Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 10.01.2008, RV/1676-W/07

Bürgschaftszahlungen für nahe Angehörige als außergewöhnliche Belastung

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Stb., gegen die Bescheide des FA, vertreten durch S., betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für die Jahre 2002 bis 2005, nach der am 8. Jänner 2008 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten Berufungsverhandlung, entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

Entscheidungsgründe

Mit Erklärungen zur Arbeitnehmerveranlagung machte die Bw. Zahlungen in Höhe von € 900,00 (2002), € 3.231,00 (2003), € 2.660,17 (2004) und € 33.000,00 (2005) aus ihrer Verpflichtung als Bürge und Zahler, als außergewöhnliche Belastung geltend.

Mit Bescheiden vom 26. Jänner 2007 setzte das FA die Einkommensteuer für die Streitjahre fest, ohne eine außergewöhnliche Belastung aufgrund der Inanspruchnahme aus der Bürgschaft anzuerkennen. In der Begründung wurde auf eine diesbezügliche telefonische Besprechung verwiesen. Im Steuerakt findet sich ein Aktenvermerk vom 22. Jänner 2007 (2004, Seite 23): "Lt. telef. Besprechung mit Bw. - Übernahme der Bürgschaft für Betrieb des Bruders (ohne existenzbedrohende Notlage des Bruders) - Bruder verstorben - danach musste Bw. als Bürge haften - keine außergewöhnliche Belastung."

Dagegen wurde Berufung erhoben und eingewendet, Bürgschaften zugunsten von nahen Angehörigen seien als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen, wenn folgende Voraussetzungen kumulativ vorlägen (VwGH 21.9.93, 93/14/0105; 28.2.95, 95/14/0016):

Es sei erforderlich, dass der Steuerpflichtige durch die Übernahme von Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen (Bruder) mit Aussicht auf Erfolg abwenden könne. Es sei bereits das Merkmal der Zwangsläufigkeit gegeben gewesen.

Eine existenzbedrohende Notlage liege nicht schon dann vor, wenn nur die Fortführung einer selbständigen Betätigung ohne die Übernahme von Bürgschaften nicht mehr mögliche scheine, sondern wenn die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen drohe, dieser also seine berufliche Existenz nicht auch auf andere ihm zumutbare Weise hätte erhalten können.

Die besicherten Kredite hätten nicht dazu gedient, die Schulden des Betriebes zu erweitern, sondern um bessere Ertragschancen zu vermitteln.

Aus sittlichen Gründen bestehe eine Zwangsläufigkeit, da sich die Steuerpflichtige der Übernahme der Bürgschaft nicht entziehen konnte. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen sei entscheidend.

In der am 8. Jänner 2008 abgehaltenen Berufungsverhandlung wurde vom Vertreter der Bw. ergänzend ausgeführt, dass der Bruder der Bw. (Alleingesellschafter der K.) im Zeitpunkt seines Ablebens vermögenslos gewesen sei, seine Witwe das Sorgerecht für zwei Kinder gehabt habe und die Bw. (Geschäftsführerin der K.) aus sittlichen und rechtlichen Gründen und zusätzlich aus Haftungsgründen veranlasst gewesen sei, die Zahlungen vorzunehmen.

Dem entgegnete der Vertreter des FA, dass die Rückzahlung der Bw. nicht aus sittlichen und rechtlichen Gründen veranlasst gewesen sei sondern dadurch, dass sie sieben Jahre davor aus freien Stücken die Haftung für dieses Darlehen übernommen habe.

Vertreter der Bw: Von freien Stücken könne nicht gesprochen werden, denn wer würde eine Bürgschaft aus freien Stücken übernehmen, wenn nicht die Existenz des Unternehmens auf dem Spiel stünde bzw. bei Ableben des Gesellschafters dieses wegen Vermögenslosigkeit in den Konkurs geschlittert wäre. Auf entsprechende Judikatur werde verwiesen.

Vertreter des FA: Es gebe eine Vielzahl von Entscheidungen, die aussagten, dass eine Geschäftsführerin im Falle einer Bürgschaftsübernahme ein Wagnis übernehme, das dem eines Unternehmers gleiche.

Vertreter der Bw.: Demgegenüber spreche auch die Judikatur von Anerkennung so wie in der Steuererklärung dargestellt. Auf Wolf, Steuerleitfaden, werde verwiesen.

Vertreter des FA: Im Jahr 1995 sei ein Betriebsmittelkredit aufgenommen worden, weil sowohl der Gesellschafter als auch die Bw. als Geschäftsführerin Interesse an der Fortführung des Betriebes gehabt hätten. Von einer existenzbedrohenden Notlage in diesem Zeitraum könne nicht gesprochen werden.

Vertreter der Bw.: Seiner Ansicht nach sei die existenzbedrohende Notlage im Jahr 1995 gegeben gewesen. Das Unternehmen sei schwer angeschlagen gewesen und die Bw. habe sich der Haftungsübernahme nicht entziehen können.

Über die Berufung wurde erwogen:

Die Bw. begehrt die Anerkennung von Zahlungen, die sie auf Grund ihrer Inanspruchnahme als Bürgin - für eine zu Gunsten der K. übernommene Haftung - geleistet hat, als außergewöhnliche Belastung.

Wie dem Firmenbuch zu entnehmen, waren die Bw. Geschäftsführerin und deren Bruder Alleingesellschafter der o. a. Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Mit Kreditvertrag vom 23. August 1995 (Steuerakt, 2004, Seite 48 ff.) wurde der K. ein Betriebsmittelkredit in Höhe von S 400.000,00 eingeräumt; gleichzeitig übernahmen die Bw. und ihr Bruder zur Sicherstellung aller Forderungen aus diesem Schuldverhältnis die Haftung als Bürge und Zahler im Sinne des § 1357 ABGB zur ungeteilten Hand. Am 1. Juni 2002 verstarb der Bruder der Bw. und diese wurde in der Folge seitens der Bank aus ihrer Verpflichtung als Bürge und Zahler in Anspruch genommen.

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2 EStG 1988) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen:

  • Sie muss außergewöhnlich sein (Abs. 2).
  • Sie muss zwangsläufig erwachsen (Abs. 3).
  • Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).

Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

Gemäß § 34 Abs. 3 EStG 1988 erwächst dem Steuerpflichtigen die Belastung zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

Nach der im Zusammenhang mit Bürgschaften zugunsten naher Angehöriger entwickelten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (21.9.1993, 93/14/0105, 28.2.1995, 95/14/0016; 26.3.2003, 98/13/0072; 31.3.2004, 2003/13/0158), muss die Zwangsläufigkeit schon für das Eingehen der Bürgschaftsverpflichtungen gegeben sein, wofür es unter anderem erforderlich ist, dass der Steuerpflichtige glaubt, durch die Übernahme der Bürgschaft eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen mit Aussicht auf Erfolg abwenden zu können. Eine existenzbedrohende Notlage liegt dabei aber nicht schon dann vor, wenn nur die Fortführung einer selbständigen Betätigung ohne die Übernahme von Bürgschaften nicht mehr möglich scheint, sondern nur dann, wenn die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen droht, dieser seine berufliche Existenz also nicht auch auf eine andere ihm zumutbare Weise hätte erhalten können. Die besicherten Kredite dürfen nicht dazu dienen, den Betrieb des Schuldners zu erweitern oder ihm sonst bessere Ertragschancen zu vermitteln.

Die Bw. hat in der Berufung zunächst selbst darlegt, der im Jahr 1995 aufgenommene Kredit habe dazu gedient, der K. "bessere Ertragschancen zu vermitteln". Erst in der mündlichen Berufungsverhandlung wurde vom steuerlichen Vertreter der Bw. vorgebracht, dass bereits die Übernahme der Bürgschaft im Jahr 1995 zur Abwehr einer existenzbedrohenden Notlage erfolgt sei, da das Unternehmen schwer angeschlagen gewesen sei und die Bw. sich der Haftungsübernahme nicht entziehen konnte.

Der Verwaltungsgerichthof hat in gegebenem Zusammenhang wiederholt ausgesprochen, dass eine Belastung dann nicht zwangsläufig erwächst, wenn sie sich als Folge eines vom Steuerpflichtigen übernommenen Unternehmerwagnisses darstellt. Danach ist grundsätzlich niemand verpflichtet und damit aus sittlichen Gründen gezwungen, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerrisiko, zu dem auch die Insolvenzgefahr gehört, abzunehmen (vgl. VwGH 17.12.1998, 97/15/0055; 16.12.1999, 97/15/0126). In gleicher Weise besteht keine sittliche Verpflichtung zur unmittelbaren Hingabe von Geldmitteln zur Abwendung einer solchen Gefahr. Die Verschuldung aus einer betrieblichen Tätigkeit entsteht im Rahmen des mit dieser verbundenen Wagnisses, das der Unternehmer freiwillig auf sich genommen hat. Normzweck ist es nicht, wirtschaftliche Misserfolge des Unternehmers, die verschiedenste Ursachen haben können, durch die Ermäßigung der Einkommensteuer anderer Steuersubjekte zu berücksichtigen und die Steuerlast auf die Allgemeinheit abzuwälzen (vgl. VwGH 28.1.2005, 2001/15/0173).

Zudem ist für die Gesellschaftsform der GmbH typisch, dass neben den gesetzlichen Ausnahmen auch in Notfällen weder den Gesellschafter noch den Geschäftsführer eine Verpflichtung trifft, für Gesellschaftsschulden einzustehen. Weil "...die grundsätzliche Haftungsfreiheit in Bezug auf Schulden der GmbH für diese Gesellschaftsform derart charakteristisch ist, dass nach den sittlichen Wertvorstellungen rechtlich denkender Menschen .... weder den Gesellschafter noch den Geschäftsführer eine moralische Verpflichtung treffen wird, für Gesellschaftsschulden einzustehen" (VwGH 13.10.1987, 86/14/0007; 2.3.93, 93/14/0018). Da das Eingehen dieser Haftungsverpflichtung durch den Bruder der Bw. nicht notwendig gewesen ist, war auch die Übernahme der Bürgschaftsverpflichtung durch die Bw. nicht notwendig und können die Aufwendungen aus der Inanspruchnahme daher nicht zwangsläufig erwachsen sein.

Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setzt vielmehr voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme der Bürgschaft nicht entziehen konnte. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen ist entscheidend. Es reicht daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich ist.

Wien, am 10. Jänner 2008