Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSF vom 19.08.2005, RV/0168-F/05

Übertragung des Altersguthabens bei einer schweizerischen Pensionskasse auf eine Freizügigkeitspolice

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des TM, vertreten durch Winkel Steiner Wirtschaftstreuhand Steuerberatungsges. m.b.H., 6845 Hohenems, Schweizer Straße 77, vom 27. Dezember 2004 gegen den Bescheid des Finanzamtes Bregenz vom 22. November 2004 betreffend Einkommensteuer 2003 entschieden:

Der Berufung wird Folge gegeben.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgaben betragen:

Einkommen

24.031,03 €

Einkommensteuer

7.659,90 €

Ausländische Steuer

-675,50 €

Anrechenbare Lohnsteuer

-5.323,83 €

Kapitalertragsteuer

-1.462,00 €

Festgesetzte Einkommensteuer

198,57 €

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw) war jahrelang als Grenzgänger in der Schweiz nichtselbständig beschäftigt. Anlässlich der Beendigung seiner nichtselbständigen Arbeit in der Schweiz am 31.5.2003 wurde sein Guthaben bei der betrieblichen Pensionskasse (SFR 112.086,--) auf eine Freizügigkeitspolize übertragen. Ab dem 2.6. des Streitjahres war der Bw im Inland nichtselbständig beschäftigt.

Das Finanzamt behandelte die Übertragung des Guthabens auf eine Freizügigkeitspolice als steuerpflichtigen Akt der Einkommensverwendung.

Diese Auffassung wird vom Bw. mit Berufung mit dem Argument bekämpft, analog zur Übertragung von Ansprüchen nach dem österreichischen Pensionskassengesetz müsse die Übertragung auf eine Freizügigkeitspolice steuerneutral sein. "Lediglich der Umstand der Beendigung sämtlicher Erwerbstätigkeiten, die Inanspruchnahme einer Pension (Alter oder Invalidität) oder die explizite Anordnung zur Auszahlung des Vorsorgebetrages" dürfe zur Besteuerung in Österreich führen.

Der Referent hat zur strittigen Frage erwogen:

Gemäß § 19 EStG sind Einnahmen in jenem Jahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Zugeflossen ist eine Einnahme dann, wenn der Empfänger über sie rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann. Die Einnahme muss tatsächlich in das Vermögen des Steuerpflichtigen übergegangen sein. Der Steuerpflichtige muss über die Einnahme frei verfügen können. Dem tatsächlichen Übergang sind jene Fälle gleichgestellt, in denen die Verwirklichung eines Anspruchs derart nahe gerückt und gesichert ist, dass dies wirtschaftlich der tatsächlichen Realisierung des Anspruchs gleichkommt (Doralt4, Tz 8 zu § 19 EStG).

Für die Lösung der strittigen Frage ist ein genauerer Blick auf das Schweizer Vorsorgekonzept insgesamt und auf die berufliche Vorsorge im Besonderen erforderlich: Gemäß Art. 111 der schweizerischen Bundesverfassung (in der heute geltenden Fassung) trifft der Bund Maßnahmen für eine ausreichende Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge. Diese beruht auf drei Säulen, nämlich der eidgenössischen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (öffentliche Vorsorge), der beruflichen Vorsorge und der Selbstvorsorge. Die berufliche Vorsorge gilt als die zweite Säule des Konzeptes und wird u.a. geregelt durch das Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG), das Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alter-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (FZG) und die dazu ergangene Verordnung (FZV). Kennzeichnend für die zweite Säule ist die Pflichtversicherung. Der Arbeitgeber kommt der Versicherungspflicht dadurch nach, dass er eine eigene registrierungspflichtige Vorsorgeeinrichtung errichtet oder sich einer fremden anschließt. Die Finanzierung der Vorsorgeeinrichtung erfolgt durch Beiträge des Arbeitgebers und der Arbeitnehmer. Die wesentlichen Rechte und Pflichten in der zweiten Säule sind gesetzlich festgelegt, die Einzelheiten legt die jeweilige Vorsorgeeinrichtung in ihren reglementarischen Bestimmungen fest. Gesetzlich geregelt ist u.a. Folgendes: Die Leistung der Vorsorgeeinrichtung im Vorsorgefall besteht in der Regel in Form einer Rente. Der Vorsorgeschutz wird durch den Wechsel zu einem anderen Arbeitgeber grundsätzlich nicht beeinträchtigt. Versicherte, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall eintritt (Freizügigkeitsfall), haben Anspruch auf die Austrittsleistung. Treten Versicherte in eine neue Vorsorgeeinrichtung ein, so hat die frühere Vorsorgeeinrichtung die Austrittsleistung an die neue Vorsorgeeinrichtung zu überweisen. Versicherte, die nicht in eine neue Vorsorgeeinrichtung eintreten, haben ihrer Vorsorgeeinrichtung mitzuteilen, in welcher zulässigen Form sie den Vorsorgeschutz erhalten wollen. Zulässige bzw anerkannte Formen zur Erhaltung des Vorsorgeschutzes sind Freizügigkeitspolicen oder Freizügigkeitskonten bei so genannten Freizügigkeitseinrichtungen (siehe auch Runggaldier/Steindl, Handbuch zu betrieblichen Altersversorgung, Seite 51 ff).

Umgangssprachlich ausgedrückt, bedeutet dies: Im Falle eines vorzeitigen - d.h. vor der ordentlichen Pensionierung gelegenen - Ausscheidens aus der Vorsorgeeinrichtung besteht Anspruch auf das Pensionskassenguthaben. Versicherte, die unmittelbar in eine neue Vorsorgeeinrichtung eintreten, müssen das Guthaben in die neue Einrichtung einbringen. Tritt der Versicherte keiner neuen Vorsorgeeinrichtung bei, hat er der bisherigen Vorsorgeeinrichtung mitzuteilen, in welcher Form er den Vorsorgeschutz erhalten will. Grundsätzlich ist vorgesehen, die Gelder einer anerkannten Freizügigkeitseinrichtung zu überwiesen, um den Vorsorgeschutz in der 2. Säule beizubehalten. Für die Fortsetzung der Vorsorge stehen die Freizügigkeitspolice bei einer Versicherungsgesellschaft oder das Freizügigkeitskonto bei einer Bank zur Wahl. Die Bedingungen für die Auflösung der Freizügigkeitsbeziehung, den Vorbezug, die Verpfändung und die Auszahlung des Freizügigkeitskapitals unterliegen sowohl für die Freizügigkeitspolice als auch für das Freizügigkeitskonto den Bestimmungen des BVG. Wird eine neue Stelle angetreten, muss das Freizügigkeitsguthaben in die Vorsorgeeinrichtung des neuen Arbeitgebers eingebracht werden. Das Guthaben aus der zweiten Säule wird bei der Freizügigkeitseinrichtung lediglich "geparkt". Die Barauszahlung der Austrittsleistung durch die Vorsorgeeinrichtung ist nur in Ausnahmefällen möglich. Erst durch die Barauszahlung (sei es durch die Vorsorge- oder die Freizügigkeitseinrichtung) wird der Vorsorgeschutz abgebrochen (http://www.winterthur-leben.ch/home/private-link/private-bed/private-bedfreizuegigkeit.htm; http://www.swisslife.ch/home/de/private/a/information/basics/three.html; http://www.estv.admin.ch/data/dvs/druck/kreis/d/w95-022d.pdf; ).

In rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht wird aus den vorangegangenen Darstellungen deutlich: Das Freizügigkeitsguthaben tritt (in der Regel zur Gänze) an die Stelle des Altersguthabens aus der beruflichen Vorsorge, u.a. um später wieder in eine Vorsorgeeinrichtung eingebracht werden zu können. Zweck der gesetzlichen Regelung ist der Vorsorgeschutz, damit im Alter die gewohnte Lebenshaltung fortgesetzt werden kann. Die Überführung des Alterguthabens aus einer Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) in eine Freizügigkeitseinrichtung ist damit vergleichbar mit der Überbindung der erworbenen Ansprüche auf einen neuen Schuldner. Dieser Regelfall kann nicht gleichgestellt werden mit dem Sonderfall, in dem ein Versicherter die Barauszahlung der Austrittsleistung verlangt, wenn er die Schweiz endgültig verlässt (Art. 5 FZG). Im ersten Fall kann noch nicht von einem Zufluss des Altersguthabens gesprochen werden, da der Vorsorgeschutz noch gewahrt, die Verfügbarkeit über das Guthaben gesetzlich stark eingeschränkt und auch noch keine Gewissheit gegeben ist, zu wessen Gunsten (in Frage kommen neben dem Versicherten die Hinterlassenen oder geschiedene GattInnen) in welchem Zeitpunkt (das endgültige Ausscheiden aus der zweiten Säule ist noch nicht gewiss) in welcher Höhe und in welcher Form (Rente oder Kapitalabfindung) die Leistung letztendlich zur Auszahlung gelangt. Anders verhält es sich, wenn ein Versicherter unter den gesetzlich normierten Voraussetzungen die Barauszahlung (zur Gänze oder zum Teil) verlangt und auch erhält. Denn in diesem Fall ist zweifelsfrei klar, dass der weitgehend gesetzlich geregelte berufliche Vorsorgeschutz (insoweit) beendet wurde und der Versicherte nach entsprechender Antragstellung, Prüfung des Antrags und antragsgemäßer Auszahlung über die Abfindung (idR mit der Gutschrift auf dem Bankkonto) rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann (vgl. auch RdW1995, 125).

Bezogen auf den Berufungsfall bedeutet dies: Als knapp 40-jähriger, noch nicht pensionsberechtigter hat die Bw. im Streitjahr bewusst nicht die Entscheidung getroffen, die Schweiz endgültig zu verlassen. Er hat nicht die Entscheidung getroffen, auf den Vorsorgeschutz der 2. Säule zu verzichten. Damit hat er sich u.a. die in seinem Alter nicht auszuschließende Möglichkeit, neuerlich eine Beschäftigung in der Schweiz mit vollem Schutz aus der zweiten Säule anzutreten, offen gelassen. In einem solchen Fall müsste dann das Freizügigkeitsguthaben in die Vorsorgeeinrichtung des neuen Arbeitgebers eingebracht werden. Damit hat der Bw den Weg beschritten, den der Schweizer Gesetzgeber primär zum Ziele hat, den wohl auch die allermeisten Schweizer Arbeitnehmer beschreiten und der die Aufrechterhaltung des beruflichen Vorsorgeschutzes im Rahmen der 2. Säule garantiert. Wie gesetzlich vorgesehen, sind seine Ansprüche von der Pensionskasse auf die Freizügigkeitseinrichtung überbunden worden und unterliegen dort einer rechtlich und wirtschaftlich eingeschränkten Verfügbarkeit. Hinzu kommt, dass es in rechtlicher Hinsicht für eine Barauszahlung zumindest der Zustimmung des Ehegatten und der Entscheidung bedarf, die Schweiz endgültig zu verlassen. In wirtschaftlicher Hinsicht wirkt sich der langfristige Schutz und die Sicherheit, welche die 2. Säule bietet, wie eine Einschränkung der Verfügbarkeit aus. Da sich also der Bw. nicht für die Barauszahlung seines Guthabens entschieden hat, verblieb es - wie auch das Schreiben der Genfer Lebensversicherungs-Gesellschaft belegt - im Regelungskreis der zweiten Säule und ist ein steuerlich relevanter Zufluss zu verneinen. Daraus folgt, dass der Berufung auch aus materiellrechtlicher Sicht stattzugeben war (vgl. auch UFSF 4.6.2003, RV/0121-F/03).

Der Referent verkennt nicht, dass in Fällen, die mit dem gegenständlichen grundsätzlich vergleichbar sind, die rechtlichen und wirtschaftlichen Verfügungsbeschränkungen - vor allem bei älteren, knapp vor dem Erreichen der Alterspension stehenden, ehemals grenzgängerischen Arbeitnehmern - wesentlich geringer sind als bei aufrechtem schweizerischem Dienstverhältnis. Dies mag in besonderen Einzelfällen dazuführen, dass in der Übertragung des Altersguthabens auf eine Freizügigkeitspolice oder ein Freizügigkeitskonto ein steuerlich relevanter Zufluss erblickt werden kann. Im Regelfall wird aber der nicht nur innerstaatlich von der Verwaltungspraxis steuerlich anerkannte (RZ 1110d LSR 2002; BMF-Erlass vom 2.1.1995, RdW 1995, 125), sondern auch über die Grenzen hinweg bedeutende Gedanke der Erhaltung des Vorsorgeschutzes einer solchen Beurteilung entgegenstehen. Gemäß Art. 25b FZG sind nämlich für Arbeitnehmer, für welche die Rechtsvorschriften der Europäischen Gemeinschaft im Bereich der sozialen Sicherheit gelten, neben den Regelungen des FZG auch die Bestimmungen des Abkommens vom 21.Juni 1999 zwischen der Schweiz und der EG betreffend die Koordinierung der Systeme der Sozialen Sicherheit zu beachten. Der bereits beschlossene, allerdings noch nicht wirksamen Art. 5a FZG sieht deshalb - vereinfacht gesagt - sogar ein Barauszahlungsverbot (beschränkt auf das Guthaben aus der obligatorischen Minimalvorsorge) unter anderem an Personen vor, die nach ihrer Ausreise aus der Schweiz in einem Mitgliedsstaat der EU als Arbeitnehmer tätig sind (http://www.bsv.admin.ch/aktuell/referate/d/00022401.htm; http://www.vorsorgeforum.ch/DE/Aktuell/Bund/1999/Dos_Bund99NR_Baraszvrb.htm).

Zusammengefasst bedeutet dies: Einer Versteuerung im Sinne des Finanzamtes stehen steuerliche Gründe in der Form von gesetzlichen Verfügungsbeschränkungen, die die Annahme eines Zuflusses in der Regel ausschließen, entgegen. Eine Versteuerung vor dem Eintritt des Vorsorgefalles, das heißt, bei aufrechtem, von der öffentlicher Hand und dem Bw. angestrebtem Vorsorgeschutz, würde aber auch den europaweit angestrebten Vorsorgeschutz massiv gefährden.

Das Berufungsbegehren erwies sich sohin als berechtigt.

Feldkirch, am 19. August 2005