Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSF vom 22.12.2005, RV/0025-F/05

Ein Grenzgänger urgiert die Aufteilung der Krankenversicherung als Werbungskosten nur auf die laufenden Bezüge

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des MCRHG, vertreten durch Dr. Mag. Klaus Winkler, Wirtschaftstreuhand und Steuerberatungs GmbH, 6890 Lustenau, Alpstraße 23, gegen die Bescheide des Finanzamtes Bregenz betreffend Einkommensteuer 2001 und 2002 entschieden:

Den Berufungen wird teilweise Folge gegeben.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) war in den Berufungsjahren Grenzgänger nach Liechtenstein. Er war dort bei der Firma MA, S, beschäftigt. Mit seinen Einkommensteuererklärungen 2001 und 2002 hat er u.a. 2001 Beiträge zu Krankenversicherungen als Sonderausgaben und 2002 als Werbungskosten geltend gemacht. Weiters wurde von ihm das große Pendlerpauschale und das Vertreterpauschale beantragt sowie ein KFZ-Sachbezug erklärt.

Mit dem Einkommensteuerbescheid 2001 wurde das Vertreterpauschale nicht gewährt, die Beiträge zu den Krankenversicherungen wurden wie beantragt als Sonderausgaben und wurde der KFZ-Sachbezug in der beantragten Höhe berücksichtigt. Mit dem Einkommensteuerbescheid 2002 wurde ebenfalls das Vertreterpauschale nicht gewährt, die Beiträge zu den Krankenversicherungen wurden in gekürzter Form als Werbungskosten aufgeteilt auf die laufenden und sonstigen Bezüge, der KFZ-Sachbezug laut Eurotaxliste, anerkannt.

In den gegen diese Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 erhobenen Berufungen wurde im Wesentlichen vorgebracht, bei der Ermittlung des KFZ-Sachbezuges seien die tatsächlichen Anschaffungskosten heranzuziehen. Da das Auto in Liechtenstein angeschafft worden sei, seien weder NOVA noch österreichische Umsatzsteuer angefallen, daher könne nicht der Wert der Eurotaxliste herangezogen werden, der tatsächliche Sachbezugswert betrage 6.300,-- CHF. Der Nachweis über einer Außendiensttätigkeit des Bw. von mehr als 90 % sei bereits im Schreiben vom 6.4.2004 in Form einer Bescheinigung des Dienstgebers beigebracht worden. Weiters werde beantragt, die Krankenversicherungsbeiträge an die WS in Höhe von jeweils 1.567,08 € als Werbungskosten anzuerkennen. Für Grenzgänger nach Liechtenstein bestünde seit 2001 die Möglichkeit zu Pflichtversicherung im Rahmen einer privaten Krankenversicherung. Die Prämien dieser privaten Krankenversicherung würden nach versicherungsmathematischen Überlegungen berechnet. Die Höhe des Einkommens sei nicht Bestandteil der Berechnung der Prämienhöhe. In diesem Punkt unterscheide sich die private Krankenversicherung von der Pflichtversicherung in der österreichischen gesetzlichen Krankenversicherung, bei welcher die Beiträge einkommensabhängig seien. Es würden daher Sonderzahlungen nicht die Prämien der gegenständlichen Krankenversicherung erhöhen und es würen keine Beiträge auf Bezüge mit einem festen Steuersatz gemäß § 67 EStG entfallen. Die Prämien seien deswegen zur Gänze als Werbungskosten von den laufenden Bezügen absetzbar.

Das Finanzamt hat in seiner Berufungsvorentscheidung den KFZ-Sachbezug mit 4.824,-- € bzw. 7.200,-- CHF zum Ansatz gebracht. Die Vorhaltsbeantwortung habe keine Erkenntnisse gebracht, die einen niedrigeren Wert rechtfertigen würden. Es werde deswegen laut Beilage in der Steuererklärung von einem Wert von 40.000,-- CHF ausgegangen. Betreff der Vertreterpauschale sehe es die Behörde als nicht erwiesen an, dass der Bw. eine Tätigkeit ausübe, die deren Zuerkennung rechtfertigen würde. Die überwiegende Außendiensttätigkeit des Bw. sei nicht ausreichend, die Behörde könne in der Bestätigung der Firma MA vom 2.4.2004 keine Tätigkeit erkennen, die der eines Vertreters vergleichbar wäre. Analog der vorgelegten Versicherungspolizze seien die auf Zusatzleistungen entfallenden Prämien aus dem Bereich der Werbungskosten ausgeschieden worden, da derartige Versicherungsteile nur Sonderausgaben sein könnten. Zur Aufteilung der Krankenversicherung sei zu bemerken, dass es richtig sei, dass eine private Krankenversicherung einkommensunabhängig sei, dies würde aber bedeuten, dass die berufliche Bedingtheit der Versicherung allgemein in Frage gestellt werden müsse. In § 16 Abs. 1 EStG sei geregelt, dass Pflichtversicherungsbeiträge Werbungskosten seien, welche bei der Einkunftsart abzuziehen seien, bei der sie erwachsen seien. Es sei nicht geregelt, dass derartige Werbungskosten nur von laufenden Bezügen abzuziehen seien. Die Versicherungspolizze nehme überhaupt keinen Bezug auf das Einkommen. Aus § 67 Abs. 12 EStG sei klar ersichtlich, dass der Gesetzgeber derartige Pflichtversicherungsbeiträge verhältnismäßig bei laufenden und sonstigen Bezügen als Werbungskosten abgezogen haben möchte.

Der Bw. hat einen Vorlageantrag gestellt und betreff des Vertreterpauschales vorgebracht, dass er größtenteils im Außendienst tätig sei, wobei Insbesondere Kontaktieren und Besuchen der Industriebetriebe der Region sowie die Kontaktaufnahme mit den entsprechenden Unternehmen, Besuche und Beratung der beteiligten Personen eine Tätigkeit beschreiben würden, die im Bereich der Kundenbetreuung und der Anbahnung und des Abschlusses von Geschäften liegen würde. Da in den Veranlagungsjahren keine Verpflichtung zu detaillierten Reisekostenaufzeichnungen vorgelegen sei, sei deren Erbringung im Nachinein unmöglich. Die Ausgaben für die Krankenversicherungen seien nicht in vollem Umfang anerkannt worden, die Prämienanteile für die Vollkostenversicherung für die Sonderklasse und die Krankenhaus-Taggeldversicherung seien von der Behörde als private Versicherungen angesehen worden. Im Bereich der Vollkostenversicherung könne dies keinesfalls angenommen werden, zumal mit der angeführten Prämie Versicherungsschutz für sämtliche Kosten eines Krankenhausaufenthaltes gegeben sei. Die Zusatzleistungen für die Sonderklasse seien von untergeordneter Bedeutung und würden sich auf die Prämienbemessung nicht wesentlich ausgewirken. Da dem Bw. vom Versicherer der genaue Betrag der auf die Zusatzleistung entfallenden Prämie nicht mitgeteilt werden habe können, sei in der Berufung die Anerkennung eines Betrages in Höhe von 1.567,08 € an Werbungskosten beantragt worden. Dies entspreche der Prämie einer Grenzgängerversicherung ohne Zusatzleistungen. Auch bei der Berechnung der Einkommensteuer für das Jahr 2001 seien die Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 1.567,08 € als Werbungskosten in Abzug zu bringen, da in Liechtenstein die Möglichkeit zur Pflichtversicherung im Rahmen der privaten Krankenversicherung im Jahr 2001 bereits möglich gewesen sei. Hinsichtlich der Aufteilung der Krankenversicherungsbeiträge auf laufende und sonstige Bezüge werde auf die Ausführungen im Berufungsschreiben verwiesen.

Über die Berufung wurde erwogen:

In den Berufungsfällen ist nunmehr strittig, ob dem Bw. das Vertreterpauschale zusteht, ob bei der Ermittlung der Einkünfte des Bw. aus nichtselbständiger Arbeit eine Aufteilung der Beiträge zur privaten Krankenversicherung nur auf laufende Bezüge zu erfolgen hat sowie ist die Höhe der als Werbungskosten anzuerkennenden Beträge zur privaten Krankenversicherung strittig. Die Höhe des KFZ-Sachbezuges wird im Vorlageantrag nicht mehr bekämpft.

Gemäß § 1 Z 9 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für Werbungskosten von Angehörigen bestimmter Berufungsgruppen, BGBl. Nr. 32/1993, idF BGBl. II 382/2001, können Vertreter 5 v.H. der Bemessungsgrundlage, höchstens 2.190,-- € jährlich, als pauschale Werbungskosten in Anspruch nehmen. Gemäß dem weiteren Verordnungswortlaut muss der Arbeitnehmer ausschließlich eine Vertretertätigkeit ausüben. Zur Vertretertätigkeit gehört sowohl die Tätigkeit im Außendienst als auch die für konkrete Aufträge erforderliche Tätigkeit im Innendienst. Von der Gesamtarbeitszeit muss dabei mehr als die Hälfte im Außendienst verbracht werden.

Vertreter sind nach übereinstimmender Lehre (Hofstätter / Reichel, Die Einkommensteuer - Kommentar, Tz. 6 zu § 17 EStG), Verwaltungsübung (LStRL Rz 406) und Entscheidungspraxis des UFS (20.7.2004, RV/0173-L/03) Personen, die regelmäßig im Außendienst zum Zwecke der Anbahnung und des Abschlusses von Geschäften und zur Kundenbetreuung tätig sind. Eine andere Außendiensttätigkeit, deren vorrangiges Ziel nicht die Herbeiführung von Geschäftsabschlüssen ist, zählt nicht als Vertretertätigkeit (zB Kontrolltätigkeit oder Inkassotätigkeit).

Werbungskosten müssen wie Betriebsausgaben nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden (Doralt4, Einkommensteuergesetz Kommentar, Tz 47 zu § 16 EStG). Aus diesem Grundsatz ist abzuleiten, dass ein Steuerpflichtiger, der eine durch Verordnung eröffnete Möglichkeit zur Geltendmachung pauschaler Werbungskosten in Anspruch nimmt, das Vorliegen der Pauschalierungsvoraussetzungen grundsätzlich nachzuweisen oder glaubhaft zu machen hat. Oder mit anderen Worten: Sieht das Gesetz oder eine Verordnung auch Pauschbeträge vor und wird die eingeräumte Pauschalierungsmöglichkeit beansprucht, dann ist die Nachweisführung bzw. Glaubhaftmachung (lediglich, aber jedenfalls) dem Grunde nach erforderlich (vgl. Hofstätter / Reichel, Die Einkommensteuer - Kommentar, Tz. 4 zu § 16 EStG allgemein).

Dies umso mehr, als sich die Pauschalierungsinanspruchnahme steuermindernd auswirkt, somit in der Wirkung eine Begünstigung darstellt. Zu bedenken ist ferner, dass die Rechtfertigung für eine Pauschalierung nur in der Verwaltungsvereinfachung liegt und voraussetzt, dass die Pauschalierung den Erfahrungen des täglichen Lebens entspricht (Doralt4, Einkommensteuergesetz Kommentar, Tz 59 zu § 17 EStG; VfGH 29.9.1973, B 182/73). Durchschnittssätze dienen also der vereinfachten Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen, sie stellen ein Angebot an den Abgabepflichtigen dar und hindern ihn nicht, die einzelnen Werbungskosten in Form des Einzelnachweises zu belegen (VfGH 13. 6. 1981, B 319/77, und 27. 6. 1984, B 4/80).

Laut Bestätigung des Firma MAS, vom 2.4.2004 umfasst die Tätigkeit des Bw. folgende Bereiche:

  • Kontaktieren und Besuchen der Industriebetriebe der Region (Betriebsunterhalt),
  • Acquisationstätigkeit: Evaluierung von neuen Bauprojekten, Recherche der entsprechend benötigten Baumaschinen, Recherche der beteiligten Unternehmen,
  • Kontaktaufnahme mit den entsprechenden Unternehmen, Besuche und Beratung der beteiligten Personen,
  • Planung und Entwicklung des Betriebes (Neuanschaffung),
  • Informationsbeschaffung im Zusammenhang mit neu zu beschaffenden Geräten,
  • Ausarbeitung von Entwicklungstendenzen im Bau-, Montage- und Arbeitssicherheitswesen.

Weiters wird bestätigt, dass der Bw. für die von ihm betreuten Aufgaben zu mehr als 90 % außer Haus tätig ist.

Laut Firmenbuchabfrage umfasst die Tätigkeit der Firma Dienstleistungen und Reparaturen für Hebebühnen und Tarnsportmaschinen wie Hubstapler usw.. Zudem werden entsprechende Geräte und Fahrzeuge vermietet.

Der Bw. wird im Lohnausweis seines Arbeitgebers als Disponent geführt. Unter Disponent wird laut Fremdwörterduden ein kaufmännischer Angestellter, der mit besonderen Vollmachten ausgestattet ist und einen größeren Unternehmensbereich leitet, verstanden.

Tatsächlich wurden vom Bw. mit Ausnahme der o.a. Firmenbestätigung vom 2.4.2004 keine weiteren Unterlagen betreff seiner Tätigkeit beigebracht.

Vorab ist festzustellen, dass nicht jedermann dadurch, dass er eine Firma nach außen vertritt, gleichzeitig "Vertreter" mit Anspruch auf eine Vertreterpauschale ist. Tatsächlich umfasst der Großteil der in der Stellenbeschreibung augelisteten Arbeitsbereiche des Bw. doch Tätigkeiten, die nicht als typische Vertretertätigkeiten zu werten, sondern nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates im Organisations- und Planungsbereich anzusiedeln sind. So erkennt der unabhängigen Finanzsenat allenfalls in den Punkten Kontaktieren und Besuchen der Industriebetriebe der Region sowie Kontaktaufnahme mit den entsprechenden Unternehmen und Besuche der beteiligten Personen "echte" Vertretertätigkeiten. Bei den anderen aufgelisteten Tätigkeiten besteht nach Meinung des unabhängigen Finanzsenates ein klarer Überhang der Organisations- und Planungstätigkeit, wie bei der Evaluierung von neuen Bauprojekten, Recherche entsprechend benötigter Baumaschinen, Planung und Entwicklung des Betriebes betreffend Neuanschaffungen, Informationsbeschaffung im Zusammenhang mit neu zu beschaffenden Geräten sowie Ausarbeitung von Entwicklungstendenzen im Bau-, Montage- und Arbeitssicherheitswesen. Der unabhängige Finanzsenat vermag auf Grund des o.a. in dem Berufsbild des Bw. keine Tätigkeit zu erkennen, welche die Voraussetzungen für die Gewährung der Vertreterpauschale rechtfertigen würde.

Beiträge im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 sind gemäß § 62 Z 4 EStG 1988 vom Arbeitslohn abzuziehen. Während die frühere Verwaltungspraxis die auf die Sonderzahlung entfallenden Pflichtbeiträge zu gesetzlichen Interessenvertretungen, Sozialversicherungsbeiträge und Wohnbauförderungsbeiträge beim laufenden Bezug jenes Monates, in dem die Sonderzahlung geleistet wurde, abgezogen und somit die Bemessungsgrundlage der laufenden Bezüge gemindert hat, ist ab 1. Jänner 1997 die Bestimmung des § 67 Abs. 12 EStG 1988 idF des Strukturanpassungsgesetzes 1996, BGBl. NR. 201/1988, anzuwenden, wonach Beiträge im Sinne des § 62 Z 3 bis 5 EStG 1988, soweit sie auf sonstige Bezüge entfallen, vor Anwendung des festen Steuersatzes von diesen Bezügen in Abzug zu bringen sind. Aus der Gesetzessystematik ergibt sich, dass diese Bestimmung auch im Fall der Veranlagung von Arbeitnehmern (zB für Grenzgänger) anzuwenden ist (vgl. VwGH 7.10.2003, 2000/15/0014).

Der Bw. ist bei der WS privat krankenversichert. Die Höhe dieser Versicherungsbeiträge wird unbestrittenermaßen unabhängig von den Bezügen des Versicherten ermittelt. Da zwischen den Einkünften des Bw. und diesen Beiträgen kein unmittelbarer verursachungsgemäßer Zusammenhang besteht, kann nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates nicht von einem Entfallen auf sonstige Bezüge gesprochen werden. Die gegenständlichen Beträge sind daher ausschließlich von den laufenden Bezügen als Werbungskosten abzuziehen (vgl. hiezu einen ähnlich gelagerten Fall im Zusammenhang mit Sozialversicherungsbeiträgen an die Sozialversicherunganstalt der Bauern, wobei hier Sozialversicherungsbeiträge, unabhängig von den Bezügen des Arbeitnehmers, nach dem Einheitswert des Betriebes ermittelt werden. Sailer/Bernold/Mertens/Kranzl, Die Lohnsteuer in Frage und Antwort, Ausgabe 2003, S 727, Frage 62/6). Auch wird in diesem Zusammenhang auf die Verwaltungspraxis mit den Beiträgen angestellter Ärzte an die Ärztekammer verwiesen. Nach § 109 Abs. 6 Ärztegesetz 1998, BGBl. I Nr. 169/1998, gilt bei angestellten Ärzten nur das monatliche Bruttogehalt als Pflichtbeitragsgrundlage hinsichtlich der Beiträge an die Ärztekammer. Sonstige Bezüge nach § 67 EStG 1988 sind ausdrücklich von der Beitragsgrundlage ausgeschlossen. Die Pflichtbeiträge an die Ärztekammer sind daher nur von den laufenden Bezügen zu leisten, sodass diese, von einem Entfallen auf sonstige Bezüge kann auch in diesem Fall nicht gesprochen werden, ausschließlich bei den laufenden Bezügen zu berücksichtigen sind.

Der unabhängige Finanzsenat hat betreffend der Höhe der als Werbungskosten anzuerkenenden Krankenversicherungsbeiträge keine Bedenken, für die Streitjahre zumindest die beantragten Beträge in Höhe von jeweils 1.567,08 €, dies entspricht laut unbestrittenem Berufungsvorbringen einer Grenzgängerversicherung ohne Zusatzleistungen, als Werbungskosten bei den laufenden Zahlungen anzuerkennen, wobei die tatsächlichen Krankenversicherungsleistungen des Bw. für 2001 2.190,50 € und für 2002 2.295,12 € betragen haben. Es bewegt sich zudem der für die Streitjahre jeweils als Werbungskosten anerkannte Betrag der Höhe nach in den Grenzen der Pflichtbeiträge in den gesetzlichen Sozialversicherungen, welche in den Streitjahren maximal ca. 3.000,-- € betragen haben.

Betreffend der Höhe des KFZ-Sachbezuges, welche im Vorlageantrag nicht mehr angefochten wird, wird auf die Berufungsvorentscheidung verwiesen.

Es war aus den o.a. Gründen spruchgemäß zu entscheiden.

Beilagen: 2 Berechnungsblätter

Feldkirch, am 22. Dezember 2005