Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSL vom 14.06.2005, RV/0637-L/04

Bei Erwerben im Sinne des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ist zu prüfen, ob beim Erblasser im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ein Bereicherungswille bestanden hat

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der IK, wohnhaft in X, vom 12. April 2002 gegen den Bescheid des Finanzamtes Urfahr vom 5. April 2002 betreffend Erbschaftssteuer 2001 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Auf Grund eines Testamentes des am 14. November 2001 verstorbenen RK wurde der gesamte Nachlass dem erblichen Sohn MK eingeantwortet.

Das Protokoll über die Verlassenschaftsabhandlung vom 21. Februar 2002 hat auszugsweise folgenden Wortlaut:

Die erbl. Witwe Frau IK sowie der erbl. Sohn Herr HK verzichten hiermit nach Rechtsbelehrung durch den Gerichtskommissär auf ihre Ansprüche aus dem gesetzlichen Pflichtteilsrecht nach Herrn RK, und zwar Frau IK gegen nachstehendes Entgelt (...).

Frau IK übernimmt im Rahmen des gesetzlichen Vorausvermächtnisses die zum ehelichen Haushalt gehörenden beweglichen Sachen sowie weiters den erbl. Bausparvertrag als Entgelt für den Pflichtteilsverzicht. Das für Frau IK ausgesetzte Legat eines letztwilligen Belastungs- und Veräußerungsverbotes sowie der Anspruch des Weiterwohnens gemäß § 758 ABGB werden durch die Vereinbarungen des gleichzeitig zum Abschluss kommenden Übergabsvertrages über den Hälfteanteil von Frau IK an der EZ 463 der KG E erfüllt.

Der sich im Nachlass befindliche Bausparvertrag wies einen Guthabensstand von 6.180,04 € auf.

Anlässlich des Ablebens ihres Gatten gelangte an die erbliche Witwe (Berufungswerberin, im Folgenden kurz: Bw) als bezugsberechtigte Person laut Mitteilung der Sparkassen Versicherung AG nach § 26 ErbStG eine Versicherungssumme von 489.422,91 S (35.567,75 €) zur Auszahlung.

Das Finanzamt Urfahr schrieb der Bw für diesen Rechtsvorgang mit Bescheid vom 5. April 2002 Erbschaftssteuer in Höhe von 1.168,58 € vor.

In der gegen diesen Bescheid fristgerecht erhobenen Berufung brachte die Bw vor, dass ihr Gatte bei Abschluss des Lebensversicherungsvertrages keinen Bereicherungswillen, sondern auf Grund seiner schweren Krankheit die Absicht gehabt habe, seiner Ehegattin und seiner Familie eine Unterstützung des Unterhaltes zu gewähren.

In einer von der Bw und ihrem Sohn MK unterfertigten Beilage zur Berufung, welche mit 20. Februar 2002 datiert ist, ist dargestellt, dass RK mit dem Abschluss des gegenständlichen Lebensversicherungsvertrages zum einen die Absicherung des Unterhaltes seiner Ehegattin samt Familie im Falle seines Ablebens, zum anderen die Unterstützung seines Sohnes MK, welcher seit 1992 erfolgreich am Bruckner-Konservatorium studiere, bezweckt habe. Darüber hinaus sei der Lebensversicherungsvertrag für Renovierungsarbeiten am Wohnhaus der Familie gedacht gewesen. RK habe auf Grund seiner plötzlich auftretenden schweren Krankheit an dem bereits im Jahr 1973 erbauten Wohnhaus keine Sanierungsarbeiten mehr durchführen können, sodass die Lebensversicherung als Unterstützung für seine Nachkommen dienen sollte. Anfallende Sanierungsarbeiten seien die Erneuerung des Daches und der Fenster, die Sanierung der Heizungs- und Sanitäranlage, die Wärmeisolierung der Außenmauern und vieles mehr gewesen. Auf Grund der angeführten Punkte werde daher ersucht, die Versicherungssumme aus dem Lebensversicherungsvertrag des verstorbenen Rudolf Köppl nicht als steuerpflichtigen Erwerb nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG zu qualifizieren.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 16. April 2004 wies das Finanzamt diese Berufung als unbegründet ab. Unter Hinweis auf die Bestimmung des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG führte es aus, dass aus der von RK bei der Sparkassen Versicherung AG unter der Pol.Nr. A abgeschlossenen Versicherung der Bw als bezugsberechtigte Person infolge Ablebens des RK ein Betrag von 35.567,75 € ausbezahlt worden sei. Habe der Versicherungsnehmer eine Person als bezugsberechtigt bezeichnet, so erwerbe diese ein Recht auf die Leistung mit Eintritt des Versicherungsfalles. Diese Leistung falle unter die o.a. Bestimmung des ErbStG und unterliege der Erbschaftssteuer. Die beabsichtigte oder tatsächliche Verwendung des Versicherungserlöses sei daher ohne Bedeutung.

Mit Schreiben vom 2. Mai 2004, beim Finanzamt eingebracht am 14. Mai 2004, beantragte die Bw die Entscheidung über ihre Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Aus dem Erkenntnis des VwGH vom 26.1.1995, 89/16/0149, gehe hervor, dass der Anfall eines Versicherungserlöses aus einer Lebensversicherung zu keinem steuerpflichtigen Erwerb führe, wenn beim Erblasser die Absicht verfolgt worden sei, dem Begünstigten den gesetzlichen Unterhalt zu sichern. Ihrem verstorbenen Ehegatten sei bei Abschluss des Lebensversicherungsvertrages das größte Anliegen gewesen, dass sie im Falle seines Ablebens den gesetzlichen Unterhalt gesichert bekomme. Für Begräbniskosten, die Grabanlage, Notar- und Übergabekosten des Wohnhauses, Erbschaftssteuer, etc. sei bisher viel Geld zu entrichten gewesen.

Eine telefonische Anfrage der Referentin bei der Sparkassen Versicherung AG ergab, dass der gegenständliche Versicherungsvertrag am 1. Dezember 1999 abgeschlossen worden und die Prämienleistung in Form einer Einmalzahlung erfolgt war.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes (ErbStG) unterliegt der Steuer nach diesem Bundesgesetz der Erwerb von Todes wegen.

Nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen auch der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird.

Gegenstand dieses Steuertatbestandes ist somit der auf ein Rechtsgeschäft zurückgehende Erwerb von Lebensversicherungsverträgen, wobei die Ansprüche beim Begünstigten erst durch den Tod des Erblassers entstehen. Die Versicherungssumme einer Lebensversicherung zu Gunsten eines im Versicherungsvertrag benannten Bezugsberechtigten gewährt der berechtigten Person einen unmittelbaren Anspruch gegen den Versicherer und fällt nicht in den Nachlass.

Bei Erwerben im Sinne des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ist nicht nur zu prüfen, ob eine Bereicherung des Begünstigten gegeben ist, sondern auch, ob beim Erblasser im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ein Bereicherungswille bestanden hat. Wollte der Erblasser nur den sonst nicht gesicherten Unterhalt seiner Ehegattin für die Zeit nach seinem Tod sicherstellen, müsste der Bereicherungswille auf seiner Seite verneint werden. Besteht dagegen eine gesetzliche Vorsorge durch die Sozialversicherung, wird ein Bereicherungswille im Allgemeinen zu unterstellen sein. Der Gesetzgeber wollte also den Unterhalt des überlebenden Ehegatten dann gesichert wissen, wenn die wirtschaftliche Sicherung nicht schon durch einen Erbteil oder ein Vermächtnis oder durch eine anderweitige Versorgungsmaßnahme des Erblassers gegeben war.

Ein solcher Bereicherungswille braucht allerdings kein unbedingter zu sein; es genügt, dass der Zuwendende eine Bereicherung des Empfängers bejaht bzw. in Kauf nimmt. Da die Willensbildung einer Person einen inneren Vorgang betrifft, auf den aus äußeren Umständen zu schließen ist, kann der Bereicherungswille von der Abgabenbehörde auch aus dem Sachverhalt erschlossen werden. Die Absicht der Bewahrung des bisherigen Lebensstandards schließt einen Bereicherungswillen nicht aus (vgl. VwGH 29.1.1996, 94/16/0064).

Seit dem Erkenntnis vom 4.2.1965, 607/64, vertritt der Verwaltungsgerichtshof die Auffassung, dass hinsichtlich eines Erwerbes im Sinne des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG zu prüfen sei, ob der Bereicherungswille des Erblassers durch seine Absicht, mit der entsprechenden Zuwendung dem Begünstigten den gesetzlichen Unterhalt zu sichern, ausgeschlossen wurde.

Nach § 796 ABGB hat der Ehegatte, solange er sich nicht wieder verehelicht, an die Erben bis zum Wert der Verlassenschaft einen Anspruch auf den Unterhalt nach den sinngemäß anzuwendenden Grundsätzen des § 94 ABGB. Zu berücksichtigen sind dabei einerseits die angemessenen Bedürfnisse des überlebenden Ehegatten, andererseits aber auch die Kräfte des Nachlasses. Notfalls ist auch vorhandenes Vermögen zur Unterhaltsleistung heranzuziehen (vgl. Welser in Rummel, ABGB-Kommentar³, § 94 Rz. 2 und § 796 Rz. 4ff).

Dem überlebenden Ehegatten gebührt zudem das Recht, in der Ehewohnung weiter zu wohnen, und die zum ehelichen Haushalt gehörenden, beweglichen Sachen, soweit sie zu dessen Fortführung entsprechend den bisherigen Lebensverhältnissen erforderlich sind (§ 758 ABGB).

Im vorliegenden Fall war die Bw zum einen durch die gesetzliche Pensionsversicherung ihres Gatten für den Fall seines Ablebens, zum anderen auch durch eigene Einkünfte - sie bezog im Jahr 1999 laut einer entsprechenden Arbeitgebermeldung Bruttobezüge aus einer nichtselbstständigen Tätigkeit in Höhe von 188.732,00 S - versorgt.

Da das dem Verlassenschaftsverfahren zu Grunde gelegte Testament erst vom 24. September 2001 datiert war, war die Bw zum Zeitpunkt des Abschlusses des Lebensversicherungsvertrages neben ihren beiden Söhnen darüber hinaus erbberechtigt und Hälfteeigentümerin der - unbelasteten - Liegenschaft EZ 463 KG E. Der Einheitswert dieser Liegenschaft beträgt 494.000,00 S (35.900,38 €).

Zum Zeitpunkt des Versicherungsvertragsabschlusses war der gesetzliche Unterhalt der Bw daher auch ohne die abgeschlossene Lebensversicherung gesichert, sodass davon auszugehen ist, dass der Ehegatte der Bw zumindest in Kauf genommen hat, diese durch den Abschluss des Lebensversicherungsvertrages zu bereichern. Das Motiv, ihr durch den Abschluss der Lebensversicherung die Bewahrung ihres bisherigen Lebensstandards zu sichern bzw. ihr die Finanzierung für bestimmte, ihm wichtig scheinende Aufwendungen zu erleichtern, ist zwar verständlich, aber wie oben dargestellt, nicht geeignet, die Erbschaftssteuerpflicht des Versicherungserlöses auszuschließen.

Dem Vorbringen der Bw, mit dem Abschluss des Versicherungsvertrages seien die Unterstützung des Sohnes MK in seinem Studium, die Finanzierung von Renovierungsarbeiten am Wohnhaus sowie die Deckung der Begräbniskosten beabsichtigt gewesen, ist Folgendes entgegen zu halten:

Der Gesetzgeber wollte nicht nur den Unterhalt des überlebenden Ehegatten, sondern auch der Kinder gesichert wissen. Eine derartige Schutzbestimmung betreffend Kinder enthält § 142 ABGB. Demzufolge geht die Schuld eines Elternteils, dem Kind den Unterhalt zu leisten, bis zum Wert der Verlassenschaft auf seine Erben über. In den Anspruch des Kindes ist dabei alles einzurechnen, was das Kind nach dem Erblasser durch vertragliche oder letztwillige Zuwendung, als gesetzlichen Erbteil, als Pflichtteil oder durch eine öffentlichrechtliche oder privatrechtliche Leistung erhält.

Hätten daher die beiden Söhne der Bw zum Todeszeitpunkt ihres Vaters nicht bereits, wie aus einer entsprechenden Datenabfrage ersichtlich ist, über ein ausreichendes eigenes Einkommen verfügt, wären auch diese durch die gesetzliche Pensionsversicherung abgesichert gewesen.

Der Wunsch des Erblassers, die Begräbnis-, Sanierungs- und Studienkosten aus dem Versicherungserlös zu begleichen, vermag den Bereicherungswillen nicht auszuschließen.

Zur Frage des Vorliegens eines Bereicherungswillens beim Erblasser hatte die Abgabenbehörde zu prüfen, ob der gesetzliche Unterhalt der Bw bereits durch anderweitige Maßnahmen und nicht erst durch den Abschluss des gegenständlichen Versicherungsvertrages gesichert war. Der gesetzliche Unterhalt der Bw war aber, wie o.a., zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses durch ein eigenes Einkommen, die pensionsrechtliche Absicherung durch ihren Ehegatten, unbelastetes Grundvermögen, ein gesetzliches Erbrecht sowie das gesetzliche Vorausvermächtnis ausreichend gesichert.

Wollte der Erblasser die Finanzierung anderer, über den gesetzlichen Unterhalt hinausgehender Kosten - wie die Durchführung von Renovierungsarbeiten, die Tragung von Studienkosten für den Sohn oder die Bezahlung der Begräbniskosten - durch den Abschluss eines Versicherungsvertrages gesichert wissen, kann damit die begehrte Erbschaftssteuerbefreiung nicht begründet werden.

Zur Tragung der Begräbniskosten war darüber hinaus der Erbe und nicht die Bw verhalten. Die Begräbniskosten wurden vom Erwerb abgezogen und verminderten dadurch die steuerpflichtige Bemessungsgrundlage beim Erben.

Das von der Bw ins Treffen geführte und zur Untermauerung ihrer Ansicht vorgelegte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26.1.1995, 89/16/0149, geht insofern ins Leere, als die Beschwerdeführerin dort erstmalig im Verfahren vor dem VwGH das Fehlen eines Bereicherungswillens behauptet hat und dieses Vorbringen wegen des vor dem Verwaltungsgerichtshof geltenden Neuerungsverbotes nicht geprüft werden konnte.

Linz, am 14. Juni 2005