Berufungsentscheidung - Steuer (Referent) des UFSW vom 24.01.2008, RV/0977-W/02

Haftung des Arbeitgebers für Arbeitslohn von dritter Seite

Rechtssätze

Keine Rechtssätze vorhanden

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung vom 2. Juni 1997 der Bw., vertreten durch den Raiffeisen-Revisionsverband Niederösterreich-Wien regGenmbH, in 1020 Wien, Hammer-Purgstall-Gasse 6, gegen den Bescheid des Finanzamtes St. Pölten vom 14. April 1997 betreffend Haftung zur Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer, Vorschreibung des Dienstgeberbeitrages zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen für den Zeitraum 1. Jänner 1993 bis 31. Dezember 1995 wie folgt entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Im Zuge einer bei der Berufungswerberin (in der Folge: Bw.) durchgeführten Lohnsteuerprüfung traf das Prüfungsorgan ua. die Feststellung, Dienstnehmer der Bw. hätten für ihre Vermittlungstätigkeit für die Q-Versicherung-AG und die Q-Bausparkasse-GesmbH Provisionen erhalten, von denen die Bw. - zu Unrecht - keine Lohnsteuer einbehalten und auch die Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen samt Zuschläge nicht abgeführt habe.

Dieser Feststellung hat das Finanzamt mit dem angefochtenen Bescheid Rechnung getragen.

In der gegen diesen Bescheid eingebrachten Berufung hat die Bw. den Sachverhalt wie folgt dargestellt: Sowohl die Q-Versicherung-AG wie auch die Q-Bausparkasse-GesmbH vertrieben ihre Produkte weitgehend über die Mitarbeiter der Q-Banken. Die Mitarbeiter würden auch außerhalb der Dienstzeit und teilweise nicht in den Räumen der Bw. Lebens-, Unfall- und Reiserücktrittsversicherungen sowie Bausparverträge für Namen und Rechnung der Q-Versicherung-AG und der Q-Bausparkasse-GesmbH vermitteln. Die Provisionen würden bei jedem Vertragsabschluß als Prozent- bzw. Promillesatz der Jahresnettoprämie bzw. der Versicherungssumme errechnet und von der Q-Versicherung-AG bzw. der Q-Bausparkasse-GesmbH auf die Provisionsempfänger Landeszentrale, Q-Bank und Mitarbeiter der Q-Bank aufgeteilt. Die Überweisung der Provision für Vertragsvermittlungen erfolge von der Q-Bausparkasse-GesmbH bzw. der Q-Versicherung-AG auf ein vom jeweiligen Mitarbeiter bekanntgegebenes Konto. Zwischen der Q-Versicherung-AG bzw. der Q-Bausparkasse-GesmbH und den Vermittlern bestünden keine schriftlichen Vereinbarungen, sondern der Vermittlungsvertrag zwischen der Versicherung bzw. der Bausparkasse und dem Vermittler komme durch konkludente Handlung zustande, und zwar dadurch, dass der Vermittler sich mit der Einsendung eines unterfertigten Karteiblattes (Vermittlerstammdatenblatt) den Usancen über die Provisionsordnung und den internen Richtlinien unterwerfe. Weiteren direkten Kontakt mit der Versicherung und der Bausparkasse erhalte der Vermittler durch Schulungen und Informationsaustausch über die Produktrichtlinien. Die Bw. selbst habe keinen Einfluss auf die Entstehung und Höhe der Provision des nebenberuflichen Vermittlers. Der Mitarbeiter erhalte für die Vertragsvermittlung die Provision direkt von der Q-Bausparkasse-GesmbH bzw. der Q-Versicherung-AG. Der Mitarbeiter erhalte von der Bw. für Vermittlungen außerhalb der Dienstzeit und außerhalb der Räume der Bw. keine Entlohnung, keine Reisekosten (Kilometergelder bzw. Diäten) und er erhalte auch bei Nichtzustandekommen eines Vertragsabschlusses kein wie immer geartetes Entgelt. Die Kundenwerbung werde von den Bauspar- und Versicherungswerbern sowie von der Q-Bausparkasse-GesmbH und der Q-Versicherung-AG durchgeführt. Die Vertragsvermittlungen gehörten nicht zu den Dienstpflichten des Mitarbeiters. Der Dienstgeber habe hinsichtlich der Verwendung der Provisionen kein Weisungsrecht. Die Provision erhalte der Arbeitnehmer ausschließlich von der Institution, für die er das Werk erbringe. Die Verweigerung, Vertragsvermittlungen in der Privatzeit vorzunehmen, könne auch niemals einen Entlassungsgrund darstellen. Der Vorstand der Bw. habe einer Nebenbeschäftigung der Mitarbeiter nicht schriftlich zugestimmt.

In ihrer Berufung hat die Bw. auch eine mangelhafte Sachverhaltsdarstellung und eine mangelhafte rechtliche Beurteilung eingewendet: das Finanzamt habe es unterlassen, den nunmehr vorgetragenen Sachverhalt zu ermitteln und sei ausschließlich aufgrund des Erlasses des Bundesministeriums für Finanzen vom 2.6.1993, Zl. 070901/1-IV/7/93, zu der Erkenntnis gelangt, dass die Vermittlung von Bauspar- und Versicherungsverträgen Ausfluss einer nichtselbständigen Tätigkeit bei der Bw. sei. Das Finanzamt habe sich damit begnügt, in ihrer Begründung auf den beigeschlossenen Bericht zu verweisen. Daraus ergebe sich zwar die nachzuerhebende Steuer, nicht jedoch, aus welchen rechtlichen Erwägungen die Zurechnung erfolgt sei. Darüber hinaus habe sich das Finanzamt auf einen Erlass gestützt, der rückwirkend, nämlich per 1.1.1993, eine bestehende Rechtsmeinung (vgl. Lohnsteuerrichtlinien, RZ 597, VwGH-Erk. vom 9.3.1967, Zl. 499/66) abändere. Es liege somit auch eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben vor.

Der angefochtene Bescheid - so die Bw. weiter in ihren Berufungsausführungen - sei auch mit einer inhaltlichen Rechtswidrigkeit behaftet: mangels entsprechender Sachverhaltsermittlung sei das Finanzamt auch nicht in der Lage gewesen, den Inhalt rechtlich zu würdigen. Das Finanzamt habe insbesondere nicht geprüft, ob eine Nebentätigkeit zur Bw. oder Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder sonstige Einkünfte beim Vermittler vorliegen. Die Sozialversicherungspflicht dieser Provisionen allein stelle lediglich ein Indiz für die Zurechnung der Provisionen zum Entgelt, das aus dem Dienstverhältnis zur Bw. entspringe, dar. Alle Indizien jedoch, die gegen ein Dienstverhältnis sprechen, seien vom Finanzamt in keiner Weise gewürdigt worden; wie z.B. die Tatsache, dass die Provisionsvertreter auch außerhalb ihrer Dienstzeit und außerhalb des Kassengebäudes die Verträge abschließen würden, oder dass die Vermittler den Aufwand für Anbahnungsspesen selbst zu tragen hätten, dass sie für Vermittlungen außerhalb der Dienstzeit keine Entlohnung bzw. keine Überstunden verrechnen könnten, dass Reisekosten für Vermittlungen in keiner Weise abgegolten würden, und insbesondere, dass die anfallenden Provisionen für ein Werk, nämlich den Abschluss eines Vertrages, und nicht für die Zeitdauer gewährt würden. Daher erhielten die Mitarbeiter der Bw. auch bei Nichtzustandekommen eines Vertrages kein Entgelt. Bei den Provisionen handle es sich somit um ein Erfolgshonorar, das typisch für eine im Rahmen eines Werkvertrages ausgeführte gewerbliche oder sonstige Tätigkeit sei. Allein daraus, dass keine Zustimmung des Vorstandes zu einer Nebenbeschäftigung der Bankmitarbeiter vorliege, könne nicht geschlossen werden, dass der Dienstgeber die gegenständlichen Vertragsvermittlungen und Vertragsabschlüsse nicht als Nebenbeschäftigung ansehe. Die Zustimmung zur Nebenbeschäftigung gelte als konkludent erteilt, weil, wie bereits ausgeführt worden sei, auch die Bw. auf Grund der ihr zukommenden Provisionen ein Interesse an der Vermittlung derartiger Verträge habe. Der VwGH habe im Erkenntnis vom 9. März 1967, Zl. 499/66, zum Ausdruck gebracht, dass ein enger oder wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Haupt- und Nebentätigkeit allein nicht ausreiche, um Schlüsse auf die rechtliche Beschaffenheit der Nebentätigkeit zu ziehen. Dem Erkenntnis sei der Sachverhalt zu Grunde gelegen, dass im Innendienst tätige Mitarbeiter Provisionen für Vermittlungsgeschäfte, die die Angestellten außerhalb der Dienstzeit und außerhalb der Arbeitsräume abgeschlossen haben, von ihrem Arbeitgeber, einem Versicherungsunternehmen, erhalten haben. In der Begründung werde ausgeführt, dass der Bestand eines Arbeitsverhältnisses keinesfalls ausschließe, dass ein Arbeitnehmer neben seinen nichtselbständigen Einkünften aus dem Dienstverhältnis vom gleichen Arbeitgeber auch Provisionen für eine Tätigkeit erhalten könne, die er außerhalb der Dienstzeit, außerhalb der Betriebsstätte und ohne Weisungsgebundenheit ausübe. Der Dienstnehmer könne bei Ausübung seiner Tätigkeit für dasselbe Unternehmen zum Teil selbständig und zum Teil unselbständig tätig sein (gemischte Tätigkeit). Dies müsse umso mehr gelten, wenn ein Mitarbeiter nicht für seinen Arbeitgeber, sondern für ein anderes Versicherungsunternehmen bzw. die Bausparkasse tätig werde. Die Vermittler würden in isolierte Rechtsbeziehungen zur Q-Bausparkasse-GesmbH und Q-Versicherung-AG treten. Mit der Bw. sei keine besondere Vereinbarung über die Vermittlung von Bauspar- und Versicherungsverträgen für die Q-Bausparkasse-GesmbH bzw. Q-Versicherung-AG getroffen worden, in denen die Dienstnehmer verpflichtet würden, auch außerhalb der Dienstzeiten und außerhalb des Kassengebäudes Bauspar- bzw. Versicherungsverträge anzubieten und zu vermitteln. Eine derartige Verpflichtung ergäbe sich auch aus der Anwendung des einschlägigen Kollektivvertrages nicht. Werde die Abwicklung von Bausparverträgen und Versicherungen durch eigene Rechtsträger abgewickelt, dann liege es in der Eigenart der Dienste einer Bank, dass keine Verpflichtung zur Vermittlung dieser Verträge während und außerhalb der Kassenstunden gegenüber dem Dienstgeber bestehe. Dabei sei zu berücksichtigen, dass Bauspar- und Versicherungsverträge von einem anderen Rechtsträger abgewickelt würden. Wickle die Bw. diese Verträge nicht selbst ab, sondern werde diese Tätigkeit von der Q-Bausparkasse-GesmbH bzw. Q-Versicherung-AG ausgeübt, dann bedürfte es einer konkreten Verpflichtung der Dienstnehmer, Bausparverträge in der Freizeit zu vermitteln, um einen solchen Inhalt des Dienstverhältnisses annehmen zu können. Ein solcher Verpflichtungsakt fehle jedoch. Es sei daher davon auszugehen, dass die Vermittlung von Bauspar- und Versicherungsverträgen jedenfalls nicht zu den Pflichten der Angestellten einer Bank gehöre. Entscheidend sei die Qualifikation des Rechtsverhältnisses zwischen den eigentlichen Vertragsparteien (der Q-Bausparkasse-GesmbH bzw. Q-Versicherung-AG und den Dienstnehmern der Bw.), da die Bw. in diesem Beschäftigungsverhältnis nicht Dienstgeber sei, da zu ihr mangels Verpflichtung zur Vermittlung von Bauspar- bzw. Versicherungsverträgen keine persönliche und wirtschaftliche Abhängigkeit in diesem Umfang bestehe. Dieses Ergebnis werde unter anderem durch Punkt III der internen Richtlinien zur Provisionsordnung der Q-Bausparkasse-GesmbH gestützt. Diese Bestimmung halte ausdrücklich fest, dass weder für die Q-Bank noch ihre Angestellten eine Verpflichtung zur Vermittlung von Bauspar- bzw. Versicherungsverträgen bestehe. Seien aber weder die Q-Bank noch ihre Angestellten zur Vermittlung von Bausparverträgen verpflichtet, könne auch keine diesbezügliche Verpflichtung zwischen diesen beiden Vertragspartnern angenommen werden. Wer sanktionslos Arbeiten ablehnen könne, zum Tätigwerden ausdrücklich nicht verpflichtet sei, sei letztlich weder an Arbeitszeit, Arbeitsort, Ordnungsvorschriften, Überwachung und Verantwortung gebunden. Er könne daher nicht Dienstnehmer sein. Die Vermittler seien hinsichtlich der Wahl von Arbeitszeit und Arbeitsort völlig frei. Könne sich aber jemand bei der Erbringung einer Tätigkeit von Fall zu Fall frei entscheiden, ob er sich einer Bindung unterwirft, dann sei er nach der Rechtsprechung des VwGH nicht persönlich abhängig (vgl. VwGH vom 29.9.1986, Zl. 82/08/0208) und liege somit eine gewerbliche oder sonstige Tätigkeit vor.

Am 3. August 1999 hat das Finanzamt mit den beiden Geschäftsleitern der Bw., SR und AL, eine Niederschrift aufgenommen, die zur Vermittlung von Bauspar- und Versicherungsverträgen durch die Dienstnehmer der Bw. befragt, folgende Angaben machten: die Versicherungsverträge und Bausparverträge seien 1993 (und laufend) großteils in den Räumen der Q-Bank abgeschlossen worden. Die Verträge würden im Rahmen der Arbeitserfüllungsaufträge der Bw. abgeschlossen = keine feste Arbeitszeit. Im Jahre 1993 sei mit Vertragsabschluß der Berater der Bausparkasse bekanntgegeben worden, ebenso der Versicherungsanstalt. Im Jahre 1993 habe die Bw. sowohl von der Bausparkasse als auch von der Versicherungsanstalt Provisionen für die Vermittlung von Verträgen erhalten (Versicherung: ATS 31.211,00, Bausparkasse: ATS 82.491,00). Die Provisionen an die Mitarbeiter würden auf die Konten der Mitarbeiter direkt durch die Bausparkasse bzw. Versicherungsanstalt ausbezahlt. Die Auszahlung an die einzelnen Mitarbeiter werde von den Anstalten gemeldet. Nach Einlangen der Meldung erfolge die Hinzurechnung bei der Sozialversicherung über die Lohnverrechnung. Zusätzliche Vergütungen für Abschlüsse von Versicherungen und Bausparverträgen habe die Bw. nicht bezahlt. Es gehöre zur Arbeit des Bediensteten, Kunden zu beraten und Verträge (Bausparen, Versicherungen) abzuschließen.

Ebenfalls am 3. August 1999 hat das Finanzamt zwei Dienstnehmerinnen der Bw., die Verträge vermittelt haben, zu dieser Tätigkeit befragt. Die beiden Dienstnehmerinnen, ZR und LD, haben Folgendes angegeben: der Abschluss von Bausparverträgen und Versicherungsverträgen werde in der Q-Bank angeboten. Die Verträge seien im Jahre 1993 (und laufend) in der Bank und auch während der Dienstzeit abgeschlossen worden. Außerhalb der Dienstzeit gebe es nur vereinzelt Abschlüsse. Das komme äußerst selten vor. Die Bw. wünsche von den Mitarbeitern Abschlüsse von Bausparverträgen und Versicherungsverträgen.

Mit Bescheid (Berufungsvorentscheidung) vom 12. August 1999 hat das Finanzamt die Berufung abgewiesen und diese Entscheidung wie folgt begründet: Die Dienstnehmer der Bw. würden in den Räumen der Bw. und während der normalen Geschäftszeiten Geschäftsabschlüsse für Versicherungen und Bausparkassen tätigen. Vereinzelt würden auch Abschlüsse außerhalb der Normalarbeitszeit (Verwandtschaft oder Bekannte) abgeschlossen. Laut Aussage der Schaltermitarbeiter wünsche der Arbeitgeber auch die Abschlüsse von Bauspar- und Versicherungsverträgen. Bei Arbeitnehmern, die im Rahmen ihrer nichtselbständigen Tätigkeit Geschäftsabschlüsse für andere Unternehmen vermitteln, seien die Vergütungen bei funktioneller und zeitlicher Überschneidung mit der nichtselbständigen Haupttätigkeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Die Haftung des Arbeitgebers für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer von diesen Bezügen ergebe sich dann, wenn sich die Leistung des Dritten als Verkürzung des Zahlungsweges darstelle. Sei dem Arbeitgeber die Höhe der Zahlungen des anderen Unternehmens an den Arbeitnehmer bekannt (lt. Aussage der Geschäftsleiter erfolge eine Meldung der jeweiligen Auszahlungsstellen an die Bw. damit die Provisionen der Sozialversicherung unterzogen werden können), erfolge die Tätigkeit im unmittelbaren Interesse des Arbeitgebers (größere Angebotspalette des Arbeitgebers), werde die Tätigkeit hauptsächlich in der Dienstzeit und im Zusammenhang mit der Haupttätigkeit ausgeübt und erhalte der Arbeitgeber auf Grund der Tätigkeit seines Arbeitnehmers für das andere Unternehmen ebenfalls Zahlungen (Provisionsanteil), sei von einer Schuld des Arbeitgebers gegenüber dem Arbeitnehmer und damit von einer Lohnsteuerpflicht auszugehen. Die Lohnsteuerpflicht bewirke auch die Einbeziehung der Zahlungen zur Grundlage für den Dienstgeberbeitrag samt Zuschlag.

Diesen Ausführungen ist die Bw. im Vorlageantrag vom 26. August 1999 wie folgt entgegen getreten: aus der in der Berufung ausgeführten Sachverhaltsdarstellung gehe hervor, dass - im Sinne der Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes im Erkenntnis vom 28. Mai 1998, Zl. 96/15/0215 - auch im gegenständlichen Fall keine Verkürzung des Zahlungsweges vorliege. Die Q-Versicherung-AG bzw. die Q-Bausparkasse-GesmbH würden keine Schuld der Bw. tilgen. Der Sachverhalt werde noch wie folgt ergänzt: das Finanzamt habe festgestellt, dass die Geschäftsabschlüsse (Bauspar- und Versicherungsverträge) in den Räumen der Bw. und während der normalen Geschäftszeiten erfolgten. Es gäbe jedoch Mitarbeiter, die zu Folge ihrer Verwendung während der normalen Geschäftszeit keine Möglichkeit hätten, derartige Verträge abzuschließen. Unklar erscheine auch die Feststellung, dass die Verträge "im Rahmen der Arbeitserfüllungsaufträge" der Bw. abgeschlossen worden seien, zumal Vertragsvermittlungen nicht zu den Dienstpflichten der Angestellten gehörten.

Mit Vorhalt vom 26. November 2007 hat die Berufungsbehörde die Bw. um die Vorlage folgender Unterlagen ersucht: die auf Seite 6 der Berufung angesprochenen internen Richtlinien zur Provisionsordnung der Q-Bausparkasse-GesmbH; einen im Kalenderjahr 1993 aufrechten (Muster)Dienstvertrag eines Vermittlers (Provisionsbeziehers); Vorlage sämtlicher der im Kalenderjahr 1993 aufrechten Verträge (Vereinbarungen etc.), die mit der Vermittlung von Bauspar- und Versicherungsverträgen in Zusammenhang stehen.

Mit Schriftsatz vom 7. Dezember 2007 hat die Bw. folgende Unterlagen vorgelegt: die Provisionsordnung der Q-Bausparkasse-GesmbH; eine Unterschriftenliste (= Liste der Unterschriften, mit denen die Dienstnehmer die Provisionsordnung der Q-Bausparkasse-GesmbH zur Kenntnis genommen haben); einen (Muster)Dienstzettel; die Provisionsordnung der Q-Versicherungs-Maklerdienst-GesmbH für Mitarbeiter von Q-Banken (gültig ab 1.1.1993).

Über die Berufung wurde erwogen:

Die Berufungsbehörde erachtet folgenden Sachverhalt als erwiesen: die Q-Versicherung-AG und die Q-Bausparkasse-GesmbH vertreiben ihre Produkte (= Bauspar- und Versicherungsverträge) weitgehend über die Mitarbeiter der Q-Banken. Unstrittig ist, dass Dienstnehmer der Bw. für die Q-Versicherung-AG und die Q-Bausparkasse-GesmbH Vertragsabschlüsse vermitteln. Die Dienstnehmer üben die Vermittlungstätigkeit nahezu ausschließlich in den Räumlichkeiten der Bw. und während der Dienstzeit aus. Zu dieser Feststellung ist die Berufungsbehörde auf Grund der übereinstimmenden Aussagen sowohl der Geschäftsleiter als auch der Dienstnehmer (= Vermittler) der Bw. gelangt. Das allgemein gehaltene Vorbringen der Bw. im Vorlageantrag, dass es Mitarbeiter gäbe, die zu Folge ihrer Verwendung während der normalen Geschäftszeit keine Möglichkeit hätten, derartige Verträge abzuschließen, ist in Ermangelung eines substantiellen Inhaltes nicht geeignet, diese Sachverhaltsfeststellung in Zweifel zu ziehen.

Unstrittig ist, dass auch die Bw. aus dieser Vermittlungstätigkeit Einnahmen erzielt. Da nach den im Wirtschaftsleben üblichen Gepflogenheiten auszuschließen ist, dass Zahlungen ohne Rechtsgrund (ohne eine [vertragliche] Verpflichtung) geleistet werden, ist davon auszugehen, dass den Zahlungen, die die Bw. von der Q-Versicherung-AG und der Q-Bausparkasse-GesmbH erhält, eine Rechtsbeziehung zu Grunde liegt. In Anbetracht des Umstandes, dass die Dienstnehmer die Vermittlungstätigkeit weitestgehend in den Räumlichkeiten der Bw. und während der Dienstzeit ausüben, der Abschluss von Versicherungs- und Bausparverträgen einen Teil der Angebotspalette der Bw. bildet, der Provisionsanspruch der Dienstnehmer nur dann entsteht, wenn die Dienstnehmer in einem aufrechten Dienstverhältnis zur Bw. stehen (Punkt 2.1. der Provisionsordnung der Q-Versicherungs-Maklerdienst-GesmbH für Mitarbeiter von Q-Banken), geht die Berufungsbehörde davon aus, dass es sich bei dem Entgelt, dass die Bw. erhält, um eine Gegenleistung dafür handelt, dass die Bw. es als Auftragnehmerin übernommen hat, für die Q-Versicherung-AG und für die Q-Bausparkasse-GesmbH Vertragsabschlüsse zu vermitteln. Von einer isolierten, ausschließlich zwischen der Q-Versicherung-AG bzw. der der Q-Bausparkasse-GesmbH und den Dienstnehmern der Bw. bestehenden Rechtsbeziehung kann daher angesichts des dargestellten Sachverhaltes nicht die Rede sein.

Diese Beurteilung steht auch nicht in Widerspruch zu Punkt III der von der Bw. in der Berufung angesprochenen internen Richtlinien zur Provisionsordnung der Q-Bausparkasse-GesmbH - die die Bw. trotz Aufforderung (ha. Vorhalt vom 26. November 2007) nicht vorgelegt hat -, da eine interne Richtlinie eines Dritten (hier: der Q-Bausparkasse-GesmbH) die Bw. (und ihre Angestellten) gar nicht zur Übernahme eines Auftrages verpflichten könnte. Der von der Bw. ins Treffen geführten Richtlinie ist daher keine entscheidungsrelevante Bedeutung beizumessen.

Da die Bw. es als Auftragnehmerin übernommen hat, für die Q-Versicherung-AG und für die Q-Bausparkasse-GesmbH Versicherungs- bzw. Bausparverträge zu vermitteln, die Vermittlungstätigkeit während der von der Bw. bezahlten Arbeitszeit und in ihren Geschäftsräumlichkeiten abgewickelt wird, bestehen nach Auffassung der Berufungsbehörde keine Zweifel daran, dass der Bw. hinsichtlich der Dienstnehmer, die diese Vertragsvermittlungen abwickeln, die Funktion eines Arbeitgebers zukommt. Der von der Bw. wiederholt vorgebrachten Behauptung, die gegenständlichen Vertragsvermittlungen gehörten nicht zu den Dienstpflichten der Dienstnehmer, vermag sich die Berufungsbehörde daher angesichts des dargestellten Sachverhaltes nicht anzuschließen. Auch der von der Bw. vorgelegte Dienstzettel spricht nicht für ihre aufgestellte Behauptung. In diesem Dienstzettel finden sich den Aufgabenbereich bzw. die Dienstpflichten betreffend folgende Regelungen (Punkt 5 und 15):

Punkt 5 Die Arbeitnehmerin ist damit einverstanden, dass sie in allen Bereichen der Genossenschaft ohne Anspruch auf eine bestimmte Verwendung eingesetzt wird.
Punkt 15 Die Arbeitnehmerin ist verpflichtet, alle ihr übertragenen Arbeiten gewissenhaft zu verrichten und diesbezügliche Bestimmungen und Weisungen genau zu beachten und ihre Arbeitskraft uneingeschränkt zur Verfügung zu stellen. Sie ist nicht berechtigt, ohne vorhergehende schriftliche Zustimmung des Arbeitgebers eine Nebenbeschäftigung im Sinne des § 7 Angestelltengesetz auszuüben.

Da die Bw. es als Auftragnehmerin übernommen hat, für die Q-Versicherung-AG und für die Q-Bausparkasse-GesmbH Versicherungs- bzw. Bausparverträge zu vermitteln, bildet die gegenständliche Vermittlungstätigkeit nach Auffassung der Berufungsbehörde einen "Bereich der Genossenschaft" im Sinne des Punkt 5 des Dienstzettels, sodass die Vermittlungstätigkeit - entgegen der von der Bw. vertretenen Auffassung - sehr wohl vom Aufgabenbereich der Dienstnehmer mitumfasst ist, damit zu deren Dienstpflichten zählt und im Rahmen ihres mit der Bw. bestehenden Arbeitsverhältnisses ausgeübt wird. Bei der gegenständlichen Vermittlungstätigkeit handelt es sich somit nicht um eine Nebenbeschäftigung.

Den von der Bw. vorgebrachten Einwendungen, dass die Dienstnehmer die Vermittlungstätigkeit auch außerhalb der Arbeitszeit/Geschäftsräumlichkeiten ausüben und den Aufwand für Anbahnungsspesen selbst zu tragen hätten, kommt bei einer Gesamtbeurteilung der zwischen der Bw. und den Dienstnehmern bestehenden Leistungsbeziehung - die Vermittlungstätigkeit zählt zu den Dienstpflichten, wird auch innerhalb der Arbeitszeit/Geschäftsräumlichkeiten ausgeübt - nicht die Gewichtung zu, das Vorliegen von Dienstverhältnissen in Zweifel zu ziehen. Das Vorliegen einer erfolgsabhängigen Entlohnung (hier: Provision) schließt die Annahme eines Dienstverhältnisses ebenso wenig aus.

Gemäß § 82 Einkommensteuergesetz (EStG) haftet der Arbeitgeber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der vom Arbeitslohn einzubehaltenden Lohnsteuer.

Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes erstreckt sich die durch § 82 EStG 1988 normierte Haftung des Arbeitgebers im Hinblick auf die Bestimmung des § 78 Abs. 1 leg. cit. - und auch die Leistung des Dienstgeberbeitrages samt Zuschlag - nicht auf jene Lohnzahlungen, die nicht auf Veranlassung des Arbeitgebers, sondern ohne eine solche Veranlassung von dritter Seite geleistet werden (VwGH vom 28. Mai 1998, Zl. 96/15/0215, und vom 24. Juli 2007, Zl. 2007/14/0028). Eine Haftung des Arbeitgebers kann z.B. dann gegeben sein, wenn sich die Leistung des Dritten als "Verkürzung des Zahlungsweges" darstellt, wenn die Zahlung des Dritten etwa eine Schuld des Arbeitgebers gegenüber dem Arbeitnehmer tilgt, wenn sie also ihren Ursprung im Arbeitsverhältnis hat und wirtschaftlich dem Arbeitgeber zurechenbar ist (VwGH vom 24. Juli 2007, Zl. 2007/14/0028).

Wie oben ausgeführt worden ist, erachtet es die Berufungsbehörde als erwiesen, dass die Bw. es übernommen hat, für die Q-Versicherung-AG und die Q-Bausparkasse-GesmbH Vertragsabschlüsse zu vermitteln, diese Vermittlungstätigkeit zu den Dienstpflichten der Dienstnehmer zählt und dass die Vermittlungstätigkeit damit von den Dienstnehmern im Rahmen ihres mit der Bw. bestehenden Arbeitsverhältnisses ausgeübt wird. Im Sinne der dargestellten Rechtsprechung haben die gegenständlichen Provisionszahlungen daher ihren Ursprung in dem zwischen der Bw. und ihren Dienstnehmern bestehenden Arbeitsverhältnis. Da die Bw. es übernommen hat, für die Q-Versicherung-AG und die Q-Bausparkasse-GesmbH Vertragsabschlüsse zu vermitteln, wofür sie auch ein Entgelt erhält, sind die gegenständlichen Provisionszahlungen der Bw. auch wirtschaftlich zuzurechnen.

Dem Einwand der Bw., der angefochtene Bescheid stünde im Widerspruch zu den Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes im Erkenntnis vom 9. März 1967, Zl. 499/66, ist entgegenzuhalten, dass diesem Erkenntnis der Sachverhalt zu Grunde lag, dass - anders als im gegenständlichen Fall - die Arbeitnehmer die Versicherungsgeschäfte außerhalb ihrer Arbeitsstätte, außerhalb ihrer normalen Arbeitszeit und ohne dienstliche Verpflichtung abgeschlossen haben. Aus diesem Erkenntnis lässt sich für die vorliegende Frage daher nichts gewinnen.

Die Bw. ist daher hinsichtlich der gegenständlichen Provisionszahlungen zu Recht als Haftungspflichtige (§ 82 EStG 1988) in Anspruch zu nehmen. Auch die Vorschreibung der Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen (§ 41 Abs. 3 FLAG) samt Zuschlag (§ 57 Abs. 7 und Abs. 8 HKG) ist damit zu Recht erfolgt.

Gegen die Haftungsinanspruchnahme (§ 82 EStG 1988) wendet die Bw. auch Folgendes ein: das Finanzamt habe im Zuge der Veranlagung zur Einkommensteuer die Provisionen der Mitarbeiter als Einkünfte aus Gewerbebetrieb bzw. als sonstige Einkünfte beurteilt und diese, soweit der Freibetrag von S 10.000,00 überschritten worden sei, der Einkommensteuer unterworfen. Nunmehr würden Provisionseinnahmen bis S 10.000,00 (zu Unrecht) der Lohnsteuer unterworfen. Diesen Ausführungen ist Folgendes entgegenzuhalten: beim Lohnsteuerabzug ist der Arbeitnehmer Steuerschuldner (§ 83 Abs. 1 EStG 1988), der Bund haftet für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer (§ 82 EStG 1988). Durch die Geltendmachung der Haftung gemäß § 82 EStG 1988 tritt Gesamtschuldnerschaft ein. Das bedeutet, dass die Entrichtung der Abgabe durch den einen Schuldner den anderen Gesamtschuldner befreit. Die Haftung des Arbeitgebers für Lohnsteuer (§ 82 EStG 1988) besteht daher dann nicht mehr, wenn dem Arbeitnehmer die Einkommensteuer, die auf die entsprechenden Bezüge entfällt, vorgeschrieben worden ist und er die Steuer entrichtet hat (so auch: VwGH vom 25. April 2002, Zl. 2001/15/0152; vom 3. August 2004, Zl. 2000/13/0046). Das Finanzamt hat die Bw. nur hinsichtlich jener Mitarbeiter zur Haftung herangezogen, bei denen keine Veranlagung zur Einkommensteuer durchgeführt worden ist. Das bedeutet, dass diese Mitarbeiter die auf die Provisionen entfallende Lohnsteuer nicht entrichtet haben, sodass eine Entlassung der Bw. aus der Gesamtschuldnerschaft ausscheidet und die Bw. zu Recht als Haftungspflichtige in Anspruch zu nehmen ist.

Es war daher wie im Spruch zu entscheiden.

Wien, am 24. Jänner 2008