5.303,04 €. Gegenüber dem angefochtenen Bescheid erfolgte eine Erhöhung der Gutschrift um 2.462,76 €.

Dem Berufungsbegehren war daher im Umfang der vorstehenden Ausführungen Rechnung zu tragen.

Wien, 22. Februar 2005